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高雄高等行政法院簡易判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　100年度簡字第4號 原　　　告　魏銘山 被　　　告　財政部高雄市國稅局 代　表　人　何瑞芳　局長 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年11 月8日台財訴字第09900383290號訴願決定，提起行政訴訟，本院 判決如下： 　　主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 壹、程序事項： 本件被告之代表人於訴訟進行中由陳金鑑變更為何瑞芳，茲 由被告新任代表人具狀向本院聲明承受訴訟，經核尚無不合 ，應予准許。 貳、實體事項： 一、事實概要： 緣原告辦理97年度綜合所得稅結算申報，短漏報本人營利、 利息及租賃等所得計新臺幣(以下同)547,729元，被告依法 核定漏稅額150,202元，並按所漏稅額裁處0.2倍之罰鍰計30 ,040元。原告就罰鍰不服，申請復查結果，獲罰鍰追減33元 ，原告仍表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴 訟。 二、原告主張： (一)綜合所得稅納稅義務人依所得稅法第110條規定應處罰鍰案 件，經調查核定有依規定應課稅之所得額在25萬元以下或其 所漏稅額在1萬5千元以下者，免予處罰。稅務違章案件減免 處罰標準(下稱減免處罰標準)第3條第2項第2款有明文規定 。原告97年度綜合所得稅申報，被扶養人魏彤穎、魏溥伸雖 已滿20歲，惟因尚處就學狀態，故依法為具被扶養人身分之 子女。然被告核定結果，以已滿20歲未檢附在學資料為由剔 除被扶養人魏彤穎。但被告對相同事件應為相同之處理，被 扶養人魏溥伸亦已滿20歲並未檢附在學資料，則應予以剔除 ，原告亦同意剔除。據此，剔除被扶養人魏彤穎與魏溥伸之 結果，原告所自行申報被扶養人魏彤穎與魏溥伸97年度之收 入計為298,125元(160,173＋137,952；魏彤穎：160,173＝3 4＋3,418＋33,381＋15,545＋63,922＋2,803＋185＋18,449 ＋22,436；魏溥伸：137,952＝3,418＋63,939＋36,382＋15 ,545＋34＋185＋18,449)即屬多報，是如依被告認定原告漏 列所得547,177元(261,625＋285,552)，則實際上於剔除被 扶養人魏彤穎與魏溥伸之收入後，原告漏列所得(未扣除免 稅額、扣除額前之所得毛額)實為249,052元(547,177－298, 125)，未及25萬元，而與減免處罰標準第3條第2項之構成要 件相合致，應免予處罰；復查決定以被扶養人魏彤穎與魏溥 伸既經排除，則其收入298,125元自不得扣除；惟查減免處 罰標準第3條第2項第3款並無調查核定前後納稅義務人申報 戶成員人數不得異動之規定，是此顯係增加法令所無之限制 ，復查決定顯有應適用法律而不適用之違誤。訴願決定更稱 魏彤穎與魏溥伸非屬該申報戶成員，顯已與「子女雖已滿20 歲，但尚就學中，依法仍得被扶養」之規定有違。 (二)綜合所得稅納稅義務人依所得稅法第110條規定應處罰鍰案 件，經查係納稅義務人透過網際網路辦理結算申報具免扣繳 憑單之所得或股利，且屬納稅義務人「依規定」向財政部財 稅資料中心或稽徵機關查詢，而該機關未能提供之所得資料 者，免予處罰，減免處罰標準第3條第2項第1款有明文規定 。原告係透過網際網路辦理結算申報，其所遺漏所得係扣繳 義務人未合法送達，就此，由於行政法中並無納稅義務人需 向財政部財稅資料中心或稽徵機關查詢之強制規定，且實務 上，稅捐稽徵機關基於便民立場，自可主動列印郵寄納稅義 務人參考但卻未為之，故減免處罰標準第3條第2項第1款第2 目應屬訓示規定性質。從而，本件應與減免處罰標準第3條 第2項第1款已透過網際網路辦理結算申報，應免予處罰之規 定相合致。並聲明求為判決：訴願決定及原處分(即罰鍰不 利原告部分)均撤銷。 三、被告主張： （一）原告雖係以網際網路辦理結算申報，惟未向財政部財稅資 料中心或稽徵機關查詢其97年度所得資料，並據以申報， 此有97年度查調扣免繳所得紀錄查詢清單附卷可稽，且為 原告所不爭，核與減免處罰標準第3條第2項第1款規定， 因納稅義務人已依規定向財政部財稅資料中心或稽徵機關 查詢，而漏報該機關未能提供之所得資料應予免罰之要件 不符；又該款中依「規定」意即財政部以民國98年3月4日 台財稅字第09804512680號令修訂之「稽徵機關於結算申 報期間辦理綜合所得稅納稅義務人查詢課稅年度所得資料 作業要點」(辦理97年度綜合所得稅結算申報之行為時適 用)，此觀諸減免處罰標準第3條於96年4月27日修正理由 自明。是納稅義務人必須已依上開要點明定之查詢時程、 對象、範圍及方式等規範提出申請，而財政部財稅資料中 心或稽徵機關仍無法提供完整所得資料致生漏報所得，始 有不可歸責原因而符合減免處罰標準第3條第2項第1款規 定之免罰要件。財政部財稅資料中心及稽徵機關係基於便 民提供納稅義務人查詢所得資料之協助，並非意指法律有 明文強制規定納稅義務人須向該機關查詢所得資料，原告 所訴容有誤解。又按所得稅法第2條規定，凡有中華民國 來源之所得，即應依法申報課稅，原告97年度既取得系爭 短漏報所得，自負有依法據實辦理結算申報義務。原告主 張所漏報所得係扣繳義務人未合法送達扣繳憑單乙節，縱 屬實情，原告原可藉由上開查詢得知所得資料，卻未經查 詢致短漏報系爭所得，是不符上揭免罰之要件。原告應受 裁罰係因違反依法誠實申報納稅義務，非以其未踐行上開 查詢程序而受非難，且扣繳憑單並非申報所得之唯一依據 ，原告亦可向原扣繳單位查詢或申請補發，自不能諉以扣 繳義務人未合法送達扣繳憑單執為免罰之理由。 （二）原告申報扶養子女魏溥伸及魏彤穎既經被告否准認列，渠 等經剔除扶養子女之免稅額、扣除額及所得額俱已排除於 原處分之核定範圍外，原告所申報該二名子女所得額298, 125元即非屬「應課稅之所得額」，自不得再納入已漏報 所得額中扣除，此有減免處罰標準第3條第2項第2款明文 規定為據，與所稱該款並無限制申報戶成員人數不得調整 乙節無涉，是原告主張免罰，委無足採。原告97年度漏報 其本人之「應課稅之所得額」為547,177元，不符減免處 罰標準第3條第2項第2款規定，被告按所漏稅額裁處0.2倍 罰鍰為30,007元，並無違誤。爰聲明求為判決：原告之訴 駁回。 四、本件如事實概要欄所載事實，分經兩造具狀陳明，並有復查 決定書及訴願決定書附卷可稽，自堪認定。原告雖以其申報 扶養之子女魏溥伸及魏彤穎，既遭被告以魏彤穎年滿20歲未 附在學資料不符規定予以剔除，則相同情形，原告申報扶養 魏溥伸，亦應予以剔除，原告亦同意剔除。如此一來，該二 名子女所得額計有298,125元，即屬多報，則以被告核定原 告漏報應罰所得額為547,177元，扣除該二名子女之所得額 後，原告實際漏報所得僅為249,052元(547,177元－298,125 元)，未逾250,000元，符合減免處罰標準第3條第2項免予處 罰規定。又原告係以網際網路辦理結算申報，原告之所以漏 報所得係因扣繳義務人未合法送達扣繳憑單，法律無明文強 制規定納稅義務人需向財政部財稅資料中心或稽徵機關查詢 所得資料，依減免處罰標準第3條第2項第1款第2目規定，原 告既以網際網路辦理結算申報，應免予處罰等云，資為爭議 。 五、經查： (一)按「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報， 而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者， 處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項 所明定。又「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減 除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」「納稅義務 人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之 受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳 。納稅義務人主體一經選定，得於該申報年度結算申報期間 屆滿後6個月內申請變更。」「按前4條規定計得之個人綜合 所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜 合所得淨額：一、免稅額．．．㈡納稅義務人之子女未滿20 歲，或滿20歲以上，而因在校就學、身心障礙或因無謀生能 力受納稅義務人扶養者。」則為同法第13條、第15條第1項 及第17條第1項第1款第2目所規定。 (二)又稅捐稽徵法第48條之2規定：「依本法或稅法規定應處罰 鍰之行為，其情節輕微，或漏稅在一定金額以下者，得減輕 或免予處罰。前項情節輕微﹑金額及減免標準，由財政部擬 訂，報請行政院核定後發布之。」財政部乃據以訂立減免處 罰標準報經行政院核定。準此，減免處罰標準係對納稅義務 人已該當處罰構成要件且應受罰之違章行為，例外給予減輕 或免罰，因此惟有符合減輕或免罰要件者，始能獲得減輕或 免罰。第按「綜合所得稅納稅義務人依所得稅法第110條規 定應處罰鍰案件，有下列情事之一者，免予處罰：一、納稅 義務人透過網際網路辦理結算申報，其經調查核定短漏報之 課稅所得，符合下列情形：㈠屬扣繳義務人、營利事業或信 託行為之受託人依法應彙報稽徵機關之各類所得扣繳暨免扣 繳憑單（不包括執行業務所得格式代號9A之各類所得扣繳暨 免扣繳憑單）、股利憑單、緩課股票轉讓所得申報憑單、信 託財產各類所得憑單及信託財產緩課股票轉讓所得申報憑單 之所得資料。㈡屬納稅義務人依規定向財政部財稅資料中心 或稽徵機關查詢，而該機關未能提供之所得資料。二、納稅 義務人未申報或短漏報之所得不屬前款規定情形，而其經調 查核定有依規定應課稅之所得額在新臺幣25萬元以下或其所 漏稅額在新臺幣1萬5千元以下．．．。」為減免處罰標準第 3條第2項第1款及第2款所規定。 (三)依所得稅法第13條、第15條第1項及第71條等規定觀之，可 知我國綜合所得稅結算申報係採家戶申報制，非屬納稅義務 人同一申報戶之被扶養人之所得、免稅額、扣除額、扣繳( 可扣抵)稅額均不計入該納稅義務人綜合所得稅計算範圍。 原告97年度綜合所得稅結算申報，漏報本人之營利、利息及 租賃所得合計547,729元，為原告所不爭，並有原告之電子 結算申報表、被告核定通知書、復查決定書附原處分卷可稽 。至於原告申報扶養子女魏溥伸及魏彤穎，並將渠等之所得 、免稅額、扣除額、扣繳(可扣抵)稅額等納入綜合所得稅計 算範圍，嗣經被告認定魏彤穎年滿20歲但未檢附在學證明， 不符扶養親屬規定，而自原告申報之扶養親屬剔除，其後， 原告以另名扶養子女魏溥伸亦有相同情形，向被告申請剔除 魏溥伸為扶養子女，亦經被告剔除，是以魏溥伸及魏彤穎既 經被告以不符原告之受扶養親屬規定予以剔除，並為原告所 同意，被告乃將魏溥伸及魏彤穎之所得、免稅額、扣除額( 保險費、健保費等)、扣繳(可扣抵)稅額等自原告之綜合所 得稅計算數中扣除，即無不合。本件重新計算結果，原告漏 報所得額為547,177元，仍超過25萬元，不符減免處罰標準 第3條第2項第1款免罰規定，有被告之核定通知書、原告99 年3月12日申請函附卷(原處分卷第14-24頁、第30頁、第40 -43頁)可佐。是以原告申報扶養子女魏溥伸及魏彤穎2人之 所得、免稅額、扣除額、扣繳(可扣抵)稅額均已排除於原核 定範圍，原告所申報該2名子女所得額298,125元，自不得再 納入已漏報所得額中扣除，洵堪認定。原告主張其原申報案 中所報魏溥伸及魏彤穎之所得298,125元係屬多報，於計算 原告漏報金額時應將之扣除，則原告實際漏報之所得僅為24 9,052元(547,177－298,125)，係在25萬元以下，應依減免 處罰標準第3條第2項第2款規定獲得免罰云云，顯係對法令 之誤解，即無可取。 (四)減免處罰標準第3條第2項第1款為免罰規定，其並非強制納 稅義務人必須向財政部財稅資料中心或稽徵機關查詢所得資 料。該規定之訂定乃為配合電子化政策並提升為民服務品質 ，自87年起，推動網路申報綜合所得稅服務。嗣為便利納稅 義務人於每年綜合所得稅法定結算申報期間查詢其課稅年度 所得資料，自91年起，推動納稅義務人得依「稽徵機關於結 算申報期間辦理綜合所得稅納稅義務人查詢課稅年度所得資 料作業要點」規範，查詢課稅年度由扣繳義務人、營利事業 或信託行為之受託人依法於1月底前彙報稽徵機關之各類所 得扣繳暨免扣繳憑單、股利憑單等所得資料。換言之，財政 部為推動電子化政策，鼓勵納稅義務人向稽徵機關查詢課稅 年度所得資料據以申報，惟若稽徵機關提供之減免處罰標準 第3條第2項第1款之所得資料不全，反而造成人民因依賴此 查詢資料，致疏未查證其正確性反而造成漏報，顯非鼓勵本 旨，因此，減免處罰標準第3條第2項第1款第2目遂規定納稅 義務人之漏報情形，如屬透過網際網路申報，且申報之同條 項款第1目之所得資料係向財政部財稅資料中心或稽徵機關 查詢，而該機關未能提供者，免予處罰。也就是納稅義務人 之所以得免受罰，不是因為納稅義務不負誠實申報義務，也 不是因為採取網際網路申報，而是因為財政部財稅資料中心 或稽徵機關提供給納稅義務人查詢之資料顯示不全之故，為 衡平起見，對此種漏報情形，例外給予免罰。原告為納稅義 務人，負有依法報繳綜合所得稅之公法上義務，其97年度雖 係透過網際網路申報，惟並未向財政部財稅資料中心或稽徵 機關查詢相關所得資料，並據以申報，有查調扣免繳所得紀 錄檔查詢紀錄附卷(原處分卷第70頁)可稽，且為原告所不爭 ，核與減免處罰標準第3條第2項第1款免罰要件不符，系爭 漏報所得乃原告97年度之所得，原告難諉為不知有該所得， 乃竟漏報，顯有過失甚明，被告依所漏稅額裁處原告0.2倍 罰鍰，揆諸前揭法律規定，並無違誤。原告主張被告之處罰 原告無異強制課予原告法無依據之必須向財政部財稅中心或 稽徵機關查詢所得之義務，且被告亦可主動列印原告之稅捐 資料送達原告參考，卻未為之，故本件本質上亦與減免處罰 標準第3條第2項第1款之免罰事由相當，應予免罰云云，自 無可採。 六、綜上所述，原告之主張並不可採。原處分按原告所漏稅額處 原告0.2倍罰鍰30,040元，嗣經復查決定追減罰鍰33元，並 無違誤。訴願決定予以維持，並無不合。原告起訴意旨求為 撤銷訴願決定及原處分(即罰鍰不利原告部分)為無理由，應 予駁回。並不經言詞辯論為之。 七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條 第1項、第236條、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　100　 年　　3　　 月　　21　　日 高雄高等行政法院第二庭 法　官　簡　慧　娟 以上正本係照原本作成。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上 訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後 20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。 中　　華　　民　　國　　100　 年　　3　　 月　　21　　日 　　　　　　　　　 　　　　　書記官　涂　瓔　純 附註： 行政訴訟法第235條（第1項、第2項）： 對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之 許可。 前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。