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高雄高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　103年度訴字第574號 　　　　　　　　　　　　　　　　民國104年4月29日辯論終結 原　　　告　泰武山酒業開發股份有限公司 代　表　人　謝春霑 訴訟代理人　翁明豪　會計師 被　　　告　財政部南區國稅局 代　表　人　洪吉山 訴訟代理人　蔡淑婷 　　　　　　侯佳齡 　　　　　　涂浩仁 上列當事人間菸酒稅法事件，原告不服財政部中華民國103年10 月29日台財訴字第10313953050號訴願決定，提起行政訴訟，本 院判決如下︰ 主 文 訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。 訴訟費用由被告負擔。 事實及理由 一、事實概要： 緣原告係產製應課徵菸酒稅酒類產品之廠商，於民國102年1 月29日內政部警政署保安警察第三總隊第二大隊安檢組(下 稱保三總隊）會同屏東縣政府暨被告至位於屏東縣○○鎮○ ○路○○○號旁倉庫（未經原告報備之未稅倉庫，下稱系爭倉 庫）現場稽查，查得原告將其100年至102年1月間產製「峰 葡萄酒12度750毫升」等各式酒品，置放於系爭倉庫內，惟 原告102年1月份菸酒稅廠商產銷月報表，並未申報上開酒品 出廠完稅，經被告查獲，短漏報「峰葡萄酒12度750毫升」 等21種酒品出廠應稅數量計22,095.04公升，違反菸酒稅法 第12條規定，除補徵稅額新臺幣（下同）1,414,052元，並 按所漏稅額1,414,052元處以1倍之罰鍰計1,414,052元。原 告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，亦遭決定駁回， 遂提起本件行政訴訟。 二、本件原告主張： (一)原告於102年1月29日配合屏東縣政府、保三總隊及被告盤點 之酒品，其中於102年度1月份生產之產品原告已按菸酒稅法 第3條及第12條及加值型及非加值型營業稅法(下稱營業稅法 )之規定，申報繳納完稅。然被告竟將102年度1月份生產並 出售之產品全部包括於裁處之範圍，恐與實情不符。 (二)依原告102年度1月份與客戶交易之狀況，出廠之貨品均已依 法開立發票並完稅，買受人也已將酒品帶離原告經合法登記 之倉庫，至於買受人因酒品數量較多，也將酒品暫放於屏東 縣政府及保三總隊稽查之倉庫，因該倉庫並非原告之財產， 原告實難置喙。但若要將該批酒品也要歸屬於違章之範圍， 實屬誤解。被告誤將已申報課稅之酒品計12,735公升，稅額 計596,931元，併計於本次之裁罰金額中，造成重複課稅。 (三)被告於訴願時陳述：「原核實地盤點時，申請人亦未表示現 地7種酒品係客戶暫存在倉庫之酒品，故並無重複之情形。 」，但原告未表示並不代表現場並無「在途存貨」，盤點表 也未對有無在途存貨有所書明，且102年1月29日協同保三總 隊盤點之統計表中，其性質應屬就系爭場所對存貨之統計表 ，否則就盤點表之表尾附註所示，此場所係「廠商登記廠址 」，那麼原告應僅有行為罰，而應無本件裁處之情事。 (四)又系爭酒品計12,735公升，種類達8種，數量各異，若按被 告所裁處之內容，世上會有兩組酒品，數量、種類、生產日 期均相同，一組已合法課稅、另一組則屬違章，就實務層面 發生之機率應接近零，原告對系爭酒品有無重複課稅，其理 甚明。本件重複課稅及裁罰酒品明細表如下：1.月樽紅麴葡 萄酒，0.75公升(12度)，數量1,197公升，已納稅額100,548 元。2.月樽料理米酒5公升(20度)，數量3,580公升，已納稅 額32,220元。3.勞斯丹頓威士忌0.7公升(40度)，數量84公 升，已納稅額8,400元。4.獵鷹純麥威士忌0.7公升(40度)， 數量1,008公升，已納稅額100,800元。5.諾斯帝雅精釀Extr a X.O.白蘭地0.7公升(40度)，數量1,100公升，已納稅額11 0,040元。6.賽倫多玫瑰紅酒3公升(4.5度)，數量3,204公升 ，已納稅額100,926元。7.賽倫多玫瑰紅酒0.75公升(4.5度 )，數量1,638公升，已納稅額51,597元。8.梵帝仕精釀Extr a X.O.白蘭地0.7公升(40度)，數量924公升，已納稅額92,4 00元等情。並聲明求為判決訴願決定及原處分(含復查決定) 均撤銷。 三、被告則以： (一)查系爭查獲之未稅酒品係保三總隊於102年1月29日會同屏東 縣政府及被告於屏東縣○○鎮○○路○○○號旁倉庫（未經報 備之未稅倉庫，下稱系爭倉庫）查獲，現場查扣之酒品存貨 數量盤點結果，亦經原告員工李健華具結簽名確認，該現場 盤點後「共同巡視現場並未發現有應計入而未計入本次盤點 項目之情事」無誤。又查李健華於談話筆錄中亦主張，原告 102年1月29日經盤點查獲之酒品中，有部分酒品已出售予泰 武山企業有限公司(下稱泰武山公司)及山之露企業行；經被 告於102年5月8日函請財政部高雄國稅局新興稽徵所代查結 果，買受人泰武山公司及山之露企業行與原告102年1月份之 酒品交易，均由泰武山公司負責人謝子明自行前往載運，而 貨品交付日即送貨單或發票日期。泰武山公司及山之露企業 行登記之營業地址皆為高雄市新興區，而系爭倉庫位於屏東 縣潮州鎮，謝子明既於送貨單簽收，並稱因能以較便宜之出 廠價購得，故均由其自行前往載運，是原告於102年1月29日 盤點之前，出售予泰武山公司及山之露企業行並已開立發票 之酒品，與當日實際盤點之酒品並非同批。且被告實地盤點 時，原告亦未表示「賽倫多玫瑰紅酒4.5度3公升」等7種酒 品，係泰武山公司及山之露企業行暫存在系爭倉庫之酒品。 是原告主張其已銷售並申報菸酒稅之8種酒品有重複稽徵乙 節，其中「月樽紅麴葡萄酒12度750毫升」等7種酒品共12, 651公升（即原告主張重複課稅編號1、2、4至8項），與被 告102年1月29日於系爭倉庫查獲未稅出廠之酒品，並無重複 ；另勞斯丹頓威士忌0.7公升(40度)84公升（原告主張重複 課稅編號3），被告並未納入本次補徵範圍，原告所訴重複 稽徵乙事，委無足採。 (二)本件原告漏未申報於102年1月出廠之「峰葡萄酒12度750毫 升」等21種酒品，計短漏報出廠應稅數量22,095.04公升， 致逃漏菸酒稅額1,414,052元，已如前述，違反菸酒稅法第 12條規定，經被告查獲，原告漏未申報於102年1月出廠之「 峰葡萄酒12度750毫升」等21種酒品之行為，已違反法律上 應負之義務，縱非故意，惟按其情節其應注意，並能注意， 而不注意，核有過失，自應論罰，依菸酒稅法第19條第6款 規定應按所漏稅額1,414,052元處1倍罰鍰1,414,052元；及 其同時違反同法第16條第2款規定，應處行為罰15,000元， 被告乃依行政罰法之規定，擇一從重處罰，並審酌個案情節 、行政罰法第18條之各項事由及稅務違章案件裁罰金額及倍 數參考表，按所漏稅額1,414,052元處1倍罰鍰1,414,052元 。至原告主張系爭倉庫係廠商登記地址乙節，按本件查獲酒 品放置地點之系爭倉庫，並非原告營業登記地址（有屏東縣 政府102年1月31日屏府財金字第10203408800號函可稽）， 亦非原告申請登記之廠外未稅倉庫。原告短漏報前開查獲已 出廠酒品之應稅數量，同時違反菸酒稅法第19條應處漏稅罰 及同法第16條第2款應處行為罰之規定，依行政罰法規定， 應擇一從重處罰，計處罰鍰1,414,052元，並無違誤。原告 訴稱應僅有行為罰，而無漏稅罰情事乙節，委無足採。其餘 所訴乃空言主張，核難採據等語，資為抗辯，並聲明求為判 決駁回原告之訴。 四、經查，原告於本院104年4月8日行準備程序時就本件稽查時 現場盤點屬於原告存貨部分，因違反菸酒稅法規定而被課徵 本稅及罰鍰已表示並無意見(本院卷第64-65頁)，原告有爭 議者係盤點之酒品中有7項酒品部分係原告於102年1月份生 產之產品，已依菸酒稅法第3條及第12條及營業稅法之規定 ，申報繳納完稅並已出售，則被告將該部分酒品亦予以補稅 裁罰，顯屬重覆課稅裁罰，即有違誤。故兩造之爭點厥為本 件被告將其稽查時所盤點之21種酒品合計22,029.04公升及 被告另於102年2月26日以南區國稅潮州銷售字第1020780993 號函調帳查核結果，查獲原告於102年1月短漏報銷售予泰武 山公司及山之露企業行「梵帝仕精釀X.O.白蘭地40度750毫 升」計66公升，總計出廠應稅數量合計22,095.04公升之全 部酒品，除補徵稅額1,414,052元外，並按所漏稅額1,414,0 52元處以1倍之罰鍰計1,414,052元，其中是否有將原告102 年度1月份已繳納菸酒稅之酒品亦列入重覆課稅裁罰？茲論 述如下： (一)按「菸酒稅於菸酒出廠或進口時徵收之。菸酒有下列情形之 一，視為出廠：一、在廠內供消費者。二、在廠內加工為非 應稅產品者。三、在廠內因依法強制執行或其他原因而移轉 他人持有者。四、產製廠商申請註銷登記時之庫存菸酒。五 、未稅移運至加工、包裝場所或存儲未稅倉庫及廠內，有遇 火焚毀或落水沉沒及其他人力不可抵抗災害以外之情事，致 短少者。」「菸酒稅之納稅義務人如下：一、國內產製之菸 酒，為產製廠商。」「酒之課稅項目及應徵稅額如下：一、 釀造酒類：（一）啤酒：每公升徵收新臺幣26元。（二）其 他釀造酒：每公升按酒精成分每度徵收新臺幣7元。二、蒸 餾酒類：每公升按酒精成分每度徵收新臺幣2.5元。三、再 製酒類：酒精成分以容量計算超過百分之二十者，每公升徵 收新臺幣185元；酒精成分以容量計算在百分之二十以下者 ，每公升按酒精成分每度徵收新臺幣7元。四、料理酒：每 公升徵收新臺幣9元。五、其他酒類：每公升按酒精成分每 度徵收新臺幣7元。六、酒精：每公升徵收新臺幣15元。」 「產製廠商當月份出廠菸酒之應納稅款，應於次月15日以前 自行向公庫繳納，並依照財政部規定之格式填具計算稅額申 報書，檢同繳款書收據向主管稽徵機關申報。無應納稅額者 ，仍應向主管稽徵機關申報。」「納稅義務人有下列情形之 一者，處新臺幣1萬元以上5萬元以下罰鍰，並通知其依限補 辦或改正；屆期仍未補辦或改正者，得連續處罰：‧‧‧二 、未依菸酒稅稽徵規則之規定報告或報告不實者。」「納稅 義務人有下列逃漏菸酒稅及菸品健康福利捐情形之一者，除 補徵菸酒稅及菸品健康福利捐外，按補徵金額處1倍至3倍之 罰鍰：‧‧‧六、短報或漏報應稅數量者。」為菸酒稅法第 3條、第4條第1項第1款、第8條、第12條第1項、第16條第2 款及第19條第6款所明定。次按「產製廠商需將其所產製未 稅菸酒移存廠外專用倉庫者，得向倉庫所在地主管稽徵機關 申請設立未稅倉庫；倉庫所在地主管稽徵機關於核准設立時 ，應通報產製廠商所在地主管稽徵機關。產製廠商移運未稅 菸酒，應逐次自行填發出廠送貨單；其未稅移運菸酒復運出 倉時，應依規定申報繳稅及菸品健康福利捐。」為菸酒稅稽 徵規則第21條所規定。 (二)本件原告為產製應課徵菸酒稅酒類產品之廠商，102年1月29 日保三總隊會同屏東縣政府暨被告至系爭倉庫現場稽查，查 得原告100年至102年1月間產製「峰葡萄酒12度750毫升」等 各式酒品，置放於系爭倉庫，惟原告102年1月份菸酒稅廠商 產銷月報表，並未申報上開酒品出廠完稅，核計短漏報「峰 葡萄酒12度750毫升」135公升、「賽倫多玫瑰紅酒4.5度750 毫升」3,861公升、「賽倫多玫瑰紅酒4.5度3公升」3,210公 升、「月樽料理米酒20度5公升」3,580公升、「獵鷹純麥威 士忌40度700毫升」1,008公升、「威瑪威士忌40度700毫升 」676.2公升、「威瑪威士忌40度52毫升」20.59公升、「東 方龍高粱酒55度600毫升」914.4公升、「東方龍高粱酒55度 52毫升」184.7公升、「東隆堂土龍酒28度700毫升」772.8 公升、「豪登威士忌40度700毫升」840公升、「悅淶香冰醇 蓮霧酒12度750毫升」270公升、「月樽紅麴葡萄酒12度750 毫升」1,926公升、「休爾斯紅酒12度750毫升」363.75公升 、「諾斯帝雅精釀X.O.白蘭地40度700毫升」1,453.2公升、 「洛琳頂級紅酒12度750毫升」1,080公升、「貝納頌玫瑰紅 酒8度550毫升」712.8公升、「梵帝仕精釀X.O.白蘭地40度 750毫升」990公升、「巴登斯紅酒12度750毫升」12公升、 「嚴選紅麴葡萄酒12度750毫升」18公升及「甲賀特級大麯 高粱58度600毫升」0.6公升，合計22,029.04公升；另被告 於102年2月26日以南區國稅潮州銷售字第1020780993號函調 帳查核結果，查獲原告於102年1月短漏報銷售予泰武山公司 及山之露企業行「梵帝仕精釀X.O.白蘭地40度750毫升」計 66公升，遂以原告違反菸酒稅法第3條第1項前段及第12條規 定，核定補徵菸酒稅1,414,052元【1,407,452元（84元×13 5公升+31.5元×3,861公升+31.5元×3,210公升+9元×3,580 公升+100元×1,008公升+100元×676.2公升+100元×20.59 公升+137.5元×914.4公升+137.5元×184.7公升+185元×7 72.8公升+100元×840公升+84元×270公升+84元×1,926公 升+84元×363.75公升+100元×1,453.2公升+84元×1,080公 升+56元×712.8公升+100元×990公升+84元×12公升+84元 ×18公升+145元×0.6公升）+6,600元（100元×66公升）】 。並以原告漏未申報上開21種酒品之行為，核有過失，依菸 酒稅法第19條第6款規定按所漏稅額1,414,052元處1倍罰鍰1 ,414,052元；其同時違反同法第16條第2款規定，應處行為 罰15,000元，依行政罰法之規定，擇一從重處罰，並審酌個 案情節、行政罰法第18條之各項事由及稅務違章案件裁罰金 額及倍數參考表，按所漏稅額1,414,052元處1倍罰鍰1,414, 052元等情，有現場稽查照片、盤點數量統計表、菸酒稅廠 商產銷月報表、菸酒稅廠商計算稅額申報書、菸酒稅核定稅 額通知書、被告談話紀錄、102年度財菸酒字第92102100532 號裁處書、違章案件罰鍰繳款書(單照編號U0000000)、菸酒 稅核定稅額繳款書(單照編號U0000000)、103年6月25日南區 國稅法二字第1030006122號復查決定書等附原處分A卷足稽 ，堪以認定。 (三)經查，原告主張本件被告查獲現場盤點之酒品中僅102年1月 份以前生產之酒品始漏未申報菸酒稅，而102年1月份製造之 酒品均已出售並已繳納菸酒稅，該已報稅之產品明細表如下 ：1.月樽紅麴葡萄酒，0.75公升(12度)，數量1,197公升， 已納稅額100,548元。2.月樽料理米酒5公升(20度)，數量3, 580公升，已納稅額32,220元。3.勞斯丹頓威士忌0.7公升(4 0度)，數量84公升，已納稅額8,400元。4.獵鷹純麥威士忌 0.7公升(40度)，數量1,008公升，已納稅額100,800元。5. 諾斯帝雅精釀Extra X.O.白蘭地0.7公升(40度)，數量1,100 公升，已納稅額110,040元。6.賽倫多玫瑰紅酒3公升(4.5度 )，數量3,204公升，已納稅額100,926元。7.賽倫多玫瑰紅 酒0.75公升(4.5度)，數量1,638公升，已納稅額51,597元。 8.梵帝仕精釀Extra X.O.白蘭地0.7公升(40度)，數量924公 升，已納稅額92,400元。共計8種品項，12,735公升，稅額 計596,931元，有重覆課稅裁罰等情，有盤點數量統計表、 菸酒稅廠商產銷月報表、菸酒稅廠商計算稅額申報書、菸酒 稅廠商採購免稅原料使用情形月報表、菸酒稅廠商免稅菸酒 出廠明細表附卷(本院卷第69-84頁)可稽。經與系爭盤點數 量統計表(本院卷第70-73頁)核對結果，上開「3.勞斯丹頓 威士忌0.7公升(40度)，數量84公升，已納稅額8,400元。」 項酒品並未包含在該盤點數量統計表內，故應予刪除，此亦 經原告於本院104年4月8日準備程序時(本院卷第63、64頁) 所確認，故本件原告爭執有重覆課稅裁罰之酒品應為7項， 即月樽紅麴葡萄酒0.75公升(12度)、月樽料理米酒5公升(20 度)、獵鷹純麥威士忌0.7公升(40度)、諾斯帝雅精釀Extra X.O .白蘭地0.7公升(40度)、賽倫多玫瑰紅酒3公升(4.5度) 、賽倫多玫瑰紅酒0.75公升(4.5度)、梵帝仕精釀Extra X.O .白蘭地0.7公升(40度)等，共計12,651公升，稅額計588,53 1元，先予敘明。被告就原告主張有重覆課稅裁罰一節，雖 以該次盤點結果，有經原告廠長李健華具結簽名確認，且其 於當時並未表示所查獲之酒品中有部分酒品已售與泰武山公 司及山之露企業行且係該公司暫存在系爭倉庫中。又泰武山 公司及山之露企業行登記之營業地址皆為高雄市新興區，而 系爭倉庫卻係位於屏東縣潮州鎮，又泰武山公司負責人謝子 明於被告調查時陳稱購買當日就會將酒品載走，且依原告10 3年10月7日說明書(本院卷第89頁)可證現場盤點之酒品銷售 時間均在盤點之後，另所查獲之梵帝仕精釀Extra X.O.白蘭 地0.75公升(40度)，數量990公升之酒品，盤點時係0.75公 升裝，而非原告所主張的0.7公升，故認系爭倉庫所查獲之 酒品應均係原告所有等語。 (四)然查，依被告於本院行言詞辯論時稱(本院卷第123頁)，稽 查當日盤點數量統計表(原處分A卷第31-34頁)就同一酒品會 依其生產日期分成不同項次予以盤點，以本件系爭7種酒品 為例：(1)月樽紅麴葡萄酒0.75公升（12度）分3項：①原處 分A卷第34頁序號3（0000年0月00日生產，1,197公升）、② 同卷第33頁序號7（0000年0月00日生產，540公升）、③同 卷第33頁序號5（0000年0月00日生產，189公升）。原告完 稅數量為1,197公升，盤點數量為1,926公升，差異數為729 公升。(2)諾斯帝雅精釀Extra X.O.白蘭地0.7公升（40度） 分2項：①同卷第32頁序號1（0000年0月00日生產，352.8公 升）、②同卷第32頁序號2（0000年0月00日生產，1,100.04 公升），原告完稅數量為1,100公升，現場盤點數量為1,453 .2公升，差異數量為352.8公升。(3)賽倫多玫瑰紅酒3公升 （4.5度）分4項：①同卷第32頁序號3（0000年0月00日生產 ，2,292公升）、②同頁序號4（0000年0月00日生產，432公 升）、③同頁序號5（0000年0月00日生產，480公升）、④ 同卷第31頁序號3（0000年0月00日生產，6公升），原告完 稅數量為3,204公升，現場盤點數量為3,210公升，差異數為 6公升。(4)賽倫多玫瑰紅酒0.75公升（4.5度）分4項：①同 卷第32頁序號6（0000年0月00日生產，1,638公升）、②同 卷第34頁序號2（0000年00月00日生產，1,197公升）、③同 頁序號4（0000年00月00日生產，837公升）、④同卷第33頁 序號6（0000年0月00日生產，189公升），原告完稅數量為1 ,638公升，現場盤點數量為3,861公升，差異數2,223公升。 (5)月樽料理米酒5公升(20度)分2項：①同卷第34頁序號5(0 000年0月00日生產，2,860公升)、②同卷第31頁序號2(0000 年0月00日生產，720公升)，完稅數量為3,580公升，現場盤 點數量為3,580公升，無差異數。(6)獵鷹純麥威士忌0.7公 升(40度)：同卷第34頁序號8(0000年0月00日生產，1,008公 升)，原告完稅數量為1,008公升，現場盤點數量為1,008公 升，無差異數。(7)梵帝仕精釀Extra X.O.白蘭地0.7公升( 40度)：同卷第32頁序號9（0000年0月00日生產，990公升） ，原告完稅數量為924公升，現場盤點數量為990公升，差異 數66公升。則由上開系爭7種酒品之盤點情形可知，該7項酒 品其「102年1月份產製」之數量除(7)梵帝仕精釀Extra X.O .白蘭地0.7公升(40度)項以外，均與原告於102年1月份已申 報菸酒稅完稅數量相符。至(7)梵帝仕精釀Extra X.O.白蘭 地0.7公升(40度)酒品，被告雖主張其稽查當日所查獲者係 0.75公升，而非0.7公升，惟經原告提出其所申請菸酒稅產 品登記明細，於梵帝仕精釀Extra X.O.白蘭地(40度)酒品部 分，僅有700ml(即0.7公升)之容量，有被告潮州稽徵所95年 12月13日南區國稅潮州三字第0950016518號函及產品登記明 細附卷(本院卷第110-111頁)可稽，參諸原告102年1月菸酒 稅廠商產銷月報表(本院卷第76頁)及菸酒稅廠商計算稅額申 報書(本院卷第80頁)之品名規格第33項次梵帝仕精釀Extra X.O.白蘭地(40度)均只有0.7公升，未見有0.75公升之容量 ，且因被告除盤點紀綠外並無法提出原告確有梵帝仕精釀Ex tra X.O.白蘭地(40度)0.75公升容量之證明，僅以盤點數量 統計表上「手寫」之0.75公升之記載，而否認所查獲之梵帝 仕精釀Extra X.O.白蘭地(40度)酒品與原告102年1月份申報 菸酒稅之該項酒品不同，即難採信，應認原告主張系爭盤點 數量統計表(原處分A卷第32頁)上關於梵帝仕精釀Extra X.O .白蘭地0.75公升(40度)品項，為0.7公升品項一節，係屬實 情。因此由上開稽查盤點數量統計表上所記載本件原告爭執 之7種酒品，其所查獲之102年1月份生產之數量除「梵帝仕 精釀Extra X.O.白蘭地0.7公升」係因前述被告將每瓶容量0 .7公升誤為0.75公升致差異數66公升，如以正確之每瓶0.7 公升計算並無差異外，其他6種酒品數量與原告102年1月份 菸酒稅廠商產銷月報表及菸酒稅廠商計算稅額申報書上之申 報數量完全相同，故原告主張本件稽查時所查獲系爭7項酒 品中102年1月份所製造之酒品係其102年1月份已申報菸酒稅 之酒品，堪可認定，則被告於本件補徵菸酒稅及裁罰時未將 系爭7種酒品於102年1月份產製部分予以剔除，而均對之補 稅裁罰，即有違誤。且系爭盤點數量統計表上之「梵帝仕精 釀Extra X.O.白蘭地0.75公升」既與原告申報102年1月份菸 酒稅廠商產銷月報表第33項次「梵帝仕精釀Extra X.O.白蘭 地0.7公升」為相同酒品，則原處分既已就盤點統計表上該 品項之990公升(包括原告1月份申報菸酒稅之924公升及差異 之66公升)均已計入補稅裁罰，則嗣後又再據原告開立予泰 武山公司之發票上所載同一酒品合計924公升，認原告另有 逃漏66公升酒品情形，再予計入為補稅裁罰，則就該66公升 部分亦顯係重覆課稅裁罰，洵有違誤。至被告提出原告103 年10月7日之說明書主張原告承認其於稽查當日現場盤點之 酒品，均係在盤點之後始出售，故原告主張在盤點當天已經 出售而放在系爭倉庫之情形並不可採等語，然查前開說明書 係由被告之職員即訴訟代理人涂浩仁於103年10月間為稽查 原告之營業稅而繕打後，再由原告人員蓋章一節，業據涂浩 仁於本院104年4月14日準備程序時供述在卷，是其製作時間 距本件盤點時已逾1年8月，是否能以此事隔多時另為稽查營 業稅所書立之文件而於本件菸酒稅案件作為原告不利之認定 ，已非無疑問，且證人即於上開說明書蓋章之原告廠長李健 華於上述準備程序時亦證稱：「因為我對稅法不清楚，由於 數量沒有錯，我就簽名（應係蓋章之誤）。」再依原處分卷 所附原告之復查申請書可知，原告於103年2月10日申請復查 時即已就系爭7項酒品爭執其於102年1月份已申報菸酒稅， 並進而對復查決定不服，經訴願後提起本件行政訴訟而始終 均為相同之主張，則其亦不可能明知此點而又於103年10月 間之說明書為相反之說明，是該說明書係原告廠長李健華因 不清楚被告用意，且對稅法不清楚而配合被告稽查營業稅作 業所為之蓋章，尚堪採信。此外，本件既可認定稽查當日所 查獲之系爭7種酒品中於102年1月份所生產之部分均係其102 年1月份所申報完稅之酒品，已如前述，則亦難執該說明書 而為原告不利之認定。 (五)至被告主張原告稱本件系爭7項酒品其已出售，且買受人泰 武山公司負責人謝子明亦稱購買當日就會將酒品載走，何以 其購買之酒品仍存放在系爭倉庫中，且若有他人將酒品借放 在系爭倉庫中，何以原告廠長李健華於盤點完簽名時未予以 說明一節。經查，謝子明於本院104年4月14日準備程序時證 稱：「原告代表人是我父親。」「(問：對你陳稱『由本人 自行載運』有何意見？)酒品都是我自己去載運。」「(問： 運到那裡？倉庫位於何處？)運到我的倉庫。是載到我在潮 州的倉庫，但詳細地址我忘記了，該倉庫位於屏鵝公路旁。 」「(問：是向何人承租？用何人名義承租？)是向地主承租 ，但出租人的名字我忘記了。系爭倉庫是用豪客興業有限公 司的名義承租，而豪客公司也是我所有。我從原告處載運的 酒品，是送到系爭倉庫。」「(問：系爭倉庫是否有借給別 人使用？系爭倉庫是否就是本件被告盤點的地點？)有借給 原告堆放酒品和包材。是的。」「(問：如何區分原告所有 和你所有的酒品？)酒品都有憑證，所以不會亂掉。」「( 問：原告為何向你借倉庫？)因為原告於過年前會比較忙， 量會比較大，原告處沒有地方放，因離我的倉庫很近，而且 都是自己人，所以才會將酒品放到我的倉庫。」「(問：為 何接受高雄國稅局談話時，都沒有說系爭酒品是你的？)因 為是接受新興稽徵所的談話，而且是以泰武山企業有限公司 和山之露企業行的名義接受談話，並沒有談到這個議題。」 「(問：你在高雄的營業處有無倉庫？向原告買酒後，是否 會先放置在潮州的倉庫，客戶有需要的時候再運送給客戶？ )沒有倉庫。是的。」「(問：系爭倉庫是否大部分都是放置 你的酒品？102年1月29日盤點時，現場酒品是否為你所有？ )不一定，倉庫內的酒品有些是我的，有些是原告。有憑據 的就是我的。」另原告廠長李健華於同次準備程序時證稱： 「(問：倉庫平常是否有人在管理？)平常沒有人，而且不是 我管理，那是經銷商謝子明的倉庫。」「(問：被告於盤點 時，你有沒有去核對？)品項很多，有點到的數量，有讓我 們看。」「(問：為何沒有提到裡面有他人的酒？而且沒有 講當地是經銷商的倉庫？)當時是點全部的數量和品項，確 認有那些東西，我們就簽名。」「(問：當初有無做筆錄？) 沒有製作筆錄。」「(問：系爭倉庫是放置原告或是謝子明 的酒品？如何區分系爭倉庫酒品的所有權？如何區分幾月份 產製的酒品是要交給謝子明？)系爭倉庫是謝子明的倉庫。 是依據憑證數量來認定，而且酒品是隨意放置。原告公司小 姐會註記。」等語，有系爭筆錄在卷(本院卷第98-108頁)可 稽，由上開證人謝子明及李健華之證詞可知，因系爭倉庫係 由謝子明所租用，且其於高雄營業處並無倉庫，故其買受原 告之酒品後存放於系爭倉庫中即屬合理；參以謝子明與原告 負責人謝春霑為父子關係，故原告之酒品借放於系爭倉庫中 ，亦符合常情。至李健華未於盤點數量統計表簽名時說明其 中部分酒品屬謝子明所有，參諸李健華上開證述，即被告於 盤點時僅係要求其針對所盤點之酒品名稱數量之正確性予以 確認，此參該統計表表格末端之附註亦僅記載「上揭抽查盤 點項目係經本局派員會同公司（行號）現場人員於其廠商登 記廠址內之抽盤商品庫存明細，並盤後共同巡視現場並未發 現有同一盤點商品應計入而未計入本次盤點數量之情事且上 揭(第頁)所記錄之數量、製造日期、有效日期、批號等盤點 資料確實無誤。公司(行號)現場具繕人簽章：」等語，並未 對於查獲酒品是否已出售部分要求確認，參以本件稽查時查 獲之酒品數量高達22,029.04公升，是以要確認每種酒類品 項及數量之正確性實須耗費極大心力；另參李健華於102年5 月8日於被告處談話紀錄即稱：「(問：102年1月29日盤點表 的酒品是否銷售？)102年1月份產製的酒已銷售給經銷商泰 武山企業有限公司及山之露企業行，所以102年1月29日盤點 的酒品，其中有些是泰武山企業有限公司及山之露企業行的 ，其餘的是本公司的酒品，尚未銷售出去。」有該談話紀錄 附卷(原處分A卷第36頁)可稽，亦與原告嗣後之主張相符。 故被告僅以原告廠長李健華未於盤點簽名時一併告知其中有 部分酒品已出售，及誤認系爭倉庫係原告所有，而以泰武山 公司既將買受之酒品親自載車，何以仍放置於系爭倉庫處， 而主張系爭查獲之酒品均應屬原告所有云云，亦不可採。 五、綜上所述，被告以稽查當日其稽查時所盤點之21種酒品計22 ,029.04公升，及其另於102年2月26日以南區國稅潮州銷售 字第1020780993號函調帳查核結果，查獲原告於102年1月短 漏報銷售予泰武山公司及山之露企業行「梵帝仕精釀X.O.白 蘭地40度750毫升」計66公升，出廠應稅數量合計22,095.04 公升之全部酒品，補徵稅額1,414,052元外，並按所漏稅額 1,414,052元處以1倍之罰鍰計1,414,052元，而未將原告102 年度1月份已繳納菸酒稅部分予以剔除，既有違誤，則據此 所補徵之菸酒稅及裁處罰鍰，即非適法；復查決定及訴願決 定未予糾正，亦有未合。原告執此指摘訴請撤銷，為有理由 ，應由本院將訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷，由被 告另為適法之處分，以符法制。至兩造其餘陳述於判決結果 不生影響，無庸一一論列，併予敘明。 六、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。 中 華 民 國 104 年 5 月 20 日 高雄高等行政法院第一庭 審判長法官 呂 佳 徵 法官 簡 慧 娟 法官 吳 永 宋 以上正本係照原本作成。 一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其 未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由 書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁 定駁回。 二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ 院認為適當者│ 。 │ │ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│ │外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│ │示關係之釋明文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　104　 年　　5　　 月　　20　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官 李 建 霆