高雄高等
行政法院判決
107年度訴字第294號
民國107年11月1日
辯論終結
原 告 林宗裕
訴訟代理人 林石猛
律師
張思國 律師
被 告 財政部高雄
國稅局
代 表 人 洪吉山
訴訟代理人 柳秀英
上列
當事人間綜合
所得稅事件，原告不服財政部中華民國107年6
月5日台財法字第10713915710號
訴願決定，提起
行政訴訟，本院
判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、爭訟概要：
原告未辦理民國104年度綜合所得稅結算申報，經被告查得
原告當年度有應計入個人基本所得額之海外所得共計新臺幣
（下同）49,299,592元，未依所得基本稅額條例規定計算及
申報基本所得額，違章成立，除
核定補徵應納稅額8,514,51
4元外，並以106年12月1日106年度財高國稅法違字第041060
00759號裁處書（下稱原處分），
按所漏稅額8,514,514元處
0.32倍之
罰鍰2,724,644元。原告就罰鍰部分不服，申請復
查未獲變更，提起訴願遭駁回，遂提起本訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：
㈠、主張要旨：
1、原告自學校畢業後未曾有工作經驗，致使稅務知識與申報經
驗均有欠缺，誤以為賣出有價證券僅需繳納證券交易稅即可
，不知海外所得超過670萬元應申報，且事後已繳清應補稅
款，顯見原告未申報繳納所得稅，並無故意或過失。
2、原告違章情節輕微，且事後已自動補繳稅款，被告僅考量原
告違章後之行為，依稅務違章案件
裁罰金額或倍數參考表（
下稱裁罰倍數參考表）使用須知第4點對罰鍰僅酌減20%，就
其他有利於原告之事實則未加審酌，致未酌減至更低，有違
比例原則，且未於審查報告敘明理由，亦違反
上開使用須知
第4點。又所得稅基本稅額條例第15條第1項、第2項規定之
法定罰鍰，分別規定為2倍以下及3倍以下，然裁罰倍數參考
表就違反上開規定而有「裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單
及股利憑單之所得」情形者，
竟分別規定為0.2及0.4倍，
而
非按比率規定為0.2倍、0.3倍，亦有違比例原則。故就後者
情形，裁罰倍數參考表應規定0.3倍始符合比例原則，則依
裁處0.3倍罰鍰計算，縱認酌減裁罰20%並無違法，應裁處0.
24倍（0.3×（1-20%））始為
適法。
㈡、聲明：
訴願決定、復查決定及原處分均
撤銷。
三、被告答辯及聲明：
㈠、答辯要旨：
1、所得稅基本條例係採自行申報制，於95年1月1日施行，計入
海外所得部份亦於99年1月1日施行，
納稅義務人皆有誠實納
稅之注意義務，若有疑義，應盡力探知相關規定或向稽徵機
關詢問，
尚不得以稅務知識不足為由，免除法定申報義務。
又遠東商銀之104年度海外營利所得之股利
暨扣繳憑單及國
票證券之104年度個人各類海外所得資料明細通知單皆載有
所得稅申報提醒，原告未盡注意義務，核有
過失責任。
2、裁罰倍數參考表
乃財政部為利下級機關行使
裁量權，並顧及
法律適用之一致性及符合
平等原則制定，其已區分不同違章
情節，考量各該行為之受責難性、行為後果及稽徵成本等訂
定不同處罰基準。違反所得基本稅額條例第15條第2項部分
，
業已就未申報所得是否屬裁罰前已填報扣免繳憑單、是否
屬利用他人名義分散所得等不同違章情節，而訂定不同裁罰
倍數，即已考量違章行為應受責難程度、所生影響及所得利
益
等情狀。本件違章之發生
尚非不可避免，原告怠於注意義
務，漏未申報海外所得高達49,299,592元，金額非微小，該
所得屬「海外所得或大陸地區來源所得資料查詢清單」之所
得，審酌原告已繳清本稅，按所漏稅額處以0.32倍罰鍰，於
法定裁罰倍數（3倍以下）範圍內，並無不當。
㈡、聲明：駁回原告之訴。
四、
爭點：
㈠、原告違反所得基本稅額條例第15條第2項規定之違章行為，
是否出於過失？
㈡、被告
參照裁罰倍數參考表及其使用須知第4點規定，按所漏
稅額處0.4倍罰鍰，再予酌減20%，以原處分按所漏稅額裁處
0.32倍之罰鍰，有無違法？
五、本院的判斷：
㈠、前提事實：
1、原告104年度有營利、利息、租賃、機會中獎及其他等所得
共117,115元，未辦理綜合所得稅結算申報，被告以其綜合
所得總額未超過當年度規定
免稅額及標準
扣除額之合計數，
原查核定其綜合所得淨額為0元。
2、被告查得原告104年度有應計入個人基本所得額之非中華民
國來源營利所得964,421元〔所得資料來源，包括：遠東國
際商業銀行股份有限公司（下稱遠東商銀）926,550元+神州
數碼控股有限公司29,276元+宸鴻光電科技股份有限公司7,0
68元+元大證券股份有限公司（下稱元大公司）1,367元+凱
基證券股份有限公司（下稱凱基公司）160元〕、非中華民
國來源財產交易所得49,712,743元〔所得資料來源：凱基公
司10,812,648元+國票綜合證券股份有限公司（下稱國票證
券公司）38,585,471元+第一商業銀行受託信託財產專戶314
,624元）及海外財產交易損失計1,377,572元（元大期貨股
份有限公司高雄分公司677,622元+元大公司699,950元〕，
經將財產交易損失1,377,572元自其財產交易所得扣除後，
其全年海外所得共49,299,592元〔964,421元+（49,712,743
元－1,377,572元）〕，已超過104年度個人基本所得額扣除
額670萬元，原告未依所得基本稅額條例規定計算及申報基
本所得額，被告乃併計入當年度核定之綜合所得淨額0元，
除依法核定補徵稅額8,514,514元外，並考量違章情節較輕
，依裁罰倍數參考表規定就漏稅額裁處0.4倍罰鍰，再依裁
罰倍數參考表使用須知第4點規定，由0.4倍罰鍰酌減20%，
即裁處0.32倍之罰鍰2,724,644元（8,514,514元x0.32倍）
。
3、以上事實，經
兩造分別
陳明在卷，並有原告102年度海外所
得查詢清單（第2-11頁）、違章案件漏稅額計算表（第16-1
8頁）、104年度綜合所得稅核定通知書、繳款書（第14-15
頁）附
原處分卷，及原處分（第37頁）、訴願決定（第41-4
7頁）附本院卷可查，應可信為真實。
㈡、應適用之法令：
1、所得基本稅額條例第3條第1項第10款、第2項：「（第1項）
營利事業或個人除符合下列各款規定之一者外，應依本條例
規定繳納所得稅：……十、依第12條第1項規定計算之基本
所得額在新臺幣600萬元以下之個人。（第2項）前項第9款
及第10款規定之金額，每遇消費者物價指數較上次調整年度
之指數上漲累計達10%以上時，按上漲程度調整之。」第5條
第2項：「個人依所得稅法第71條第3項規定得免辦結算申報
者，如其基本所得額超過第3條第1項第10款規定之金額，仍
應依本條例規定計算、申報及繳納所得稅。」第12條第1項
第1款：「個人之基本所得額，為依所得稅法規定計算之綜
合所得淨額，加計下列各款金額後之合計數：一、未計入綜
合所得總額之非中華民國來源所得、依香港澳門關係條例第
28條第1項規定免納所得稅之所得。但一申報戶全年之本款
所得合計數未達100萬元者，免予計入。」第13條第1項前段
：「個人之基本稅額，為依第12條及前條第1項規定計算之
基本所得額扣除新臺幣600萬元後，按20%計算之金額。」第
15條：「（第1項）營利事業或個人已依本條例規定計算及
申報基本所得額，有漏報或短報致短漏稅額之情事者，處以
所漏稅額2倍以下之罰鍰。（第2項）營利事業或個人未依本
條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現有
依本條例規定應課稅之所得額者，除依規定核定補徵應納稅
額外，應按補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」
2、
行政罰法第7條第1項：「違反行政法上義務之行為非出於故
意或過失者，不予處罰。」
3、財政部103年11月26日台財稅字第10304648580號公告（下稱
103年11月26日公告）：「……104年度個人之基本所得額在
670萬以下者，免依本條例規定繳納所得稅。……104年度個
人之基本所得額超過670萬元者，其基本稅額為基本所得額
扣除670萬元後，按20％計算之金額。」
4、裁罰倍數參考表關於所得基本稅額條例第15條第1項部分：
「一、短漏報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股
利憑單之所得，且非屬第6點㈣情形者……處所漏稅額0.2倍
之罰鍰。」關於所得基本稅額條例第15條第2項部分：「一
、未申報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑
單之所得，且非屬第4點情形者……處所漏稅額0.4倍之罰鍰
。」
5、裁罰倍數參考表使用須知第4點：「參考表訂定之裁罰金額
或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或
較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低
限為止，
惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。」
㈢、原告違反所得基本稅額條例第15條第2項規定之違章行為，
係出於過失：
1、經查，原告104年度綜合所得淨額為0元，依所得稅法第71條
第3款規定雖得免辦理綜合所得稅結算申報，但原告104年度
另有海外所得49,299,592元，依所得基本稅額條例第5條第2
項規定，仍應申報所得基本稅額，並繳納所得稅8,514,514
元，然原告未辦理申報並繳納所得稅等情，已如前述認定之
事實。核原告所為，業已違反所得基本稅額條例第5條第2項
規定，而該當同法第15條第2項所定「未依本條例規定計算
及申報基本所得額」「有依本條例規定應課稅之所得額者」
之客觀裁罰要件。
2、原告雖主張主觀上並無故意或過失
云云。惟按綜合所得稅制
係採自行申報制，納稅者負有應誠實申報納稅之義務，有所
得即應申報，此為所得稅制之基本原則，且納稅事實之發生
皆源於納稅義務人之生活事實，應為納稅義務人所知悉。縱
對於如何申報之法令適用及解釋有所疑義，自應逕向該管稅
捐稽徵機關及所屬專業人員查詢，以獲得正確及充分資訊後
再為申報。況原告投資國外證券交易，全年成交額甚鉅，應
屬具相當經濟智識經驗之人，苟稍加注意個人繳稅義務，應
可避免違章行為之發生。再者，國票證券公司寄發原告之10
4年度個人各類海外所得資料明細通知單、永豐金證券股份
有限公司寄發原告之104年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單（
處分卷第52頁、49頁）上，分別載有「自……99年1月1日起
，海外所得依規定須計入基本所得稅額課稅……達新臺幣10
0萬元以上者，應全數計入。有關結算申報之海外所得包括
財產交易所得（損失）、利息所得及營利所得。……請自行
向稽徵機關申報。」、「請將所附股利憑單暨扣繳憑單第2
聯備查聯，合併於『所得給付年度』之所得，申報綜合所得
稅，以免漏報受罰。」等語，以提醒原告應就達100萬元之
海外所得依法申報綜合所得稅，原告卻仍未依法申報。綜合
上情，足認原告確有應注意、能注意而不注意之過失，未符
合
行政罰法第7條第1項不予處罰之規定。原告以其欠缺工作
經驗，對於稅務知識及所得稅申報經驗均有不足，所為並無
過失之主張，
並無可採。
㈣、被告參照裁罰倍數參考表及其使用須知第4點規定，按所漏
稅額處0.4倍罰鍰，再予酌減20%，亦即按所漏稅額8,514,51
4元裁處0.32倍之罰鍰2,724,644元，並無違法：
1、按裁罰倍數參考表乃財政部為利下級機關行使裁量權，並顧
及法律適用之一致性及符合平等原則而制定，已區別不同之
違章情節，考量各該行為之受責難性、行為後果及稽徵機關
之稽徵成本等，訂定不同之處罰基準，已慮及違反行政法上
義務行為之應受責難程度、所生影響及所得利益等節，而無
違行政罰法第18條第1項規定（最高行政法院93年判字第309
號判例、103年度判字第402號判決意旨參照）。又原告上開
未申報海外所得屬於「海外所得或大陸地區來源所得資料查
詢清單」之所得，性質上相當於「已填報扣免繳憑單所得」
，被告參照財政部國稅局104年度
行政救濟暨違章業務聯繫
會議之違章業務臨時提案決議，適用裁罰倍數參考表中「屬
已填報扣免繳憑單所得」類型之裁罰倍數論罰（參照被告綜
合所得稅違章案件減輕處罰一覽表序號9），尚無不合。從
而，被告參據裁罰倍數參考表（違反所得基本條例第15條第
2項部分）違章情形㈠，以原告未申報之海外所得屬裁罰處
分核定前已填報扣免繳憑單之所得，應處所漏稅額0.4倍罰
鍰。再予審酌原告於裁罰處分前已繳清本稅，認違章情節較
輕，再依裁罰倍數參考表使用須知第4點規定，就應處罰鍰
再予酌減20%（參照被告綜合所得稅違章案件減輕處罰一覽
表序號11），亦即按所漏稅額8,514,514元裁處0.32倍｛0.4
×（1-20%）＝0.32｝之罰鍰2,724,644元，並未逾法定裁量
範圍，亦無
裁量濫用或
裁量怠惰情事，實已考量原告違章程
度而為適切之裁罰，未違反行政罰法第18條規定，亦與比例
原則無違。
2、原告雖主張被告適用裁罰倍數參考表使用須知第4點規定，
僅減輕罰鍰20%，減輕額度過低，且未依該規定於審查報告
敘明減輕理由，有違反比例原則之違法云云。
惟查，被告裁
處書稿（代審查報告）業已載明：「其所涉違章事實及於裁
罰處分核定前已繳清本稅（106年8月25日繳納），審酌行政
罰法第18條規定違反行政法上義務行為應受責難程度、所生
影響及因違反行政法上義務所得之利益……。是本件擬依本
局綜合所得稅違章案件減輕處罰一覽表序號9及11之規定，
處以漏稅額0.4倍之罰鍰，再按處罰鍰酌減20%。」等語（處
分卷第21頁），業已敘明其認定違章情節較輕而據以減輕罰
鍰20%之理由，並無原告所指未於審查報告敘明減輕理由之
情形，亦無裁量濫用而違反比例原則或
一般法律原則之情形
。原告此部分主張，並無可採。
3、原告主張裁罰倍數參考表就違反所得基本稅額條例第15條第
1項而屬「裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單」之所得情形
，規定補徵稅額0.2倍，等於以其法定罰鍰最高額2倍之1/10
為
裁罰基準。然就違反所得基本稅額條例第15條第2項而同
樣屬「裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單」之所得情形者，
卻規定補徵稅額0.4倍，而非0.3倍，亦即非以法定罰鍰最高
額3倍之1/10為裁罰基準，兩者未採相同比例，進而主張被
告適用裁罰倍數參考表作成之原處分有違反比例原則之違法
云云。惟查，比例原則係用以衡量規範所欲達成之正當目的
與侵害人民權利之手段間有無明顯輕重失衡或過度侵害人民
權利等情形，並非一具體特定之比例。況所得基本稅額條例
第15條第1項及第2項係分別就納稅義務人「已依規定計算及
申報基本所得額」「未依規定計算及申報基本所得額」之不
同違章類型所設之不同規範，裁罰倍數參考表就個別情形分
設不同之罰鍰基準，無違「等者等之、不等者不等之」之法
則，
難謂裁罰倍數參考表及適用此標準作成之原處分有何
違
誤。原告上開主張，就所得基本稅額條例第15條第1項及第2
項規定，相互
比附援引，
指摘裁罰倍數參考表規定有違比例
原則，與上開判例意旨不符，核係以一己法律見解自作主張
，並無可採。
㈤、本件判決基礎已經明確，兩造其餘
攻擊防禦方法及訴訟資料
，經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，並無逐一論述之
必要，併此說明。
六、結論：原處分合法，訴願決定
予以維持，核無不合。原告訴
請撤銷，為無理由，應予駁回。
中 華 民 國 107 年 11 月 15 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 李 協 明
法官 黃 堯 讚
法官 孫 奇 芳
以上
正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於
送達後20日內，向本院提出
上訴狀，其
未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由
書（均須按
他造人數附
繕本）。未表明上訴理由者，逕以
裁
定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出
委任書。（行政訴
訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同
條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 之一者，得不│ 格或為教育部
審定合格之大學或獨│
│ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ 訟代理人 │2.
稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.
專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ 院認為適當者│ 。 │
│ ，亦得為上訴│3.
專利行政事件，具備專利師資格或│
│ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為
公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合（一）、（二）之情形，而得為
強制律師代理之例│
│外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│
│示關係之釋明文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 107 年 11 月 15 日
書記官 宋 鑠 瑾