高雄高等
行政法院判決
110年度簡上字第5號
上 訴 人 財政部關務署高雄關
代 表 人 蘇淑貞
訴訟代理人 凃春杏
被 上訴 人 再福實業有限公司
代 表 人 吳治衍
訴訟代理人 麥玉煒
律師
上列
當事人間進口貨物
核定完稅價格事件，上訴人對於中華民國
109年11月11日臺灣高雄地方法院108年度簡字第127號
行政訴訟
判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文
一、原判決廢棄。
二、被上訴人在第一審之訴駁回。
三、第一審及上訴審
訴訟費用均由被上訴人負擔。
理 由
一、被上訴人委由啟勝國際物流有限公司於民國105年12月22日
及29日向上訴人報運進口中國大陸產製冰鮮魚2批（報單號
碼第BE/05/431/P0186號及第BE/05/431/P0204號），原申報
單價「冰鮮海鱺魚」為CFR USD 1.8/KGM、「冰鮮鮸魚」為
CFR USD 1.6/KGM、「冰鮮紅魚」為CFR USD 1.2/KGM及「冰
鮮川紋笛鯛」為CFR USD1.2/KGM，經電腦核定以C3X（儀器
查驗）及C3M（人工查驗）方式通關，並依關稅法第18條第1
項規定，
按被上訴人申報之價格，先行徵稅放行，事後再加
審查，
嗣上訴人依關稅法第13條規定實施事後稽核結果，依
同法第35條規定，將「冰鮮海鱺魚」、「冰鮮鮸魚」及「冰
鮮紅魚」單價分別改按CFR USD 3/KGM、2.2/K GM及1.9/KGM
核估，「冰鮮川紋笛鯛」按原申報價格核估，扣除被上訴人
原繳稅費，核定尚應補繳稅費新臺幣（下同）167,277元（
包括進口稅133,713元及
營業稅33,429元及推廣貿易服務費
135元），並以107年12月10日以高旗業一補字第1071032048
號函檢送「海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書（補稅）
」第BEZ00000000000號及第BEZ00000000000號，通知被上訴
人繳納。另被上訴人於106年2月13日亦委由同公司向上訴人
報運進口中國大陸產製冰鮮魚1批（進口報單號碼第BD/06/4
31/P0051號），原申報單價「冰鮮海鱺魚」、「冰鮮鮸魚」
均為CFR USD 1.8/KGM，經電腦核定以C2（文件審查）方式
通關，並依關稅法第18條第1項規定，按被上訴人申報之價
格，先行徵稅放行，事後再加審查；嗣上訴人依關稅法第13
條規定實施事後稽核結果，依據同法第35條規定，將「冰鮮
海鱺魚」及「冰鮮鮸魚」分別改按單價CFR USD 3/KGM及2.2
/KGM核估完稅價格，扣除被上訴人原繳稅費，核定尚應補繳
稅費52,646元（含進口稅42,117元及營業稅10,529元），並
以107年12月3日以高普業二字第1071031382號函檢送「海關
進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書（補稅）」第BDZ0000000
0000號，通知被上訴人繳納。被上訴人對前述2函（下稱原
處分）皆表不服，申請復查，未獲變更，提起
訴願，亦遭訴
願駁回，遂合併提起行政訴訟，經原審法院108年度簡字第
127號行政訴訟判決（下稱原判決）將
訴願決定、復查決定
及原處分均
撤銷。上訴人不服，於是提起本件上訴。
二、被上訴人於原審之主張及聲明、上訴人於原審之答辯及聲明
，均引用原判決書
所載。
三、原判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分，其理由
略以：
(一)上訴人可依關稅法第35條核定本件完稅價格：
1、依關稅法第29條、第31條、第32條、第33條第1項、第34條
第1項、第35條規定，作為海關對從價課徵關稅之進口貨物
，核定其完稅價格依據之價格，依序為進口貨物之交易價格
、同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價
格、計算價格、依據查得之資料，以合理方法核定之。
2、又關稅交易價格制度，固建立在公開市場自由競售價格之基
礎上，而以買賣雙方自動成立之價格為估價依據；
惟所謂交
易價格係指進口貨物由輸出國出口銷售至我國實付或應付之
價格，亦即不論已否支付，或以任何方式支付均包括之。故
為查明進口貨物之正確價格，確保國家課稅，並保護國內產
業，其由進口人提出之進口單據固為估價之參考文件，然
法
律同時授權海關如對進口人所提相關文件資料存疑時，經要
求進口人說明而未說明或說明後仍對之持合理懷疑者，得視
為該貨品無法按其交易價格核估完稅價格，而由海關依規定
予以調整之；換言之，依據關稅法第29條第5項規定，海關
並非需至證明進口人提出之交易文件確屬虛偽不實之程度，
始得調整不依據進口人提出之交易價格資料核定，而是基於
專業之審查，由進口人負相當之
協力義務後，海關仍具合理
懷疑時，即可依據關稅法第31條以下規定另行核定其完稅價
格，藉以避免買賣雙方藉國際貿易稽查不易之特性而低報價
格，逃避稅負，
俾達到公平合理課稅之目的。
3、被上訴人及其代表人吳治衍於105年9月至106年6月之匯款總
計為422,092美元，縱依被上訴人所言，扣除吳治衍個人以
臻富興業有限公司（下稱臻富公司）報運進口交易行為且以
個人名義匯款金額114,476美元，則匯款總計為307,616美元
，顯低於貨物價格總額，殊非合理。另中國大陸賣方ZHANGZ
HOU HSIEN-PIN FROZEN FOODS CO.,LTD.（下稱H商）稱其並
無存檔發票，亦無另外簽立合約等資料，如此權利義務規範
不明、貿易條件難以確定，並非國際貿易常態，自是有違貿
易常理。被上訴人雖提出INVOICE及PACKING LIST，但並未
提原存檔發票及契約，上訴人對被上訴人所提交易文件之內
容存疑，經被上訴人說明後，上訴人仍具合理懷疑，而無法
依關稅法第29條至第34條規定核估完稅價格之理由，
業據上
訴人陳述如前，
堪可採信，是上訴人確實可依關稅法第35條
核定本件
系爭貨物完稅價格，
堪以認定。
(二)上訴人將被上訴人報運進口之系爭「冰鮮海鱺魚」、「冰鮮
鮸魚」、「冰鮮紅魚」單價分別改按 CFR USD 3/KGM、2.2/
KGM、1.9/KGM核定完稅價格，並不符合關稅法第35條規定
所
稱查得資料、合理方法：
1、關稅法第35條規定：「進口貨物之完稅價格，未能依第29條
、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據
查得之資料，以合理方法核定之。」另關稅法施行細則第19
條規定：「本法第35條所稱合理方法，指
參酌本法第29條至
第34條所定核估完稅價格之原則，採用之核估方法。依本法
第35條規定以合理方法核定完稅價格時，不得採用下列各款
估價方式或價格：一、在我國生產貨物之國內銷售價格。二
、兩種以上價格從高核估之關稅估價制度。三、貨物在輸出
國國內市場之銷售價格。四、同樣或類似貨物依本法第34條
規定核定之計算價格以外之生產成本。五、輸往其他國家貨
物之價格。六、海關訂定最低完稅價格。七、任意認定或臆
測之價格。」
2、被上訴人訴訟代理人到庭陳述：「就原告
聲請對
被告109年3
月25日高普旗字第1091006881號函所陳報查價依據，經被告
機關限制
閱卷，認為就原告之訴訟權益有所妨礙，請鈞院就
該陳報狀內容
裁定得讓原告閱卷並影印。」上訴人訴訟代理
人到庭陳述：「查價單位即基隆關，認為在法院未裁定可閱
覽前時，原則上是不可閱覽，因為是屬於密件範圍。如果法
院認為與本案事實有需要的話是可以部分公開，但是要遮蔽
個資部分跟機關內部的呈示。原本我們依照的那筆BC/05/43
1/P0303報單（下稱P0303報單）是之前原告進口報單的查價
結果核估本案的3份報單的價格。原證3-10即29頁至44頁的
資料是原告委任人員所提供及陳述意見，有簽名和蓋章，29
頁是再福公司的陳述，因為原告他們自己也有一份，認為是
可以閱覽的。乙證3-6、3-8至3-11可供原告閱覽。乙證3-4
是基隆關函中央銀行調的匯款資料，乙證3-3是基隆關函覆
我們高雄關如何查價的內部文件。乙證3-1是我們函請基隆
關查價中心查價依據，函文的說明二內容是內部資料。」（
見109年5月5日言詞辯論筆錄）被上訴人訴訟代理人到庭陳
述：「請求傳訊3位證人。」上訴人訴訟代理人到庭陳述：
「我認為不用傳訊3位證人，這3位證人也不提供詳細姓名資
料。」（見109年10月22日言詞辯論筆錄）。而依最高行政
法院（誤繕為最高法院）109年判字第265號判決：「被上訴
人
爰依關稅法第35條規定，參據核估作業要點第3點規定核
估，又因無核估作業要點第3點第1項第1、2款情形，
乃依核
估作業要點第3點第1項第3款規定辦理，被上訴人依據『財
政部關務署詢價作業專業商資料』名冊，由經驗豐富且在專
業領域上學有專長者，熟悉相關進口貨物之行情價格，經審
視比對系爭貨物之相關資料後，提供本件之合理行情價格供
被上訴人參考，並製有106年8月10日談話紀錄。…復經本院
遍觀卷內，並無『財政部關務署詢價作業專業商資料』名冊
，而原判決亦未載明其如何調查及認定106年8月10日談話紀
錄之答話人有從事相關業務之資歷，係經驗豐富，且在專業
領域上學有專長者，熟悉相關進口貨物之行情價格，或屬財
政部關稅總局將各產業工會推薦之公會理事長、總幹事或其
他具實務經驗之人員及長年從事特定或相關物品進口之專業
人士，經編入『財政部關稅總局詢價作業專業商資料』，故
其回答之價格可以作為系爭汽車完稅價格計算基礎。按
上開
106年8月10日談話紀錄之答話人屬於
行政程序中
鑑定人之性
質，自應具備鑑定人之
適格，即對系爭汽車價格，具備專業
知識或特別經驗(例如對系爭汽車有進口買賣實務經驗)，其
所述之系爭汽車合理行情價格（鑑定方法及鑑定過程)究如
何得出，亦應敘明，始能確保鑑定結果之正確性。原判決未
為調查並於判決理由中論斷，逕認定上開談話紀錄之答話人
『其專業能力與代表性應
無庸置疑』，自有判決不備理由之
違背法令。」意旨所示，本件並無法以向基隆關查詢所得之
資料，作為認定完稅價格之依據。另上訴人主張本件依據查
得資料，參據同為被上訴人所報運進口、與本案同賣方、貨
品及產地，且經海關核定之進口貨物價格（報單第BC/05/43
1/P0303號），就「冰鮮海鱺魚」、「冰鮮鮸魚」及「冰鮮
紅魚」單價分別改按3美元、2.2美元及1.9美元核估完稅價
格等語。查上訴人就臻富公司進口相同之貨物，經本院調查
，「法官：在乙證1（275頁）有臻富公司申報1元，也是相
同的漁獲，進口是105年9月8日，另外279頁，有臻富公司相
同的漁獲申報1元，進口日期是105年9月22日，另外283頁，
有臻富公司相同的漁獲申報1.2元，進口日期是105年10月12
日，另外287頁，有臻富公司相同的漁獲申報1.2元，進口日
期是105年10月19日，經被告機關1.2元改成3元，1.2元改成
1.8元，另外291頁，有臻富公司相同的漁獲申報1.8及1.6元
，進口日期是105年11月9日，另外295頁，有臻富公司相同
的漁獲申報1.8元，進口日期是105年11月16日，另外297頁
，有臻富公司相同的漁獲申報1.8元，進口日期是105年12月
26日，這些進口都已經經被告依照臻富公司申報進口報單的
金額核定完稅價格完成，被告機關對上開進口沒有對臻富公
司重新稽核，已經確定了？原告訴訟代理人：是，不爭執。
被告訴訟代理人：是，不爭執，因為臻富公司的案子被告機
關沒有在放行後6個月內通知稽核，所以已經確定，依照他
的進口報單的申報價格核定完成。」（見109年10月22日言
詞辯論筆錄）。且被上訴人代理人到庭陳述：「是因為進口
貨品屬於生鮮類，海關以提櫃恐會延遲貨品，導致生鮮貨品
敗壞，原告才以3元申報，但實際付款的部分，還
是以1.8元
的進價與大陸賣家結算，這部份可以
參照相關資金流向，因
為被告機關說以後都要用3元申報才能進口，所以我們從第1
4到21筆，都用3元申報。」則就相同進口貨品，於相近之時
間，上訴人就臻富公司所核定之完稅價格有1.8美元、1.6美
元、1.2美元，並非以3美元核定完稅價格，故上訴人以被上
訴人於106年3月15日所進口申報為1.8美元，經上訴人改為3
美元核定之P0303報單作為核定本件完稅價格之依據，顯然
係以被上訴人自始所爭執之完稅價格作為認定之依據，並不
符合關稅法第35條所稱查得資料、合理方法之規定。
(三)綜上，上訴人所核定本件完稅價格，並不符合關稅法第35條
之規定，所為之核定，即有
違誤，則依該違誤之方法所核定
之完稅價格，亦有違誤，所核定之補稅
行政處分，亦屬不法
，復查決定及訴願決定未予糾正，實有未合。被上訴人請求
復查決定、訴願決定、原處分均撤銷，即為有理由，應予准
許等語，為其論據。
四、上訴人上訴理由及聲明：
(一)原判決依最高行政法院109年判字第265號判決意旨，認為本
件無法以「向基隆關查詢所得之資料」作為認定完稅價格依
據
一節：
1、本件依關稅法第35條規定核價時所查得之參考資料為與本件
相同貨名、國外賣方、產地，且國外出口日期與本件出口日
期相近，並業經海關查價單位核定完稅價格之P0303報單，
故係以「先前已核定之完稅價格」作為價格核定之依據，被
上訴人就該報單之核定價格未提起
行政救濟，已核定確定並
依法補稅在案。此與被上訴人所提最高行政法院109年度判
字第265號判決之個案事實相異，自不得
比附援引。
2、P0303報單之核價過程（如該案查價單位與專業商之談話紀
錄）非屬本件爭訟範圍，其調查亦不影響本件應依關稅法第
35條規定核估之事實，即上訴人得依據查得之資料（先前已
核定之完稅價格，即海關價格檔資料），依據同法施行細則
第19條第1項規定所稱之「合理方法」核定本件完稅價格，
即參酌同法第31條同樣貨物所定估價原則下所採用之核估方
法。
3、綜上，本件依關稅法第35條規定核價時所查得之參考資料為
「先前已核定之完稅價格」，並非以他案「查價單位與專業
商之談話紀錄」作為價格核定之依據，原判決逕引前述最高
行政法院判決內容，卻未予明確說明採取之理由，自有行政
訴訟法第243條第2項第6款判決不備理由之當然違背法令。
(二)原判決認相同進口貨品，於相近之時間，上訴人就臻富公司
所核定之完稅價格有1.8美元、1.6美元、1.2美元，並非以3
美元核定完稅價格一節：
1、原判決以其他
納稅義務人臻富公司之7筆報單，進口日期分
別為105年9月8日、105年9月22日、105年10月12日、105年1
0月19日、105年11月9日、105年11月16日及105年12月26日
，為上訴人就相同貨物所核定之完稅價格，
顯有多處違誤，
析述如下：
(1)上開7筆報單，僅進口日期為105年10月19日之報單（第BC/0
5/431/P0213號）完稅價格屬經海關查價後予以核定者，又
該筆報單之國外出口日期為105年10月18日。而本件係參據
出口日期（105年12月13日）與系爭貨物出口日期（105年12
月21日、105年12月29日、106年2月12日）更為相近，並業
經海關查價後予以核定完稅價格之P0303報單，將「冰鮮海
鱺魚」、「冰鮮鮸魚」及「冰鮮紅魚」分別改按CFR USD3/K
GM、2.2/KGM及1.9/KGM核估。
(2)原判決所載進口日期為105年12月26日之進口報單（第BC/05
/431/P0196號），其納稅義務人（進口人）應為被上訴人（
原判決誤認為臻富公司），且該筆報單亦經上訴人實施事後
稽核結果，依據關稅法第35條規定予以增估補稅。
(3)其餘5筆報單均屬依據關稅法第18條第1項規定以「先放後核
」通關方式進口之貨物，因上訴人未於6個月法定
核課期間
更改其進口關稅，亦未依同法第13條規定通知實施事後稽核
，逾期應按納稅義務人之申報核定應納稅款（視為核定），
故該5筆報單之完稅價格並未經上訴人實質審核。
2、綜上，原判決認定事實與所憑證據內容不符，且誤認關稅法
第18條第1項規定所稱「逾期視為業經核定」屬業經海關實
質審核之價格，顯構成判決理由矛盾及判決不適用法規之違
法。
(三)原判決認上訴人以P0303報單作為核定本件完稅價格之依據
，顯然係以被上訴人自始所爭執之完稅價格作為認定依據，
並不符合關稅法第35條所稱查得資料、合理方法之規定一節
：
1、關稅法第29條至第35條規定之關稅估價制度，係參照關稅估
價協定（即1994年關稅及貿易總協定第7條執行協定8）之架
構加以制定，此觀諸
上揭規定歷年修正之
立法理由甚明，故
我國關稅估價原則與關稅估價協定之估價原則一致，如有疑
義時，應參照關稅估價協定規定判斷之。按關稅法第35條規
定所稱「合理方法」係指參酌同法第29條至第34條所定核估
完稅價格之原則所採用之核估方法，同法施行細則第19條第
1項定有明文。又關稅估價協定第7條之註釋1：「依第7條規
定（即關稅法第35條所稱之『合理方法』）核定之完稅價格
應儘可能以先前已核定之完稅價格作為依據。」及註釋3：
「所稱在合理範圍內彈性適用之範例如下：(a)同樣貨物：
有關同樣貨物必須與進口貨物同時或相近日期輸出之規定，
得為彈性之解釋；與進口貨物不同輸出國所生產之同樣進口
貨物，其交易價格亦可作為關稅估價之依據；……。」準此
，海關依據關稅法第35條規定核估完稅價格，應參酌同法第
29條、第31條至第34條之意旨，並優先以「經核定之完稅價
格」作為依據。
2、據上，本件完稅價格核估之妥適性，應建立於上訴人是否有
遵循關稅法第35條及同法施行細則第19條第1項規定，以合
理方法核估之，亦即上訴人就本件之核估方法及參考資料，
是否符合
前揭規定。查系爭貨物之價格核定，上訴人係以被
上訴人於相近國外出口期間自中國大陸所進口之相同貨物（
P0303報單），並業經海關查價單位所核定之價格作為參考
依據，符合上開施行細則第19條規定之合理方法，即參據相
近國外出口期間（關稅估價協定第7條之註釋3參照）且業經
海關查價單位核定相同貨物名稱、出口國之價格資料，且被
上訴人就上開報單之核定價格未提出行政救濟，已依法補稅
在案，是上訴人參酌「先前已核定之完稅價格」（關稅估價
協定第7條之註釋1參照），將系爭「冰鮮海鱺魚」、「冰鮮
鮸魚」及「冰鮮紅魚」單價分別改按 CFR USD 3/KGM、2.2/
KGM及1.9/KGM核定完稅價格，符合關稅法第35條及同法施行
細則第19條規定，自無違誤。
3、再者，本件依據之海關價格檔資料為被上訴人於105年12月1
4日報運進口之貨物價格（P0303報單），然原判決誤繕為10
6年3月15日，查該日期報運進口之報單為第BC/06/431/P008
4號（該筆報單原申報冰鮮海鱺魚CFR USD 1.8/KGM，辦理通
關審核時，被上訴人同意上訴人改按CFR USD 3/KGM改估。
自該報單後，被上訴人就冰鮮海鱺魚申報單價均為CFR USD
3/KGM，且皆未提出行政救濟，已依法完稅在案），又觀原
判決理由引用被上訴人代理人之到庭陳述內容「…因為上訴
人說以後都要用3元申報才能進口，所以我們從第14到21筆
，都用3元申報。」可知，原判決顯誤認上訴人係以106年3
月15日報運進口之貨物價格作為本件完稅價格之依據。
4、從而，原判決指稱上訴人以被上訴人自始所爭執之完稅價格
作為認定之依據，不符合理之方法一節，顯違背上揭法令之
核價原則，且其認定事實與所憑證據內容核有多處不符，自
屬判決法規適用不當及理由矛盾之違背法令。
(四)聲明：
1、原判決廢棄
2、駁回被上訴人之訴或發回原審法院。
五、被上訴人答辯理由及聲明：
(一)上訴人雖主張本件之核價參考資料係「與本件相同貨名、國
外賣方、產地且國外出口日期相近，並業經海關查價單位核
定完稅價格之進口報單」，故與最高行政法院109年度判字
第265號判決之個案事實相異
云云。惟依關稅法第35條及同
施行細則第19條第2項第7款規定解釋，應認上訴人核定進口
報單，皆應以關稅法第35條所謂之合理方法為之，
倘若未踐
行以合理方法核定進口貨物完稅價格，即屬於法有違，更不
得以該違法核定之報單，作為另一份報單之核價依據，是上
訴人仍須證明作為本件核價依據之P0303報單，核價程序毫
無瑕疵，查價過程並無不符最高行政法院109年度判字第265
號判決意旨，才得用以作為本件之核價依據。
(二)上訴人用以核定之被上訴人105年12月13日申報之P0303報單
，「冰鮮海鱺魚」、「冰鮮鮸魚」及「冰鮮紅魚」申報之價
格於106年5月間遭上訴人調整為CFR USD 3/KGM、2.2/KGM及
1.9/KGM，雖被上訴人並未爭執，惟被上訴人係因急於通關
以出售漁獲，避免漁獲腐壞而造成鉅額虧損所致，亦不清楚
上訴人未來將以此份報單做為未來每次進口相同貨物之核價
依據。再者，雖被上訴人於當時未予爭執，惟仍無法直接據
以認定P0303報單查價程序毫無瑕疵，仍應以P0303報單之核
價過程是否有符合關稅法第35條之合理方法判斷，又被上訴
人既已提出P0303報單核價過程多項瑕疵（詳下述），若上
訴人仍欲主張以P0303報單作為本件之核價基礎，上訴人即
應提出相關資料
佐證，用以證明P0303報單有符合關稅法第3
5條採用「依據查得之資料，以合理方法核定完稅價格」之
查價程序，才得以P0303報單做為本件之查價依據。
(三)P0303報單之查價程序，須先經上訴人機動稽核組詢問具專
業背景之答話人並製作談話記錄，而依前述最高行政法院之
判決見解，談話記錄答話人屬於行政訴訟鑑定之性質，其身
分、鑑定方法及鑑定過程，皆有一定限制。惟依上訴人提出
之系爭談話紀錄，僅有紀錄答話人提供之價格，並無紀錄答
話人身分與如何得出該價格之過程，單憑系爭談話記錄，實
無法知悉答話人是否具備專業身分，亦無法知悉答話人之查
價方法是否有經過審慎比對相關資料再提供鑑價。雖本院10
8年度訴字第444號案審理中，亦有傳喚P0303報單查價人員
到庭作證，然
參諸該案證人即當初前往製作系爭談話紀錄之
問話人黃紋培、李坤洲、王昭勝之證述，
渠等對於製作系爭
談話紀錄過程皆語焉不詳，證人黃紋培自始不願回應答話人
如何得出被上訴人進口之冰鮮海鱺魚、冰鮮鮸魚、冰鮮紅魚
應申報之價格，僅一再強調之後有再行價格覆查。證人王昭
勝雖對於詢價過程表示記憶不清，惟就該答話之專業商於詢
價過程中並未查詢其他參考資料，僅出於個人主觀認知即提
供認定之價格乙情，證述歷歷。證人李坤洲對於詢價過程，
亦表示不清楚。上開證人一同前往詢價，卻無人能解釋答話
人究
竟如何得出系爭談話記錄所記載之價格，足見系爭查價
程序無從確保鑑定結果之正確性，難認上訴人此部分之查價
程序符合關稅法第35條所稱以合理方法核估其完稅價格之意
旨，是P0303報單自應不得作為本件之核價依據甚明。
(四)再者，上訴人雖於本院108年度訴字第444號案審理中，抗辯
於詢價後有製作調查報告用以覆核答話人提供之價格，惟上
訴人
迄今仍未提供此部分之調查報告，僅有提出P0303報單
覆核價格之參考資料，惟審酌相關參考資料，亦未能就P030
3報單價格覆核部分提供合理之依據，
茲說明如下：
1、就P0303報單覆核價格參考資料中關於冰鮮海鱺魚部分，上
訴人提出之報單係被上訴人代表人吳治衍自行於105年10月2
0日以臻富公司名義申報進口之報單，且該份報單上記載之
價格，係經上訴人改定之價格，以此作為查價參考資料，實
有張冠李戴及循環論證之嫌。
2、就P0303報單覆核價格參考資料中關於冰鮮鮸魚部分，上訴
人提出之參考品項為中國大陸阿里巴巴交易網站之「Frozen
farmed Brown Croaker Gutter」，即凍結處理鮸魚，惟被
上訴人所進口之鮸魚並非冷凍鮸魚而係冰鮮鮸魚，兩者處理
方式並不相同，被上訴人所進口之冰鮮鮸魚，並未經過切除
內臟之處理，因此成本相較經切除內臟人工清理之冷凍鮸魚
更為便宜，乃為事理之當然，又縱上訴人欲以冷凍鮸魚作為
被上訴人進口之冰鮮鮸魚核價依據，惟被上訴人於110年1月
15日登入中國阿里巴巴網站上，亦可查詢到原產地為中國，
未經人工處理之冷凍鮸魚「Frozen brown croaker」，其1
公斤價格介於1-2美元間，足認上訴人進口之冰鮮鮸魚價格
，並無任何不合理之處。
3、就P0303報單覆核價格參考資料中關於冰鮮紅魚部分，查上
訴人參酌之冰鮮紅魚進口報單，雖為相同時期其他進口商之
報價資料，惟冰鮮紅魚之價格，依紅魚本身之大小及重量而
有差異，上訴人卻僅提供其參酌之進口報單記載之冰鮮紅魚
價格，並未提供有關該筆進口報單之冰鮮紅魚尺寸資訊，上
訴人未考量該筆進口報單進口之冰鮮紅魚尺寸與被上訴人進
口之冰鮮紅魚尺寸是否相同，逕以該筆報單價格CFR USD 1.
9/KGM比較被上訴人進口之冰鮮紅魚核報價格，據以得出被
上訴人進口之冰鮮紅魚核報價格過低之結論，核價方法實有
違誤。
(五)就本件申報之相同漁獲，於相近時間內，上訴人並非皆以3
美元為核定價格：
1、被上訴人先前於105年9月8日、105年9月22日、105年10月12
日、105年10月19日、105年11月9日、105年11月16日、105
年12月26日皆曾申報相同之漁獲，價格皆與本件所申報之價
格相同，並經上訴人核定認可，是就相同進口貨品，於相近
時間內，上訴人並非皆以P0303報單之價格為核定價格。
2、就此部分，上訴人雖稱「上開多筆報單僅有105年10月19日
之報單有進行查價，又105年12月13日之報單有經上訴人事
後核價並作為本件之查價基礎（即P0303報單），其餘5筆報
單則皆屬依關稅法第18條第1項先放後核之貨物，其係視為
核定之報單，應不得認為有經實質核可」云云，惟上訴人既
未對其餘5筆報單於貨物放行之
翌日起6個月內進行事後稽核
，應可推知上訴人就此5筆報單主觀上認為無稽核必要，是
其餘5筆報單之核定價格，仍應可採。
3、又上訴人就105年10月19日之報單有進行查價並就上開報單
上與本件之相同貨物價格予以核定，此筆報單與上訴人作為
查價依據之P0303報單申報日期相距不到2個月，惟上訴人竟
只以P0303作為本件查價依據，顯不符合關稅法第35條之合
理方法，是原審就此部分之判決，應無違誤。
(六)聲明：
上訴駁回。
六、本院查：
(一)按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之
交易價格作為計算根據。」「前項交易價格，指進口貨物由
輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」「海關對納稅
義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納
稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，
視為無法按本條規定核估其完稅價格。」「進口貨物之完稅
價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或
出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。
」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條及前條規定核定者
，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類
似貨物之交易價格核定之。」「進口貨物之完稅價格，未能
依第29條、第31條及前條規定核定者，海關得按國內銷售價
格核定之。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31
條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價格核定之。
前項所稱計算價格，指下列各項費用之總和：……」及「進
口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條、第33
條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法
核定之。」分別為關稅法第29條第1項、第2項、第5項、第3
1條第1項前段、第32條第1項前段、第33條第1項、第34條及
第35條所明定。次按「本法第31條第1項及第32條第1項所稱
出口前、後，指出口日前後30日內。本法第33條第3項及第4
項所稱進口前、後，指進口日前後30日內。」「本法第35條
所稱合理方法，指參酌本法第29條至第34條所定核估完稅價
格之原則，採用之核估方法。依本法第35條規定以合理方法
核定完稅價格時，不得採用下列各款估價方式或價格：一、
在我國生產貨物之國內銷售價格。二、兩種以上價格從高核
估之關稅估價制度。三、貨物在輸出國國內市場之銷售價格
。四、同樣或類似貨物依本法第34條規定核定之計算價格以
外之生產成本。五、輸往其他國家貨物之價格。六、海關訂
定最低完稅價格。七、任意認定或臆測之價格。」關稅法施
行細則第16條及第19條亦定有明文。
(二)依前述關稅法第31條第2項、第32條第2項、同法施行細則第
16條第1項規定，應以「同樣貨物」或「類似貨物」於系爭
貨物出口時或出口日前、後30日內之交易價格，並經海關「
核定交易價格」作為判斷依據（WTO關稅估價協定第2、3條
之註釋第4段），申報之交易價格如未經海關核定，自難作
為海關依關稅法第31條、第32條核定交易價格之根據。本件
系爭貨物出口時或出口日之前、後30日內，並無同樣貨物或
類似貨物且經海關依據關稅法第29條所核定之交易價格可資
引用（乙證1第329-331頁），故其完稅價格無從依關稅法第
31條及第32條規定予以核估。又被上訴人未提供系爭貨物國
內銷售發票，無法依同法第33條按國內銷售價格核估。另被
上訴人與國外出口商之交易非屬關係人交易，無法取得系爭
貨物之製造成本及利潤資料，此有上訴人機動稽核組106年6
月12日談話紀錄：「問：請問貴公司除支付自本案賣方銷售
至國內之貨物貨款外，有無其他財務往來或特殊關係？答：
純粹買賣。」（乙證1第25頁）可查，故無法按關稅法第34
條規定之「計算價格」核定完稅價格。是原判決認被上訴人
及其代表人吳治衍於105年9月至106年6月之匯款總計為422,
092美元，縱依被上訴人所言，扣除吳治衍個人以臻富公司
報運進口交易行為且以個人名義匯款金額114,476美元，則
匯款總計為307,616美元，顯低於貨物價格總額，殊非合理
；另中國大陸賣方H商稱其並無存檔發票，亦無另外簽立合
約等資料，如此權利義務規範不明、貿易條件難以確定，並
非國際貿易常態，自是有違貿易常理；且被上訴人並未提出
契約，上訴人對被上訴人所提交易文件（INVOICE及PACKING
LIST）之內容存疑，經被上訴人說明後，上訴人仍有合理懷
疑，上訴人無法依關稅法第29條至第34條規定核估完稅價格
，是上訴人可依關稅法第35條核定本件完稅價格
等情，
固非
無見。
(三)惟按關稅法第29條至第35條之關稅估價制度，乃係參照關稅
估價協定之架構加以制定，此觀諸關稅法第29條至第35條歷
年修正之立法理由甚明，是我國關稅估價原則當與關稅估價
協定之估價原則一致，如有爭議時，應參照關稅估價協定之
規定判斷之。再依據關稅法第35條於75年6月29日之立法理
由：本條係新增，根據關稅估價協定規定，對於不能依進口
貨物之交易價格、或同樣或類似貨物之交易價格、或國內銷
售價格或計算價格核估完稅價格者，得依該核定之估價原則
及一般條款所規定之合理方法，並按可得之資料核定其完稅
價格，爰予明定如上，俾憑依據。至於「合理方法」之意義
及範圍，擬於關稅法施行細則中，予以明定，以利執行。次
按「本法第35條所稱合理方法，指參酌本法第29條至第34條
所定核估完稅價格之原則，採用之核估方法。」為關稅法施
行細則第19條第1項所規定。又「1994年關稅
暨貿易總協定
第7條執行協定」第7條之註釋1（乙證1第387頁）：「依第7
條規定（即關稅法第35條所稱之『合理方法』）核定之完稅
價格應儘可能以先前已核定之完稅價格作為依據。」查本件
被上訴人原申報之交易價格真實性，客觀上仍有合理懷疑，
上訴人乃依關稅法第29條第5項規定，視為無法按該規定核
估其完稅價格，並依據價格核估順序，按同法第35條規定，
以合理方法，參據相近之國外出口期間業經核定相同貨物名
稱、規格、出口國之確定價格，即被上訴人申報進口之P030
3報單（乙證1第333-334頁）核定之價格，將系爭「冰鮮海
鱺魚」、「冰鮮鮸魚」、「冰鮮紅魚」分別改按CFR USD 3/
KGM、2.2/KGM、1.9/KGM核定完稅價格，已符合關稅法第35
條及同法施行細則第19條規定，自無違法。上訴人雖援引最
高行政法院109年度判字第265號判決，稱上訴人僅提供與答
話人之談話紀錄影本，難認符合關稅法第35條規定，並主張
上訴人應提供專業商背景資訊，以證該P0303報單案核定價
格之妥適性等語。惟本件上訴人核價採據之查得資料，係被
上訴人於同期間報運進口相同貨名、賣方之P0303報單，因
業經海關依法核估更改進口貨物完稅價格，且被上訴人並未
提起行政救濟，且已依法補稅確定在案，自得作為相同貨物
進口時核定其完稅價格之參考，應已符合關稅法第35條及同
法施行細則第19條規定，且無違背關稅估價協定第7條意旨
。則上訴人既係以先前已核定確定之P0303報單價格作為核
定依據，
而非參據專業商談話筆錄核估之，與最高行政法院
109年度判字第265號判決之個案事實情節尚有不同，自不得
比附援引。原判決不察，予以援引，認本件並無法以向基隆
關查詢所得之資料，作為認定完稅價格之依據，顯係對上訴
人核價基礎之依據有所誤解。原判決另以未經上訴人實質審
核之臻富公司於相近時間進口相同貨品之完稅價格，認定上
訴人參據先前已核定確定之完稅價格即被上訴人申報進口之
P0303報單核定之價格，將本件系爭「冰鮮海鱺魚」、「冰
鮮鮸魚」、「冰鮮紅魚」分別改按CFR USD 3/KGM、2.2/KGM
、1.9/KGM核定完稅價格，係以被上訴人自始所爭執之完稅
價格作為認定之依據，並不符合關稅法第35條查得資料、合
理方法之規定，所核定之完稅價格及補稅處分，亦屬不法為
由，逕將原處分、復查決定及訴願決定撤銷，亦有判決適用
關稅法第35條及同法施行細則第19條第1項規定不當之違法
。上訴人執上開各節
指摘原
判決違背法令，應認其上訴為有
理由，爰由本院本於原審確定之事實，將原判決廢棄，並駁
回被上訴人在第一審之訴。
七、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第236條之2第
3項、第256條第1項、第259條第1款，判決如主文。
中 華 民 國 110 年 8 月 31 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 蘇 秋 津
法官 邱 政 強
法官 孫 國 禎
以上
正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 110 年 8 月 31 日
書記官 楊 曜 嘉