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臺灣高雄地方法院刑事判決　　　　　　　100年度訴字第860號 公　訴　人　臺灣高雄地方法院檢察署檢察官 被　　　告　郭哲瑋 　　　　　　郭鴻鑫 上列被告因偽造文書等案件，經檢察官提起公訴（99年度偵字第 11371 號），本院判決如下： 主 文 郭鴻鑫共同連續主辦會計人員，以明知為不實之事項，而填製會 計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣 玖佰元折算壹日；減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰 元即新臺幣玖佰元折算壹日。被訴行使偽造私文書部分無罪。 郭哲瑋無罪。 事 實 一、郭鴻鑫於民國94年5 月間設立鴻帷實業有限公司（址設高雄 市○○區○○路○○○ 號15樓，下稱鴻帷公司）並擔任實際負 責人，亦負責主辦該公司之會計事務及財務，為商業會計法 所稱主辦會計之人員，登記之名義負責人則由其子郭哲瑋（ 另為無罪之諭知，詳如下述）擔任並處理送貨及招攬業務事 宜，郭鴻鑫初委由記帳業者陳阿金協助處理公司會計、稅務 申報事宜，嗣因積欠記帳費用，於94年9 月間轉而委請記帳 業者梁銀相（已於95年3 月18日死亡）續行協助處理，郭鴻 鑫與梁銀相共同基於幫助他人逃漏營業稅捐及填製不實會計 憑證之概括犯意聯絡，明知鴻帷公司與附表二所列之各營業 人間並無實際交易之事實，仍將鴻帷公司之印鑑及空白統一 發票提供予梁銀相，由梁銀相於94年9 月至10月間，於不詳 地點，先以鴻帷公司名義填製內容不實銷項之統一發票交付 予如附表二所示敏勝企業社等5 家營業人，由該5 家營業人 持鴻帷公司之統一發票向稅捐稽徵機關申報不實進項，金額 達新臺幣（下同）872 萬4,665 元，而幫助該等公司逃漏稅 捐達43萬6,235 元，另為沖抵上開不實發票之帳務，以不詳 之管道取得如附表一所示耀星昇企業有限公司等2 家營業人 總計871 萬6,600 元之不實銷項統一發票，作為鴻帷公司之 進項扣抵憑證，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵與管 理之正確性。 二、案經財政部高雄市國稅局告發，由臺灣高雄地方法院檢察署 檢察官偵查起訴。 理 由 壹、有罪部分 一、證據能力 ㈠按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定 者外，不得作為證據；而於偵查中向檢察官所為之陳述，除 顯有不可信之情況者外，得為證據，刑事訴訟法第159 條第 1 項、第159 條之1 第2 項分別定有明文。本件證人陳阿金 、伍曉雯、陳慧卿、張富帷、黃世誠於偵查中向檢察官所為 證述，雖係被告郭鴻鑫以外之人於審判外之言詞陳述，為傳 聞證據，然證人陳阿金於偵訊時業經具結，於本院審理時並 由被告郭鴻鑫訊問，被告郭鴻鑫則未聲請伍曉雯等人交互詰 問，已保障其對質詰問權，本院審酌該言詞陳述係由證人出 於自由意識而陳述應均無顯不可信之情形，依刑事訴訟法第 159 條之1 第2 項規定，自應有證據能力。 ㈡另被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前4 條（即刑事訴 訟法第159 條之1 至之4 ）之規定，而經當事人於審判程序 同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情 況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於 法院調查證據時，知有第159 條第1 項不得為證據之情形， 而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，此 觀刑事訴訟法第159 條之5 規定甚明。本件公訴檢察官及被 告郭鴻鑫於本院審理程序時對於其他相關具傳聞性質之證據 資料（詳如下述），均表示同意作為本案之證據（見本院訴 卷第29頁），且迄於言詞辯論終結前亦未聲明異議。本院審 酌前揭證人之陳述及證據資料作成時之情況，核無違法取證 或其他瑕疵，認為以之作為證據為適當，自得作為證據。 二、實體部分 ㈠訊據被告郭鴻鑫矢口否認有何商業負責人明知不實事項而填 製會計憑證罪及幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐犯行 ，辯稱：我是鴻帷公司實際負責人，亦負責處理公司有關會 計、統一發票開立、稅務申報等事務，最初委由記帳業者陳 阿金協助處理，嗣因積欠陳阿金記帳費用，因此改委由友人 介紹之記帳業者，名為梁文義之人續行處理鴻帷公司稅務申 報，因先前有將公司統一發票印章乙個交由陳阿金保管，依 例仍將發票章交給梁文義，為配合梁文義申報稅務，併將陳 阿金已代為領取之94年9 、10月空白統一發票乙本交給梁文 義，至於鴻帷公司開立發票流程，則是由我於每月月底將購 貨往來廠商開立的認購證整理好交給梁文義，再由梁文義一 次代為開立統一發票後交給廠商，事先並不知梁文義擅自以 鴻帷公司名義開立不實統一發票給如附表二所示的5 家公司 行號，事後經由稅捐機關通知方才知悉，至於如附表一所示 2 家公司所開立的發票應是梁文義自行取得供沖帳之用，之 後才知梁文義另名梁銀相云云。 ㈡經查： ⒈鴻帷公司於94年5 月13日設立登記，由被告郭哲瑋擔任名義 負責人，被告郭鴻鑫則為實際負責人並負責主辦該公司之統 一發票開立、帳務、稅務申報等會計事務及財務，初由被告 郭鴻鑫委請記帳業者陳阿金協助處理該公司稅務申報及空白 統一發票之申領，嗣因被告郭鴻鑫積欠記帳費用，陳阿金因 而於94年9 月間中止合作，並將已代為領取之94年9 、10月 空白統一發票交給被告郭鴻鑫，另附表二所示之公司取得鴻 帷公司開立之發票，鴻帷公司則取得附表一所示之公司開立 之發票分別作為進、銷項扣抵憑證，發票日期、金額及張數 均如附表所示，該等公司與鴻帷公司並無任何交易往來等情 ，為被告郭鴻鑫所坦白承認（見本院審訴卷第39頁，訴卷第 81、82頁），核與同案被告郭哲瑋之供述、證人即記帳業者 陳阿金、威士敦科技開發股份有限公司（下稱威士敦公司） 負責人伍曉雯、耀星昇企業有限公司（下稱耀星昇公司）負 責人陳慧卿、張富帷、保健科技股份有限公司（下稱保健公 司）總經理李世強、名義負責人黃世誠之證述相符（見告發 卷第201 頁，他卷第15、16頁，偵卷第12、13、94、95、11 8 、100 頁，本院訴卷第141 、142 頁），並有卷附之鴻帷 公司高雄市政府營利事業登記證、財政部高雄市國稅局所製 鴻帷公司94年9 月至10月間涉嫌取得及開立不實發票金額明 細表、94年9 月至96年8 月營業人進銷項交易對象彙加明細 表（進項來源、銷項去路）、鴻帷公司94年9 、10月份請領 統一發票及營利事業所得稅申報資料、鴻帷公司最近變更登 記表、資本證明相關報告書、營業人變更登記查簽表及高雄 市政府營利事業統一發證設立變更登記申請書，耀星昇公司 、鴻寶富企業有限公司、敏勝企業社、威士敦公司、東泰機 電有限公司、中大資通有限公司、保健公司營業稅稅籍資料 查詢作業、東泰機電有限公司之94年度營業稅進項來源明細 查詢、營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）、中 大資通有限公司之94年度營業稅進項來源、銷項去路明細查 詢、營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源、銷項去 路）、鴻帷公司開立予保健公司之統一發票3 張、保健公司 94年營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源、銷項去 路）等件可稽（見告發卷第7 、9 、11至23、30至40、45至 46、51至52、56、157 、162 、171 、179 至200 、202 、 203 、212 至217 頁，他卷第37至51頁），首堪認定。 ⒉至就附表二之鴻帷公司統一發票係由何人開立，以及如何取 得附表一之發票作為銷項扣抵憑證乙節，依被告郭鴻鑫自陳 ：94年9 月間因積欠陳阿金記帳費用，透過朋友介紹，轉而 委請名叫梁文義之記帳業者續行協助處理記帳及稅務申報， 梁文義當初所留的行動電話號碼為00000000000，我有將94 年9 、10月之空白統一發票及鴻帷公司開立統一發票使用的 發票章轉交梁文義保管，由梁文義代為處理開立發票事宜， 附表一、二所示之統一發票應是梁文義所取得及開立等語（ 見偵卷第16至18頁，本院訴卷第82頁），核與被告郭哲瑋供 陳：鴻帷公司沒有會計人員，帳務及報稅向由我父親即被告 郭鴻鑫處理，記帳人員是他找的，鴻帷公司的發票有交給梁 文義，這部分事務都由被告郭鴻鑫處理等情相符（見他卷第 15 、15 頁），佐以證人即00000000000號行動電話申辦人 張育豪證稱：因友人梁銀相無法自行申辦手機，因此我申辦 該支行動電話門號給梁銀相使用，梁銀相本身賣電腦產品， 似乎也有從事記帳業務，有看過他人送發票給他等語（見偵 卷第67、68頁），就其提供梁銀相使用之行動電話門號同於 被告郭鴻鑫所稱梁文義之人所留電話外，張育豪描述梁銀相 從事之職業包含記帳業務，亦與被告郭鴻鑫所陳之梁文義職 業吻合，足認被告郭鴻鑫所謂名為梁文義之人確實存在且即 為梁銀相，佐以梁銀相確實涉嫌利用鴻帷公司、耀星昇公司 ，作為填製不實會計憑證（即統一發票）及幫助他人逃漏稅 捐犯行之發票開立公司，經由本院98年度重訴字第6 號刑事 判決將其列為同案被告之共犯，有前揭判決乙份可查（見本 院訴卷第66至76頁），另威士敦公司負責人伍曉雯確有收受 鴻帷公司所開立之不實發票作為進項扣抵憑證之犯罪情狀， 亦有臺灣臺中地方法院98年訴字第653 號刑事判決乙份可按 （見本院訴卷第64至65頁），可見梁銀相確有利用鴻帷公司 與附表所示公司間彼此填製不實發票作為逃漏稅捐之情事， 基此，被告郭鴻鑫所陳係由梁銀相開立鴻帷公司發票及收取 發票沖抵帳務，並據以報稅等情，堪可採認。 ⒊被告郭鴻鑫雖辯稱：有將鴻帷公司發票章乙個交給陳阿金保 管，便利她代為申領發票，之後即依此例將發票章再交給梁 銀相，就鴻帷公司開立發票方式則與梁銀相談妥，由我於每 月月底將購貨往來廠商開立的認購證整理好交給梁銀相，再 由梁銀相一次代為開立統一發票後交給廠商，因此併將陳阿 金已代為領取之94年9 、10月空白統一發票轉由梁銀相保管 ，事後經由稅捐機關告知，方知梁銀相擅自挪用空白統一發 票及發票章云云，為己解釋何以將發票章、空白統一發票交 予梁銀相保管，惟其前於偵查時對於何時知悉梁銀相所為不 法情事乙節，係稱：鴻帷公司94年9 、10月空白統一發票是 梁銀相領取，梁銀相在交還給我的途中就把發票開出去了， 一開始我看到他開出去這麼多，我叫他要處理好，還跟我說 會將開出去的發票再沖回來，後來國稅局通知我才知事態嚴 重等語（見他卷第17、60頁），前後有所出入，本已減損其 辯詞之可信性，另據陳阿金證述：所謂憑購證是廠商間所開 立，類似訂單，用以確認買賣關係，依照稅法規定除工程業 等之外，原則應該隨貨開立發票，不容許業者單月一次性總 結貨款申報營業稅，但確實有些廠商當月會憑認購證結算後 一次開立發票等語（見本院訴卷第143 頁），是被告郭鴻鑫 上開依憑認購證以月結方式開立發票之情節，固非自行杜撰 虛構之說詞，惟依陳阿金所證，該等方式並非合法，且其協 辦鴻帷公司記帳申報稅務時，被告郭鴻鑫應未採用其所述以 認購證月結方式開立統一發票，否則陳阿金既知非法所許， 必會拒絕配合，則被告郭鴻鑫何以嗣後委託梁銀相辦理時即 改採該違法方式為之，令人生疑，況就陳阿金有無代為保管 發票章及一般記帳業者有無代開發票之例乙節，陳阿金證述 ：我會替某些彼此互信程度較高之親友客戶保管發票章，但 須經過他們同意，並沒有替被告郭鴻鑫保管發票章，鴻帷公 司空白統一發票則是被告郭鴻鑫、郭哲瑋兩人其中之一會同 我去申領，領到後我便把發票章交還，日後要領時再比照辦 理，除非客戶繳交發票時記載有誤，必須重開，否則一般記 帳客戶很少替客戶開立發票等語（見本院訴卷第143 、147 頁），與被告郭鴻鑫上揭所辯為便利陳阿金自行申領空白統 一發票方將發票章交之保管情節相左，亦未附議被告郭鴻鑫 所稱由記帳業者代為開立發票之業界模式，被告郭鴻鑫辯解 ，實難憑採，再者，被告郭鴻鑫因積欠陳阿金記帳費用因而 中止彼此合作關係，雖經陳阿金證實在卷（見本院訴卷第14 4 頁），然據陳阿金所證，其每月僅向被告郭鴻鑫收取1,50 0 元費用，相較被告郭鴻鑫所述梁銀相每月收取之費用2,00 0 元為低（見本院訴卷第169 頁），則被告郭鴻鑫僅是暫時 無法繳付費用因而未續行委託陳阿金，如非有特殊情由，實 無法理解何以反找費用較高之梁銀相續行辦理同一業務，況 公司之空白統一發票及發票章之保管事涉公司營業稅額之計 算及核銷，被告郭鴻鑫應會慎重保管才是，衡以被告、梁銀 相係經由友人轉介方才接觸，互不熟識，當無互信可言，自 無可能如陳阿金之例，基於信任將發票章交予梁銀相，被告 郭鴻鑫自非如其所辯，依一般業者慣例將發票章交予梁銀相 保管，所稱由梁銀相代為開立發票之辯詞亦與情理相左，亦 不足信。 ⒋反以，據被告郭鴻鑫自承：鴻帷公司報稅資料均是由我提供 給記帳人員據以申報稅務，且每月營業報表我都有看過等語 （見他卷第16頁，偵卷第13頁），參以陳阿金對於先前如何 辦理鴻帷公司營業稅之申報流程乙節，證稱：鴻帷公司每2 個月將開立之發票存根送給我，我依照存根內容製作銷項稅 額，進項稅額則是被告郭鴻鑫拿廠商的發票給我據以製造並 予以扣抵再申報等語（見本院訴卷第142 頁），是被告郭鴻 鑫既身為鴻帷公司之實際負責人，職掌會計、帳務事宜，並 實際處理提供陳阿金報稅所需之統一發票存根等文件，對於 公司進銷項帳務沖抵及發票核銷等事宜自會隨時掌控，方才 合理，衡以發票章、空白統一發票事涉公司營業額及稅目之 計算及核銷，已如上述，其中發票章某程度尚可挪作他用， 蓋印於其他文件作為證明公司意思之印章使用，恆屬應慎重 保管之文件、物品，其仍將可開立發票之印章及94年9 、10 月空白發票自行交予梁銀相，並同意委由梁銀相代為開立發 票及申報稅務，被告郭鴻鑫如非早已掌握梁銀相使用之具體 情節，豈有可能單憑所謂代開發票之約定，任意交付與一全 不相識之人，並授權自行填製發票，況依其上開偵查中所陳 ，於稅務機關查知本案之前，其尚有交待梁銀相須妥為處理 附表二開立之發票，佐以梁銀相確有取得附表一所示之不實 發票作為銷項扣抵憑證，發票金額核與附表二所示之金額相 當，配合被告郭鴻鑫之指示，益可證認郭鴻鑫應有參與本案 而與梁銀相有所聯繫溝通，足見被告郭鴻鑫對於梁銀相開立 如附表二所示之發票乙情，事前當已知悉且有授權，主觀自 具犯意之聯絡無疑，綜上，被告郭鴻鑫對於梁銀相上開所為 開立不實發票，事先即已知情且同意參與，並將犯案所需之 印章及空白統一發票交予梁銀相使用，主觀當具犯意之聯絡 ，客觀並有行為分擔無疑。 ⒌基上，本件被告郭鴻鑫犯行，事證明確，堪以認定，應依法 論罪科刑。 三、新舊法比較 被告郭鴻鑫行為後，刑法業於94年2 月2 日修正公布，並於 95 年7月1 日施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之 法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為 人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文。茲本條係規範行為 後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊 法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第2 條第1 項之規定，為「從舊從輕」之比較。 ㈠被告郭鴻鑫行為後，商業會計法業於95年5 月24日修正公布 ，其中第71條原法定刑由「5 年以下有期徒刑、拘役或科或 併科新臺幣15萬元以下罰金」，修正為「5 年以下有期徒刑 、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，比較修正前、 後商業會計法第71條之規定，依刑法第2 條第1 項之規定， 適用行為時即修正前之規定，對被告較為有利。 ㈡又本次刑法修正後之新舊法比較，比較時應就罪刑有關之共 犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及 累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身份加減）與 加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法 院95年度第8 次刑事庭會議決議參照）。茲就本案新舊法比 較之情形分論如下： 1.商業會計法第71條第1 款、稅捐稽徵法第43條第1 項均有罰 金刑規定，因刑法第33條第5 款業已修正為「新臺幣1 千元 以上，以百元計算之」，前述之罪所得科處罰金刑最低額於 修正前經換算為新臺幣30元，修正後均提高為新臺幣1,000 元，茲比較修正前、後之刑罰法律，修正後之規定並未較有 利於被告。 2.修正前刑法第28條規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者 ，皆為正犯」，修正後刑法第28條則規定：「二人以上共同 實行犯罪之行為者，皆為正犯」，其中「實施」一語，涵蓋 陰謀、預備、著手及實行之概念在內，其範圍較廣；而「實 行」則著重於直接從事構成犯罪事實之行為，其範圍較狹， 是修正後刑法共同正犯之範圍已有限縮。共同正犯之範圍既 因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修 正（最高法院96年度臺上字第934 號判決參照），本案被告 郭鴻鑫犯罪行為，依新舊法，均成立共同正犯，適用新法並 無較有利於被告。 3.刑法第31條第1 項由：「因身分或其他特定關係成立之罪， 其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論。」 修正為：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、 教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減 輕其刑。」增加「得減輕其刑」之但書規定。而商業會計法 第71條乃規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法 受託代他人處理會計事務之人員．．．」是屬因身分關係成 立之罪。被告郭鴻鑫本具該特定關係，無論依新舊法均成立 正犯，且無新法但書之適用，是適用新法並無較有利於被告 郭鴻鑫。 ⒋刑法第55條關於牽連犯之規定業經刪除，此項刪除雖非犯罪 構成要件之變更，但已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法 律有變更，依修正後刑法第2條第1項規定比較新舊法之結果 ，被告觸犯之數行為若依新法規定，應予分論併罰，惟依修 正前牽連犯之規定，得從一重處斷，是適用修正前之規定對 被告為有利。 ⒌修正後刑法第56條之連續犯規定業經刪除，被告之犯罪行為 ，於新法施行後，應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件 之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變 更，依刑法第2條第1項規定，比較新、舊法結果，仍應適用 較有利於被告之行為時即修正前法律論以連續犯。 ⒍罰金刑之加減，依修正前刑法第67條，僅加減其最高度，修 正後刑法第67條則規定，其最高度及最低度同加減之。就加 重而言，修正前之規定僅就最高度加重，自以修正前之規定 較有利於被告。 ⒎綜上所述，經綜合整體比較本案所應適用修正前、後之法律 規定，以適用修正前之規定，均較有利於被告，揆諸前揭說 明所示不得割裂適用之原則，適用94年2 月2 日修正前之刑 罰法律，既較有利被告，應整體適用修正前刑法之相關規定 。 四、論罪科刑 ㈠按商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪，犯罪主 體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他 人處理會計事務之人員，係屬因身分或特定關係始能成立之 犯罪。查被告郭鴻鑫除係鴻帷公司之實際負責人，並負責主 辦該公司之發票開立及財務等事務，業經本院認明無誤，則 其應係商業會計法第5 條第2 款所稱主辦會計人員無疑。至 於其雖併為實際負責人，惟按「95年5 月24日修正公布前、 後之商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪，犯罪 主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代 他人處理會計事物之人員，自屬因身分或特定關係始能成立 之犯罪。按修正前商業會計法第4 條規定『本法所稱商業負 責人依公司法第8 條、商業登記法第9 條及其他法律有關之 規定。』（95年5 月24日修正為『本法所定商業負責人之範 圍，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。』）， 而公司法第8 條規定之公司負責人並不包含所謂『實際負責 人』在內。」（最高法院97年度台上字第2044號判決要旨參 照），是本案被告郭鴻鑫尚非商業會計法所指之商業負責人 ，先予敘明。又按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳 憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項， 而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以 明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條 業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之 原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實 文書罪之餘地（最高法院92年度臺上字第6171號、94年臺非 字第98號判決意旨參照）。 ㈡核被告郭鴻鑫所為，係犯95年5 月24日修正施行前商業會計 法第71條第1 款之修正前商業會計法第71條第1 款主辦會計 人員以明知不實之事項，而填製會計憑證罪，及稅捐稽徵法 第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。 另梁銀相雖非鴻帷公司之主辦或經辦會計人員，惟與具有該 公司主辦會計人員身分之被告郭鴻鑫共犯本案，依刑法第31 條第1 項規定，仍應論以正犯，是被告郭鴻鑫與梁銀相就上 開犯行，有犯意聯絡及行為分擔，應論以為共同正犯。又被 告郭鴻鑫先後多次填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐之犯行 ，時間緊接，方法相同，均各觸犯構成要件相同之罪名，均 顯係基於概括犯意反覆為之，均為連續犯，依修正前刑法第 56條之規定，各以一罪論，並均加重其刑。被告郭鴻鑫所犯 上開2 罪間，有方法結果之牽連關係，應從一重之連續違反 95年5 月24日修正施行前商業會計法第71條第1 款主辦會計 人員明知不實事項而填製會計憑證罪處斷。檢察官起訴認被 告郭鴻鑫係屬商業會計法所稱之商業負責人，容有誤會，併 此敘明。 ㈢爰審酌被告郭鴻鑫開設鴻帷公司經營事業，係有相當社會經 驗、智識成熟之人，當知正當經營事業、秉誠處理稅務事宜 ，卻罔顧稅捐公平，與梁銀相以前揭虛開發票方式共同幫助 他人逃漏稅捐，而造成稅捐機關核課錯誤，所為實屬非是， 惟念其5 年內並無任何刑事前科，有卷附臺灣高等法院被告 前科紀錄表可按，素行尚可，暨兼衡本案幫助逃漏稅之銷項 稅額計436,235 元，以及被告自陳初中畢業、家境不佳之智 識程度、生活狀況、就本案犯行參與之程度等一切情狀，量 處如主文所示之刑，以示懲儆；另關於易科罰金部分，修正 前刑法第41條第1 項前段係規定：「犯最重本刑為5 年以下 有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之 宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由， 執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰 金」，而斯時易科罰金之折算標準，依修正前罰金罰鍰提高 標準條例第2 條（該條規定現已刪除）規定，係就其原定數 額提高為100 倍折算1 日，並依現行法規所定貨幣單位折算 新臺幣條例第2 條折算為新臺幣，則適用舊法之結果，易科 罰金之折算標準應以銀元100 元至30 0元即新臺幣300 元至 900 元折算1 日；惟修正後刑法第41條第1 項前段則規定： 「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個 月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2, 000 元或3,000 元折算1 日，易科罰金」，而將有期徒刑或 拘役易科罰金之標準提高，經比較新舊法之結果，認適用新 法關於易科罰金之規定，對被告郭鴻鑫並非較為有利。爰依 修正前刑法第41條第1 項前段之規定，就被告前開量處之刑 、後述減刑後之刑，均諭知以銀元300 元即新臺幣900 元折 算1 日之易科罰金折算標準。又被告犯罪之時間均在96年4 月24日以前，且所犯之罪均無中華民國九十六年罪犯減刑條 例第3 條所列情形，合於中華民國九十六年罪犯減刑條例之 減刑條件，應依該條例第2 條第1 項第3 款之規定，減其刑 期二分之一，並依修正前刑法第41條第1 項前段之規定，諭 知易科罰金之折算標準。 貳、無罪部分 一、公訴意旨略以：被告郭哲瑋為鴻帷公司之名義負責人，明知 鴻帷公司與附表一、二所示之各營業人間並無實際交易之事 實，竟與梁銀相、被告郭鴻鑫共同參與被告郭鴻鑫、梁銀相 填製會計憑證、幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐之犯 行，另於民國94年5 月間，被告郭哲瑋、郭鴻鑫2 人為籌設 鴻帷公司，明知鍾志遠雖答應將其所有位於高雄○○○區○ ○路○ 號1 樓房屋充作鴻帷公司之登記地址，惟並未同意渠 2 人擅自書寫租賃契約，竟推由郭哲瑋撰寫鍾志遠自94年5 月1 日起至96年5 月31日止，以每月3,500 元出租上址房屋 予被告郭哲瑋（鴻帷公司為連帶保證人）等不實內容之房屋 租賃契約，並在其上偽簽「鐘志遠」之署名，並以偽造之「 鐘志遠」印章蓋用印文以偽造該房屋租賃契約書後，交由不 知情之陳阿金持該偽造之房屋租賃契約書併同其他相關文件 向高雄巿政府建設局申請設立鴻帷公司，因認被告郭哲瑋亦 涉修正前商業會計法第71條第1 款之商業負責人明知不實事 項而填製會計憑證罪，及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納 稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，另與被告郭鴻鑫同涉犯 刑法第216 條、第210 條行使偽造私文書罪嫌等語。 二、按刑事訴訟法第308 條規定：「判決書應分別記載其裁判之 主文與理由；有罪之判決並應記載犯罪事實，且得與理由合 併記載。」同法第310 條第1 款規定：「有罪之判決書，應 於理由內分別情形記載左列事項：一、認定犯罪事實所憑之 證據及其認定之理由。」及同法第154 條第2 項規定：「犯 罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實。」揆諸 上開規定，刑事判決書應記載主文與理由，於有罪判決書方 須記載犯罪事實，並於理由內記載認定犯罪事實所憑之證據 及其認定之理由。所謂認定犯罪事實所憑之「證據」，即為 該法第154 條第2 項規定之「應依證據認定之」之「證據」 。職是，有罪判決書理由內所記載認定事實所憑之證據，即 為經嚴格證明之證據，另外涉及僅須自由證明事項，即不限 定有無證據能力之證據，及彈劾證人信用性可不具證據能力 之彈劾證據。在無罪判決書內，因檢察官起訴之事實，法院 審理結果，認為被告之犯罪不能證明，而為無罪之諭知，則 被告並無檢察官所起訴之犯罪事實存在，既無刑事訴訟法第 154 條第2 項所規定「應依證據認定之」事實存在，因此， 判決書僅須記載主文及理由，而理由內記載事項，為法院形 成主文所由生之心證，其論斷僅要求與卷內所存在之證據資 料相符，或其論斷與論理法則無違，通常均以卷內證據資料 彈劾其他證據之不具信用性，無法證明檢察官起訴之事實存 在，所使用之證據並不以具有證據能力之證據為限（最高法 院100 年度台上字第2980號判決意旨參照），是以本案被告 郭哲瑋就商業負責人明知不實事項而填製會計憑證罪、幫助 納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，及與被告郭鴻鑫同涉 行使偽造私文書部分既均經本院認定犯罪不能證明，本判決 即不再論述所援引有關證據之證據能力，合先敘明。 三、按檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方 法；又犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實 ；而不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法 第161 條第1 項、第154 條第2 項、第301 條第1 項分別定 有明文。又事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據， 或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，為裁判基 礎；所謂證據，係指足以認定被告確有犯罪行為之積極證據 而言，該項證據自須適合於被告犯罪事實之認定，始得採為 斷罪資料。苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即 應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據；且認定犯 罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括 在內，然而無論直接證據或間接證據，其為訴訟上之證明， 須於通常一般人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度 者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而 有合理之懷疑存在而無從使事實審法院得有罪之確信時，即 應由法院為諭知被告無罪之判決（參見最高法院76年臺上字 第4986號、40年臺上字第86號、30年上字第816 號、29年上 字第3105號判例意旨參照）。 四、就被告郭哲瑋涉犯商業負責人明知不實事項而填製會計憑證 罪及幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌部分 ㈠公訴意旨認被告郭哲瑋郭鴻鑫涉犯前開罪嫌，無非以：被告 2 人之供述、證人陳阿金、張育豪、伍曉雯、陳慧卿、張富 幃之證述，鴻帷公司稅籍資料、本院99年度重訴字第6 號、 臺灣臺中地方法院98年訴字第653 號刑事判決、鴻帷公司稅 籍資料、涉嫌取得、開立不實發票金額明細表、進銷項交易 流程圖、鴻帷公司取得附表一所示耀星昇企業有限公司等公 司不實發票資料與附表二所示敏勝企業社之交易查核資料為 其主要論據。 ㈡訊據被告郭哲瑋堅詞否認有何前揭犯行，辯稱：我雖是鴻帷 公司登記的負責人，只負責業務部分，至於鴻帷公司會計稅 務，則由實際負責人是被告郭鴻鑫負責處理，記帳人員也由 被告郭鴻鑫接洽，我都不知情，事先也不知梁銀相擅開發票 的事等語。 ㈢經查： ⒈被告郭哲瑋為鴻帷公司之登記負責人乙情，為其所承認（見 本院審訴卷第43頁），核與被告郭鴻鑫之供述，證人陳阿金 之證述（見本院審訴卷第43頁，訴卷第143 、144 頁）相符 ，並有卷附之鴻帷公司最近變更登記表、高雄市政府營利事 業登記證各乙份可佐（告發卷第31、45頁），首堪認定；另 附表二所示之公司取得鴻帷公司開立之發票，鴻帷公司則取 得附表一所示之公司開立之發票分別作為進、銷項扣抵憑證 ，發票日期、金額及張數均如附表所示，該等公司與鴻帷公 司並無任何交易往來等情，亦有上揭證人張育豪、伍曉雯、 陳慧卿、張富幃、李世強、黃世誠、鴻帷公司稅籍資料、本 院99年度重訴字第6 號、臺灣臺中地方法院98年訴字第653 號刑事判決、鴻帷公司稅籍資料、財政部高雄市國稅局所製 鴻帷公司涉嫌取得、開立不實發票金額明細表、進銷項交易 流程圖、鴻帷公司取得附表一所示耀星昇企業有限公司等公 司不實發票資料與附表二所示敏勝企業社之交易查核資料可 佐，足可採認，另被告郭鴻鑫、梁銀相共犯本案之商業會計 法及稅捐稽徵法犯行，業經本院認定如前，亦無疑問。 ⒉就被告郭哲瑋所辯伊僅負責公司送貨及招攬業務，會計稅務 由被告郭鴻鑫負責處理，記帳人員也由被告郭鴻鑫接洽乙節 ，核與被告郭鴻鑫以證人身分證稱：因我的信用破產，無法 以我名義設立登記，方由被告郭哲瑋出名登記為負責人，他 只負責工廠出入貨，我負責公司全部的營運調度，金錢也是 我在運作，我賣多少貨品、就開多少發票，發票事宜由我負 責，一開始公司帳務交由陳阿金記帳處理，嗣經友人介紹， 改由梁銀相處理等語（見本院訴卷第81至83、85頁）一致， 參以陳阿金亦證稱：與我接觸鴻帷公司設立、統一發票請領 、記帳等事宜之人均是被告郭鴻鑫，被告郭哲瑋僅因名字有 更改，有來過我的事務所辦理登記變更事宜，稅務的事記憶 中均由被告郭鴻鑫與我接洽等語（見本院訴卷第143 、144 頁），亦與被告郭鴻鑫上揭證述一致，均言明被告郭哲瑋並 未處理會計帳務之事，被告郭哲瑋上開所辯，尚非無據，是 其雖為名義負責人，惟既未負責會計業務，又非實際掌握公 司營運之人，尚難單憑此身分關係，逕認必知悉被告郭鴻鑫 與梁銀相共謀犯罪之事。 ⒊此外，復查無其他積極證據足資認定被告郭哲瑋確有檢察官 所指之商業負責人明知不實事項而填製會計憑證罪及幫助納 稅義務人以不正當方法逃漏稅捐犯行，既不能證明被告郭哲 瑋此部分犯罪，揆諸前開法條之規定，依法自應為無罪之諭 知。 五、被告郭鴻鑫、郭哲瑋涉犯行使偽造私文書罪嫌部分 ㈠公訴意旨認被告郭哲瑋、郭鴻鑫涉犯行使偽造私文書罪嫌， 無非以：被告2 人之供述、證人鍾志遠之證述、房屋租賃契 約乙份為其主要論據。訊據被告2 人堅詞否認有何行使偽造 私文書罪嫌罪嫌，均辯稱：當初因鴻帷公司工廠原址無法作 為公司設立登記之地址，因此向鍾志遠借用位於高雄○○○ 區○○路○ 號1 樓房屋充作鴻帷公司之登記地址，鍾志遠有 同意並表示可由我們自行撰寫租賃契約作為申請文件，方推 由被告郭哲瑋撰寫房屋租賃契約，並在其上代行簽署「鐘志 遠」之署名，另以「鐘志遠」印章蓋用印文後，交由陳阿金 辦理公司登記事宜，並非惡意偽造鍾志遠署押、印文及租約 內容等語。 ㈡經查： ⒈按刑法第210 條之偽造私文書罪，以行為人主觀上認識其為 無制作權之人，及知悉內容反於事實，仍故為假冒有制作權 之他人名義，制作不實文書之意思，並客觀上進而有實施制 作此項不實內容之文書犯行，致使公眾或他人有足生損害之 虞，為其犯罪構成要件；又偽造既係無制作權而擅自制作而 言，是制作人必有無制作權之認識，始克與擅自制作相當， 否則行為人因欠缺偽造之故意，即難以該罪相繩；借用他人 名義訂立之文書，若名義人事先確有同意，並經本人簽章或 委託他人為之，亦無偽造文書之可言。（最高法院83年度台 上字第1359號、1506號、72年度台上字第607 號判決意旨參 照）。 ⒉被告2 人因鴻帷公司工廠原址無法作為公司設立登記之地址 ，因此向鍾志遠借用位於高雄○○○區○○路○ 號1 樓房屋 充作鴻帷公司之登記地址，嗣後被告郭哲瑋撰寫房屋租賃契 約，租約記載租期自94年5 月1 日起至96年5 月31日止，以 每月3,500 元出租上址房屋予被告郭哲瑋（鴻帷公司為連帶 保證人），被告郭哲瑋並在其上簽署「鐘志遠」之署名，另 以「鐘志遠」印章蓋用印文後，交由陳阿金辦理公司登記事 宜等情，業經被告2 人坦承在卷（見本院審訴卷第43頁）， 核與證人鍾志遠、陳阿金之證述相符（見他卷第31頁、本院 訴卷第30頁），復有卷附之房屋租賃契約乙份可按（見告發 卷第47至50頁），首堪認定。 ⒊就鍾志遠同意被告2 人處理借用房屋作為公司設立登記地址 乙節，鍾志遠於偵查中雖證稱：被告郭哲瑋之前透過我的朋 友張文甲要跟我借這個房屋的地址去登記公司，我有表示同 意，我知道辦理公司登記之地址須繳付房屋租賃契約為憑， 也在等他們來找我簽，但他們沒有來，他們自己簽這份房屋 租賃契約去登記，有損害我的權益等語（見他卷第32頁）， 惟其嗣於本院審理中進而澄清：被告郭鴻鑫有請友人阿堯轉 請我撰寫租約，但我沒有空，便要被告自行處理，雖沒有明 確表示同意被告2 人可簽寫我的名字，但被告曾在路上遇到 我並提及公司申辦營業登記要訂契約，我說好並要他們自己 處理，意即要他們自己寫一寫等語（見本院訴卷第30、32、 33頁），堪認鍾志遠雖未具體表明同意被告2 人可代為簽署 姓名，惟已明確授權被告2 人得自行撰擬申辦公司登記所需 之契約內容並以之作為申請文件，是鍾志遠既已同意授權全 由被告2 人自行處理，尚交待被告2 人可自行撰擬文件，堪 認被告郭鴻鑫、郭哲瑋主觀上當係認知已獲鍾志遠之授權， 有權製作該份租約，至其等進而誤認得以代行刻製印章及簽 名，未再交由鍾志遠親自為之，固有疏忽之處，然尚難憑此 否認被告2 人確有根據得以製作該份租約，主觀上並確係自 認有權製作之客觀情狀，依上揭判決要旨，即難認被告2 人 有無製作權之認識，當不構成偽造犯行，自亦無從論以行使 偽造私文書之罪責。 ⒋綜上所述，檢察官所舉之證據不足以證明被告2 人有偽造私 文書並加以行使之行為，此外，復查無其他積極證據足資認 定被告2 人確有檢察官所指之行使偽造私文書犯行，既不能 證明被告2 人犯罪，揆諸前開法條之規定，依法自應為無罪 之諭知。 據上論斷，應依刑事訴訟法299 條第1 項前段、第301 條第1 項 前段，95年5 月24日修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵 法第43條第1 項，刑法第11條前段、第2 條第1 項前段、修正前 刑法第28條、第31條第1 項，第56條、第55條、第41條第1 項前 段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單 位折算新臺幣標準第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條，判決如主文。 本案經檢察官楊瀚濤到庭執行職務。 中 華 民 國 101 年 5 月 24 日 刑事第十八庭 審判長法 官 黃宗揚 法 官 徐彩芳 法 官 高瑞聰 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應 敘述具體理由；如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日 內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿 逕送上級法院」。 中 華 民 國 101 年 5 月 24 日 書記官 陳素徵 附表一（鴻帷公司取得進項發票之金額、稅額） ┌──┬────┬───────┬──┬──────┬─────┐ │編號│發票日期│公司名稱 │張數│發票金額 │稅額 │ ├──┼────┼───────┼──┼──────┼─────┤ │1 │94年10月│耀星昇企業有限│3 │5,391,600元 │269,580元 │ │ │ │公司 │ │ │ │ ├──┼────┼───────┼──┼──────┼─────┤ │2 │94年10月│鴻寶富企業有限│3 │3,325,000元 │166,250元 │ │ │ │公司 │ │ │ │ ├──┼────┼───────┼──┼──────┼─────┤ │合計│ │ │6 │8,716,600 元│435,830元 │ └──┴────┴───────┴──┴──────┴─────┘ 附表二（鴻帷公司開立銷項發票之金額、稅額） ┌──┬────┬───────┬──┬──────┬─────┐ │編號│發票日期│公司名稱 │張數│發票金額 │稅額 │ ├──┼────┼───────┼──┼──────┼─────┤ │1 │94年10月│敏勝企業社 │4 │2,540,000元 │127,000元 │ ├──┼────┼───────┼──┼──────┼─────┤ │2 │94年10月│威士敦科技開發│2 │1,084,000元 │54,200元 │ │ │ │股份有限公司 │ │ │ │ ├──┼────┼───────┼──┼──────┼─────┤ │3 │94年10月│東泰機電有限公│7 │3,810,665元 │190,535元 │ │ │ │司 │ │ │ │ ├──┼────┼───────┼──┼──────┼─────┤ │4 │94年10月│中大資通有限公│1 │786,000元 │39,300元 │ │ │ │司 │ │ │ │ ├──┼────┼───────┼──┼──────┼─────┤ │5 │94年10月│保健科技股份有│3 │504,000元 │25,200元 │ │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼────┼───────┼──┼──────┼─────┤ │合計│ │ │17 │8,724,665元 │436,235元 │ └──┴────┴───────┴──┴──────┴─────┘ 附錄本案論罪法條： 附錄本判決論罪之法條： 修正前商業會計法第71條 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或 併科新臺幣15萬元以下罰金： 一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。 二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。 三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。 四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。 五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。 稅捐稽徵法第43條 教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘 役或科新台幣6 萬元以下罰金。 稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之 罪者，加重其刑至二分之一。 稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處 1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。