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臺灣新北地方法院行政訴訟判決　　　　　102年度簡字第100號 　　　　　　　　　　　　　　　　　 102年12月19日辯論終結 原　　　告　永華宇企業有限公司 代　表　人　陳建超 訴訟代理人　侯雪芬律師 被　　　告　新北市政府稅捐稽徵處 代　表　人　黃育民(處長) 訴訟代理人　陳金佩 訴訟代理人　張朝東 訴訟代理人　曹麗嫺 上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府102年05月23日 北府訴決字第0000000000號訴願決定（案號：0000000000號）， 提起行政訴訟，經辯論終結，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、程序事項：本件因屬不服被告98年至100年地價稅繳款書所 核課地價稅差額合計新臺幣（下同）38萬3,489元而涉訟， 其訴訟標的金額為38萬3,489元，是本件爭訟之課稅數額在 40 萬元以下，依99年5月1日施行之行政訴訟法第229條第2 項第1款，應依簡易訴訟程序進行之。 二、事實概要：緣原告於民國 96年7月18日因買賣登記取得坐落 新北市○○區○○段○○○○號土地 （土地面積為5,941.78平 方公尺，課稅面積為5,797.49平方公尺；下稱系爭土地）， 地上建物門牌號碼分別為新北市○○區○○路○○○號、428號 2樓、428號3樓及428之1號、428之1號2樓、428之1號3樓（ 下稱「某號某樓」）。前於98年間經核准依工業用地稅率課 徵地價稅在案，嗣經被告機關 101年度清查工業用地使用情 形時，系爭土地上428號2樓、428號3樓、428之1號及428之1 號3樓 （下稱系爭土地上廠房）自98年起查無工廠登記證資 料，經核算系爭土地部分面積3,834.97平方公尺不符合土地 稅法第18條規定，應改按一般用地稅率核課地價稅，餘土地 部分面積1,962.52平方公尺仍維持按工業用地稅率計徵地價 稅，被告機關原先以101年7月23日北稅莊一字第0000000000 號函撤銷前98年核准函並命補徵地價稅差額，嗣再就上開命 補徵地價稅之差額，更正作成原處分即 101年10月17日北稅 莊一字第0000000000 號函補徵原告98年至100年之差額地價 稅 (即改按一般用地稅率與原按工業用地稅率課徵之差額地 價稅) 分別為新臺幣(下同)16萬131元、11萬1,679元及11萬 1,679元，合計38萬3,489元(下稱原處分)。原告不服原處分 ，申請復查未獲變更，原告仍表不服，經提起訴願，亦遭訴 願決定駁回，為此提起本件行政訴訟。 三、本件原告主張： (一)本案 6戶建物事實上均作工廠使用，業經被告機關所屬新莊 分處於98年3月31日勘查屬實： 1.查經原告向被告機關調閱作成98年5月4日北稅莊一字第0000 000000 號函之原始資料，即98年3月31日「臺北縣政府稅捐 稽徵處新莊分處地價稅現場勘查紀錄表」，拍攝98年系爭土 地之428號1至3樓，包括「一樓卸貨倉儲區」、「一樓辦公 室」、「一樓工廠使用」、「二樓倉儲區」、「三樓倉儲區 」等照片計12紙，並註明「上開土地有歌林電機股份有限公 司直接供工廠用地使用」(原證1號)，可見，系爭土地之428 號1至3樓在98年當時均供做工廠使用無訛，直至101年8月（ 見原處分說明四）。 2.雖上開紀錄表並未註明428之1號1至3樓之使用狀況，惟實際 上該戶係由鴻晟針織有限公司民安廠所使用，直至101年4月 26日止（見原處分說明四），此由新莊分處人員「曾麗心」 至現場 6戶建物勘驗均作工廠使用無誤，否則被告機關豈會 同意於發出98年5月4日北稅莊一字第0000000000號核准全部 土地以工業用地稅率計算之函文？當時原告方面陪同人員即 為訴願代理人李茂洋地政士，此部分懇請聲傳新莊分處人員 「曾麗心」及李茂洋地政士到庭作證，即可證明。 3.以上已可證原處分所認定事實，與原處分機關在98年3月31 日勘查確認之事實使用狀況不合，至為明確。 (二)原處分適用法令有所錯誤： 1.原處分機關主張引用財政部95年5月24日台財稅字第0000000 0000號函意旨，經核對工廠登記資料，就無登記資料之系爭 土地上4戶建物428號2樓、428號3樓及428之1號、428之1號3 樓，應改用一般用地稅率課徵等語。 2.惟按財政部95年5月24日台財稅字第00000000000號函並非如 原處分機關所述，只要沒有工廠登記證就要按一般用地課徵 ： 按該函釋原文為：「公司所有坐落工業區或工業用地之土地 ，如原持工廠登記證向稅捐稽徵機關請准按工業用地課徵地 價稅，而嗣後工廠登記證被註銷，則參照工廠管理輔導法第 20條（原工廠設立登記規則第13條）規定：「工廠歇業者， 應將工廠登記證繳銷；其不繳銷者，由主管機關公告註銷之 。工廠有下列情形之一者，視同歇業：一、有事實足以認定 工廠已停工超過一年者。但工廠有正當理由無法復工，報經 主管機關核准者，不在此限。二、工廠主要生產設備已搬遷 ，經主管機關認定無繼續製造、加工之事實者。」，其工廠 用地即屬未依原核定之規劃使用，亦即其適用特別稅率課徵 地價稅之原因、事實消滅，依同法第41條第2項規定，土地 所有權人應即向主管稽徵機關申報，並自次年（期）起改按 一般用地稅率課徵地價稅」（原證2號），可見，該函釋意 旨是如果工廠登記證有發生遭主管機關依法註銷時依法改按 一般用地稅率課徵，絕非是說沒有工廠登記證部分即按一般 用地稅率認定。對照答辯意旨略以：「嗣本處所屬新莊分處 辦理101年度加強地價稅稅籍98年至100年間使用情形清查， 經核對工廠登記資料，系爭土地上廠房即428號2樓、428號3 樓及428之1號、428之1號3樓……，98年至100年間均查無按 核定規劃使用之工廠登記證資料。揆諸前揭財政部 95年5月 24日台財稅字第00000000000號函釋意旨… 與土地稅法第18 條第1項第1款所定「按目的事業主管機關核定規劃使用」要 件不符……」 (見訴願決定第2頁)。可證，被告機關是只要 沒有工廠登記證資料，就要依一般用地課稅，完全不理該用 地的實際使用狀況。 3.實際上財政部有多次函釋均認定要依實際使用狀況，不是看 登記證： 財政部94年10月20日台財稅字第00000000000號函文：「一 、原依工廠設立登記規則領有工廠登記證之汽車修理廠及其 他工廠，其用地經核准按工業用地稅率課徵地價稅，不論其 土地坐落於工業區（用地）內或工業區（用地）外，於工廠 管理輔導法公布施行後，因非屬該法第2條及相關公告規定 之從事物品製造、加工範圍，免予辦理工廠登記者，於原領 之工廠登記證依該法第33條規定被公告註銷後，在土地所有 權人及使用情形均未變更前，仍准繼續適用工業用地稅率。 二、位於工業區（用地）外，原依工廠設立登記規則領有工 廠登記證之工廠，其用地經核准按工業用地稅率課徵地價稅 ，於工廠管理輔導法公布施行後，雖屬該法第2條及相關公 告規定之從事物品製造、加工範圍，但因廠房或廠地未達一 定面積，或其生產設備未達一定電力容量或熱能標準，免予 辦理工廠登記者，於原領之工廠登記證依該法第33條規定被 公告註銷後，在土地所有權人及使用情形均未變更前，仍准 繼續適用工業用地稅率」（原證3號）。財政部81年8月21日 台財稅字第000000000號函釋意旨 ：「××罐頭廠股份有限 公司，於註銷工廠登記後，將所有××地號等三筆經核准按 工業用地稅率課徵地價稅之土地，租予○○公司使用，如經 查明仍符合工業用地有關規定，應准繼續適用工業用地稅率 課徵地價稅」 (原證4號)。以上可證，有無工廠登記證並不 重要，而是系爭用地上是否供工業使用，才是核定稅率之重 點。 (三)本案建物確全供工業使用，被告機關僅就有工廠登記面積部 分按比例計算改以一般用地稅率，殊違依法納稅原則： 1.再由答辯意旨：「系爭土地上廠房即428號2樓、428號3樓、 428之1號及428之1號3樓【註：6戶中之4戶】 （其建物面積 分別為： 1043.02平方公尺、973.02平方公尺、482.04平方 公尺及482.04平方公尺，共計2980.12平方公尺 」，98年至 100 年間均查無按核定規劃使用之工廠登記證資料，揆諸前 揭財政部95年5月24日台財稅字第00000000000號函釋意旨， 其工廠用地經核算土地面積3834.97平方公尺(計算公式：土 地課稅面積×無工廠登記建物面積/建物總面積，即5797.49 平方公尺 I2980.12平方公尺/4505.18平方公尺＝3834.97平 方公尺），與土地稅法第18條第1項第1款所定「……」要件 不符」等語(見訴願決定第2-3頁)，可見， 被告機關在計算 工業用地稅率時，是以總面積乘上無工廠登記建物面積與建 物總面積比。 2.惟查原告遍閱前揭財政部95年5月24日台財稅字第000000000 00號函釋意旨均無前開計算式，顯見該計算式是被告機關自 行創設，確無法律依據。 3.且查系爭建物內確實全供歌林公司民安廠及鴻晟公司民安廠 所使用，業據被告機關所屬新莊分處到場勘驗實在，被告機 關昧於自身已為之查證事實狀況，且自創法律或函釋所無之 計算公式，確屬違法失當。 (四)查原告係將本案建物出租予第三人歌林公司，衡以一般人辦 理登記時只會登記一個地址，不會特別註明所有樓層，在中 南部多是透天厝的情況更是如此，被告機關眛於伊已至現場 查證之勘查事實，僅以無工廠登記證即不符土地稅法第18條 第1項第1款所定「按目的事業主管機關核定規劃使用」，確 屬無據。 (五)依土地稅法第18條規定工業用地之面積，係以工廠登記證之 「廠地面積」為準，財政部函釋也是相同意旨： 1.土地稅法第18條第1項規定：「供左列事業直接使用之土地 ，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規 劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。……」、 工廠管理輔導法第31條規定：「工廠有下列情形之一者，主 管機關應令其限期改善、補辦或申報，屆期不改善、補辦或 申報者，處工廠負責人新臺幣一萬元以上五萬元以下罰鍰； 仍不遵行者，得按次連續處罰：一、利用其廠地或建築物之 一部或全部從事物品製造、加工以外業務。但從事與所製造 產品相關之業務者，不在此限」，可見，工廠之「廠地」， 也是目的事業主管機關核定範圍。 2.依財政部86年10月29日台財稅字第000000000號函略以：「 本案依經濟部……函復，略以：該公司係經臺灣省政府建設 廳……核准工廠設立許可，七十九年十一月六日函核准設立 變更登記減少廠地面積，尚未辦理工廠登記，並業經該廳八 十年十月八日函註銷在案，……。準此，本案土地於七十九 年十一月六日經核定減少廠地面積時，未列入工廠用地範圍 之土地，應自八十年起恢復一般用地課徵地價稅。其餘土地 則自八十一年起按一般用地稅率課稅」（原證5號），可證 財政部函釋也認同工業用地範圍時，係以經目的事業主管機 關頒發之工廠登記證所載「廠地面積」為準。 3.原核定准依工業用地稅率之處分（即被告機關所為98年5月4 日北稅莊一字第000000000號函）並無錯誤： 查本案歌林公司民安廠工廠登記之「廠地面積」為4439.87 平方公尺，有該廠之工廠登記基本資料可按（見復查卷第61 頁），而當時同樣有工廠登記資料之「鴻晟針織有限公司民 安廠」之「廠地面積」則登記為「0平方公尺」（見復查卷 第59頁），而「仁欣實業有限公司」之「廠地面積」也登記 為「0平方公尺」（見復查卷第57頁），可見，在辦理工廠 登記時，廠地面積均是登既在歌林公司民安廠範圍內（註： 系爭215地號土地曾於97年3月17日與鄰地190-1、215-1、21 5-2及215-3等4筆土地合併登記，是以面積後來增加為5941. 78平方公尺），所以其他公司之工廠，無法分得「廠地面積 」，均登記為 0。原告在本案工業（廠）申請書上刪除「鴻 晟針織有限公司民安廠」（見復查卷第28頁）之原因，因時 久已不可考，惟據承辦代書回憶似乎係因當時承辦人以「廠 地面積」為準之口頭行政指導所致，否則原告雖至愚豈有刪 除之理？ 4.「廠地面積」是辦理工廠登記時須填載事項，有變更時也需 辦理變更登記： 由復查卷所附三家公司工廠登記事項均有記載 「廠地面積」 （見復查卷61、59及 57頁）。經濟部中部辦公室網頁所提供 之工廠登記申請書範本，載有「廠地面積」之欄位，廠地面 積若有增減時，且「應檢附變更後主要建築物配置平面簡圖 」，有該辦公室網頁提供之附表二申請工廠變更登記應檢附 下列各項書件（101.11.08版）可憑（原證6號，http://www .cto.moea.gov.tw/04/01a-3.asp ），可見在目的事業主管 機關眼中「廠地面積」就是建築物投影面積，所以並無比例 計算之可言。新北市政府所提供之「工業（廠）用地申請書 」範本，亦要求檢送工廠登記核准函（原證7號，http://e- service.nt GE=download_CIVIC.htm&suid=015010）。以上 可證，工廠登記證上「廠地面積」確經目的事業主管機關核 定，依土地法規定確為核定工業用地稅率之依據。 5.是以，被告訴代於上次庭訊時陳稱核定4,439.87平方公尺屬 錯誤乙節，自屬昨是今非之舉。 (六)原處分計算式並非財政部函釋內容： 1.再由答辯意旨： 「……，揆諸前揭財政部95年5月24日台財 稅字第00000000000號函釋意旨， 其工廠用地經核算土地面 積3834.97平方公尺（計算公式：土地課稅面積I無工廠登記 建物面積/建物總面積，即5797.49平方公尺I2980.12平方公 尺/450 5.18平方公尺＝3834.97平方公尺），與土地稅法第 18條第1項第1款所定「……」要件不符」等語（見訴願決定 第2-3頁），似指前揭財政部95年函釋有論及計算式。 2.惟查原告遍閱前揭財政部95年5月24日台財稅字第000000000 00號函釋內容 （見原證2號）均無前開計算式，顯見該計算 式是原處分機關自行創設，對照前述工廠管理相關法令及土 地法規，益見該計算式確無任何依據。 (七)被告機關自承該補徵處分係以撤銷原核定准依工業用地稅率 之處分（即被告機關所為98年5月4日北稅莊一字第00000000 0號函）為前提要件，但原核定函已逾撤銷權之不變期間， 不得撤銷，被告機關依法也不得命為補徵處分： 1.查復查決定第4頁略以：「……揆諸前揭財政部95年5月24日 台財稅字第00000000000號函釋意旨，其工廠用地經核算土 地面積3834.97平方公尺……與土地稅法第18條第1項第1款 所定「按目的事業主管機關核定規劃使用」要件不符，無工 業用地稅率規定之適用，是本處撤銷前開核准函，並依稅捐 稽徵法第21條規定補徵系爭土地98年至100年改按一般用地 稅率與原按工業用地稅率課徵之差額地價稅……」（見起訴 狀附件第4紙背面倒數第8行以下）；訴願決定書也敘明「是 原處分機關撤銷前開核准函，並依稅捐稽徵法第21條規定補 徵系爭土地98年至100年改按一般用地稅率與原按工業用地 稅率課徵之差額地價稅，並無違誤……」等語，可證被告機 關確有撤銷原處分機關所為98年5月4日北稅莊一字第000000 000號函之舉，否則無從補徵。 2.惟原處分機關已逾撤銷權之不變期間： 行政程序法第 117條規定：「違法行政處分於法定救濟期間 經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級 機關，亦得為之。但有下列各款情形之一者，不得撤銷︰一 、……。二、……」；又同法第 121條規定：「第一百十七 條之撤銷權，應自原處分機關或其上級機關知有撤銷原因時 起二年內為之」。查若財政部相關函釋一開始就要求是以比 例計算，則原處分機關顯然自處分時即明知在核准以工業用 地稅率計算之處分是有錯誤，仍予核准，則 2年時效應自其 作核准處分時（即98年5月4日）起算2年，迄原處分（101年 10月17日 ），已超過3年以上，自不得撤銷。核准處分不得 撤銷，原處分機關要求補徵98年至100 年地價稅，自失依據 。 (八)原處分之補徵，違反租稅公平基本原則： 1.按住宅內有部分自用部分營業時，其地價稅是用實際使用情 形占土地面積比例計算，有前述財政部77年6月15日台財稅 字第000000000號函釋內容可憑。 2.但原處分對本件建物，則除1.「實際使用」之要件外，額外 要求以2.「工廠登記證」之廠房面積、且經3.「原告聲請」 為限，才同意依工業用地稅率計算，顯然悖於租稅公平原則 。 (九)查原告在98至100年間使用系爭建物情況，事前經原處分機 關實地勘察，並有相關登記資料為憑，雖登記資料與實際勘 察資料有不一致處，惟此等不一致，都是事前經新北市政府 相關主管機關進行審查，各主管機關在其審查過程均有機會 對原告作行政指導（包括工廠登記證的主辦機關不知上面有 3棟建物，核定廠地面積為何會這麼大 ？被告機關到現場看 也不知道有 6戶建物，只依廠地面積核定？但是他們事後查 證就突然都可以看到所有文件資料），這些主管機關蓋章者 只是任由不一致發生，事後再主張僅依登記資料作補徵，但 是原告不但沒有逃稅之舉，也無故意使公務員陷於錯誤之用 心，只是一昧配合公務員審查，最後有 1位努力認真作正確 之事的公務員告訴原告前面都是錯的，要補徵稅額，且被告 機關明知若依原告實際使用狀況，確實沒有補徵必要，但是 他們還是作了補徵的原處分，原告是不應錯信公務員嗎？（ 遑論過程中每一個環節中的公務員都有機會可以告訴原告這 個不一致之處？然後立即補足所有程序就不會有今日補徵之 事）。 (十)98年3月31日 有到現場履勘，確認原告都是做工業使用，才 同意依工業用地的稅率去核課，但是在101年8月14日再去現 場勘查，被告就以原告原本有工廠設立登記的使用面積部分 認定因為已經是空置，而且以原告的廠房從98年起有部分沒 有做工廠登記，所以就撤銷原本已經核准的函文，並命補徵 98年到100年的稅款差額。被告以原處分撤銷 98年5月4日北 稅莊一字第0000000000號函已經逾越行政程序法第121條2年 時效。原告認為歌林電機民安廠包括1樓至3樓。原告認為應 該用工廠登記證上面的面積去核定，申請是依照工廠登記證 的廠地面積去申請，廠地面積是4439.87 平方公尺。原告認 為建物雖然號碼有3個建號，但是門牌只有1個門牌，所以一 般民眾在登記的時候，並不會拿 3個建號的房屋的資料去申 請登記，但是廠地面積的部分，就已經有記載針對全體土地 的意思，原告認為如果今天稅的主管機關認為原告的廠地面 積是有問題的，應該是讓工廠登記的主管機關依法變更登記 後，再來做後面的處理，要不然的話，對於民眾是非常不公 平的。我們的依據是我們言詞辯論意旨狀的第3頁，有1個財 政部86年的函釋，如果廠地面積有減少的時候，它的適用工 業稅率地價稅的面積應該一併來做減少，這個就是86年函釋 的意旨，對於補徵稅率的計算公式我們不爭執，但是原告主 張申請適用工業稅率的面積是廠地面積4439.87平方公尺。 從被告在本案審理過程可以向經發局調取資料，就可以認定 說被告應該一開始就已經知道歌林公司的廠房面積到底是多 少，因此原處分如果有錯誤的話，被告應該是一開始就明知 的。 (十一)為此聲明：（1）原處分（含復查決定）及訴願決定均撤 銷。（2）訴訟費用由被告負擔。 四、被告則以： (一)按「稅捐之核課期間，依左列規定：……二、依法……應由 稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核 課期間為5年……。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅 捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者 ，以後不得再補稅處罰。」、「本法所稱工業用地，指依法 核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地。」、 「供左列事業直接使用之土地，按千分之10計徵地價稅。但 未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工 業用地、礦業用地。」、「在依法劃定之工業區或工業用地 公告前，已在非工業區或工業用地設立之工廠，經政府核准 有案者，其直接供工廠使用之土地，準用前項規定。」、「 依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有 權人應於每年(期)地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者 ，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以 後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主 管稽徵機關申報。」、「依本法第18條第1項特別稅率計徵 地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定 規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法 劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機 關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」、「土地所有權人 ，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請 書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：一、工業 用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立 許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登 記證。」分別為稅捐稽徵法第21條、土地稅法第10條第2項 前段、第18條第1項第1款、第2項、第41條及同法施行細則 第13條第1項第1款、第14條第1項第1款所明定。 (二)次按「主旨：土地稅法第18條規定，工業用地統按千分之15 （現行法改為千分之10）計徵地價稅，但未按核定規劃使用 者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業 興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑 以按特別 稅率課徵地價稅。說明：二、查工業用地之規劃 使用，既係須經工業主管機關核定，其是否已按核定規劃開 始使用，自宜以工業主管機關之認定為準。」、「主旨：土 地稅法第18條第1項第1款工業用地之【目的事業主管機關】 ，係指工業主管機關。說明：二、本案汽車貨運業未辦理工 廠登記，其所有乙種工業區土地可否按工業用地特別稅率課 徵地價稅，經函准內政部99年6月7日台內地字第0000000000 號函復略以：『現行條文（即平均地權條例第21條）係於75 年6月29日修正，針對實際需要擴大不予累進課稅之適用範 圍，並明定其適用之條件。因適用範圍擴及工業用地以外土 地，為能從嚴審核，不致產生濫用優惠稅率情形，爰增加【 目的事業主管機關】文字，以資明確。以工業用地而言，依 立法沿革及立法意旨觀之，應指工業主管機關。』準此，工 業用地是否符合土地稅法第 18條第1項規定，應以工業主管 機關之認定為準。」為財政部68年9月14日台財稅第36472號 函及99年7月19日台財稅字第00000000000號函所明釋。 (三)揆諸首揭土地稅法令及財政部函釋意旨，地價稅適用工業用 地特別稅率之要件有三，缺一不可。1.須為工業用地，其範 圍依土地稅法施行細則第13條第1項第1款所定；2.須供事業 直接使用且按目的事業主管機關規劃使用，其是否已按核定 規劃開始使用，以工業主管機關之認定為準；3.須經申請並 提供土地稅法施行細則第 14條第1項規定相關資料。是以， 得申請按工業用地優惠稅率核課地價稅之土地，除為工業用 地且實質上須為工廠使用外，此工廠尚需符合目的事業主管 機關之核定者始屬之(高雄高等行政法院94年度訴字第00041 號判決理由可資參照 )。至於是否已按核定規劃使用，應由 原告向工業主管機關取證，俾利被告憑以按特別稅率課徵地 價稅（改制前行政法院 83年度判字第514號判決參照，財政 部 68年9月14日台財稅第36472號及99年7月19日台財稅字第 00000000000號函釋同此意旨）。 (四)據「為促進工業發展，健全工廠管理及輔導，特制定本法。 」、「本法所稱工廠，指有固定場所從事物品製造、加工， 其廠房或廠地達一定面積，或其生產設備達一定電力容量或 熱能者。( 註：99年6月2日修正說明略以：……依現行規定 已無一址一廠之限制，且有關廠地之認定易生疑義，爰刪除 『或廠地』之文字。；如附件1)」、「本法所稱主管機關： 在中央為經濟部；在直轄市為直轄市政府；在縣（市）為縣 （市）政府。」、「工廠設廠完成後，應依本法規定申請登 記，經主管機關核准登記並發給工廠登記證後，始得從事物 品製造、加工。」、「工廠有下列情形之一者，應於設廠前 取得設立許可：一、依法律規定，設廠應經工業主管機關許 可者。」、「本法第2條第1項所稱固定場所、物品製造、加 工、廠房及廠地，其定義如下：一、固定場所：指被持續利 用以從事物品製造、加工業務之場所。二、物品製造、加工 ：指以機械、物理或化學方法，將有機或無機物質轉變成新 產品者。三、廠房：指供從事物品製造、加工作業使用之建 築物。……」分別為行為時工廠管理輔導法第1條、第2條第 1項、第3條、第10條第1項本文、第11條第1項、及同法施行 細則第2條所規定。 (五)參諸前揭工廠管理輔導法令規定，工業主管機關所管理者為 工廠，且必須是於「固定場所從事物品製造、加工」者，始 符合「工廠」之意涵。是工業主管機關自該以供工廠使用之 建築物面積為核定規劃之依據。再綜觀前揭土地稅法、財政 部函釋、工廠管理輔導法等規定，就本案系爭土地規劃使用 ，符合土地稅法第18 條規定「目的事業主管機關」核定規 劃工業用地面積若干，應於系爭土地所有人或工業興辦人設 立工廠時，依工廠管理輔導法規定申請工廠許可設立並依期 限檢附相關書件(如附件2)辦理工廠登記；經主管機關據以 核定從事物品製造、加工作業使用之廠房範圍，並核准登記 後，始得向稅捐稽徵機關依土地稅法施行細則第14條第1項 規定填具申請書並提供工廠登記證等相關資料申請按工業用 地優惠稅率核課地價稅；稅捐稽徵機關遂依據工廠登記證所 核准工廠廠房使用範圍按比例計算適用工業用地稅率課徵地 價稅之土地面積，陳先敘明。 (六)本案被告機關為確認系爭土地經工業主管機關核定規劃使用 之範圍函詢新北市政府經濟發展局(以下簡稱經發局)，於10 2年11月25日北經登字第0000000000號函(如附件3)復略以： 「有關……工廠登記面積疑義一案……說明二、經查工廠廠 房使用面積係以建築物使用執照或合法房屋證明文件所登載 之建築物面積為登記依據。另按工廠管理輔導法施行細則第 8 條規定，工廠登記申請案，除有現場勘查必要者外，以書 面審查為之。……」並依經發局檢送「歌林電機股份有限公 司民安廠」(以下簡稱歌林公司)申請之相關書件中，依歌林 公司 88年3月11日工廠設立許可申請書所示歌林公司申請廠 地面積雖為 4439.87平方公尺，惟其供工廠使用面積為1043. 02平方公尺，其餘空地面積為 3396.85平方公尺；又該公司 檢附之房屋安全證明書略以：「茲為歌林電機股份有限公司 民安廠之座落於台北縣新莊市○○路○○○號建築物(土地標示 為新莊市○○段○○○○號)，為一幢地上一層之磚造構造物， 其面積945.02平方公尺(廠房)、面積98平方公尺(辦公室)， 合計面積1043.02平方公尺擬做為工廠用途使用，…… 」及 改制前臺北縣新莊地政事務所建物測量成果圖亦明確填列工 廠所在建物門牌：「新莊市○○路○○○號」，建號為 「新莊 市○○段○○○○號」 ，為3層建物中的第1層，該工廠並領有 經濟部工廠登記證 (詳原卷18-19頁)。綜上，顯見本案歌林 公司經目的事業主管機關核定規劃使用之工廠廠房面積僅及 於○○路000號(1樓)，其建築物面積 1043.02平方公尺。且 依歌林公司工廠登記證所列廠址及原告與歌林公司所締房屋 租賃契約書(詳原卷14-17頁)亦得佐證。 (七)按土地稅法第18條第1項第1款規定，工業用地按目的事業主 管機關核定規劃使用者得按10?計徵地價稅，惟既稱為工業 用地，自應以供工業使用為其目的或至少應與工業有密切關 係，方符工業用地得按特別稅率課稅之立法本旨，且縱使係 供工業使用，若未按目的事業主管機關核定規劃使用者，亦 不得適用。雖被告機關 於98年3月31日經現場勘查，系爭土 地上428號、428號二樓及428號三樓 均供歌林公司使用，然 查歌林公司所領有工廠登記證之廠區範圍僅為 428號，如前 所述，查428號二樓及428號三樓系爭土地所有人或工業興辦 人既未向工業主管機關(即本府經發局)取證，自難謂已按本 府主管機關核定規劃使用，核與土地稅法第18條第1項第1款 所定要件不符，無工業用地稅率規定之適用甚明。 (八)查土地稅法第17條自用住宅用地地價稅計徵及第18條目的事 業核定規劃適用之優惠稅率之規定，皆屬土地稅法中課徵地 價稅特別稅率之用地。自用住宅用地優惠稅率是以地上建物 符合土地稅法第9條規定要件核課； 工業用地優惠稅率則以 地上建物符合土地稅法 第10條及第18條第1項但書規定才有 其適用，兩者核課精神一致。是以財政部 89年3月14日台財 稅第0000000000號函 「同一樓層房屋部分供自用住宅使用， 其供自用住宅使用與非自用住宅使用部分能明確劃分者，該 房屋座落基地得依房屋實際使用比例計算所占土地面積，分 別按自用住宅用地及一般用地稅率課徵地價稅及土地增值稅 」觀之，此有地價稅得按比例課徵之原則性核示可供參照。 (九)查本案系爭土地上僅有428號1樓及428號之1二樓分別有歌林 公司及鴻晟針織有限公司民安廠設立工廠並領有工廠登記證 ，其經工業主管機關核准供工廠使用之建築物面積分別為1, 043平方公尺及478.95 平方公尺，則被告機關參酌上開財政 部函釋意旨，就428號、428號之1二樓 (領有工廠登記證)及 428號二樓、428號三樓、428號之1、428號之1三樓 (無工廠 登記證) ，分別以其樓板總面積占整棟房屋樓地板面積之比 例，各按工業用地稅率、一般用地稅率，計算應納之地價稅 如附表計算式所列(如附表)，並補徵其差額，於法並無違誤 。 (十)末原告主張 98年5月4日北稅莊一字第0000000000號函(以下 簡稱98年核准函) 已逾撤銷權之不變期間，不得撤銷一節， 按「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依 職權為全部或一部之撤銷……。」、 「第117條之撤銷權， 應自原處分機關或其上級機關知有撤銷原因時起 2年內為之 。」分別為行政程序法第117條及第121條所規定。查知有撤 銷原因時起 2年內，指行政機關明知且確實知曉行政處分對 相對人有撤銷違法處分原因存在而言。查本案係依被告機關 101 年度加強地價稅稅籍及使用情形清查作業細部計畫辦理 ，並查得98年核准函之行政處分有瑕疵，爰以101年7月23日 北稅莊一字第 0000000000號函撤銷98年核准函並以101年10 月17日北稅莊一字第 0000000000號函補徵98年至101年地價 稅差額，並未逾越前開規定之除斥期間，是原告主張，委不 足採，併予敘明。 (十一)依照歌林工廠登記證的廠址，在訴願卷(應為原處分卷)第 19頁，廠址上面寫的地址是民安街428號，另外在訴願卷(應 為原處分卷)第45頁，地址也是這樣寫，是428號，土地建物 查詢資料，訴願卷(應為原處分卷)第71頁，建物門牌○○路 000號，它的層次是1層，總層數是3層，98年到100年確認歌 林民安廠僅登記428號，所以本案428號2樓及3樓命補稅這個 問題。其實2樓也是要補徵，此部分在訴願卷(應為原處分卷 ) 第112頁於復查時就有一個備註說明，被告要另案辦理。 核准面積當初是看錯了，依訴願卷(應為原處分卷)第61頁， 歌林工廠廠址面積就是 4439.87，它的建築物面積是945.02 加 98。原告的工廠登記證只有1樓，428號就是只有1樓。被 告否認適用工業用地稅率之面積是 4439.87，被告認為應該 是428號1樓跟428號之1的2樓樓地板面積合計1525.06平方公 尺，依佔總建築物面積比例計算符合工業用地稅率土地面積 為1962.52平方公尺。 (十二)為此聲明：（1）原告之訴駁回。（2）訴訟費用由原告負 擔。 五、本件如事實概要欄所述之事實，除後列之兩造爭點外，有房 屋租賃契約書、經濟部工廠登記證、土地建物查詢資料、建 物所有權狀、土地所有權狀、工廠登記抄本、工業（廠）用 地申請書、臺北縣政府稅捐稽徵處新莊分處地價稅現場勘查 紀錄表、臺北縣政府稅捐稽徵處新莊分處辦理申請工業（廠 ）用地審查書、新北市政府稅捐稽徵處 98年至100年地價稅 課稅明細表、鴻晟針織有限公司民安廠之工廠基本資料、歌 林電機股份有限公司民安廠之工廠基本資料、徵銷明細檔查 詢、新北市政府稅捐稽徵處新莊分處101年8月14日地價稅現 場勘查紀錄表、土地建物查詢資料、復查申請書、臺北縣政 府稅捐稽徵處新莊分處98年5月4日北稅莊一字第0000000000 號(下稱98年核准函)、新北市政府稅捐稽徵處 101年10月17 日北稅莊一字第0000000000號函、新北市政府稅捐稽徵處10 2年1月24日北稅法字第0000000000號復查決定書、新北市政 府 102年05月23日北府訴決字第0000000000號訴願決定書為 證，核堪認定為真正。而查本件兩造之爭點，經核厥為：(1 ) 系爭土地上歌林電機股份有限公司民安廠經申請所核發登 記使用之廠址為新北市○○區○○路○○○ 號，此一登記是否 即可表示新北市○○區○○路○○○號2樓、428號3樓等地上建 物部分亦屬供工業用地使用，且符合土地稅法第 18條第1項 第1款所規定之目的事業主管機關核定規劃使用？ 另新北市 ○○區○○路○○○○○ 號、428之1號3樓部分，是否亦為工業 用地使用並符合土地稅法第18條第1項第1款所規定之目的事 業主管機關核定規劃使用？是否如原告所主張有無工廠登記 證並不重要，而僅以系爭用地上是否供工業使用為認？ (2) 被告機關先以101年7月23日北稅莊一字第0000000000號函撤 銷98年核准函並命補徵地價稅差額，嗣再就上開命補徵地價 稅之差額，以原處分更正作成 101年10月17日北稅莊一字第 0000000000 號函補徵原告98年至100年之差額地價稅合計新 臺幣38萬3,489 元，就被告撤銷其98年核准函有無逾越行政 程序法第121條第1項所定法定2年內之不變期間？ 茲就本院 之判斷論述如下。 六、本院之判斷： (一)按土地稅法第10條第2項規定：「本法所稱工業用地，指依 法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地；… …。」、第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規 定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、第18條第1項第1款規 定：「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅 。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之 ：1 、工業用地、礦業用地。 」、第41條第1項規定：「依第17 條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應 於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自 申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免 再申請。」、 第41條第2項規定：「適用特別稅率之原因、 事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」、 第54條第1項 第1款規定： 「納稅義務人藉變更、隱匿地目等則或於減免 地價稅或田賦之原因、事實消滅時，未向主管稽徵機關申報 者，依左列規定辦理： 1、逃稅或減輕稅賦者，除追補應納 部分外，處短匿稅額或賦額3倍之罰鍰。」， 又土地稅法施 行細則第13條第1項第1款規定： 「依本法第18條第1項特別 稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管 機關核定規劃使用者： 1、工業用地：為依區域計畫法或都 市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工 業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」、同施行 細則第14條第1項至第3項規定：「土地所有權人，申請適用 本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左 列規定，向主管稽徵機關申請核定之 ：1、工業用地：應檢 附工業主管機關核准之使用計畫圖書或工廠設立許可證及建 造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證(第1項 )。… 核定按本法第18條特別稅率計徵地價稅之土地，有左 列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計 徵地價稅…2、停工或停止使用逾1年者(第2項)。…前項第2 款停工或停止使用逾 1年之土地，如屬工業用地，其在工廠 登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用前，仍 繼續按特別稅率計徵地價稅(第3項)。」 (二)次按「主旨：土地稅法第18條規定，工業用地統按千分之15 （現行法改為千分之10）計徵地價稅，但未按核定規劃使用 者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業 興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑 以按特別 稅率課徵地價稅。說明：二、查工業用地之規劃 使用，既係須經工業主管機關核定，其是否已按核定規劃開 始使用，自宜以工業主管機關之認定為準。」、「主旨：土 地稅法第18條第1項第1款工業用地之【目的事業主管機關】 ，係指工業主管機關。說明：二、本案汽車貨運業未辦理工 廠登記，其所有乙種工業區土地可否按工業用地特別稅率課 徵地價稅，經函准內政部99年6月7日台內地字第0000000000 號函復略以：『現行條文（即平均地權條例第21條）係於75 年6月29日修正，針對實際需要擴大不予累進課稅之適用範 圍，並明定其適用之條件。因適用範圍擴及工業用地以外土 地，為能從嚴審核，不致產生濫用優惠稅率情形，爰增加【 目的事業主管機關】文字，以資明確。以工業用地而言，依 立法沿革及立法意旨觀之，應指工業主管機關。』。準此， 工業用地是否符合土地稅法第 18條第1項規定，應以工業主 管機關之認定為準。」，分為財政部 68年9月14日台財稅第 36472號函及 99年7月19日台財稅字第00000000000號函所函 釋在案。上揭財政部函釋意旨與首開土地稅法等規定，並無 違背或抵觸，稅捐稽徵機關辦理相關案件，自得適用之。 (三)從而，揆諸首揭土地稅法令及財政部函釋意旨，地價稅適用 工業用地特別稅率之要件有三，缺一不可。（1） 須為工業 用地，其範圍依土地稅法施行細則第13條第1項第1款所定。 （2）須供事業直接使用且按目的事業主管機關規劃使用，其 是否已按核定規劃開始使用，以工業主管機關之認定為準。 （3）須經申請並提供土地稅法施行細則 第14條第1項規定相 關資料。是以，得申請按工業用地優惠稅率核課地價稅之土 地，除為工業用地且實質上須為工廠使用外，此工廠尚需符 合目的事業主管機關之核定者始屬之。至於何謂「按目的事 業主管機關核定規劃使用」，則應由申請人於申請時，提出 工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造 執照等文件證明之；而其為已開工生產者，則應提出工廠登 記證證明之，而由原告向工業主管機關取證，俾利被告憑以 按特別稅率課徵地價稅。換言之，得申請按工業用地優惠稅 率核課地價稅之土地，並非僅是該土地形式上是供工廠使用 者即屬之，尚須此工廠符合目的事業主管機關之核定者，並 應由原告向工業主管機關取證，俾利被告憑以按特別稅率課 徵地價稅，始得為之。 (四)查本件原告於 96年7月18日因買賣登記取得系爭土地，原經 本處以98年5月4日北稅莊一字第0000000000號函核准系爭土 地面積 4439.87平方公尺自98年起按工業用地稅率課徵地價 稅在案。嗣經被告所屬新莊分處辦理 101年度加強地價稅稅 籍及使用情形清查發現，經核對工廠登記資料，系爭土地上 廠房（即428號二樓、428號三樓、428號之1及428號之1三樓 ，其建物面積分別為：1043.02平方公尺、973.02 平方公尺 、482.04平方公尺及482.04平方公尺，共計2,980.12平方公 尺）分別以「協榮實業股份有限公司」、「連新毛毯實業有 限公司民安廠」、「福強企業有限公司民安廠」及「全龍商 貿股份有限公司新莊廠」名義設廠所取得之工廠登記證（工 廠登記編號分別為：00000000、00000000、00000000及0000 0000）均業於93年9月16日經公告註銷，且98年至100年間系 爭土地上廠房均查無工廠登記證資料，此有經濟部商業司光 廠資料查詢畫面附卷可證（見原處分卷第46至50頁），並為 兩造所不爭，自堪認定。 (五)次查，原告主張本件已核准土地面積4,439.87平方公尺自98 年起按工業用地稅率課徵地價稅，因 428號之工廠登記資料 未記載428號1至3樓，致補徵98年至100年差額地價稅，當初 應告知渠工廠登記資料應申請登記為 428號1至3樓始可云云 。然查本案被告機關為確認系爭土地經工業主管機關核定規 劃使用之範圍函詢新北市政府經濟發展局(以下簡稱經發局) ，於102年11月25日北經登字第0000000000號函(見本院卷第 118頁)：「有關貴處函查歌林電機股份有限公司民安廠 (工 廠登記證編號：00000000)及鴻晟針織有限公司民安廠(工廠 登記證編號：00000000)工廠登記面積疑義一案。…說明二 、經查工廠廠房使用面積係以建築物使用執照或合法房屋證 明文件所登載之建築物面積為登記依據。另按工廠管理輔導 法施行細則第8條規定，工廠登記申請案，除有現場勘查必 要者外，以書面審查為之。……」並依經發局檢送「歌林電 機股份有限公司民安廠」(以下簡稱歌林公司)申請之相關書 件中，依歌林公司88年3月11日工廠設立許可申請書(見本院 卷第118-1頁）所示歌林公司申請廠地面積雖為4439.87平方 公尺，惟其供工廠使用面積為 1043.02平方公尺，其餘空地 面積為 3396.85平方公尺，此觀諸上揭函文所檢送之建物配 置平面圖(見本院卷第119頁）亦係就「壹樓」之廠房及辦公 室為標示，其建築面積之面積1043.02平方公尺，即為1樓廠 房面積945.02平方公尺，加計1樓辦公室面積98.00平方公尺 ，亦核與上開歌林電機股份有限公司於 88年3月11日之工廠 設立許可申請書所申請建物用途/層別，標示第一層 (廠房) 945.02平方公尺、辦公室98.00平方公尺，合計1043.02平方 公尺相符。復審究該公司檢附之房屋安全證明書 (見本院卷 第122頁背面)略以：「茲為歌林電機股份有限公司民安廠之 座落於台北縣新莊市○○路○○○號建築物(土地標示為新莊市 ○○段○○○○號)，為一幢地上一層之磚造構造物，其面積94 5.02平方公尺(廠房)、面積98平方公尺(辦公室)，合計面積 1043.02平方公尺擬做為工廠用途使用，…… 」及改制前臺 北縣新莊地政事務所建物測量成果圖亦明確填列工廠所在建 物門牌：「新莊市○○路○○○號」 ，建號為「新莊市○○段 ○○○○號」，為 3層建物中的第1層，該工廠並領有經濟部工 廠登記證(詳原處分卷第18至19頁)。綜上可認，顯已可認本 案歌林公司經目的事業主管機關核定規劃使用之工廠廠房面 積僅及於○○路000號(1樓)，其建築物面積 1043.02平方公 尺，此佐以原告所提該歌林公司工廠登記證所列廠址及原告 與歌林公司所締房屋租賃契約書(見原處分卷14至17頁)就其 建築物地址載○○路 000號，當可採認被告所主張僅為同址 ○○路000號1樓無誤。被告主張其本案建物出租予第三人歌 林公司，以一般人辦理登記時只會登記一個地址，不會特別 註明所有樓層及主張歌林電機民安廠包括1樓至3樓，應依該 廠地面積是4439.87 平方公尺為認，即難採認。從而，本件 縱被告機關於98年3月31日經現場勘查，系爭土地上428號、 428號二樓及428號三樓均供歌林公司使用，然查歌林公司所 領有工廠登記證之廠區範圍僅為428號(即1樓)，依前述理由 (三)所認「得申請按工業用地優惠稅率核課地價稅之土地， 並非僅是該土地形式上是供工廠使用者即屬之，尚須此工廠 符合目的事業主管機關之核定者，並應由原告向工業主管機 關取證，俾利被告憑以按特別稅率課徵地價稅，始得為之」 ，則本案428號二樓及428號三樓系爭土地所有人或工業興辦 人既未向工業主管機關(即本府經發局)取證，自難謂已按本 府主管機關核定規劃使用，核與土地稅法第18條第1項第1款 所定要件不符，無工業用地稅率規定之適用至明。原告徒稱 無工廠登記證並不重要，而僅以系爭用地上是否供工業使用 ，為核定稅率之重點，恐有誤會。蓋此從本件原告所爭執本 案工廠登記證上「廠地面積」是否確經目的事業主管機關核 定，為土地法規定確為核定工業用地稅率之依據，亦可證之 被告所主張否適用工業用地課稅，「非僅是該土地形式上是 供工廠使用者即屬之，並須此工廠符合目的事業主管機關之 核定者，並應由原告向工業主管機關取證，俾利被告憑以按 特別稅率課徵地價稅，始得為之」見解，應屬的論。 (六)末查，土地稅法第17條自用住宅用地地價稅計徵及第18條目 的事業核定規劃適用之優惠稅率之規定，皆屬土地稅法中課 徵地價稅特別稅率之用地。自用住宅用地優惠稅率是以地上 建物符合土地稅法第9 條規定要件核課；工業用地優惠稅率 則以地上建物符合土地稅法第10 條及第18條第1項但書規定 才有其適用，兩者核課精神一致。是以財政部 89年3月14日 台財稅第0000000000號函「同一樓層房屋部分供自用住宅使 用，其供自用住宅使用與非自用住宅使用部分能明確劃分者 ，該房屋座落基地得依房屋實際使用比例計算所占土地面積 ，分別按自用住宅用地及一般用地稅率課徵地價稅及土地增 值稅」觀之，此有地價稅得按比例課徵之原則性核示可供參 照。本案系爭土地上僅有 428號及428號之1二樓分別有歌林 公司及鴻晟針織有限公司民安廠設立工廠並領有工廠登記證 ，其經工業主管機關核准供工廠使用之建築物面積分別為1, 04 3平方公尺及478.95平方公尺，則被告機關參酌上開財政 部函釋意旨，就428號(1樓)、428號之1二樓 (領有工廠登記 證)及就428號二樓、428號三樓、428號之1、428號之1三樓( 無工廠登記證 )，分別以其樓板總面積占整棟房屋樓地板面 積之比例，各按工業用地稅率、一般用地稅率，計算應納之 地價稅如原告所提附表 (見本院卷第131頁)計算式，即以其 工廠用地經核算土地面積3,834.97平方公尺（計算公式：土 地課稅面積×無工廠登記建物面積/建物總面積，意即5,797 . 49平方公尺×2980.12平方公尺/4,505.18平方公尺＝3,83 4.97平方公尺）與土地稅法第18條第1項第1款所定「按目的 事業主管機關核定規劃使用」要件不符，無工業用地稅率規 定之適用，處撤銷前核准函，並依稅捐稽徵法第21條規定補 徵系爭土地核課期間內即 98年至100年改按一般用地稅率與 原按工業用地稅率課徵之差額地價稅，於法即非無據。原告 對於上開補徵稅率之計算公式已為不爭(見本院卷第144頁背 面)雖其仍主張伊適用工業用地稅率之面積係場地面積4439. 87平方公尺，堅詞以系爭同址428之1號1至3樓之使用狀況， 實際上係由鴻晟針織有限公司民安廠所使用，並以該被告所 屬新莊分處人員「曾麗心」至現場 6戶建物勘驗均作工廠使 用無誤為據，然此已核與本院前所論述本案系爭廠房(即428 號2樓、428號3樓、428號之1 (1樓)及428號之1(3樓)，前分 別以「協榮實業股份有限公司」、「連新毛毯實業有限公司 民安廠」、「福強企業有限公司民安廠」及「全龍商貿股份 有限公司新莊廠」名義設廠所取得之工廠登記證均，早已於 93年9月16日經公告註銷，且98年至100年間系爭土地上廠房 均查無工廠登記證資料，自核與本院前開理由所述，就工業 用地特別稅率之要件，除為工業用地為工廠使用外，此工廠 尚需經申請人於申請時，提出工業主管機關核准之使用計畫 書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件證明之要件不符， 難認其有符合「按目的事業主管機關核定規劃使用」，爰再 敘明。 (七)至於原告所主張被告機關98年5月4日北稅莊一字第00000000 00號函(即98年核准函)已逾撤銷權之不變期間，不得撤銷一 節云云。按「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分 機關得依職權為全部或一部之撤銷……。 」、「第117條之 撤銷權，應自原處分機關或其上級機關知有撤銷原因時起2 年內為之。 」，固分別為行政程序法第117條及第121條第1 項所規定在案。然查，所謂「知有撤銷原因」時起 2年內， 其乃指行政機關明知且確實知曉行政處分對相對人有撤銷違 法處分原因存在而言。查本案係被告機關於 101年度辦理加 強地價稅稅籍及使用情形清查作業細部計畫，始經查得98年 核准函之行政處分有瑕疵，被告機關原先以101年7月23日北 稅莊一字第0000000000號函撤銷98年核准函並命補徵地價稅 差額，嗣再就上開命補徵地價稅之差額，更正作成 101年10 月17日北稅莊一字第0000000000 號函補徵原告98年至100年 之差額地價稅合計新臺幣38萬3,489 元之原處分，就被告撤 銷上開98年核准函，並即無逾越前開法律所規定之除斥期間 ，是認原告主張，尚屬有誤，被告此部份抗辯，應可採認。 (八)本院綜上所述，原告之主張，均尚不足採。被告以原處分命 補徵 98年至100年改按一般用地稅率與原按工業用地稅率課 徵之差額地價稅，於法並無違誤，復查及訴願決定遞予維持 ，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，自應予駁回。 (九)本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料 ，經本院審核後，或與本案爭點無涉，或對於本件判決結果 不生影響，爰無庸一一再加論述，爰併敘明。 七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條 第1項前段，判決如主文。 中 華 民 國 103 年 1 月 9 日 行政訴訟庭 法 官 楊志勇 上為正本係照原本作成。 如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上 訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體 內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，依法並 繳納上訴費新臺幣3,000元。其未表明上訴理由者，應於提出上 訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造 人數附繕本）。 書記官 王元佑 中 華 民 國 103 年 1 月 9 日