裁判書系統

臺灣板橋地方法院刑事判決　　　　　　 100年度重訴字第16號 公　訴　人　臺灣板橋地方法院檢察署檢察官 被　　　告　張小宏 　　　　　　陳俊隆 　　　　　　陳心榆 上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（96年度 偵字第7698號），本院判決如下： 主 文 張小宏、陳俊隆共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實 罪，各處有期徒刑壹年陸月，均減為有期徒刑玖月；扣案如附表 二所示之物，均沒收。又共同犯商業會計法第七十一條第一款之 填製不實罪，各處有期徒刑壹年陸月，均減為有期徒刑玖月；扣 案如附表二所示之物，均沒收。應執行有期徒刑壹年；扣案如附 表二所示之物，均沒收。 陳心榆共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有 期徒刑壹年貳月，減為有期徒刑柒月；扣案如附表二所示之物， 均沒收。又共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪， 處有期徒刑壹年貳月，減為有期徒刑柒月；扣案如附表二所示之 物，均沒收。應執行有期徒刑拾月；扣案如附表二所示之物均沒 收。 事 實 一、張小宏與陳俊隆均明知周振芳（未經起訴）為設於臺北市○ ○區○○○路○段○○○ 號3 樓竹展實業有限公司（下稱竹展 公司）之登記負責人，周振芳並以製作會計憑證為其附隨業 務，而為商業會計法規範之商業負責人，陳心榆則為張小宏 女友，張小宏、陳俊隆、周振芳與陳心榆等4 人均明知竹展 公司並未實際營業，且未曾銷售任何商品或服務予漢華電腦 科技股份有限公司（下稱漢華公司）、新象數位國際有限公 司（下稱新象公司）、美樂蒂國際有限公司（下稱美樂蒂公 司），竟分別基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏營業稅 之犯意聯絡，由周振芳負責將以其名義申設竹展公司的大、 小章提供交付張小宏、陳俊隆保管，再於民國95年6 月間某 日，由張小宏與陳俊隆以竹展公司名義填製開立如附表一編 號1 至2 所示之不實會計憑證統一發票共2 張予姚畯川（原 名姚坤成），用以充當姚畯川掌控之漢華公司、新象公司之 進項憑證，陳心榆則依張小宏指示至金融機構按附表一編號 1 至編號2 所示之發票金額即新臺幣（下同）166,900 元、 127, 800元，以漢華、新象公司名義匯款至竹展公司，塑造 漢華、新象公司按交易金額給付款項予竹展公司之假象，藉 以掩飾竹展公司與漢華、新象公司間並無實際交易的事實， 匯款單據再由張小宏提供給姚畯川，姚畯川則分別持附表一 編號1 至編號2 所示之不實統一發票向臺北市中南稽徵所、 新北市新莊稽徵所申報營業稅，藉以扣抵漢華、新象公司之 銷項稅額，而以此不正方法幫助逃漏漢華公司、新象公司逃 漏應納之營業稅各8,345 元、6,390 元後，復於95年7 月起 至同年8 月17日前之某日，由張小宏與陳俊隆以竹展公司名 義填製開立如附表一編號3 至6 所示之不實會計憑證統一發 票共4 張予姚畯川，用以充當姚畯川掌控之美樂蒂公司之進 項憑證，陳心榆並依張小宏指示前往金融機構，以美樂蒂公 司名義匯款共計1,722,600 元至竹展公司，用以製造美樂蒂 公司確有依發票金額給付貨款之假象，再由姚畯川持附表一 編號3 至編號6 所示之不實統一發票向新北市新莊稽徵所申 報營業稅，藉以扣抵銷項稅額，而以此不正方法幫助逃漏美 樂蒂公司逃漏應納之營業稅86,130元，足以生損害於稅捐稽 徵機關對於稅捐稽徵之公平性及正確性。嗣因法務部調查局 人員於95年9 月7 日上午8 時10分許，持搜索票在張小宏位 於新北市○○區○○路2 段14號7 樓、8 樓住處扣得張小宏 所有而供其填製如附表一所示不實會計憑證與幫助他人逃漏 稅捐所用之手寫字條2 張（詳如附表二編號1 所示），以及 與本件違反商業會計法與幫助他人逃漏稅捐無關如附表三編 號1 至編號2 所示之物後，復於同日上午9 時35分許，持搜 索票在竹展公司位於設於新北市○○○路○段○○○ 號3 樓之 4 辦公室，扣得張小宏、陳俊隆所有而供其等夥同周振芳、 陳心榆共同填製如附表一所示不實會計證與幫助他人逃漏稅 捐所用如附表二編號2 至編號5 、編號7 至編號10所示之物 ，以及預備供填製不實會計憑證所用如附表二編號6 所示之 空白統一發票1 本，以及與本件違反商業會計法與幫助他人 逃漏稅捐無關如附表三編號3 至編號12所示之物，始獲上情 。 二、案經法務部調查局中部地區機動工作小組（現改制為工作站 ）移送臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。 理 由 一、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159 條之1 至第159 條之4 之規定，而經當事人於審判程序同意 作為證據，法院審酌該言詞或書面陳述作成時之情況，認為 適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查 時知有第159 條第1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論 終結前聲明異議者，視為有前項之同意，同法第159 條之5 第1 、2 項定有明文。立法意旨在於傳聞證據未經當事人之 反對詰問予以核實，原則上先予排除，惟若當事人已放棄反 對詰問權，於審判程序中表明同意該等傳聞證據可作為證據 ，基於尊重當事人對傳聞證據之處分權，及證據資料愈豐富 ，愈有助於真實發見之理念，且強化言詞辯論主義，使訴訟 程序得以順暢進行，上開傳聞證據亦均具有證據能力。查本 案據以認定被告犯罪事實存否之被告以外之人之言詞或書面 陳述，被告張小宏、陳俊隆、陳心榆及檢察官於本院審理時 ，均未爭執證據能力，且於本院言詞辯論終結前，均未聲明 異議，而本院審酌該言詞及書面陳述作成之情況，未見有何 不適當之情形，故依刑事訴訟法第159 條之5 第2 項規定， 均得為證據。 二、訊據被告張小宏、陳俊隆、陳心榆固不否認竹展公司曾開立 附表一所示之統一發票共6 張予姚畯川，用以充當漢華公司 、新象公司、美樂蒂公司之進項憑證，並持以向稅捐稽徵機 關申報營業稅時，藉以扣抵銷項稅額，而被告陳心榆曾依被 告張小宏指示，前往金融機構以漢華、新象、美樂蒂公司名 義匯款至竹展公司等事實，惟均矢口否認有何明知不實事項 而填製會計憑證與幫助納稅義務人以不正方法逃漏稅捐之犯 行，被告張小宏辯稱：伊不清楚竹展公司與漢華公司、新象 公司、美樂蒂公司間，有無實際交易，附表一所示之統一發 票，均是姚畯川開立的，因為那時公司已移轉交由姚畯川經 營，另姚畯川係以辦理貸款需有資金流程，伊始配合姚畯川 的指示，以漢華、新象、美樂蒂公司名義匯款至竹展公司云 云；被告陳俊隆係辯稱：伊不清楚竹展公司與漢華、新象、 美樂蒂公司之間，有無實際交易，因竹展公司的統一發票， 都是被告張小宏負責開立云云；被告陳心榆則辯稱：伊僅係 受被告張小宏之託，代為以漢華、新象或美樂蒂公司名義匯 款給竹展公司，伊當時不知道這就是資金流程，伊係聽銀行 小姐說這是資金流程，就感到害怕，沒有再幫了，伊對於竹 展公司與漢華、新象、美樂蒂公司間並無實際交易，完全不 知情云云。惟查： ㈠竹展公司並未銷售任何商品或提供服務予漢華、新象、美樂 蒂公司，卻由被告張小宏或陳俊隆開立如附表一所示之統一 發票共6 張充當漢華、新象、美樂蒂公司申報營業稅之進項 憑證一節，業據被告陳俊隆於調查局供稱：竹展公司並無電 子零件的商品可供銷售，亦與漢華、新象、美樂蒂公司間並 無實際交易，被告張小宏從姚畯川處取得傑宇興業有限公司 的不實發票充作竹展公司的進項憑證，並開立附表一所示之 不實銷項發票給漢華、新象、美樂蒂公司，至於發票金額， 因都是被告張小宏開立的，伊並不清楚，被告張小宏告知伊 ，取得、開立上開不實進項、銷項發票，是為了提高竹展公 司的業績，以利向銀行申請貸款等語明確（見臺灣板橋地方 法院檢察署96年度偵字第7698號偵查卷【下稱偵查卷】㈠第 172 頁至第173 頁），並有專案申請調檔統一發票查核名冊 2 份，以及新象公司營業人銷售額與稅額申報書1 份、美樂 蒂公司進項來源明細表、漢華公司取具不實統一發票明細表 、新象公司取具不實同一發票明細表、財政部臺灣省國稅局 中和稽徵所101 年5 月1 日函各1 份附卷可稽（見偵查卷㈢ 第153 頁、第172 頁、偵查卷㈦第187 頁、偵查卷第233 頁、偵查卷第91頁、第93頁、本院卷㈡第344 頁），此外 ，復有附表二編號5 所示以竹展公司名義開立予美樂蒂公司 如附表一編號3 至編號6 所示之統一發票存根聯共4 紙扣案 可憑，足認竹展公司確與漢華、新象、美樂蒂公司之間，並 無實際交易卻開立如附表一所示統一發票予漢華、新象、美 樂蒂公司用以充作申報營業稅之進項憑證，附表一所示之統 一發票顯屬虛偽不實之發票，要屬無疑，且為被告張小宏、 陳俊隆所明知，被告張小宏、陳俊隆於本院審理時翻異前詞 ，被告張小宏辯稱不知竹展公司開立如附表一所示之統一發 票，是否基於實際之交易云云，以及被告陳俊隆辯稱：不知 竹展公司是否曾開立如附表一所示之統一發票云云，均非事 實。 ㈡再觀諸偵查卷㈡第165 頁至第168 頁有關被告張小宏與陳俊 隆於95年7 月3 日、同年7 月12日之通訊監察譯文記載內容 ，顯示被告張小宏曾於95年7 月3 日13時58分24秒，撥打電 話向被告陳俊隆表示：「我明天會去拿要開的發票」、「你 發票先帶在身上就好了，帶發票和發票章就好了，我來開」 等語，因被告陳俊隆反應：「我怕老劉會認出你的字，我現 在想想有個敗筆在那邊」、「跳票那三張，他很清楚，我怕 他會認筆跡」，被告張小宏因而同意由被告陳俊隆開立發票 ，表示：「那這發票由你來開」等語，被告陳俊隆並於同日 16時7 分20秒，撥打電話詢問被告張小宏：「那我們這邊的 資流要怎麼做？」，被告張小宏回稱：「這個我都會‧‧‧ 我大不了叫陳心榆做，反正給人家賺也是賺，陳心榆也沒問 題，我會教她，沒關係，千分之二給她啊！資流她一定會願 意的，OK的」，被告張小宏復於同年7 月12日11時29分53秒 ，與被告陳俊隆電話通聯時，表示：「進項不要大於銷項啊 ！‧‧‧我開的銷項你要參考啊！」等語，顯示竹展公司的 統一發票，主要都是由被告張小宏負責開立，但偶爾為免他 人發現是被告張小宏的字跡或其他原因，始由被告陳俊隆負 責開立，且依通訊監察譯文顯示被告張小宏通知被告陳俊隆 攜帶竹展公司的印章與發票一節，顯示竹展公司的印章與統 一發票，應係由被告張小宏與陳俊隆共同負責保管，是被告 陳俊隆辯稱：竹展公司的印章與統一發票，均是由被告張小 宏負責保管與開立，伊並不清楚云云，顯係推諉卸責之詞， 要無可採。而依前述通訊監察譯文，顯示被告張小宏對於陳 俊隆負責開立的發票，曾提醒「進項不要大於銷項啊！‧‧ ‧我開的銷項你要參考啊！」等語（見偵查卷㈡第167 頁） ，適足以證明被告張小宏、陳俊隆所開立的統一發票，均屬 虛偽不實，蓋統一發票乃用以證明交易事項發生之經過而為 造具記帳憑證，應根據實際交易內容而為填具，而每一筆交 易均具有個別的獨特或獨立性，並無援引或比照其他交易的 可能，且銷項發票與進項發票不僅來源不同、交易相對人亦 不相同，彼此相互獨立，客觀上並無銷項發票金額不能低於 進項發票金額的限制，是被告張小宏要求被告陳俊隆開立發 票時應參考其開立的銷項發票，並注意開立的發票金額應高 於進項發票金額，顯示被告陳俊隆所要開立的發票，並非根 據實際交易而生，而是基於其他目的而虛偽開立，被告張小 宏因而可隨意設定開立發票的條件與注意事項。又被告陳俊 隆對其所開立的發票，如何形成交易相對人確實有付款給竹 展公司的資金流程，有所疑慮，因而向被告張小宏詢問：「 那我們這邊的資流要怎麼做？」，被告張小宏則回稱：「‧ ‧‧我大不了叫陳心榆做，反正給人家賺也是賺，陳心榆也 沒問題‧‧‧沒關係，千分之二給她啊！資流她一定會願意 的」等語（見偵查卷㈡第166 頁），益證陳俊隆所要開立的 統一發票，係屬虛偽不實，否則，若係基於實際交易，交易 相對人應給付購買商品或服務的款項，本屬當然，對經營竹 展公司的被告張小宏與陳俊隆而言，理應擔心交易相對人會 不依約付款，以及果真發生未依約付款之情形，應如何向交 易相對人催討的問題，不可能替交易相對人設想如何付款的 問題，是被告陳俊隆於通訊監察譯文中提及「那我們這邊的 資流要怎麼做？」等語，則充分反應出陳俊隆明知其所開立 的統一發票，係屬虛偽不實，取得發票的相對人，也因此不 會實際付款給竹展公司，其因此需製作交易相對人給付款項 予竹展公司的資金流程，塑造取得發票之公司有給付貨款給 竹展公司的假象，以掩飾附表一所示之發票並非根據實際交 易所開立，並藉此免遭稅捐稽徵機關稽查發現。由此可見， 所謂製造交易相對人給付款項給開立發票公司的「資金流程 」，乃掩飾虛偽開立不實統一發票的必要行為或程序，參照 被告張小宏於調查局陳稱：係為了應付稅捐單位的查核，始 要求被告陳心榆至銀行以客戶漢華、新象、美樂蒂公司名義 ，匯款至竹展公司等語（見偵查卷㈠第158 頁至第159 頁） ，顯示被告張小宏對於附表一所示之統一發票，係屬虛偽不 實，有所認識，否則何需要求被告陳心榆製作取得發票之交 易相對人諸如漢華、新象、美樂蒂公司給付竹展公司款項的 資金流程？ ㈢而對照被告張小宏於上開通訊監察譯文向被告陳俊隆表示： 「‧‧‧我大不了叫陳心榆做，反正給人家賺也是賺，陳心 榆也沒問題‧‧‧沒關係，千分之二給她啊！資流她一定會 願意的」等語（見偵查卷㈡第166 頁），顯示被告陳心榆係 經常性分擔虛偽開立不實統一發票後，有關形成交易相對人 付款予開立發票公司假象的資金流程部分的行為，而被告陳 心榆每協助以交易相對人名義匯款1 次的報酬，乃匯款金額 的千分之二，且依被告張小宏對被告陳心榆的理解，被告陳 心榆對於製作形成交易相對人給付貨款假象之「資金流程」 一事，不僅並不排拒，並且意願甚高。由此足認，被告陳心 榆對於被告張小宏、陳俊隆均係從事開立不實統一發票幫助 他人逃漏稅捐之不法業務，有所認識，卻仍為賺取匯款金額 千分之二的報酬，而與被告張小宏、陳俊隆共同基於犯意聯 絡，並負責分擔以取得發票者名義匯款給竹展公司的資金流 程部分的行為，否則，竹展公司如為一間實際經營而非虛有 其表的空殼公司，公司內應有負責會計或出納人員，有關公 司匯款事宜，本不可能委由未在竹展公司任職的被告陳心榆 去從事，且被告陳心榆亦非漢華、新象、美樂蒂的員工，此 經被告陳心榆陳稱在卷（見本院卷㈡第291 頁），漢華、新 象、美樂蒂公司復未委託被告陳心榆代為匯款至竹展公司， 被告陳心榆身為被告張小宏的女友，除經被告陳心榆於調查 局自承明確外（見偵查卷㈠第166 頁），且核與被告張小宏 於本院審理時之陳述情節相符（見本院卷㈡第279 頁反面） ，並有被告張小宏與綽號湯伯的「湯俊雄」於95年7 月1日 18時59分1 秒電話對話中，湯俊雄稱呼被告陳心榆為被告張 小宏「老婆」之通訊監察譯文1 份附卷可憑（見偵查卷㈡第 161 頁），被告陳心榆對於被告張小宏僅為竹展公司的實際 負責人，而與漢華、新象、美樂蒂公司無關，自難諉為不知 ，則其若非明知漢華、新象、美樂蒂公司與竹展公司間，並 無實際的交易，而其所從事者乃塑造交易相對人給付貨款給 竹展公司的資金流程，豈有對為何漢華、新象、美樂蒂公司 不自己匯款，而要由其使用其完全不認識的公司名義匯款至 自己男友經營的公司一事，毫不起疑？再被告陳心榆曾於91 年4 月至92年4 月間，對於被告張小宏夥同何聖影、陳宏澤 虛設京良國際企業有限公司（下稱京良公司）、竣嘉國際股 份有限公司（下稱竣嘉公司）、立祥電子有限公司、溢灃企 業有限公司、緯珏實業有限公司等公司（下稱緯珏公司）， 以開立不實發票，美化帳面營業額方式，而為幫助其他納稅 義務人逃漏稅捐，以及詐取退稅款之犯行，亦係負責分擔匯 款以及提領退稅款之行為，而經臺灣臺中地方法院檢察署檢 察官以95年度偵字第49號、第16954 號、第28043 號、95年 度偵緝字第1262號、第1512號、第1874號、96年度偵字第32 22號、第4200號一併對被告陳心榆提起公訴，雖經臺灣臺中 地方以99年度重訴字第1465號審理結果，認為被告陳心榆僅 係受被告張小宏所託而從事匯款與提領退稅款之行為，但因 被告陳心榆當時為被告張小宏女友，且已於92年間與被告張 小宏分手，並將其所保管的京良、竣嘉、緯珏等3 家公司的 存摺、印章歸還被告張小宏，是以被告陳心榆係短暫時間基 於男女朋友情誼受託從事匯款與提領退稅款的行為，難認被 告陳心榆對於被告張小宏所為虛偽開立不實發票以及詐領退 稅款，有所認識，並基於相互分工之犯意聯絡而為匯款與提 領款項之行為，據以判決被告陳心榆無罪在案（見本院卷㈡ 第347 頁、第375 頁反面、第376 頁反面）。然被告陳心榆 迄至95年7 月間，尚未與被告張小宏分手，此觀綽號「湯伯 」的湯俊雄與被告張小宏於95年7 月1 日的對話中，仍稱呼 被告陳心榆為被告張小宏「老婆」一節（見偵查卷㈡第16 1 頁），即屬自明，前述判決據以認定被告陳心榆無罪的事實 ，顯然基於錯誤的認知，且被告陳心榆不僅於91年至92年間 ，受被告張小宏委託從事有關「資金流程」的匯款工作，迄 至95年間，仍繼續受被告張小宏委託從事「資金流程」的匯 款事宜，是被告陳心榆並非臨時性的受託從事匯款行為，益 徵前述判決認定的基礎，容與事實不符，自無拘束本院的效 力。本院審酌被告陳心榆從91年至95年，長達4 年的時間， 均係受託從事使用交易相對人公司、行號名義匯款至被告張 小宏實際掌控的公司，以被告陳心榆為成年人的智識與生活 閱歷，其對於非受僱於交易相對人公司的員工，卻使用交易 相對人名義匯款之不尋常行為，自無可能毫不起疑，更不可 能長時間對被告張小宏係從事虛設行號以開立不實發票的行 為，完全不知情。另被告張小宏既然為被告陳心榆的男友， 關係親密，不可能故意陷害被告陳心榆，利用被告陳心榆的 不知情，為其從事「資金流程」的匯款事宜，益徵被告陳心 榆係明知所從事的行為乃有關假借交易相對人名義匯款至被 告張小宏掌控公司的資金流程匯款事宜，有所認識，被告張 小宏係徵得被告陳心榆的同意，始由被告陳心榆負責分擔「 資金流程」的匯款行為。縱依被告張小宏所辯：在本案遭查 獲前，伊真的不知道所為的行為係犯法的行為云云（見本院 卷㈡第289 頁、第292 頁），被告張小宏對自己行為違法性 既然欠缺認知，更不可能故意對被告陳心榆隱瞞所從事者， 乃形成交易相對人有給付貨款給竹展公司假象的資金流程的 匯款行為，被告陳心榆辯稱其不知竹展公司與漢華、新象、 美樂蒂公司間並無實際交易云云，自無可採。再依被告陳俊 隆供稱：前述臺中地方法院審理案件的查獲時間，係在本案 於95年9 月7 日為調查局查獲之前等語（見本院卷㈡第284 頁反面），是被告陳心榆於前案為警破獲後，業已知悉其於 91年至92年間以交易相對人的公司名義匯款至被告張小宏掌 控的公司，涉及不法，卻仍於95年6 月至7 月間，依被告張 小宏的指示，使用漢華、新象、美樂蒂公司名義匯款至被告 張小宏與陳俊隆實際經營之竹展公司，繼續從事相同的行為 ，自無可能對自己所從事者乃虛偽製造資金流程假象行為， 欠缺認識！且被告陳心榆曾於95年8 月5 日20時12分45秒， 撥打電話向被告張小宏表示：「資金流程那個我很怕，不要 做了」等語，此有被告張小宏與陳心榆間之通訊監察譯文1 份在卷可憑（見偵查卷㈡第178 頁），益證被告陳心榆對於 自己所從事的行為，有明確的認知，且知悉涉及不法，因此 撥打電話向被告張小宏表達內心的不安，並表示不要再繼續 從事，否則，倘如被告陳心榆於本院審理時所辯：伊不知竹 展公司與漢華、新象、美樂蒂公司間有無實際交易，伊僅是 單純幫被告張小宏從事匯款行為，不知為何會構成犯罪云云 （見本院卷㈠第119 頁、本院卷㈡第185 頁反面、第277 頁 ），則其何以知悉自己所從事者為「資金流程」？如認自己 只是單純協助從事匯款行為，又為何會感到害怕與不安，而 不願繼續從事其主觀上認知的正當行為？被告陳心榆就此， 於調查局詢問時，係供稱：「我確實不清楚什麼叫『資金流 程』，那是張小宏告訴我的，他那樣把錢匯來匯去的動作那 麼多，我是怕有什麼不妥，我才這樣說」云云（見偵查卷㈠ 167 頁），卻於本院審理時辯稱：伊在譯文中會表示害怕， 是因為伊幫被告張小宏匯款，但並不知道那是資金流程，是 銀行人員詢問伊如此匯款，是不是幫人家做資金流程，我表 示不知道，只是純粹朋友匯款而已，後來伊就向被告張小宏 表示會害怕，不要繼續做，但伊沒有詢問被告張小宏，伊所 從事的匯款是否為資金流程云云（見本院卷㈡第289 頁反面 至第290 頁），是被告陳心榆前後所述，已然前後不一致， 依其於調查局之陳述內容，被告張小宏曾告知其所從事者為 「資金流程」，其事後辯稱不知所從事者為「資金流程」， 已難採信，至於其於本院審理時辯稱是銀行行員以其如此頻 繁匯款，而懷疑被告陳心榆所從事者為「資金流程」云云， 因所謂「資金流程」，並非金融商品或正當的匯款手續或流 程，乃被告張小宏、被告陳俊隆與被告陳心榆相互間所使用 ，用以指涉使用交易相對人名義匯款給竹展公司以掩飾虛開 發票並塑造交易相對人給付貨款予竹展公司假象之暗語，不 可能為銀行行員所知悉，而告以被告陳心榆所從事的行為可 能為「資金流程」，況且，銀行行員提出此項質疑，被告陳 心榆既然未曾向被告張小宏求證是否屬實，即會感覺害怕而 不願繼續再從事，亦屬匪夷所思，是被告陳心榆辯稱僅是單 純幫助被告張小宏匯款，對於竹展公司與漢華、新象、美樂 蒂公司間有無實際交易，並不知情云云，無非係推諉卸責之 詞，要無可採。 ㈣又附表二編號1 所示竹展企業營運計畫書2 紙上之記載內容 ，係被告張小宏與陳俊隆商議後由被告張小宏所書寫，此經 被告張小宏與陳俊隆供承在卷（見本院卷㈡第279 頁反面、 第286 頁），並有該手寫之計畫書字條2 張扣案可憑。觀諸 上開竹展企業營運計畫書記載之組織成員為「周振芳、陳俊 隆、會計、双劉」、股權分配為「周30% 、陳20% 、張25% 、老劉25% 」、營運費明細：「⒈房租：30000 （林15000 ）、⒉人事支出：周、張各20000 、陳30000 、會計23000 （林11500 ）、劉10000 、⒊水電管理費：20000 、⒋稅務 ：0.3%（營業稅）、實績操作費：5%（含進銷資金流程）」 ，顯示竹展公司成員除會計一人外，均為股東，除房租與水 電管理費，乃承租地點充作公司辦公室場所的固定支出外， 並無任何經營公司業務所需的費用諸如聘僱業務人員、投保 勞健保、廣告費用、進貨預計的成本，而所謂的人事支出， 幾乎又是以股東為給付對象，顯與一般公司重在業務的營運 不同，且營運費用明細中所謂「實績操作費：5%（含進銷資 金流程）」，明顯是塑造公司有營運且營運係處於有收入假 象的績效，所應支付的費用，否則所謂的實績，如果是指公 司的實際業績，則無操作的問題，且業績的達成，係增加公 司的盈餘，豈能列入成本，而所謂「進銷資金流程」乃指營 造交易相對人給付貨款予開立發票公司假象的資金流程，已 如前述，如竹展公司係從事實際交易以營運，自無所謂製作 進銷資金流程的問題，由此足見，被告張小宏與陳俊隆設立 竹展公司之初，自始即以虛開發票為其等主要目的。再觀諸 上開竹展企業營運計畫書記載之營運計畫：「⒈第一階段： ①完成甲、乙存開戶，並開始培養實績。②完成負責人及保 證人之財力培養。③95.7.15 完成5-6 月01申報動作，實績 目標：400 萬‧‧‧④預計8 月份辦理第一階段融資（青創 or農保）、⒉第二階段：①7-10月份之實績依每期20% 成長 製作‧‧‧④11月15日，401 申報完成辦理第二階段融資‧ ‧‧⒊第三階段：①公司滿一年開始進行信保基金融資」等 語，計畫內容不僅無隻字片語提及如何凸顯公司產品的特色 、開拓市場、提升營業狀況，反而是紀錄公司日後應進行的 相關步驟，諸如開戶、財力培養、定期申報營業稅、製作實 績，接著再按階段向相關金融機構辦理貸款，從上開竹展企 業營運計畫書記載之內容，竹展公司存在的目的，幾乎就是 為辦理貸款而存在，而所謂的「財力培養」、「實績依每期 20% 成長『製作』」等字樣，顯示被告張小宏、陳俊隆係以 人為操作方式，以形塑負責人或保證人具有良好財力的狀況 ，並且定期以虛偽開立發票的方式，製造竹展公司營業狀況 良好的假象，由此益證竹展公司自始至終即為一間並未實際 營運之空殼公司，而此一現象或結果，乃被告張小宏、陳俊 隆商議的結論，從而，被告張小宏、陳俊隆自始即明知竹展 公司並未與漢華、新象、美樂蒂公司或其他公司從事交易， 其等辯稱：不知竹展公司未與漢華、新象、美樂蒂公司從事 交易云云，顯非事實。 ㈤再觀諸扣案如附表二編號8 所示之字條3 張，均為被告張小 宏所書寫，此據被告張小宏於調查局供稱：附表二編號8 所 示之核算表是我親筆寫的，是其中第1 張與第2 張為被告張 小宏所書寫，是姚畯川與伊核對竹展公司95年7 、8 月份關 於美樂蒂、新象、漢華等3 家公司的銷貨數量及金額等語明 確（見偵查卷㈠第158 頁），因上開手寫核算表記載銷貨給 美樂蒂、新象、漢華公司的品名、數量、單價、金額、稅額 ，不僅核與扣案如附表二編號5 所示以竹展公司名義開立予 美樂蒂公司如附表一編號3 至編號4 所示之統一發票存根聯 2 紙之記載內容，完全相同，足認上開核算表有關美樂蒂公 司記載之部分，即為本案涉及虛開統一發票部分，則被告張 小宏既然就此部分與姚畯川有所討論與核算，事後並委由被 告陳心榆使用漢華、新象、美樂蒂公司名義進行匯款，以製 作資金流程，避免稅捐機關查緝，足認其就虛偽開立如附表 一所示之統一發票，不僅全程參與，更是處於主導的地位， 其辯稱：有關竹展公司出售電子產品予漢華、新象、美樂蒂 公司的事，均是委由姚畯川處理，伊不清楚云云，應非事實 ，蓋被告張小宏既然已委託姚畯川全權處理，何以會需與姚 畯川核算相關發票應記載事項諸如出貨數量與金額，事後並 指示被告陳心榆前往金融機關進行匯款以完成資金流程？是 被告張小宏前揭所辯，無非係推諉卸責之詞，要無可採。況 且，依上開核算表之記載內容，就美樂蒂公司部分，記載內 容僅有「7/17、電子零件DDR-I 、64×8 （000000EPC ）、 145 、3240 pcs、469800、23490 」、「7/21、145 、3216 0 pcs 、313200、15660 」，對照扣案如附表二編號5 所示 以竹展公司名義開立予美樂蒂公司如附表一編號3 至編號4 所示之統一發票存根聯2 紙之記載內容，其中附表一編號3 所示95年7 月17日部分，品名「電子零件DDR- I、64×8 （ 000000EPC ）」、數量「3240pcs 」、「單價145 」、金額 「469800」、營業稅「23490 」，以及附表二編號4 所示95 年7 月21日部分，品名「電子零件DDR-I 、64×8 （000000 EPC ）」、數量「2160pcs 」、「單價145 」、金額「3132 00」、營業稅「15660 」，是上開核算表就有關美樂蒂公司 的記載內容，其實就是附表一編號3 至編號4 所示統一發票 的記載內容，並非有關交易內容帳務的核對，而上開核算表 有關新象、漢華公司部分，雖發票日期與本案附表一編號1 至編號2 所示之統一發票不同，但核算表內的記載內容，實 際上就是以竹展公司名義開立予新象公司、漢華公司之統一 發票所應行記載的事項與內容，此觀諸扣案如附表二編號5 所示之統一發票根聯共5 紙（發票日期各為7 月18日、7 月 21日、7 月8 日、7 月13日、7 月19日），即屬自明，因發 票的開立，僅需依據實際交易的內容為開立，並無須事先核 算的必要，且調查局搜索竹展公司時，並扣得該公司的出貨 單1 本（詳如附表二編號2 所示），如竹展公司確實有出貨 予漢華、新象、美樂蒂公司的事實，關於出貨的品名、數量 、單價、金額，逕可依據出貨單之記載內容開立，並無與他 人核對或事先草擬的必要，然被告張小宏卻將預備開立統一 發票內容，先行書寫在紙條上，進行核對，適足以證明竹展 公司並未實際營業，更未曾與漢華、新象、美樂蒂公司進行 交易的事實。因為竹展公司就是與漢華、新象、美樂蒂公司 之間，並無實際交易，而無法依憑實際交易內容，開立統一 發票，為免毫無章法的開立發票，造成進項大於銷項，以及 與內部製作的報表或出貨單不符的矛盾，進而易遭稅捐機關 查核的風險，自有必要將預備開立的統一發票內容，先行統 一試行核算，被告張小宏因而在附表二編號8 所示之字條上 ，先行草擬預備開立發票的內容，與姚畯川進行討論與核算 。由此不僅可以證明在上開核算表內記載的內容，乃為日後 虛偽開立不實統一發票的草擬，亦可證明扣案如附表二編號 2 所示之出貨單，不過是配合被告張小宏夥同陳俊隆、陳心 榆虛偽開立不實統一發票所製作，不足以證明竹展公司確實 有出貨給漢華、新象、美樂蒂公司或其他公司的事實。尤其 ，扣案如附表二編號2 所示之出貨單2 本，其中扣押物編號 7-1-1 的1 本，乃出貨單的原本，每一份出貨單均有4 聯， 顯係供出貨後，由客戶簽收，一聯交由客戶收執，一聯由竹 展公司自己保存，另二聯供作其他用途，而扣押物編號7-1- 2 的1 本，則為出貨單的影本，可議的是，扣押物編號7-1- 1 的出貨單原本的「客戶簽收」欄，均屬空白的狀態，但扣 押物編號7-1-2 的出貨單影本，每1 張的「客戶簽收」欄， 均有他人的簽名，因扣押物編號7-1-1 的出貨單與扣押物編 號7-1- 2的出貨單，部分的出貨單是相同的，例如以竹展公 司於95年7 月17日出貨「電子零件電子零件DDR-I 、64×8 （000000EPC ）」、「數量：3240pcs 」、「單價：145 」 、「總金額：469800」予美樂蒂公司為例，這份出貨單的內 容，實際上就是附表一編號3 所示統一發票的出貨內容，而 扣押物編號7-1-1 與7-1-2 的兩本出貨單，亦均有這份出貨 單，但扣押物編號7-1-1 的出貨單原本的「客戶簽收」欄， 係屬空白而無人簽名的狀態，但是扣押物編號7-1-2 的出貨 單影本，「客戶簽收」欄卻反而有他人的簽名，由此足見扣 押物編號7-1-2 的出貨單影本，並非根據原始的出貨單，予 以影印而來，否則不會發生原始出貨單並無客戶的簽名，出 貨單影本卻有客戶簽名的離奇現象，而竹展公司果真出貨給 漢華、新象、美樂蒂或其他公司，不可能不提供出貨單原本 供客戶簽收，卻反而是提供出貨單影本供客戶簽收。且扣押 物編號7-1-1 的出貨單均為一式4 聯，顯示竹展公司並未將 應交付予客戶收執的出貨單，提供交付客戶收執，倘若竹展 公司確曾出貨給漢華、新象、美樂蒂公司或其他公司，該等 公司又豈有可能未保存相關出貨單之理！由此益證，竹展公 司確未實際營業，以被告張小宏、陳俊隆均為該公司之實際 負責人情況下，自無對此毫無所悉，其等2 人辯稱不知竹展 公司為空殼公司云云，要難採信。 ㈥又竹展公司並未曾實際出售貨物給文華西點麵包有限公司（ 下稱文華公司），此經被告張小宏於調查局與本院審理時供 稱：「竹展實業95年5 、6 月並無出貨給文華西點麵包有限 公司，關於這點我已向檢察官坦承錯誤」、「（問：提示扣 案物品編號7-4 ，這兩張銷貨明細，記載銷貨給文華西點麵 包、新象、漢華、美樂蒂等公司，內容是真是假？）答：文 華西點這個事我非常清楚，這是95年7 月到9 月的時候，這 是不實的交易，沒有實際交易行為」等語明確（見偵查卷㈠ 第159 頁、本院卷㈡280 頁反面），然依扣案如附表二編號 2 所示即扣押物編號7-1-2 之出貨單影本之記載，竹展公司 曾有多次出貨給文華公司，且出貨單的客戶簽收欄並均有他 人簽名收受的筆跡，是扣押物編號7-1-2 之出貨單影本的記 載內容，顯屬虛偽不實，扣押物編號7-1-2 的出貨單影本上 客戶簽收欄有他人簽名，不過係為塑造竹展公司有營業並且 曾出貨予其他公司行號的假象，所憑以製作的資料，其內容 多所不實，自不足以認定竹展公司曾出貨予文華公司或漢華 、新象、美樂蒂公司，從而，扣案如附表二編號4 所示之竹 展實業有限公司銷貨明細表記載有關竹展公司曾於95年6 月 25日銷售價格127800元的電腦零組件一批予新象公司、同年 6 月27日銷售價格166900元之電腦零組件一批予漢華公司、 同年7 月17日、同年7 月21日、同年8 月14日、同年8 月17 日各銷售價格469800元、469800元、469800元、313200元之 電子零件DDR-I ，數量各為3240pcs 、3240pcs 、3240pcs 、2160pcs 等記載內容，衡情亦屬虛偽不實，被告張小宏既 然明知上開銷貨明細有關文華公司部分係屬虛偽不實，又豈 有可能對上開銷貨明細記載銷售予漢華、新象、美樂蒂部分 ，亦屬虛偽不實一節，並無所悉？另依扣案如附表二編號7 所示竹展進貨廠商明細表的記載，竹展公司的進貨廠商計有 亞森數位科技有限公司（下稱亞森公司）、傑宇數位科技有 限公司、傑宇興業有限公司、奕進有限公司、玉雪企業社， 惟依被告張小宏、證人蔡佩珍於調查局之證詞（見偵查卷㈠ 第129 頁、偵查卷第87頁），亞森公司與漢華、新象、美 樂蒂公司實際上均係由姚畯川實際負責經營，且依姚畯川供 稱其所從事者均為電腦週邊產品的買賣（見偵查卷㈠第132 頁），顯示姚畯川自己或其所經營的公司因無工廠而沒有為 電子產品加工以增加其附加價值之能力，準此，如姚畯川經 營之漢華、新象、美樂蒂公司有向被告張小宏、陳俊隆經營 之竹展公司購買電子產品的必要，其所經營之亞森公司即不 可能成為竹展公司的供應廠商，否則豈不是形成同一商品， 在被告張小宏、陳俊隆所經營之竹展公司與姚畯川所經營的 公司間，不斷循環流通的不合理現象！且依被告陳俊隆於調 查局陳稱：竹展公司並未曾向傑宇興業有限公司購買過任何 電子零件貨品，有關傑宇興業有限公司的發票，是被告張小 宏向綽號「小趙」的姚畯川取得的，用來充當竹展公司的進 項發票等語（見偵查卷㈠第173 頁），足認竹展公司確與姚 畯川所掌控的公司間，從未進行任何實際的交易，而附表二 編號7 所示竹展進貨廠商明細表記載竹展公司曾向傑宇興業 有限公司進貨一節，顯與事實不符。再扣案如附表三編號6 所示之奕進有限公司出貨單1 本，係法務部調查局人員在竹 展公司內搜索扣得，此有搜索票、搜索扣押筆錄、扣押物品 目錄表各1 份在卷可憑（見臺灣板橋地方法院檢察署95年度 聲搜字第3416號卷第54頁至第59頁），而觀諸該出貨單1 本 ，除第1 頁有記載95年5 月19日出售給竹展公司價值149850 元之冷凍食品等內容外，其餘各頁均為空白的出貨單，因奕 進有限公司如為實際營業的公司，其出貨單應由公司內部人 員掌控，以能掌握公司的營業狀況，不可能置於其他公司行 號手中，則以奕進有限公司的空白出貨單整本，置於竹展公 司一節，即足以肯認奕進有限公司亦為虛設之空殼公司，以 致該公司的出貨單置於竹展公司內，任由被告張小宏、陳俊 隆隨意開立，憑以製造竹展公司有向奕進有限公司進貨的假 象，以掩飾竹展公司虛開發票的犯行，不會遭稅捐稽徵機關 查獲，蓋一間實際營業的公司，為能對外營業賺取收入，前 提必先有進貨或進料的成本支出，換言之，營造有向供貨廠 商進貨的假象，亦為掩飾竹展公司為空殼公司的必要手段， 被告張小宏、陳俊隆為掩飾以竹展公司名義開立如附表一所 示之發票，係屬虛偽不實，為免遭稅捐稽徵機關查緝，致需 有能配合塑造竹展公司進貨假象的廠商出貨單，而奕進有限 公司的出貨單適可滿足此項需求，從而，扣案附表二編號7 所示竹展進貨廠商明細表上有關竹展公司曾向亞森公司、傑 宇數位科技有限公司、傑宇興業有限公司、奕進有限公司、 玉雪企業社進貨之記載內容，均屬虛偽不實，要無可疑，益 徵竹展公司為一間並未從事業務營運的虛設空殼公司。 ㈦依偵查卷㈡第173 頁之通訊監察譯文，顯示綽號「小趙」的 姚畯川於95年7 月17日上午9 時許30分許，與被告電話聯繫 過程，曾詢問：「‧‧‧新象有沒有」，被告回稱：「有， 你那幾家我都有開呀！美樂蒂、新象、亞森。‧‧‧我有存 根聯」、「新象是12萬7 千8 」等語，顯示被告張小宏確曾 配合以竹展公司名義開立統一發票給姚畯川所掌控的公司， 被告張小宏辯稱係姚畯川自行開立如附表一所示之發票云云 ，顯非事實。再被告張小宏之所以使用竹展公司名義開立發 票予姚畯川所掌控的公司，無非係配合姚畯川逃漏稅捐的要 求，而非根據竹展公司與新象、美樂蒂、亞森公司間的實際 交易，否則，身為新象公司實際負責人的姚畯川，對於竹展 公司是否依交易內容開立統一發票供新象公司申報營業稅使 用，其態度應為積極催促並確認竹展公司會在申報期限內提 出發票供其所經營之公司申報營業稅，豈有可能對竹展公司 是否會開立統一發票給新象公司，完全不清楚，而要向交易 對象之竹展公司實際負責人即被告張小宏詢問之理！再依偵 查卷㈡第174 頁之通訊監察譯文，顯示姚畯川曾於95年7 月 19日11時5 分11秒，撥打電話向被告張小宏詢問：「這樣啦 ！你這次要開給我竹展的電子零件是哪一家？」，被告張小 宏回稱：：「亞森」，姚畯川旋即表示：「亞森存摺給我， 我要做資流啦」，而被告張小宏於同日13時12分43秒，曾撥 打電話向姚畯川表示：「明天會把新象的資金流程做好」等 語，姚畯川回稱：「那個我不管‧‧‧」，被告張小宏表示 ：「到時候我匯款單會給你」等語，益證有關以竹展公司名 義開立並交付予姚畯川的發票，被告張小宏不僅知情且有所 參與，且觀諸其與姚畯川間之對話內容，被告張小宏顯處於 主導的地位。而竹展公司若確曾與姚畯川所經營的公司有實 際交易往來，姚畯川豈有可能對竹展公司開立發票的對象是 否為亞森公司，完全不清楚，且當被告張小宏表示開立的對 象為亞森公司時，姚畯川竟以要製作亞森公司匯款給竹展公 司的資金流程為由，向被告張小宏索取亞森存摺，足認姚畯 川所經營的亞森公司與竹展公司間，確無實際的交易，否則 為何需特別製作資金流程？且當被告張小宏向姚畯川表示要 製作新象的資金流程時，姚畯川竟表示「那個我不管」，益 證所謂的「資金流程」係屬塑造取得發票公司曾付款給開立 發票公司假象的資金流程，而此一資金流程事宜原則上屬交 付虛偽開立發票公司應負責的事項，姚畯川始因而表示其不 負責此事務，否則，新象公司果真曾向竹展公司購買電子零 件，則新象公司理應給付價金予竹展公司，豈得任由姚畯川 表示不管？而被告張小宏聽聞姚畯川表示不予理會，竟未向 姚畯川催討給付價金，反而表示要代替新象公司匯款給自己 經營的竹展公司，然後將匯款單提供交付予姚畯川，是竹展 公司與姚畯川所經營之漢華、新象、美樂蒂公司，並無實際 交易，要屬無疑，被告張小宏之所以開立附表一所示之統一 發票予姚畯川，並配合製作給付款項假象之資金流程，無非 係基於幫助姚畯川所經營之公司逃漏稅捐目的，從而，附表 一所示之統一發票，均屬虛偽不實，且為被告張小宏所明知 ，要屬無疑被告張小宏否認曾開立如附表一所示之發票，並 辯稱：對於竹展公司與漢華、新象、美樂蒂公司間，有無實 際交易，並不知情云云，顯係臨訟卸責之詞，而無可採。 ㈧綜上所述，本案事證明確，被告張小宏、陳俊隆、陳心榆所 辯各節，均無足採，被告張小宏、陳俊隆、陳心榆所犯上揭 填製不實會計憑證與幫助他人逃漏稅捐之犯行，均堪認定， 應予依法論科。 三、本案相關法律之比較適用： 按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法 律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文。又比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯 、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、 自首減輕暨其他法定加減（如身分加減）與加減例等一切規 定，綜其全部罪刑之結果而為比較，此有最高法院95年第8 次刑事庭會議決議可資參照。查被告張小宏、陳俊隆、陳心 榆於95年6 月間開立交付如附表一編號1 至編號2 所示之不 實發票行為後，刑法業於94年2 月2 日修正公布，並自95年 7 月1 日起生效施行，茲就比較情形分述如下： ㈠修正前刑法第28條規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者 ，皆為正犯」，現行刑法第28條則規定：「二人以上共同實 行犯罪之行為者，皆為正犯」，亦即現行刑法係將原來共同 正犯之共同「實施」犯罪，改為共同「實行」犯罪，剔除完 全未參與犯罪相關行為「實行」之「陰謀共同正犯」及「預 備共同正犯」，是現行刑法關於共同正犯之可罰性要件之範 圍業已限縮，乃屬行為可罰性要件之變更，自應為新舊法律 之比較適用；本件被告無論依修正前後規定，均構成共同正 犯，經比較修正前、後關於共同正犯之規定，適用現行刑法 第28條之規定，並未較有利於被告。 ㈡廢止前刑法第55條關於牽連犯之規定，行為有方法、目的之 牽連關係者，應從一重罪處斷，修法後將該部分規定刪除， 則分別數行為縱有牽連關係，仍應各別論罪後併合處罰，自 較原刑法以牽連犯從一重處斷為重，是以廢止前刑法有關牽 連犯之規定較有利於被告。 ㈢關於數罪併罰之規定，修正前刑法第51條第5 款規定，宣告 多數有期徒刑者，不得逾20年；修正後刑法則規定，不得逾 30年，比較修正前後之規定，自以修正前之規定較有利於被 告。 ㈣綜上，依整體比較之結果，以適用行為時之舊法於被告較為 有利，爰依刑法第2 條第1 項前段之規定，就被告張小宏、 陳俊隆、陳心榆於95年6 月間所犯填製不實會計憑證與幫助 他人逃漏稅捐部分，適用行為時即修正前之刑法規定予以論 處。 四、論罪科刑： ㈠按會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之 一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他 人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證 或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1 款之罪，本罪 乃刑法第215 條業務上文書登載不實罪之特別規定，自應優 先適用，最高法院92年臺上字第3677號著有判例可資參照。 而統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原 始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統 一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事 項而填製會計憑證罪（最高法院94年度臺非字第98號判決參 照）。是被告張小宏、陳俊隆、陳心榆先後開立如附表一所 示之不實統一發票，供漢華、新象、美樂蒂公司申報營業稅 時扣抵銷項稅額，而先後幫助漢華、新象、美樂蒂公司逃漏 如附表一所示之營業稅，核其等3 人所為，均係犯商業會計 法第71條第1 款商業負責人明知不實事項而填製會計憑證罪 、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正方法逃 漏稅捐罪。 ㈡次按，95年5 月24日修正公布之商業會計法第71條第1 款之 填製不實會計憑證罪，犯罪主體必須為商業負責人、主辦及 經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事物之人員，自屬 因身分或特定關係始能成立之犯罪。按商業會計法第4 條規 定「本法所定商業負責人之範圍，依公司法、商業登記法及 其他法律有關之規定。」，而公司法第8 條規定之公司負責 人並不包含所謂「實際負責人」在內（最高法院97年台上字 第2044號判決意旨參照）。另稅捐稽徵法第43條係對於逃漏 稅捐之教唆或幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此 所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯 ，並非逃漏稅捐者之從犯，故如2 人以上者同犯該條之罪， 應不排除共同正犯之適用（臺灣高等法院暨所屬法院87年11 月法律座談會討論意見參照）。查被告張小宏、陳俊隆、陳 心榆與未經起訴之周振芳之間，就上開填製不實會計憑證及 幫助逃漏稅捐之犯行，均具有犯意聯絡與行為分擔，均應論 以共同正犯。被告張小宏、陳俊隆、陳心榆雖均不具商業負 責人的身分，但其等3 人就上開2 次填製不實會計憑證犯行 ，均與具有商業負責人身分之周振芳，具有犯意聯絡及行為 分擔，自仍應依刑法第31條第1 項之規定，認係共同正犯， 附此敘明。 ㈢又營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月 為一期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附 退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應 納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納 後，檢同繳納收據一併申報，加值型及非加值型營業稅法第 35條定有明文。由於營業稅為每兩月定期申報一次，故附表 一編號1 至編號2 所示之2 張不實統一發票，與附表一編號 3 至編號6 所示之4 張不實統一發票，顯係供不同時期的營 業稅申報所用，衡情不可能為同一時間所製作的，且觀諸附 表二編號7 所示之手寫字條2 張，被告張小宏預先草擬開立 發票的日期，僅及於95年7 月至同年8 月，並不包括95年5 月至同年6 月間的發票，足認附表一編號1 至編號2 所示之 發票，與附表一編號3 至編號6 所示之發票，係分別於不同 的時間所填製開立的。另被告張小宏為塑造竹展公司有實際 營業的假象，並避免竹展公司僅有銷售業績卻無成本支出的 不合理現象，被告張小宏與陳俊宏均會設法取得不實進項發 票，並會要求被告陳心榆負責前往金融機構使用其他公司名 義匯款至竹展公司，以製作竹展公司銷售對象確有支付貨款 予竹展公司之虛偽資金流程，為免開立的銷項發票與取得之 進項發票的金額有所不一致，並顧慮製作資金流程的資金周 轉需求，被告張小宏與陳俊隆對於準備填製開立之不實發票 ，通常會事先草擬相關細節諸如每張發票的品名、數量、單 價與總金額，此外，復無證據顯示被告張小宏與陳俊隆就附 表一編號1 至編號2 所示之統一發票，係分別於不同的時間 所填製開立，基於「罪疑有利」被告原則，應認上開2 張虛 偽不實發票，係在95年6 月間之同一日，在同一地點所填製 開立，則基於同一理由，亦應認附表一編號3 至編號6 所示 之4 張虛偽不實發票，亦係在同一時間、地點所填製開立的 。 ㈣被告張小宏、陳俊隆、陳心榆於95年6 月間某日共同開立如 附表一編號1 至編號2 所示之不實發票，而犯填製不實會計 憑證與幫助他人逃漏營業稅捐等犯罪間，具有方法、目的之 牽連犯關係，固應依廢止前刑法第55條之規定，從一重之商 業負責人明知不實事項填製會計憑證罪論處。然95年7 月1 日修正施行之刑法業已刪除牽連犯之規定，則所謂一行為之 概念，原經評價為二以上之行為，且認為有牽連關係而依牽 連犯規定從一重處斷者，於牽連犯廢除後，宜重新檢討而改 評價為單一行為，始合乎社會之通念。故凡基於一個犯罪決 意，實行數個犯罪構成要件之行為，彼此實行行為完全同一 ，或大部分同一，甚或局部同一者，視個案情節，皆可能得 以評價為一個犯罪行為而論以想像競合犯。因此刑法修正刪 除牽連犯之規定後，於修正前原認屬於方法目的或原因結果 之不同犯罪，其間果有實行之行為完全或局部同一之情形， 應依想像競合犯論擬（最高法院99年度臺上字第5452號判決 意旨參照）。被告張小宏、陳俊隆、陳心榆於95年7 月起至 8 月17日前之某日共同填製如附表一編號3 至編號6 所示之 不實會計憑證以幫助他人逃漏營業稅捐，係一行為同時觸犯 2 罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定從較重之商 業會計法第71條第1 款處斷。 ㈤被告等3 人所犯上開填製不實會計憑證等2 罪，犯意各別， 且該2 次填製不實會計憑證之犯罪時間，橫跨95年7 月1 日 刑法修正生效前後，並無廢止前刑法第56條連續犯規定之適 用，自應分論併罰。 ㈥本院審酌被告張小宏、陳俊隆均曾因違反稅捐稽徵法、商業 會計法等案件，分別經法院判處應執行有期徒刑2 月、7 月 ，且分別於97年9 月23日、96年4 月14日易科罰金執行完畢 （均不構成累犯），而除前述之科刑紀錄外，被告張小宏、 陳俊隆即無因其他犯罪經法院判處有期徒刑之紀錄，被告陳 心榆則無任何犯罪判刑之前科紀錄，此有臺灣高等法院被告 前案紀錄表共3 份在卷可佐，足認被告張小宏、陳俊隆素行 普通，被告陳心榆素行尚可，而被告張小宏、陳俊隆、陳心 榆均正值壯年，具有工作能力，卻均不思循正規經營竹展公 司，或以正當管道獲取財物，竟因貪圖不法利益而以虛開不 實統一發票之方式，幫助他人逃漏稅捐，無視法令規定，影 響國家課稅之公平性及正確性，行為實屬可議，被告張小宏 、陳俊隆、陳心榆於本院審理期間，仍飾詞狡辯，毫無悔意 ，並斟酌被告張小宏、陳俊隆、陳心榆幫助漢華、新象、美 樂蒂公司逃漏的稅額總計100,865 元（計算式＝8,345 元＋ 6,390 元＋86,130元），依現今臺灣地區生活水準，幫助他 人逃漏的稅額雖屬不多，對於國家課稅收入的影響，亦屬有 限，但被告張小宏、陳俊隆、陳心榆此種虛開發票之行為， 已嚴重戕害會計憑證的可靠性與可信性，並紊亂市場交易秩 序，上開被告3 人犯後未見悔意，仍以不實說詞推諉卸責， 態度不佳，而不應輕罰等一切情狀，爰分別量處如主文第1 、2 項所示之刑。 ㈦又被告張小宏、陳俊隆、陳心榆犯上開2 次填製不實會計憑 證罪後，中華民國九十六年罪犯減刑條例業於96年7 月4日 公布，並於同年月16日起施行，上開被告3 人前開2 次犯罪 時間均在96年4 月24日減刑基準日之前，且非中華民國96年 罪犯減刑條例第3 條第1 項所定不予減刑之罪，應依該條例 第2 條第1 項第3 款之規定，分別減其宣告刑2 分之1 ，並 斟酌檢察官就被告張小宏、陳俊隆、陳心榆各具體求刑有期 徒刑1 年、1 年、10月，尚屬適當，爰就被告張小宏、陳俊 隆、陳心榆所犯各罪減得之刑，分別定其應執行如主文第1 、2項所示。 ㈧扣案如附表二編號1 所示之手寫竹展企業營運計畫書，乃被 告張小宏、陳俊隆商議如何以竹展公司名義開立發票營造不 實業績，爭取向金融機構融資的書面，附表二編號3 所示之 統一發票購買證，乃用以向稅捐機關申請空白統一發票使用 ，附表二編號8 所示之手寫字條3 張，乃被告張小宏對於應 提供交付予姚畯川不實發票的應記載事項，事先草擬的稿子 ，附表二編號5 、編號9 至編號10所示之統一發票存根聯與 印章2 顆，乃用以製作附表一所示之統一發票所用，附表二 編號2 、編號4 、編號7 所示之出貨單、銷貨明細、進貨廠 商明細表，係為掩飾被告張小宏與陳俊宏所開立如附表一所 示之發票，並非以實際交易為基礎而製作，塑造竹展公司有 向其他公司行號進貨後，始出貨給漢華、新象、美樂蒂公司 的假象，附表二編號6 所示之空白統一發票，則係被告張小 宏、陳俊隆預備供日後開立不實統一發票所用等節，業已認 明如前，堪認扣案如附表二編號1 至編號5 、編號7 至編號 10所示之物，均係供被告張小宏、陳俊隆、陳心榆共同填製 如附表一所示不實統一發票以幫助漢華、新象、美樂蒂公司 逃漏稅捐所用，而附表二編號6 所示之物，則為預備供填製 不實會計憑證犯罪所用。而扣案如附表二所示之物，係分別 在被告張小宏住處與竹展公司搜索取得，此有搜索票、搜索 扣押筆錄、扣押物品目錄表各2 份在卷可憑（見臺灣臺中地 方法院95年度聲搜字第3416號卷第14頁至第20頁、第54頁至 第59頁），堪認均為被告張小宏、陳俊隆所有之物，爰均依 修正前後刑法第38條第1 項第2 款規定，併予宣告沒收。 ㈨扣案如附表三所示之物，除其中附表三編號6 至編號7 所示 之奕進有限公司出貨單、光碟，可用以充作被告張小宏、陳 俊隆所經營之竹展公司，並未實際營業，因而所開立如附表 一所示之統一發票，均屬虛偽不實之佐證資料外，其餘扣案 如附表三所示之物品，均與本件違反商業會計法與幫助他人 逃漏稅捐，並無關連，而前述附表三編號6 至編號7 所示之 出貨單、光碟，並非被告張小宏、陳俊隆、陳心榆為本件填 製不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐犯罪所用、所得或預備 供犯罪所用之物，且均非違禁物，依法均不得於本案中併予 宣告沒收。 據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，商業會計法第 71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第2 條第1 項前段 、第11條前段、第28條、第31條第1 項、第55條、第38條第1 項 第2 款，修正前刑法第28條、第31條第1 項、第38條第1 項第2 款、第51條第5 款，廢止前刑法第55條，中華民國九十六年罪犯 減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第10條，判決如主文。 本案經檢察官黃睦涵到庭執行職務。 中 華 民 國 101 年 6 月 13 日 刑事第六庭 審判長法 官 胡堅勤 法 官 盧軍傑 法 官 高增泓 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並 應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後 20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本） 「切勿逕送上級法院」。 書記官 陳褘翎 中 華 民 國 101 年 6 月 13 日 附錄本案論罪科刑法條全文： 商業會計法第71條 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或 併科新臺幣60萬元以下罰金： 一 以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。 二 故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。 三 偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。 四 故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 者。 五 其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果者。 稅捐稽徵法第43條 教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘 役或科新臺幣6 萬元以下罰金。 稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之 罪者，加重其刑至二分之一。 稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處 1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。 附表一： ┌──┬────┬──────┬──────┬───────┬─────┐ │編號│公司名稱│發票日期 │統一發票號碼│ 統一發票金額 │逃漏稅額 │ ├──┼────┼──────┼──────┼───────┼─────┤ │ 1 │漢華公司│95年6月間 │MU00000000 │ 166,900 元│ 8,345元 │ ├──┼────┼──────┼──────┼───────┼─────┤ │ 2 │新象公司│95年6月間 │MU00000000 │ 127,800元 │ 6,390元 │ ├──┼────┼──────┼──────┼───────┼─────┤ │ 3 │美樂蒂公│95年7月17日 │NU00000000 │ 469,800元 │ 23,490元 │ │ │司 │ │ │ │ │ ├──┼────┼──────┼──────┼───────┼─────┤ │ 4 │美樂蒂公│95年7月21日 │NU00000000 │ 313,200元 │ 15,660元 │ │ │司 │ │ │ │ │ ├──┼────┼──────┼──────┼───────┼─────┤ │ 5 │美樂蒂公│95年8月14日 │NU00000000 │ 469,800元 │ 23,490元 │ │ │司 │ │ │ │ │ ├──┼────┼──────┼──────┼───────┼─────┤ │ 6 │美樂蒂公│95年8月17日 │NU00000000 │ 469,800元 │ 23,490元 │ │ │司 │ │ │ │ │ │ ├────┴──────┴──────┼───────┼─────┤ │ │ 小 計 │ 1,722,600元 │ 86,130元 │ ├──┴──────────────────┼───────┼─────┤ │ 合 計 │ 2,017,300元 │100,865元 │ └─────────────────────┴───────┴─────┘ 附表二： ┌──┬────────────┬────┬──────────────┐ │編號│ 物 品 名 稱 │ 數 量 │ 備 註 │ ├──┼────────────┼────┼──────────────┤ │ 1 │手寫竹展企業營運計畫書之│2 張 │㈠附表二編號1 所示之字條2 張│ │ │字條 │ │ ，係法務部調查局人員於95年│ │ │【扣押物編號1-32 中的第 │ │ 9 月7 日在上午8 時10分許，│ │ │2 、3 張】 │ │ 在新北市○○區○○路2 段14│ ├──┼────────────┼────┤ 號7 樓、8 樓搜索扣得。附表│ │ 2 │竹展實業有限公司出貨單 │2 本 │ 二編號2 至編號10所示之物，│ │ │（含出售漢華、新象、美樂│ │ 則為法務部調查局人員於95年│ │ │蒂公司的出貨單） │ │ 9 月7 日上午9 時35分許，在│ │ │【扣押物編號7-1-1 、7-1-│ │ 設於新北市○○○路○段112 │ │ │ 2 】 │ │ 號3 樓之4 「竹展實業有限公│ ├──┼────────────┼────┤ 司」搜索扣得。 │ │ 3 │竹展實業有限公司統一發票│1 本 │㈡附表二所示之物，均為張小宏│ │ │購買證 │ │ 、陳俊隆所有，除附表二編號│ │ │【扣押物編號7-2 】 │ │ 6 所示之空白統一發票，係預│ ├──┼────────────┼────┤ 備供虛偽開立不實統一發票以│ │ 4 │竹展實業有限公司銷貨明細│2張 │ 幫助他人逃漏稅捐外，其餘均│ │ │表 │ │ 為供張小宏、陳俊隆犯本件填│ │ │【扣押物編號7-4 】 │ │ 製不實會計憑證與幫助他人逃│ ├──┼────────────┼────┤ 漏稅捐犯罪所用，爰均依刑法│ │ 5 │竹展實業有限公司統一發票│1 本 │ 第38條第1 項第2 款規定，併│ │ │（含附表一編號3至編號6之│ │ 予宣告沒收。 │ │ │統一發票存根聯） │ │ │ │ │【扣押物編號7-7-1 】 │ │ │ ├──┼────────────┼────┤ │ │ 6 │竹展實業有限公司之空白統│1 本 │ │ │ │一發票 │ │ │ │ │【扣押物編號7-7-2】 │ │ │ ├──┼────────────┼────┤ │ │ 7 │竹展進貨廠商明細表 │4張 │ │ │ │【扣押物編號7-8 】 │ │ │ ├──┼────────────┼────┤ │ │ 8 │張小宏手寫之漢華、新象、│3 張 │ │ │ │美樂蒂公司發票金額核算表│ │ │ │ │【扣押物編號7-14 】 │ │ │ ├──┼────────────┼────┤ │ │ 9 │竹展實業有限公司印章 │1 顆 │ │ │ │【扣押物編號7-10】 │ │ │ ├──┼────────────┼────┤ │ │10 │周振芳印章 │1 顆 │ │ │ │【扣押物編號7-10】 │ │ │ └──┴────────────┴────┴──────────────┘ 附表三： ┌──┬───────────────┬────┬─────────┐ │編號│ 物 品 名 稱 │ 數 量 │ 備 註 │ ├──┼───────────────┼────┼─────────┤ │ 1 │資料夾（含臺中市政府准許竣嘉國│1本 │法務部調查局人員於│ │ │際有限公司設立登記之函文、空白│ │95年9 月7日在上午 │ │ │之應付款項明細表、出貨明細表、│ │8 時10分許，在新北│ │ │空白之待辦CASE明細、租賃協議、│ │市○○區○○路2 段│ │ │轉讓協議書、共同經營合夥契約書│ │14號7 樓、8 樓搜索│ │ │等資料） │ │扣得附表三編號1 至│ │ │【扣押物編號1-29】 │ │編號3 所示之物後，│ ├──┼───────────────┼────┤復於同日上午9 時35│ │ 2 │亞森數位科技有限公司產品出貨單│4張 │分許，在設於新北市│ │ │【扣押物編號1-30】 │ │中山北路二段11 號3│ ├──┼───────────────┼────┤樓之4 「竹展實業有│ │ 3 │竹展實業有限公司基本資料之傳真│1張 │限公司」搜索扣得附│ │ │【扣押物編號1-32中的第1 張】 │ │表三編號4 至編號12│ ├──┼───────────────┼────┤所示之物，僅其中附│ │ 4 │華南銀行存摺（帳戶名稱：周振芳│3本 │表三編號6 至編號7 │ │ │、竹展實業有限公司籌備處周振芳│ │所示之奕進有限公司│ │ │、吳俊慰） │ │出貨單、光碟，可供│ │ │【扣押物編號7-2 】 │ │作為張小宏、陳俊隆│ ├──┼───────────────┼────┤確有以所營之竹展實│ │ 5 │竹展實業有限公司設立登記資料（│1冊 │業有限公司名義開立│ │ │含營利事業登記證、臺北市商業管│ │不實發票，幫助他人│ │ │理處函、臺北市政府函、公司設立│ │逃漏稅捐之佐證資料│ │ │登記表、公司章程等資料） │ │外，其餘編號三編號│ │ │【扣押物編號7-3 】 │ │1 至編號5 、編號7 │ ├──┼───────────────┼────┤至編號12所示之物，│ │ 6 │奕進有限公司出貨單 │1本 │均與張小宏、陳俊隆│ │ │【扣押物編號7-5 】 │ │、陳心榆所犯本件違│ ├──┼───────────────┼────┤反商業會計法與幫助│ │ 7 │「公司用報表」光碟 │1片 │他人逃漏稅捐犯行，│ │ │【扣押物編號7-6 】 │ │完全無關。因附表三│ ├──┼───────────────┼────┤所示之物，均非違禁│ │ 8 │臺灣高等法院95年度上訴第1064 │1份 │物，且非供張小宏、│ │ │號刑事判決（被告：陳俊隆） │ │陳俊隆、陳心榆為違│ │ │【扣押物編號7-9 】 │ │反商業會計法或幫助│ ├──┼───────────────┼────┤他人逃漏稅捐所用、│ │ 9 │印章（不含附表二編號8 至編號9 │4顆 │所得或預備所用之物│ │ │所示之印章2 顆） │ │，依法均不得於本案│ │ │【扣押物編號7-10 】 │ │中併予宣告沒收。 │ ├──┼───────────────┼────┤ │ │10 │竹展公司開立予傑宇興業有限公司│發票8 張│ │ │ │之統一發票與買賣合約書 │、合約書│ │ │ │【扣押物編號7-11】 │1份 │ │ ├──┼───────────────┼────┤ │ │11 │陽信房屋貸款申請書（申請人：周│1份共2頁│ │ │ │振芳、連帶保證人：吳俊慰） │ │ │ │ │【扣押物編號7-12】 │ │ │ ├──┼───────────────┼────┤ │ │12 │騰昀國際有限公司設立登記資料（│1份 │ │ │ │含臺北市政府函、公司設立登記表│ │ │ │ │、營利事業登記證、章程、房屋租│ │ │ │ │賃契約書） │ │ │ │ │【扣押物編號7-13】 │ │ │ └──┴───────────────┴────┴─────────┘