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臺灣士林地方法院刑事簡易判決　　　　100年度審簡字第458號 公　訴　人　臺灣士林地方法院檢察署檢察官 被　　　告　葉敏勇 　　　　　　朱政輝 　　　　　　陳昭仁 上　一　人 選任辯護人　蔡宏修律師 　　　　　　周尚毅律師 上列被告等因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（99年 度偵字第8379號），被告等於本院準備程序中均自白犯罪（100 年度審訴字第265 號），經本院合議庭裁定由受命法官獨任逕以 簡易判決處刑，並判決如下： 主 文 葉敏勇共同連續犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪， 處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰 元即新臺幣玖佰元折算壹日。 朱政輝共同連續犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪， 處有期徒刑柒月，減為有期徒刑叁月又拾伍日，如易科罰金，以 銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。 陳昭仁共同連續犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪， 處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰 元即新臺幣玖佰元折算壹日；又犯稅捐稽徵法第四十七條第一款 之逃漏稅捐罪，處有期徒刑柒月，減為有期徒刑叁月又拾伍日， 如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有 期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹 日。 事實及理由 一、本件犯罪事實及證據除均引用附件檢察官起訴書之記載，另 就證據部分補充：被告葉敏勇、朱政輝及陳昭仁於本院準備 程序時之自白（見本院卷第39頁背面、第40頁）。 二、新舊法比較： ㈠被告等人行為後，稅捐稽徵法業於民國98年5 月27日修正公 布，同月29日施行，其增定第47條第2 項「前項規定之人與 實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」之規 定，並將原條文之「左列」文字用語修正為「下列」，移作 第1 項。經比較修正前、後規定，於公司登記負責人與實際 負責業務之人不同時，修法後對於公司實際負責業務之人， 亦得依該條規定論罪而科以有期徒刑，而依修正前稅捐稽徵 法第47條第1 款之規定，納稅義務人之實際負責人，並非該 條罰則處罰之對象，是依修正後稅捐稽徵法第47條第2 項之 規定，納稅義務人之名義負責人已非公司逃漏稅捐代罰之對 象甚明。故此修正對傳宏國際有限公司（下稱傳宏公司）實 際負責人即被告葉敏勇較為不利、對傳宏公司自94年3 月1 日起至94年9 月3 日間擔任名義負責人即被告陳昭仁之部分 較為有利，爰依刑法第2 條第1 項規定，就被告葉敏勇之犯 行依修正前稅捐稽徵法之規定（下稱修正前稅捐稽徵法）、 就被告陳昭仁於前開期間內違反稅捐稽徵法之犯行，依修正 後之稅捐稽徵法有關規定予以論處，較為有利。 ㈡按被告等人行為後商業會計法第71條之規定，業於95年5 月 24日修正公布施行，修正前之罰則原為：「處5 年以下有期 徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，修正後則 為：「處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元 以下罰金」，經比較修正前、後之規定，以修正前之規定較 有利於被告等3 人，應依刑法第2 條第1 項前段之規定，應 適用修正前之商業會計法（下稱修正前商業會計法）之規定 。 ㈢又被告等人行為後，刑法及其施行法業於95年7 月1 日修正 施行，關於新舊法律變更之比較適用，原則上應就罪刑有關 之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯， 以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減 ）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最 高法院95年第8 次會議關於中華民國刑法94年修正施行後之 法律比較適用決議第一點第㈣小點參照），而此次修法與本 案罪刑相關者，有刑法第28條、第31條、第56條、第55條、 第33條第5 款及第51條第5 款等規定，本院認： ⑴被告於犯罪時之刑法第28條原規定：「二人以上共同『實施 』犯罪之行為者，皆為共同正犯」，於行為後該條修正為： 「二人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為共同正犯」。 將舊法之「實施」修正為「實行」。原「實施」之概念，包 含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後僅共同實 行犯罪行為始成立共同正犯。是新法共同正犯之範圍已有限 縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯。新舊法就共同正犯之 範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純 文字修正，應有新舊法比較適用之問題，且倘比較結果並無 有利或不利之情形，即應依刑法第2 條第1 項前段之規定， 適用行為時之法律，方為適法（最高法院96年度臺上字第93 4 號、第1037、1323號、第2566號判決意旨參照）。本案被 告等人共同幫助逃漏稅捐之行為，均係基於共同犯罪之意思 而共同參與犯罪構成要件行為，不論新法、舊法，均構成共 同正犯，上述刑法第28條之修正內容，對被告等人共同幫助 逃漏稅捐之行為，並無有利或不利之情形，依刑法第2 條第 1 項前段之規定，應適用修正前刑法第28條規定為論述。 ⑵按刑法第31條第1 項前段對於因身分或其他特定關係成立之 罪，其共同實行者，雖無特定關係，仍以正犯論，修正前、 後之規定並無不同，惟另增訂但書「得減輕其刑」，是以無 身分或特定關係之共同正犯而言，新法增訂得減輕其刑之規 定，較為有利。經查，本案被告朱政輝、葉敏勇非國際專利 中心股份有限公司（下稱國際專利公司）、傳宏公司之商業 負責人，則被告朱政輝、被告葉敏勇與國際專利公司商業會 計法之負責人即被告陳昭仁，及自94年3 月1 日起至94年9 月3 日止擔任傳宏公司名義負責人之被告陳昭仁共同以明知 為不實之事項，而填製會計憑證之幫助傳宏公司、國際專利 公司及誠邦興業科技有限公司（下稱誠邦公司）之逃漏稅捐 犯行，各係無身分之共同正犯，故就被告等人此部分所為， 各應適用修正後刑法第31條第1 項之規定，較為有利。 ⑶修正後刑法已刪除第56條關於連續犯之規定，本件被告等人 所犯多次以明知為不實之事項，而填製會計憑證及幫助他人 逃漏稅捐等犯行，如依修正後之規定，僅能分論併罰，再定 其應執行之刑，此較諸修正前僅論以一罪並加重其刑，並未 更有利於被告等3 人，依刑法第2 條第1 項之規定，應適用 行為時之法律，即適用修正前刑法第56條關於連續犯之規定 ，對被告等3 人較有利。 ⑷被告等行為後，已刪除刑法第55條後段關於牽連犯之規定， 本案被告等3 人所犯以明知為不實之事項，而填製會計憑證 及幫助他人逃漏稅捐等犯行間，各具有方法、結果之牽連關 係，依修正前之規定，應各從一重之以明知為不實之事項， 而填製會計憑證罪處斷；依修正後之刑法既已刪除牽連犯之 規定，則所犯上述各罪應依數罪併罰之規定分論併罰。比較 新舊法之規定，修正後之規定並非較有利於被告等人，應以 適用修正前刑法第55條後段牽連犯之規定，從一重之以明知 為不實之事項，而填製會計憑證罪處斷，對被告等較為有利 。 ⑸就刑法第33條第5 款部分，本案被告等人行為後之刑法第33 條第5 款已將罰金刑調整為新臺幣1 千元以上，以百元計算 ，故依前述標準換算後，被告等人所犯商業會計法第71條第 1 款以明知為不實事項，而填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第 43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪、被告陳昭仁所犯稅捐稽徵法 第第47條之逃漏稅捐罪法定罰金刑最低度部分，修正前刑法 第33條第5 款規定為銀元1 元（折算為新臺幣3 元）以上， 修正後刑法第33條第5 款則修正為新臺幣1 千元以上，以百 元計算，故關於修正之罰金刑最低度部分，舊法較有利於被 告等。 ⑹另被告陳昭仁行為時之刑法第51條第5 款原規定：「數罪併 罰，分別宣告其罪之刑，依左列各款定其應執行者：宣告多 數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以 下，定其刑期。但不得逾20年」，惟被告陳昭仁行為後，刑 法第51條業於前述時間修正公布，並於95年7 月1 日施行， 依修正後刑法第51條第5 款之規定：數罪併罰，宣告多數有 期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下， 定其刑期。但不得逾30年」，經比較新舊法後，應以修正前 之規定較有利於被告陳昭仁。 ⑺經綜合比較前述法律變更之結果後，本案因修正後規定並未 對被告等更為有利，依據刑法第2 條第1 項前段，應一體適 用修正前刑法之規定。 三、按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原 始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統 一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事 項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實 文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先 適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（ 最高法院92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判決 要旨參照）。是核被告葉敏勇、朱政輝所為，均係犯修正前 商業會計法第71條第1 款之填製不實罪、稅捐稽徵法第43條 第1 項之幫助逃漏稅捐罪；另核被告陳昭仁所為，係犯修正 前商業會計法第71條第1 款之填製不實罪、稅捐稽徵法第43 條第1 項之幫助逃漏稅捐罪及稅捐稽徵法第47條第1 款、第 41條之逃漏稅捐罪。至公訴意旨雖認被告葉敏勇、朱政輝係 犯稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之逃漏稅捐罪，然按被 告等行為時之稅捐稽徵法第41條、第47條第1 款所定之罪， 係因為納稅義務人之公司法人，事實上無從擔負自由刑之責 任，而將應處徒刑轉嫁於公司負責人之規定，屬代罰之性質 ，並非因其本身之犯罪而負行為責任，自無與他人有犯意聯 絡、行為分擔，而成立共同正犯之可能。而依稅捐稽徵法第 47條第1 款、公司法第8 條之規定，無限公司、兩合公司執 行業務或代表公司之股東，有限公司、股份有限公司之董事 ，或公司之經理人或清算人、股份有限公司之發起人、監察 人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，為 公司負責人。從而，被告等行為時之稅捐稽徵法第41條、第 47條第1 款之代罰規定，其規範主體並不包括所謂公司實際 負責人，而公司實際負責人亦無從成立與登記名義負責人成 立共同正犯，其若有幫助實際經營之公司逃漏稅捐之行為， 自應依其行為時稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪 處斷，而不得以其行為時之同法第47條第1 款之罪論處（最 高法院75年臺上字第6183號判例、92年度臺上字第4025 判 決意旨參照）。查，本件被告葉敏勇、朱政輝並非傳宏公司 、國際專利公司登記名義負責人，既非公司法、商業登記法 所指之公司負責人或商業負責人，揆諸前揭說明，即非稅捐 稽徵法第41條所示刑責之轉嫁對象，是被告葉敏勇、朱政輝 參與國際專利公司、傳宏公司逃漏稅捐之行為，各應適用特 別規定，成立同法第43條第1 項之幫助他人逃漏稅捐罪，不 能論以同法第41條逃漏稅捐罪，公訴意旨此部分所指，容有 誤會，附此敘明。被告葉敏勇、朱政輝就起訴書犯罪事實一 所示幫助國際專利公司、誠邦公司逃漏94年度稅捐犯行、幫 助傳宏公司逃漏93、94年度稅捐犯行及被告陳昭仁就起訴書 犯罪事實二所示幫助傳宏公司逃漏93、94年度稅捐犯行、幫 助誠邦公司、國際專利公司逃漏94年度稅捐犯行，各有犯意 聯絡及行為分擔，均為共同正犯；另就填製不實會計憑證部 分，被告等人各係無身分之人而分別與有該身分之他人共同 實施犯罪，依修正前刑法第31條第1 項之規定，亦各應為共 同正犯。又被告等3 人所為多次填製不實會計憑證及幫助逃 漏稅捐之行為，犯罪時間緊接，方法相同，各觸犯構成要件 相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，均應依修正前刑 法第56條連續犯規定各以一罪論，並依法加重其刑。再被告 等3 人所犯連續以明知為不實之事項，而填製會計憑證罪， 係為遂行前開連續幫助他人逃漏稅捐罪之目的而為之，有方 法、結果之牽連關係，應依修正前刑法第55條規定，從刑度 較重之連續填製不實會計憑證罪處斷。又按公司為法人，公 司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司 負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。 故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人 為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體 ，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負 自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1 款 將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。 是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質 ，並非因其本身之犯罪而負行為責任，且公司既不具有犯罪 能力，自無所謂概括犯意之存在，故公司以不正當方法逃漏 稅捐，當不可能成立連續犯，該公司負責人因而代罰，亦不 應成立連續犯，公司逃漏稅捐多次，其負責人應成立多次罪 刑，併合處罰（最高法院92年度臺上字第4025號、96年度臺 上字第944 號判決意旨參照）。被告陳昭仁就所犯連續填製 不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第47條第1 款之逃漏稅捐罪， 時間不同、犯意各別、行為互殊，應予分論併罰。 四、爰審酌被告等人以開立不實統一發票之方式，幫助他人逃漏 營業稅，復持他公司開立之不實統一發票據以逃漏營業稅， 所為不僅使會計事項發生不實結果，影響交易秩序，亦損及 稅捐機關稽徵審核稅額之正確性及公平性甚鉅，犯罪所生危 害非輕，惟考量被告等3 人犯後於本院審理時終能坦承犯行 ，尚見悔意，被告葉敏勇、陳昭仁均係因公司營運問題，亟 需資金，始為本件犯行之犯罪動機、目的、手段，被告等3 人幫助及所逃漏稅捐之金額，並其等之生活狀況、智識程度 等一切情狀，各量處如主文所示之刑。又被告等人犯罪時間 均係在96年4 月24日以前，爰依中華民國九十六年罪犯減刑 條例規定，各就前揭宣告刑分別減為如主文所示之刑。又被 告等3 人行為時之刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本 刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期 徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其 他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算 一日，易科罰金。」又修正刪除前罰金罰鍰提高標準條例第 2 條規定，就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則本件被 告等3 人行為時之易科罰金折算標準，最高得以銀元300 元 折算1 日，經折算新臺幣後，應以新臺幣900 元折算1 日。 惟95年7 月1 日修正公布施行之刑法第41條第1 項前段則規 定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受 6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1 千元、 2 千元或3 千元折算一日，易科罰金。」比較修正前後之易 科罰金折算標準，以95年7 月1 日修正公布施行前之規定， 較有利於被告等人，則應依刑法第2 條第1 項前段，適用94 年2 月2 日修正前刑法第41條第1 項前段規定，就前揭所諭 知之已減之刑，併各諭知易科罰金之折算標準。另依修正前 刑法第51條第5 款之規定，就被告陳昭仁部分定其應執行刑 及易科罰金折算標準。 五、依刑事訴訟法第449 條第2 項、第3 項、第454 條第2 項， 稅捐稽徵法第41條、第43條第1 項、第47條，（98年5 月27 日）修正前稅捐稽徵法第47條第1 款，（95年5 月24日修正 前）商業會計法第71條第1 款，刑法第2 條第1 項、第11條 前段，（94年2 月2 日）修正前刑法第28條、第31條第1 項 、第56條、第55條後段、第51條第5 款、第41條第1 項前段 ，刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣 單位折算新臺幣條例第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條 例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條，逕以簡易判決處 刑如主文。 如不服本判決，應於送達後10日內，向本院提起上訴。 中 華 民 國 100 年 7 月 29 日 刑事第一庭法 官 莊明達 以上正本證明與原本無異。 書記官 陳麗津 中 華 民 國 100 年 8 月 5 日 如不服本判決，應於送達後10日內，向本院提起上訴。 附錄本件論罪科刑依據法條全文 98年5 月27日修正前稅捐稽徵法第47條 本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於 左列之人適用之： 一、公司法規定之公司負責人。 二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。 三、商業登記法規定之商業負責人。 四、其他非法人團體之代表人或管理人。 稅捐稽徵法第47條 本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於 下列之人適用之： 一、公司法規定之公司負責人。 二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。 三、商業登記法規定之商業負責人。 四、其他非法人團體之代表人或管理人。 前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人 為準。 稅捐稽徵法第41條 納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有 期徒刑、拘役或科或併科新台幣6 萬元以下罰金。 稅捐稽徵法第43條 教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處3 年以下有期 徒刑、拘役或科新台幣6 萬元以下罰金。 稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之 罪者，加重其刑至二分之一。 稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外 ，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。 95年5 月24日修正前商業會計法第71條 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或 併科新臺幣15萬元以下罰金： 一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。 二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。 三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕 毀其頁數者。 四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 者。 五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果者。