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114年度審簡字第908號

公  訴  人  臺灣士林地方檢察署檢察官

被      告  吳方妤

選任辯護人  葉慶人律師

            林祐增律師

上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（112年度偵字第25448號），被告於準備程序就其被訴部分自白犯罪（114年度審訴字第1177號），本院合議庭裁定宜由受命法官獨任逕以簡易判決處刑如下：

吳方妤犯如附表各編號主文欄所示之罪名，各處如附表各編號主文欄所示之宣告刑；應執行有期徒刑捌月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

一、本件犯罪事實：

　　吳方妤於民國101年8月24日至106年7月25日期間，擔任址設臺北市○○區○○街000巷0號7樓之6「兆光興業有限公司」（下稱兆光公司）負責人；而於106年7月26日至110年1月1日期間，則由基於不確定故意而有犯意聯絡之楊榮昌（起訴前已死亡，所涉罪嫌部分另為不受理之判決）掛名擔任兆光公司負責人。而吳方妤明知兆光公司於（本判決）附表各編號所示之期間，並未銷售貨物予附表所示8家營業人，竟於附表各編號所示之各該營業稅期內，分別基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之犯意，接續虛偽開立各期內所示之統一發票，交付予如附表所示8家營業人充當進項憑證使用，使該8家營業人持其中之統一發票，向稅捐稽徵機關扣抵該期銷項稅額，以此方式幫助除好事盈有限公司外之其他7家公司逃漏營業稅額，足生損害於稅捐稽徵機關對營業稅課徵管理之正確性（其中附表編號17所示106年8月間12張發票部分，係與楊榮昌共同基於犯意聯絡所為；又各稅期取得發票之營業人、開立張數、申報扣抵張數、發票金額、逃漏稅額等均詳附表）。

二、本件證據除均引用檢察官起訴書之記載（如附件）外，併補充：被告吳方妤於本院準備程序中之自白。

三、論罪科刑：

　㈠按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。查被告吳方妤行為後，稅捐稽徵法第43條第1項於110年12月17日修正公布，並於同年月00日生效施行，而修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣（下同）6萬元以下罰金」；修正後則規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科1百萬元以下罰金」，可見新法提高併科罰金之數額，並將選科罰金修正併科罰金，經比較結果，新法並未有利被告，是本案自應適用行為時即修正前稅捐稽徵法第43條第1項之規定。

　㈡查營利事業銷貨統一發票，係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法第15條第1款所稱之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院87年度台非字第389號判決意旨參照）。核被告所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填載不實會計憑證罪、修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪（詳附表「成立之罪名」欄所示）。

　㈢按商業會計法第71條第1款之填載不實會計憑證罪，其犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，屬因身分或特定關係始能成立之犯罪，不具備上開身分或特定關係者，並非該罪處罰之對象，必須與具有該身分或特定關係之人，共同實行、教唆或幫助者，始得依刑法第31條第1項規定，論以正犯或共犯。又商業會計法所定商業負責人之範圍，該法第4條已明定依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。而公司法第8條所稱之公司負責人，第1項規定在有限公司為董事，第2項規定經理人或清算人，在執行職務範圍內，亦為有限公司負責人。另商業登記法第10條亦規定：本法所稱商業負責人，在獨資組織，為出資人或其法定代理人；在合夥組織者，為執行業務之合夥人。經理人在執行職務範圍內，亦為商業負責人。至101年1月4日修正公布、同年月0日生效施行之公司法第8條增列第3項：「公開發行股票之公司之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之。」規定，嗣為強化公司治理並保障股東權益，實質董事之規定，不再限公開發行股票之公司始有適用，於107年8月1日修正公布、同年00月0日生效施行之公司法第8條第3項，始刪除「公開發行股票之」之文字，而適用於包括股份有限公司在內之所有公司。故倘行為時在公司法第8條規定於107年11月1日修正生效前，「股份有限公司」之商業負責人，並不包含所謂「實際負責人」在內（最高法院109年度台上字第5337號判決意旨參照）。本件被告就如附表編號17所示106年8月間開立不實統一發票12張部分，其斯時雖不具商業會計法所定商業負責人之身分，然被告既與具上開商業負責人身分之同案被告楊榮昌，就該部分犯罪有犯意聯絡及行為分擔而共同實施，核屬無身分之人而與有該身分之人共同實施犯罪，雖無特定身分關係，依刑法第31條第1項，仍應論以共同正犯。

　㈣又被告於各申報期別之營業稅課稅期間內，接連多次開立不實統一發票，皆係在密接時地實行，侵害同一法益，主觀上出於單一目的，各該舉動之獨立性極為薄弱，應視為數個舉動接續施行，合為包括之一行為予以評價。又被告於除附表編號11、17外之申報期別之營業稅課稅期間內虛開發票之行為，具有行為局部重合之情形，應認係以基於單一犯罪故意之一行為，而觸犯商業會計法第71條第1款之填載不實會計憑證罪及修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪2罪名，均為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，各從一重之商業會計法第71條第1款之填載不實會計憑證罪處斷。

　㈤再按營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額，是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難以符合接續犯之行為概念（最高法院107年度台上字第1246號、101年度台上字第4362號等判決參照）。本件被告分別於附表各編號所示申報期別之營業稅課稅期間所虛開之統一發票，既屬不同期別營業稅申報之分次犯行，依上說明，其犯意、行為即屬有別，應予分論併罰。起訴意旨認應全部論以接續犯之實質上一罪云云，容有誤會，應予指明。

　㈥爰以行為人之責任為基礎，並審酌被告之素行，有法院前案紀錄表附卷可按，其明知並無實際交易，竟虛開並交付不實之統一發票、幫助他人逃漏稅捐，影響交易秩序，進而危害國家財政收入及賦稅制度之正確性及公平性，造成稅捐機關稽徵審核稅額花費相當成本，法治觀念實有偏差，惟念及被告犯後坦承犯行，非全無悔意，併考量其犯罪之動機、目的、手段、幫助他人逃漏稅捐之金額，及其為國小肄業之智識程度、已退休，離婚，有2名成年子女，與家人同住之家庭經濟與生活狀況等一切情狀，分別量處如主文所示之宣告刑（詳附表），併均諭知易科罰金之折算標準，資為懲儆。

　㈦復衡酌被告前後17次犯行，係在103年11月至106年8月間所為，每次定期，間隔甚近，犯罪性質相同，顯屬反覆實施，由開立不實銷項憑證金額及幫助逃漏稅捐金額，其實質侵害法益之質與量，均未如形式上從罪數所包含範圍之鉅，如以實質累加之方式定應執行刑，其刑度將超過其行為之不法內涵，有違罪責相當性原則，爰本於罪責相當性之要求，在內、外部界限範圍內，就本件整體犯罪之非難評價、各行為彼此間之偶發性、各行為所侵害法益之專屬性或同一性予以綜合判斷，及斟酌被告犯罪行為之不法與罪責程度、對其施以矯正之必要性，就前揭對被告量處之宣告刑，定其應執行之刑如主文所示，併諭知易科罰金之折算標準。

四、關於沒收部分：

　㈠查被告吳方妤於附表編號1至10所示之行為後，刑法關於沒收之規定，固於104年12月30日、105年6月22日修正公布，並自105年7月1日起施行，惟依刑法第2條第2項之規定，沒收、非拘束人身自由之保安處分適用裁判時之法律，是關於沒收之法律適用，尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法之規定。

　㈡本件被告所開立如附表各編號所示之不實統一發票，雖均屬被告犯罪所生及供犯罪所用之物，然並未扣案，且均經被告交付予如附表各編號所示營業人持以作為進項憑證，向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅額使用，已非屬被告所有，自毋庸宣告沒收。又被告幫助入附表所示公司逃漏營業稅，固使第三人即該等公司因此獲取節省稅捐之財產上利益，其金額計為606萬9,434元（各次節省稅額詳附表），然依加值型及非加值型營業稅法第51條第1項第5款規定，納稅義務人有虛報進項稅額者，除追繳稅款外，並另處以罰鍰。因此被告本案犯行經查獲後，稅捐機關自得對如附表各編號所示營業人行使稅捐法上之請求權以追繳稅款，並處以罰鍰，已足剝奪該等節省稅捐之財產上利益，倘本件再對該等公司宣告追徵節省稅捐利益之價額（關於犯罪所得為節省稅捐利益之情形，依其利得客體型態本身不能沒收，須直接宣告該價額數額之追徵），亦將使該等公司受雙重負擔，容有過苛之虞，依刑法第38條之2第2項之規定，自不予宣告追徵。另卷內復查無其他積極證據足認被告因本案犯行獲有利益，難認其有取得實際犯罪所得，亦無從宣告沒收，附此敘明。

五、據上論結，應依刑事訴訟法第449條第2項、第3項、第454條第2項，商業會計法第71條第1款，修正前稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第28條、第31條第1項、第55條、第51條第5款、第41條第1項前段、第8項，逕以簡易判決處刑如主文。

六、如不服本判決，得於判決書送達之翌日起20日內，以書狀敘述理由（應附繕本），向本院提出上訴。

本案經檢察官江耀民提起公訴，檢察官李美金到庭執行職務。

中　　華　　民　　國　　114 　年　　8 　　月　　19　　日

　　　　　　　　　刑事第十庭　法　官　李冠宜

以上正本證明與原本無異。　

　　　　　　　　　　　　　　　書記官　黃壹萱　

中　　華　　民　　國　　114 　年　　8 　　月　　25　　日

附錄：本案論罪科刑法條全文

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。

修正前稅捐稽徵法第43條

（教唆或幫助逃漏稅捐之處罰）

教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。

附表（見偵卷第187至209頁）：

附件：

　　　　　　　　　　　　　　　　　　112年度偵字第25448號

上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，業經偵查終結，認應提起公訴，茲將犯罪事實及證據並所犯法條分敘如下：

一、吳方妤於民國101年8月24日至106年7月25日期間，擔任址設臺北市○○區○○街000巷0號7樓之6「兆光興業有限公司」(下稱兆光公司)負責人；楊榮昌可預見他人向其借用名義登記為公司負責人，該他人可能以公司名義虛偽開立不實之統一發票給其他納稅義務人申報扣抵銷項稅額，而幫助該納稅義務人逃漏稅捐，卻仍不違背其本意，與兆光公司之實際負責人吳方妤，共同基於填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐等犯意聯絡，於106年7月26日至110年1月1日期間，掛名擔任兆光公司負責人。而吳方妤明知兆光公司並未銷售貨物予附表所示8家營業人，竟於附表所示時間，基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之犯意，虛偽開立如附表所示之統一發票638紙、銷售金額共計新臺幣(下同)3億345萬4,555元，交付予如附表所示8家營業人充當進項憑證使用，使該8家營業人持其中562紙統一發票，向稅捐稽徵機關扣抵該期銷項稅額，以此方式幫助附表編號2-8等7家公司逃漏營業稅額共計606萬9,484元，足生損害於稅捐稽徵機關對營業稅課徵管理之正確性。 

二、案經財政部臺北國稅局報告偵辦。

一、證據清單及待證事實

二、核被告吳方妤所為，係犯商業會計法第71條第1款之明知不實事項而填載會計憑證、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐等罪嫌；被告楊榮昌所為，係犯商業會計法第71條第1款之明知不實事實而填載會計憑證罪嫌，被告楊榮昌就附表編號1所示兆光公司於106年8月間開立予好事盈有限公司之12紙不實統一發票，與被告吳方妤有犯意聯絡、行為分擔，請依共同正犯論處。被告二人於涉案期間多次填製不實統一發票，犯罪時間密接，侵害之法益相同，宜評價為接續之一罪已足。又被告吳方妤以一行為同時犯上開二罪，請依刑法第55條前段之規定，從一重論處。又依財政部臺北國稅局大安分局112年12月19日財北國稅大安營業字第1120466958號函，經重新查核後，認好事盈有限公司後有進貨事實，難以認定該公司有故意取得不實統一發票逃漏稅捐之行為，是即難認被告二人有幫助好事盈有限公司逃漏稅，然此部分行為若成立犯罪，應與起訴部分有裁判上一罪之關係，爰不另為不起訴處分，附此敘明。 

三、依刑事訴訟法第251條第1項提起公訴。

臺灣士林地方法院

中　　華　　民　　國　 113　　年　　4 　　月　　25　　日

　　　　　　　　　　　　　　　檢　察　官　江耀民

本件正本證明與原本無異 

中　　華　　民　　國　 114　　年　　4 　　月　　30　　日

　　　　　　　　　　　　　　　書　記　官　謝侑虔

附錄本案所犯法條全文：

稅捐稽徵法第43條

教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒

刑，併科新臺幣 1 百萬元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之

罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第 33 條第 1 項規定者，處新臺幣 3 萬元以

上 15 萬元以下罰鍰。

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事

務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科

或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果

　　。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之

　　結果。

附表