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臺中高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　100年度訴字第153號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　100年9月29日辯論終結 原　　　告　基佳電子材料股份有限公司 代　表　人　丸田順道 訴訟代理人　尤雯雯　律師 被　　　告　財政部臺中關稅局 代　表　人　陳錫霖 訴訟代理人　李志民 訴訟代理人　劉欣芳 上列當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服財政部中 華民國100年3月28日台財訴字第10000000070號訴願決定（案號 ：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下︰ 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、程序事項：按本件被告代表人（局長）業已更換，被告陳明 新代表人承受訴訟，於法無違，應予准許。 二、事實概要：緣原告分別於民國（下同）99年2月1日、3月8日 、3月29日、4月26日及5月18日委由全順報關行向被告連線 申報進口20％DILUTED FLUORINE（F2/N2）等計14批（報單 第DA/AA/99/0252/0009、DA/AA/99/0252/0010、DA/AA/99/0 252/0011、DA/AA/99/0744/0006、DA/AA/99/0744/0007、DA /AA/99/0744/0008、DA/AA/99/1077/0013、DA/AA/99/1077/ 0014、DA/AA/99/1077/0015、DA/AA/99/1527/0011、DA/AA/ 99/1527/0014、DA/AA/99/1527/0015、DA/AA/99/1861/0014 及DA/AA/99/1861/0015號），原申報稅則號別第2801.30.10 號「氟」，國定稅率FREE，經海關電腦通關系統分別核定按 C2（文件審核）及C3（貨物查驗）方式通關，被告依關稅法 第18條第1項規定，按原告申報之事項，先行徵稅放行。嗣 經被告於99年6月4日以（99）中關014號進口稅則分類疑問 及解答，報請財政部關稅總局稅則處釋示結果，系爭貨物應 改歸列稅則號別第3824.90.99號「其他化學或相關工業之未 列名化學品及化學製品（包括天然產品混合物）」項下，國 定稅率5％。經重新核計，分別補徵稅款新臺幣（下同）149 ,597元（包含進口稅142,473元、營業稅7,124元）、62,215 元（包含進口稅59,253元、營業稅2,962元）、95,500元（ 包含進口稅90,953元、營業稅4,547元）、169,077元（包含 進口稅161,026元、營業稅8,051元）、14,562元（包含進口 稅13,869元、營業稅693元）、86,264元（包含進口稅82,15 7元、營業稅4,107元）、154,651元（包含進口稅147,287元 、營業稅7,364元）、14,208元（包含進口稅13,531元、營 業稅677元）、87,067元（包含進口稅82,921元、營業稅4,1 46元）、18,852元（包含進口稅17,954元、營業稅898元） 、83,622元（包含進口稅79,640元、營業稅3,982元）、171 ,046元（包含進口稅162,901元、營業稅8,145元）、86,922 元（包含進口稅82,783元、營業稅4,139元）及47,412元（ 包括進口稅45,154元及營業稅2,258元），被告於99年7月20 日以中普業一字第0991011294號函通知原告繳納，惟原告不 服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行 政訴訟。 三、本件原告主張： ㈠原告自94年7月23日起依貨品分類號列第2812.90.90.90-7號 「鹵化物混合氣」（稅率5％）辦理該項產品進口，因原告 為保稅倉庫，所進口之貨物得以D8（外貨進保稅倉）報單申 報，而無須繳納進口稅與營業稅。然於96年3月10日接獲被 告通知，須變更為貨品分類號列第2801.30.10.00-9號「氟 」（稅率FREE），原告遂改以G1（外貨進口，即一般進口） 報單申報。嗣又於99年7月20日接獲通知系爭貨物應改歸至 貨品分類號列第3824.90.99.90-2號（稅率5%），故須補繳 過去半年之進口貨物關稅。 ㈡被告認為原告所申請報運進口之「氟」（F2）加入惰性氣體 「氮」（N2），係作為「半導體CVD機台之工作室（chamgbe r）清洗」之用，已逾越一般用途，而適合於特定用途。因 而依據稅則第38章章註規定，無稅則第28章之適用，應適用 於第38章。然依據原告進口貨物「氟」之製造商CENTRAL GL ASS CO.LTD.所提出關於「氟」加入惰性氣體「氮」之解釋 函中所示，原告所進口之「氟」應歸列於第28章非第38章之 產品，其理由為安全考量，目前全世界並無100％純氟之運 送之事實，原因為100％氟為極高毒性之物質，一旦洩漏， 危害甚巨，故須加入惰性氣體以保障運輸上之安全。又「氮 」在製程上並無任何作用，加入「氮」，不會使「氟」之化 學性質產生變化，純粹為運輸上安全與操作上之考量所使用 。在日本，日本海關接受原製造商所提出之理由，並且採納 第28章稅則條款，核定以2801.00000000稅則出口。本件乃 符合海關進口稅則第28章（甲、乙、丙、丁）之規定。 ㈢縱使原告所進口之貨物於海關稅則中應列為第38章第3824節 之產品，稅率為5%，然原告係屬保稅倉庫，所進口之「氟/ 氮」若以保稅倉庫報運進口，即以D8（外貨進稅倉）報單申 報，稅率FREE，無須以一般進口方式報運。原告因信賴被告 ，故於96年3月10日接獲通知，由原告出具說明書，由被告 改以G1（外貨進口）即一般進口方式報運，而適用海關稅則 第28章，稅率FREE，且已報單報運多年，歷次亦以C2及C3方 式通關，被告從未曾認為原告所進口之「氟/氮」之稅則應 改規列為第38章，否則原告既屬海關監管之保稅倉庫，大可 以D8報單申報進口，稅率同樣FREE，不必以G1方式申報，亦 無稅率5%之適用。而原告信賴被告所為之行政指導，將稅則 第2812.90.90.90-7更改為2801.30.10.00.9號，以G1一般進 口方式報運，已行之多年，如今突然將原告所申報進口之貨 物改列第3824.90.99號，卻反要求原告補繳半年內之稅款， 有違行政法上之信賴保護原則。 ㈣原告於95年11月12日向被告申報之報單（報單號碼：DB/AA/ 95/5670/0011）上可看出，原告進口之貨物（F2+ N2），稅 則號碼：2812.90.90.90.7，類別代號：D8，外貨進保稅倉 ，進口稅率：5％，進口稅：0，營業稅：0。原告於96年05 月26日向被告申報之報單（報單號碼：DB/AA/96/2418/0021 ），當時被告之估驗人員即證人陳重華，原告原係以2812之 稅則，D8外貨進保稅倉，因經證人通知，故始將稅則改列為 2801，因稅則2801之進口稅率為0，故原告於其後進口氟（ F2+ N2）時，才由外貨進保稅倉（D8）改列成外貨進口（G1 ）。原告於99年05月15日向被告申報之報單（報單號碼：DB /AA/99/1861/0015），被告將原告所進口之氟（F2+N2）280 1.30.10. 00.9改成3824.90.99.90.2，然原告於申報時不知 所申報之貨物稅則係歸類於3824，因此才以外貨進口（G1） 申報。若原告知悉所進口之氟之稅則號碼係歸類於3824，即 可改以外貨進保稅倉申報，稅率雖為5％，然因係屬外貨進 保稅倉，故無須繳納進口稅、營業稅。觀諸原告100年7月26 日準備一狀所附證物四上之報單，原告於100年6月間所進口 之氟（F2+N2）改以3824之稅則進口，並以外貨進保稅倉申 報，故雖稅率為5％，然進口稅、營業稅均為0。綜上，由原 告歷次申報之報單可見，原告確實係信賴被告之行政指導而 為稅則變更所致報關方式變更，原告所進口之貨物不論係以 稅則2812或以稅則3824申報進口，稅率雖均為5%，然原告只 要以外貨進保稅倉（D8）方式，進口稅及營業稅均為0。然 原告係因信賴被告查估人員之通知，始將進口貨物稅則改為 2801，然稅則2801，稅率：Free（0%），同樣不必繳納進口 稅及營業稅，故原告才沒有以外貨進保稅倉（D8）方式申報 ，而改以外貨進口（G1）。然被告於99年7月間將原告所申 報之貨物稅則由2801改歸列為3824，然因原告以外貨進口（ G1）方式申報，被告反要求原告補繳原告因信賴被告行政指 導發生錯誤之稅金，此顯有失公平。至於被告所引最高法院 95年度判字第829號判決係謂「行政法上之平等原則不包括 違法之平等」。然本件原告並非違法行為，而係不服被告追 繳99年進口貨物稅金之課徵，與上開判決大相逕庭，被告舉 上開判決用以答辯顯不相符。 ㈤原告於96年5月26日進口「氟」時係因被告之通知才由原以 2812之稅則，D8外貨進保稅倉，改為2801。原告就「氟」之 進口已行之多年皆以2801之稅則辦理進口，且於原告自96年 5月26日進口後至99年5月間，被告亦從未通知原告所進口貨 物「氟」之稅則歸類係屬3824，故依據「海關認進口貨物歸 列稅則號別不適當案件之處理原則」之記載：「為保障納稅 義務人權益，有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當 案件，依下列原則辦理：一．．．二、此類案件應報部核定 之原則為：㈠適用範圍：貨物不論是否經海關查驗或審查文 件後所歸列之稅則號別，均有適用。㈡整體性：海關對同一 進口貨物，不論自同一關區進口，或自數個不同關區進口， 均核定為同一稅則號別者。㈢延續性：按進口貨物之延續性 ，須同時考量進口期間及進口次數。亦即進口行為需具有持 續性，且頻繁之進口紀錄，並視產品特性而定。為利於海關 執行，減少爭訟，且基於保障業者之考量，此類本部核定改 列進口貨物稅則號別之案件，本部將依行政程序法第159條 第2項第2款暨第160條第2項規定以令發布之，並登載於本部 公報，改列之稅則號別自發布令之日起生效。有關擬變更稅 則號別之進口貨物，在海關發現後報部至本部核定發布前， 基於稅則變動不溯及既往，在稅率之適用方面，由海關依進 口貨物之稅則稅率辦理，以符法律安定性」。另依財政部台 財關字第7505338號函規定：「海關對於進口貨品之稅則歸 類，應求前後一致。如發現原所歸列之類目號別不適當，擬 變更其稅則號別課稅時，除已明文修訂者外，應先報部核定 」；第000000000號函規定：「海關於核定稅則號別時，依 據廠商提供之資料及稅則分類記錄卡，如發現該進口貨物行 之多年歸列之稅則號列不適當，擬變更其稅則號別且將影響 進口人之權益者，除已明文修訂者外，應先報部核定」。則 就同一進口貨品欲變更其適用之關稅稅則時，亦須報請財政 部核示後方可為之，旨即在避免海關任意變更關稅稅則之認 定標準，並保障人民對既有行政慣例之信賴。據上財政部所 頒布之函釋所示，原告以稅則2801申報進口既已長達3年， 而所進口貨物皆為「氟」，並無其他貨物，具有一致性與整 體性，也為被告所認定，已有「海關認進口貨物歸列稅則號 別不適當案件之處理原則」之情形所述「整體性」、「延續 性」等原則之適用。故被告縱於99年5月間認為原告所進口 貨物「氟」之稅則歸類屬3824，而非2801，亦屬稅則號列歸 列不適當。依據上開財政部之函釋，於保障進口人之權益之 下及法律之不溯及既往原則，被告於變更其稅則號別時亦應 先陳報財政部核定，始能對原告要求補繳關稅等情。並聲明 求為判決訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。 四、被告則以： ㈠關於原告訴稱：「故需加入惰性氣體『氮』，係為保障運輸 上之安全」、「『氟』中加入『氮』並不影響『氟』之使用 ，亦不會使『氮』之化學性質產生任何變化。」、「20％『 氟』加入『氮』（N2）係使用於半導體CVD機台之工作室清 洗」、「由於半導體清洗製程環境中，溫度需在攝氏188 度 ，經由測試後發現20％的『氟』不會與鐵粉反應。」、「在 日本、日本海關接受原製造商所提出的上述理由，並且採納 第28章稅則條款。」、「依據上述，海關稅則第28章指的是 產品加入或添加其他元素，係為維持產品運送所必須加入之 安定劑或防塵劑或色素，而添加之結果，不致使產品逾越其 原來之使用目的。」及「聲請向工業研究院化工所查詢相關 事項」等節，經查： ⒈按「上列（甲）項所述產品之溶解於其他溶劑中者，但以 該溶液係專為該項產品安全或運輸上理由所採正常必要方 法，且其溶劑並不致使該項產品逾越其一般用途，而適合 於特定用途者為限；」、「上列（甲）、（乙）或（丙） 項所述之產品為保存或運輸上所必須而加入之安定劑者（ 包括抗結塊劑）；」及「上列（甲）、（乙）、（丙）或 （丁）所述產品為易於辨認或基於安全目的，經添加防塵 劑或色素者，惟以添加結果，不致使該項產品逾越其一般 性用途，而適用於特定用途者為限。」為海關進口稅則第 28章章註一（丙）、（丁）及（戊）所明定（原處分卷編 號10）。 ⒉查系爭貨物依原告所稱，因清洗半導體CVD機台之工作室 （chamber）時，環境溫度需在攝氏188度，而20％的「氟 」於此環境中並不會與鐵粉反應，故適合使用於半導體CV D機台工作室之清洗。是以，系爭貨物於「氟」（20％） 中加入「氮」（80％）之目的，乃係利用20％「氟」的特 性，而適合於半導體CVD機台清洗之「特定用途」，且非 運送需要所必須加入之安定劑，亦非為易於辨認或基於安 全目的，所添加之防塵劑或色素者，依據上開第28章章註 規定，自無海關稅則第28章之適用。另參據H.S.註解中文 版稅則第3824節「化學或其他配製品為混合物（其乳狀液 或分散體為特殊形式）或有時為溶液者。第28章或29章之 化學品之水溶液仍屬於各該章，但這些產品溶於水以外其 他溶劑的溶液，除少數不歸入本節外，其餘均不歸入第28 章或第29章，因而視為本節製劑歸類。」之詮釋（原處分 卷編號11），被告據以改列稅則號別第3824.90.99號，洵 無違誤。 ⒊為慎重計，被告復以（99）中關027號進口稅則分類疑問 及解答報請財政部關稅總局稅則處釋示，並經該處釋復略 以：「本案經查日本化學工業日報社1570化學商品一書記 載，氟的運輸係以壓縮氣體方式為之，及HS 註解中文版 第206頁氟之輸送係以壓縮貯存於鋼瓶中，另查本案貨物 製造商CENTRAL GLASS CO.LTD.網站上資料記載20％Dilut ed Fluorine（20％F2/N2）其用途為LP-CVD chamber cle aning gas，另有其他．．．，不同濃度，有不同之用途 ，氮氣之加入，可視為一種稀釋劑，參據稅則28章章註一 （戊）之詮釋，宜歸列稅則號別第3824.90.99號。」，故 系爭貨物歸入稅則號別第3824.90.99號，至臻明確，原告 請求貴院向財團法人工業技術研究院化工所查詢相關事項 ，核無必要。 ⒋另關於原告所稱：「在日本、日本海關接受原製造商所提 出的上述理由，並且採納第28章稅則條款。」乙節，按「 關於貨品號列及品目之劃分，及稅則號別之認定，應依據 海關進口稅則總則及解釋準則所載有關規定辦理。．．． 」為中華民國海關進口稅則及輸出入貨品分類表之合訂本 總說明二所明定，本案依據稅則第28章章註一及H.S.註解 第3824節之詮釋，並參據被告（99）中關014及027號進口 稅則分類疑問及解答報請財政部關稅總局稅則處釋示結果 ，據以改列稅則號別第3824.90.99號，自屬有據，原告所 稱系爭貨物於日本核定之稅則，僅得為海關貨品分類之參 考，尚不得以作為海關貨品分類之依據。 ㈡另關於原告訴稱：「．．．原告信賴臺中關稅局關員所為之 行政指導，將稅則2812.90.90.90-7更改為2801.30.10.00-9 號，以G1（外貨進口）一般進口方式報運，已行之多年，如 今突然將原告所申報進口之貨物改列第3824.90.99號，卻反 要求原告補繳半年內之稅款，有違行政法上信賴保護原則。 」乙節，按「行政指導僅供人民為相關行為之參考，並不具 法律上之拘束力，至於具體個案之法律效果，仍應以相關法 令規定及作成之行政處分為準據，行政指導僅提供人民輔導 、協助或建議，尚不足以構成信賴保護之信賴基礎，是縱被 上訴人為錯誤之行政指導，亦難認被上訴人有違誠信原則或 信賴保護原則」最高行政法院96年度判字第135號判決意旨 可資參照。又按「按憲法之平等原則要求行政機關對於事物 本質上相同的事件作相同的處理，乃形成行政自我拘束，惟 憲法上的平等原則係指合法的平等，並不包含違法的平等。 故行政先例必須是合法的，乃行政自我拘束的前提要件，憲 法之平等原則，並非賦予人民有要求行政機關重複錯誤的請 求權。」最高行政法院95年度判字第829號判決意旨可資參 照，且海關對於個案稅則號別之核定，僅對系案貨物有其拘 束力，並不及於之前或之後同一相對人相同貨物之其他個案 ，若之前核定所適用稅則號別有違誤，海關依據正確稅則號 別，對於之後進口案件所為之核定，並不受之前錯誤核定之 拘束。故被告就系爭貨物於不同時間進口者之稅則分類縱有 不同，其對本案稅則之核定亦無拘束力。系爭貨物被告所為 稅則分類既無違誤，則原告於不同期間進口相同貨品，海關 之稅則分類是否與本案相同，即不應在審究之列，原告自不 能因被告於本案以外之分類有誤，而主張本案亦必應隨之為 相同之錯誤，原告比附援引，並主張被告之核定違反平等、 信賴保護之原則云云，核無足採。 　㈢聲明求為判決駁回原告之訴。 五、兩造之爭點：㈠原告對於被告承辦人員之行政指導，是否有 信賴保護之適用？㈡本件系爭貨品之稅則號別變更，是否有 「海關認進口貨物歸列稅則號別不適當案件之處理原則」、 「整體性」、「延續性」等原則之適用，而應先由被告報陳 財政部核定變更？經查： ㈠按「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其 註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合 作理事會編纂之『國際商品統一分類制度註解』（以下簡 稱H.S.註解）及其他有關文件辦理。」、「類、章及分章 之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則 號別所列之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註 內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。」分別為海 關進口稅則總則1及海關進口稅則解釋準則1所明定。又稅 則號別第2801.30.10號為「氟」，第1欄稅率為FREE；稅 則號別第3824.90.99號為「其他化學或相關工業之未列名 化學品及化學製品（包括天然產品混合物）」，第1欄稅 率為5%。 ㈡本件原告分別於99年2月1日、同年3月8日、同年3月29日 、同年4月26日及同年5月18日委由全順報關行向被告報運 進口20％DILUTED FLUORINE（F2/N2）等計14批，原申報 稅則號別第2801.30.10號，稅率FREE，經電腦分別核定按 C2（應審免驗）及C3（應審應驗）方式通關，依關稅法第 18條第1項規定，按原告申報之事項，先行徵稅放行。嗣 經被告於99年6月4日以（99）中關014號進口稅則分類疑 問及解答，報請財政部關稅總局稅則處釋示結果，系爭貨 物應改歸列稅則號別第3824.90.99號「其他化學或相關工 業之未列名化學品及化學製品（包括天然產品混合物）」 項下，國定稅率5％。經重新核計，分別補徵稅款149,597 元（包含進口稅142,473元、營業稅7,124元）、62, 215 元（包含進口稅59,253元、營業稅2,962元）、95,500元 （包含進口稅90,953元、營業稅4,547元）、169,077元（ 包含進口稅161,026元、營業稅8,051元）、14,562元（包 含進口稅13,869元、營業稅693元）、86,264元（包含進 口稅82,15 7元、營業稅4,107元）、154,651元（包含進 口稅147,28 7元、營業稅7,364元）、14,208元（包含進 口稅13,531元、營業稅677元）、87,067元（包含進口稅 82,921元、營業稅4,1 46元）、18,852元（包含進口稅17 ,954元、營業稅898元）、83,622元（包含進口稅79,640 元、營業稅3,982元）、171,046元（包含進口稅162,901 元、營業稅8,145元）、86,922元（包含進口稅82,783元 、營業稅4,139元）及47,41 2元（包括進口稅45,154元及 營業稅2,258元），被告於99年7月20日以中普業一字第09 91011294號函通知原告繳納，惟原告不服，申請復查未獲 變更，提起訴願遭駁回等情，為兩造所不爭執，並有臺中 關稅局進口稅則分類疑問及解答、被告99年7月20日以中 普業一字第09 91011294號函、含補稅清表、原告復查申 請書、被告復查決定書及財政部100年3月28日台財訴字第 10000000070號訴願決定書等件影本附於原處分卷可稽， 揆諸前揭規定，原處分並無違誤。 ㈢原告雖起訴主張：原告自94年7月23日起依貨品分類號列 第2812.90.90.90-7號（稅率5％）辦理該項產品進口，但 於96年3月10日係接獲被告通知，方變更為貨品分類號列 第2801.30.10.00-9號（稅率FREE），嗣又於99年7月20日 接獲通知系爭貨物應改歸至貨品分類號列第3824.90.99.9 0-2號（稅率5%），故須補繳過去半年之進口貨物關稅， 實令原告不解。原告原為保稅倉庫，不需繳稅，被告補稅 通知，於理不合。目前全世界並無100％純氟之運送之事 實，原因為100％氟為極高毒性之物質，一旦洩漏，危害 甚巨，故須加入惰性氣體以保障運輸上之安全。此乃符合 海關進口稅則第28章之規定。蓋依據原告進口貨物「氟」 之製造商CENTRAL GLASS CO.LTD.所提出關於「氟」加入 惰性氣體「氮」之解釋函中所示，原告所進口之「氟」應 歸列於第28章非第38章之產品，其理由為安全考量，目前 全世界並無100％純氟之運送之事實，原因為100％氟為極 高毒性之物質，一旦洩漏，危害甚巨，故須加入惰性氣體 以保障運輸上之安全。又「氮」在製程上並無任何作用， 加入「氮」，不會使「氟」之化學性質產生變化，純粹為 運輸上安全與操作上之考量所使用，而關於「使用於半導 體CV D機台之工作室（chamber）清洗」乃是F2之用途， 而非N2之用途，F2在目前僅只於此一用途，而N2之加入乃 完全是F2運送上安全之考量，與用途無關。另依財政部75 年4月19日台財關字第7505338號函規定：「海關對於進口 貨品之稅則歸類，應求前後一致。如發現原所歸列之類目 號別不適當，擬變更其稅則號別課稅時，除已明文修訂者 外，應先報部核定」；財政部77年3月23日臺財關字第第7 70027306號函規定：「海關於核定稅則號別時，依據廠商 提供之資料及稅則分類記錄卡，如發現該進口貨物行之多 年歸列之稅則號列不適當，擬變更其稅則號別且將影響進 口人之權益者，除已明文修訂者外，應先報部核定」。則 就同一進口貨品欲變更其適用之關稅稅則時，亦須報請財 政部核示後方可為之，旨即在避免海關任意變更關稅稅則 之認定標準，並保障人民對既有行政慣例之信賴。據上財 政部所頒布之函釋所示，原告以稅則2801申報進口既已長 達3年，而所進口貨物皆為「氟」，並無其他貨物，具有 一致性與整體性，也為被告所認定，已有「海關認進口貨 物歸列稅則號別不適當案件之處理原則」之情形所述「整 體性」、「延續性」等原則之適用。故被告縱於99年5月 間認為原告所進口貨物「氟」之稅則歸類屬3824，而非28 01，亦屬稅則號列歸列不適當。依據上開財政部之函釋， 於保障進口人之權益之下及法律之不溯及既往原則，被告 於變更其稅則號別時亦應先陳報財政部核定，始能對原告 要求補繳關稅等情。然查： ⒈按「上列（a）項所述產品之溶解於其他溶劑中者，但 以該溶液係專為該項產品安全或運輸上理由所採正常必 要方法，且其溶劑並不致使該項產品逾越其一般用途， 而適合於特定用途者為限」、「上列（a）、（b）或（ c）項所述之產品為保存或運輸上所必須而加入之安定 劑者（包括抗結塊劑）」及「上列（a）、（b）、（c ）或（d）所述產品為易於辨認或基於安全目的，經添 加防塵劑或色素者，惟以添加結果，不致使該項產品逾 越其一般性用途，而適用於特定用途者為限。」為海關 進口稅則第28章章註一（c）、（d）及（e）所規定（ 見原處分卷第112頁）。而系爭貨物依原告所稱，因清 洗半導體CVD機台之工作室（chamber）時，環境溫度需 在攝氏188度，而20％的「氟」於此環境中並不會與鐵 粉反應，故適合使用於半導體CVD機台工作室之清洗。 因而系爭貨物於「氟」（20％）中加入「氮」（80％） 之目的，乃係利用20％「氟」的特性，而適合於半導體 CVD機台清洗之「特定用途」，且非運送需要所必須加 入之安定劑，亦非為易於辨認或基於安全目的，所添加 之防塵劑或色素者，依據上開第28章章註規定，自無海 關稅則第28章之適用。 ⒉另參照H.S.註解中文版稅則第3824節「化學或其他配製 品為混合物（其乳狀液或分散體為特殊形式）或有時為 溶液者。第28章或29章之化學品之水溶液仍屬於各該章 ，但這些產品溶於水以外其他溶劑的溶液，除少數不歸 入本節外，其餘均不歸入第28章或第29章，因而視為本 節製劑歸類。」之解釋（見原處分卷第113頁及第114頁 ），而被告於99年8月20日以(99)中關027號進口稅則分 類疑問及解答報請財政部關稅總局稅則處請求釋示，經 該處釋復略以：「本案經查日本化學工業日報社1570化 學商品一書記載，氟的運輸係以壓縮氣體方式為之，及 HS 註解中文版第206頁氟之輸送係以壓縮貯存於鋼瓶中 ，另查本案貨物製造商CENTRAL GLASS CO. LTD.網站上 資料記載20％Diluted Fluorine（20％F2/N2）其用途 為LP- CVD chamber cleaning gas，另有其他……，不 同濃度，有不同之用途，氮氣之加入，可視為一種稀釋 劑，參據稅則28章章註一（戊）之詮釋，宜歸列稅則號 別第3824.90.99號。」（見原處分卷第85頁），故系爭 貨物被告據以改列稅則號別第3824.90.99號，並無違誤 。原告請求貴院向財團法人工業技術研究院化工所查詢 相關事項，核無必要。 ⒊原告另主張：在日本、日本海關接受原製造商所提出的 上述理由，並且採納第28章稅則條款乙節，按「關於貨 品號列及品目之劃分，及稅則號別之認定，應依據海關 進口稅則總則及解釋準則所載有關規定辦理。…」為中 華民國海關進口稅則及輸出入貨品分類表之合訂本總說 明二所明定，本案係依據稅則第28章章註一及H.S.註解 第3824節之詮釋，並參據被告(99)中關014號（見原處 分卷第69頁）及027號（見原處分卷第85頁）進口稅則 分類疑問及解答報請財政部關稅總局稅則處釋示結果， 據以改列稅則號別第3824.90.99號，自屬有據，原告所 稱系爭貨物於日本核定之稅則，僅得為海關貨品分類之 參考，尚不得以作為海關貨品分類之依據。原告此部分 主張並非可採。 ⒋又海關進口稅則之核定，須視實際來貨之材質、功能或 用途歸列適當稅則號別，採個案認定。本件系爭貨物經 被告再予查核來貨實際情形及用途，並審酌相關稅則分 類規定，應改列稅則號別第3824.90.99號，始為適法， 已如前述。縱如原告所稱，有相同貨物曾經被告改列稅 則號別第2801.30.10號，即非適法，而憲法之平等原則 要求行政機關對於事物本質上相同的事件作相同的處理 ，乃形成行政自我拘束，惟憲法上的平等原則係指合法 的平等，並不包含違法的平等。故行政先例必須是合法 的，乃行政自我拘束的前提要件，憲法之平等原則，並 非賦予人民有要求行政機關重複錯誤的請求權（最高行 政法院95年度判字第829號判決意旨參照），況海關對 於個案稅則號別之核定，僅對系案貨物有其拘束力，並 不及於之前或之後同一相對人相同貨物之其他個案，若 之前核定所適用稅則號別有違誤，海關依據正確稅則號 別，對於之後進口案件所為之核定，並不受之前錯誤核 定之拘束。故被告就系爭貨物於不同時間進口者之稅則 分類縱有不同，其對本案稅則之核定亦無拘束力。系爭 貨物被告所為稅則分類既無違誤，則原告於不同期間進 口相同貨品，海關之稅則分類是否與本案相同，即不應 在審究之列，原告自不能因被告於本案以外之分類有誤 ，而主張本案亦必應隨之為相同之錯誤，而比附援引主 張被告之核定違反平等、信賴保護之原則，原告引據非 屬適法之前案，作為信賴保護之基礎，自屬無據，被告 亦無違公平之情事可言，是原告主張其係因信賴被告查 估人員之通知，始將進口貨物稅則改為2801，然稅則28 01，稅率：Free（0%），同樣不必繳納進口稅及營業稅 ，原告才沒有以外貨進保稅倉（D8）方式申報，而改以 外貨進口（G1），被告於99年7月間將原告所申報之貨 物稅則由2801改歸列為3824，然因原告以外貨進口（G1 ）方式申報，被告反要求原告補繳，原告因信賴被告行 政指導發生錯誤之稅金，此顯有失公平云云，亦非可採 。 ⒌至於原告主張本件系爭貨品之稅則號別變更，有「海關 認進口貨物歸列稅則號別不適當案件之處理原則」「整 體性」、「延續性」等原則之適用，應先由被告報陳財 政部核定後方得變部分，查依照海關認進口貨物歸列稅 則號別不適當案件之處理原則就須具有整體性、延續性 。就是稅則同種貨物均核定為同一稅則，且時間延續而 言，財政部上開函釋所指「延續性」，應係指同一商品 國內所有廠商與海關長久以來具有共識以同樣的稅則報 關，海關認定、核定稅則，且行之有年，之後認為該稅 則顯然與貨品種樣實有未恰，海關認為需更改稅則時， 才有財政部上開函釋需報財政部核定之情形。而實務上 ，各海關處理時會參考其他關區的同種貨物進口案件， 本件原告進口的貨物獨特，且只有在臺中關報關進口， 其他各區海關均未有報進同種貨物過，無從參考其他關 區的報驗資料等情，業據被告陳述在卷。而原告公司就 系爭同種類從94年起先以2812稅則申報，到96年自己改 以2801稅則申報進口，為原告所自承，99年被告於本件 核定時，以應適用3824稅則為宜，尚不符合必須長久以 來申報、核定、且為國內普遍性適用，認有整體性、延 續性的情況，故不能援引上開財政部75年4月19日台財 關字第7505338號函及財政部77年3月23日臺財關字第第 770027306號函釋作為主張海關違法的依據，原告此部 分主張亦非可採。 六、綜上所訴，原告所訴均無可採，本件原處分並無違誤，附查 及訴願決定予以駁回，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由 ，應以駁回，本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證， 不影響於本判決之認定，爰不一一論列。 七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條 第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　100　年　　10　　月　　6 　　 日 臺中高等行政法院第二庭 審判長法 官　王　茂　修 法 官　林 秋 華 法 官　莊　金　昌 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其 未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由 書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前 提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本 ）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。 中　　華　　民　　國　　100　年　　10　　月　　6 　　 日 　 書記官　林 昱 妏