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臺中高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　101年度簡字第113號 原　　　告　佑懋興塑膠企業有限公司 代　表　人　張志彣 訴訟代理人　陳貴端　會計師 　　　　　　易昌運　會計師 被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局 代　表　人　鄭義和 訴訟代理人　林啓晶 　　　　　　呂淼江 上列當事人間因稅捐稽徵法罰鍰事件，原告不服財政部中華民國 101年4月25日台財訴字第10000423550號訴願決定（案號：第000 00000號），提起行政訴訟。本院判決如下︰ 　　主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：緣原告民國（下同）97年8月至98年6月間涉有向 進航國際有限公司等15家營業人進貨，金額計新臺幣（下同 ）2,287,530元，未依規定取得進項憑證，經被告所屬北斗 稽徵所查獲，移由被告依稅捐稽徵法第44條第1項規定，按 查明認定之總額2,287,530元處5﹪罰鍰114,376元。原告不 服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行 政訴訟。 二、本件原告主張： ㈠因營業稅從前係屬地方稅，為避免影響地方財源，乃規定營 業人之總機構及其他固定營業場所，設於中華民國境內各地 區者，應分別向主管稽徵機關報稅，此純係為徵收作業方便 所作之便宜規定，並非因此即謂營業人之總機構及其他固定 營業場所之資產即各自獨立。 ㈡總分公司在法律上是一個企業法律個體，分公司不具有獨立 的企業法人資格，其民事責任由總公司承擔，與母子公司在 法律上是兩個獨立法律個體有別。 ㈢其彰化分公司並無逃漏營業稅之動機與行為，接受被告之輔 導將廠辦合一，其彰化分公司註銷後僅取得進項憑證，嗣配 合被告指導專案申請開立銷項發票予原告，並未逃漏稅，況 原告與彰化分公司在法律上係一個法律個體，依稅法規定總 分公司營業稅可以彙總繳納，分公司結束留抵稅額由總公司 扣抵，無逃漏稅之動機與行為。 ㈣按財政部83年1月4日台財稅第000000000號函釋意旨，營業 人已申請註銷登記經查獲有營業行為，依其實際狀況適用營 業稅法第45條或第46條規定處罰，其彰化分公司註銷而原告 同時由臺北遷入同址，廠辦合一，其後尚取有進項憑證，但 除將餘存貨物視為銷售開立發票與原告外，並無任何營業行 為，惟被告倘認定此屬營業行為者，應按上開函釋意旨處罰 。 ㈤原告97年8月至98年6月進貨金額計2,287,530元，已依法取 得憑證，在總分公司一體之情況下，並無違反稅捐稽徵法第 44條之規定。退萬步言，依據財政部97年6月30日台財稅字 第09704530660號函釋，原告彰化分公司已依法裁處罰鍰， 本於一罪不兩罰原則，本不應再對原告核處未依法取得憑證 裁處進項憑證金額5%之行為罰鍰等情。 ㈥聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。 三、被告則以： ㈠按「營利事業依法規定……應自他人取得憑證而未取得…… 應就其……未取得憑證……經查明認定之總額，處5﹪罰鍰 。」為稅捐稽徵法第44條第1項前段所明定。次按「營業人 之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主 管稽徵機關申請營業登記。」、「營業人之總機構及其他固 定營業場所，設於中華民國境內各地區者，應分別向主管稽 徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」、「對外營業 事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如 進貨發票。」為加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業 稅法）第28條前段、第38條第1項及行為時稅捐稽徵機關管 理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項前段所規定。又 「營業人之總機構及其他固定營業場所，應分別向所在地主 管稽徵機關申請營業登記，並按期申報銷售額，應納或溢付 營業稅額。故總機構與其分支機構如有涉及違章情事，應以 其實際發生違章行為之總機構或分支機構為違章主體，由各 該主管稽徵機關辦理。」、「總、分支機構應分別申報銷售 額、應納或溢付稅額之營業人，其分支機構如有涉及違章情 事，仍應依本部85年8月2日台財稅第000000000號函規定辦 理。」分別為財政部85年8月2日台財稅第000000000號及90 年10月9日台財稅字第900456200號函所明釋。 ㈡原告係經營未分類其他塑膠製品製造業，其與彰化分公司（ 業於97年8月7日辦理註銷）採分別報繳營業稅額，原告97年 8月至98年6月間進貨金額計2,287,530元，未依規定取得進 項憑證，卻由其進貨廠商開立買受人為其彰化分公司之統一 發票，並將系爭進貨發票交付該分公司申報扣抵銷項稅額， 經被告機關所屬北斗稽徵所查獲，違反首揭法令規定，有承 諾書、統一發票、佑懋興塑膠企業有限公司彰化分公司97年 8月7日註銷後申報並扣抵之進項稅額一覽表等資料影本可稽 。原告雖主張因其與彰化分公司之營業地址相同，仍有部分 供應商認為兩者為同一公司未能配合，而將原告97年8月至9 8年6月之系爭進貨開立買受人為其彰化分公司之統一發票， 惟原告未將系爭開立錯誤之35張統一發票退回要求其進貨廠 商進航國際有限公司等15家公司行號作廢重新開立，卻將系 爭誤載其彰化分公司為買受人之統一發票，交付該分公司申 報扣抵銷項稅額，原告未依規定取得進項憑證，違章事證明 確，其主張應無足採。 ㈢次查營業人之總機構及其他固定營業場所，應分別向所在地 主管稽徵機關申請營業登記，並按期申報銷售額，應納或溢 付營業稅額，故總機構與其分支機構如有涉及違章情事，應 以其實際發生違章行為之總機構或分支機構為違章主體，為 首揭財政部函釋所規定，是原告主張其進貨已依法取得憑證 ，在總、分公司一體之情況下，並無違反稅捐稽徵法第44條 規定乙節，自無足採。 ㈣末查財政部97年6月30日台財稅字第09704530660號令釋，係 就同一營業人觸犯營業稅法第51條第1項各款同時違反稅捐 稽徵法第44條規定時，應依法定最高罰鍰額擇一從重處罰之 規定，與原告與其彰化分公司兩個不同違章主體應依所涉及 違章情事分別處罰之情形不同，原告主張彰化分公司已處罰 鍰不應再對其處行為罰部分，亦無足採。本件原告97年8月 至98年6月間向進航國際有限公司等15家營業人進貨，金額 計2,287,530元，未依規定取得進項憑證，卻由其進貨廠商 開立買受人為其彰化分公司之統一發票，原告未將系爭開立 錯誤之35張統一發票退回，並要求其進貨廠商進航國際有限 公司等15家營業人作廢重新開立，卻由該分公司申報扣抵銷 項稅額，縱非故意，亦難謂無過失，被告依稅捐稽徵法第44 條規定，按查明認定總額處5%罰鍰114,376元，並無違誤， 所訴委無足採等語，資為抗辯。 ㈤聲明求為判決駁回原告之訴。 四、兩造之爭點：被告所為裁罰處分，是否適法？經查： ㈠按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人 取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給 與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處 5%罰鍰。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於 開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」、「營 業人之總機構及其他固定營業場所，設於中華民國境內各地 區者，應分別向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業 稅額。」、「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自 他人取得原始憑證，如進貨發票。」分別為稅捐稽徵法第44 條第1項前段、行為時營業稅法第28條前段、第38條第1項及 稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項 前段所規定。又「．．．三、涉及營業稅部分，依據營業稅 法第28條及第38條第1項規定，營業人之總機構及其他固定 營業場所，應分別向所在地主管稽徵機關申請營業登記，並 按期申報銷售額、應納或溢付營業稅額。故總機構與其分支 機構如有涉及違章情事，應以其實際發生違章行為之總機構 或分支機構為違章主體，由各該主管稽徵機關辦理。．．． 。」、「經本部核准由總機構合併申報銷售額、應納或溢付 稅額之營業人，其分支機構如有涉及營業稅法第51條逃漏稅 之違章情事，應由總機構所在地主管稽徵機關對該總機構予 以補稅裁罰；至總、分支機構應分別申報銷售額、應納或溢 付稅額之營業人，其分支機構如有涉及違章情事，仍應依本 部85年8月2日台財稅第000000000號函規定辦理。」亦分別 經財政部85年8月2日台財稅第000000000號函及90年10月9日 台財稅字第0900456200號令釋在案。核此2函釋乃財政部本 於主管機關職權所為補充性釋示，與法律規定與原則，尚無 違背，稅捐稽徵機關辦理相關案件及行政法院於審理個案時 ，自得自得援用。 ㈡本件原告係經營未分類其他塑膠製品製造業，其與彰化分公 司（業於97年8月7日辦理註銷）採分別報繳營業稅額，原告 97年8月至98年6月間進貨金額計2,287,530元，未依規定取 得進項憑證，卻由其進貨廠商開立買受人為其彰化分公司之 統一發票，並將系爭進貨發票交付該分公司申報扣抵銷項稅 額，經被告所屬北斗稽徵所查獲，違反上揭法令規定，有承 諾書、統一發票、佑懋興塑膠企業有限公司彰化分公司97年 8月7日註銷後申報並扣抵之進項稅額一覽表等資料影本附原 處分卷可稽（見原處分卷第6頁至第29頁），乃移由被告按 查明認定總額處5﹪罰鍰114,376元。原告不服申請復查，主 張其彰化分公司於97年8月份辦理註銷登記，並陸續通知協 力供應商後續開立之憑證請開立予總公司（即原告），因其 與彰化分公司之營業地址相同，仍有部分供應商認為兩者為 同一公司未能配合，而開立以其彰化分公司為抬頭之統一發 票，其進貨金額計2,287,530元已依法取得憑證，在總、分 公司一體之情況下，並無違反稅捐稽徵法第44條之規定。退 萬步言，依財政部97年6月30日台財稅字第09704 530660號 令釋規定，其彰化分公司已依法裁處罰鍰，本於一罪不兩罰 原則，本不應再對其核處行為罰，請撤銷原處分等語。經被 告復查決定以，原告之彰化分公司於97年8月7日辦理註銷登 記，嗣原告於97年8月18日變更營業地址至其彰化分公司原 營業地址，則該營業地址即僅有原告名義對外營業，原告雖 主張因其與彰化分公司之營業地址相同，仍有部分供應商認 為兩者為同一公司未能配合，而將原告97年8月至98年6月之 系爭進貨開立買受人為其彰化分公司之統一發票，惟原告未 將系爭開立錯誤之35張統一發票退回要求其進貨廠商進航國 際有限公司等15家公司行號作廢重新開立，卻將系爭誤載其 彰化分公司為買受人之統一發票，交付該分公司申報扣抵銷 項稅額，原告未依規定取得進項憑證，違章事證明確，其主 張應無足採。其次營業人之總機構及其他固定營業場所，應 分別向所在地主管稽徵機關申請營業登記，並按期申報銷售 額，應納或溢付營業稅額，故總機構與其分支機構如有涉及 違章情事，應以其實際發生違章行為之總機構或分支機構為 違章主體，為首揭財政部函釋所規定，是原告主張其進貨已 依法取得憑證，在總、分公司一體之情況下，並無違反稅捐 稽徵法第44條規定乙節，自無足採。末查財政部97年6月30 日台財稅字第09704530660號令釋，係就同一營業人觸犯營 業稅法第51條第1項各款同時違反稅捐稽徵法第44條規定時 ，應依法定最高罰鍰額擇一從重處罰之規定，與原告與其彰 化分公司兩個不同違章主體應依所涉及違章情事分別處罰之 情形不同，原告主張彰化分公司已處罰鍰不應再對其處行為 罰部分，亦無足採。從而本件原告首揭期間進貨金額計2,28 7,530元，未依規定取得進項憑證，原核定按查明認定總額 處5﹪罰鍰114,376元並無違誤等由，駁回原告復查之申請。 揆諸前揭規定及財政部函釋意旨，原處分及復查決定並無違 誤。 ㈢原告起訴雖主張因營業稅從前係屬地方稅，為避免影響地方 財源，乃規定營業人之總機構及其他固定營業場所，設於中 華民國境內各地區者，應分別向主管稽徵機關報稅，此純係 為徵收作業方便所作之便宜規定，並非因此即謂營業人之總 機構及其他固定營業場所之資產即各自獨立。總分公司在法 律上是一個企業法律個體，分公司不具有獨立的企業法人資 格，其民事責任由總公司承擔，與母子公司在法律上是兩個 獨立法律個體有別。其彰化分公司並無逃漏營業稅之動機與 行為，接受被告之輔導將廠辦合一，其彰化分公司註銷後僅 取得進項憑證，嗣配合被告指導專案申請開立銷項發票予原 告，並未逃漏稅，況原告與彰化分公司在法律上係一個法律 個體，依稅法規定總分公司營業稅可以彙總繳納，分公司結 束留抵稅額由總公司扣抵，無逃漏稅之動機與行為云云。惟 查： ⒈營業稅法第28條及第38條第1項規定，營業人在中華民國 境內各地區設立總機構及其他固定營業場所，應於開始 營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記，並申報銷售 額、應納或溢付營業稅額。由此即知，一營業人之總機構 與其他固定營業場所得為不同之營業稅納稅主體，此與公 司法所定之一公司僅有一人格者，尚有不同。 ⒉營業稅法第38條第2項已規定，依第4章第1節規定計算稅 額之營業人，得向財政部申請核准，就總機構及所有其他 固定營業場所銷售之貨物或勞務，由總機構合併向所在地 主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。由此足 見，總分支機構之營業稅申報繳納原則上採分別報繳制度 ，如要合併報繳須先向財政部申請核准。查本件原告與其 彰化分公司並未向財政部申請核准合併報繳營業稅，為原 告所不爭執，自應依分別報繳之相關規定辦理。 ⒊原告97年8月至98年6月間向進航國際有限公司等15家營業 人進貨，金額計2,287,530元，未依規定取得進項憑證， 卻由其進貨廠商開立買受人為其彰化分公司之統一發票， 並由該分公司申報扣抵銷項稅額，此亦為原告所不爭執， 則原告與其彰化分公司係屬不同營業稅納稅主體，已如上 述，依財政部85年8月2日台財稅第000000000號函及90年 10月9日台財稅字第0900456200號令釋意旨，被告依原告 與其彰化分公司所涉及違章情事，以各自為違章主體予以 處罰，自無違誤。原告此部分主張，委無足採。 ㈣原告又主張按財政部83年1月4日台財稅第000000000號函釋 意旨，營業人已申請註銷登記經查獲有營業行為，依其實際 狀況適用營業稅法第45條或第46條規定處罰，其彰化分公司 註銷而原告同時由臺北遷入同址，廠辦合一，其後尚取有進 項憑證，但除將餘存貨物視為銷售開立發票與原告外，並無 任何營業行為，惟被告倘認定此屬營業行為者，應按上開函 釋意旨相關規定處罰云云。然查，財政部83年1月4日台財稅 第000000 000號函釋意旨係規範營業人已申請註銷登記，於 稽徵機關依法准予註銷登記前，其經查獲有營業行為者，應 適用營業稅法第46條第2款申請註銷登記之事項不實規定處 罰；如於稽徵機關依法准予註銷登記後，查獲有營業行為者 ，應適用同法第45條未依規定申請營業登記規定處罰。本件 係原告於97年8月至98年6月間向進航國際有限公司等15家營 業人進貨，未依規定取得進項憑證，非為其彰化分公司註銷 登記後仍有營業行為，原告援引上開函釋主張適用營業稅法 第45條或第46條規定處罰，尚有誤解。 ㈤有關原告另主張其97年8月至98年6月進貨金額計2,287,530 元，已依法取得憑證，在總分公司一體之情況下，並無違反 稅捐稽徵法第44條之規定。退萬步言，依據財政部97年6月 30 日台財稅字第09704530660號函釋，原告彰化分公司已依 法裁處罰鍰，本於一罪不兩罰原則，本不應再對原告核處未 依法取得憑證裁處進項憑證金額5%之行為罰鍰部分。經查， 財政部97年6月30日台財稅字第09704530660號令釋，係就同 一營業人觸犯營業稅法第51條第1項各款同時違反稅捐稽徵 法第44條規定時，應依法定最高罰鍰額擇一從重處罰所為之 釋示，核與原告與其彰化分公司兩個不同違章主體應依所涉 及違章情事分別處罰之情形不同。是以，原告此部分主張核 亦無可採。 五、綜上所述，原告所訴均非可採，被告以原告未將系爭開立錯 誤之35張統一發票退回，並要求其進貨廠商進航國際有限公 司等15家營業人作廢重新開立，卻將系爭誤載其彰化分公司 為買受人之統一發票，由該分公司申報扣抵銷項稅額，縱非 故意，亦難謂無過失，依稅捐稽徵法第44條規定，按經查明 認定總額處5%罰鍰114,376元，經核並無違誤，訴願決定予 以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。 又本件為簡易事件，爰不經言詞辯論逕為判決。 六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233 條 第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第1項前段， 判決如主文。 中　　華　　民　　國　　101　年　　8　　月　　31 　　日 臺中高等行政法院第二庭 法 官　莊　金　昌 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之 法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由 ，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達 前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依 對造人數提出繕本）。 中　　華　　民　　國　　101　年　　8　　月　　31 　　日 　　　　　　　　　　　　　　　 書記官　林 昱 妏