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臺中高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　101年度訴字第305號 　　　　　　　　　　　　　　　　　101年12月20日辯論終結 原　　　告　張美姿 訴訟代理人　林石猛　律師 　　　　　　蔡坤展　律師 被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局 代　表　人　鄭義和 訴訟代理人　廖嘉慧 上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國101 年6月11日台財訴字第10100063950號（案號：第00000000號）訴 願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰ 　　主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：緣原告民國95年度綜合所得稅結算申報，經原處 分機關查獲漏報取自柏克洋行國際有限公司（以下簡稱柏克 公司，已於96年間解散）其他所得新臺幣（下同）4,547,50 0元，併同另查獲漏報其配偶及扶養親屬執行業務、利息等 所得合計58,146元，經認定違章成立，除歸併核定原告當年 度綜合所得總額7,199,686元，補徵稅額1,119,884元外，並 按所漏稅額1,119,407元依有無扣免繳憑單分別處0.2倍及0. 5倍之罰鍰計555,463元。原告就核定取自柏克公司其他所得 及罰鍰處分不服，申請復查但未獲變更，乃提起訴願，惟仍 遭駁回，始提起本件訴訟。 二、本件原告主張： ㈠依舉證責任分配法則，所得稅捐發生事實，應由稅捐稽徵機 關負舉證責任；縱然依法律規定或其他事實，可推定核稅之 基礎事實存在，如納稅義務人能提出反證，則依舉證責任轉 換之法理，仍應由稅捐稽徵機關負舉證責任。倘稅捐稽徵機 關所提之證據，不足為其主張所得稅發生事實之證明，即不 能認其主張之事實為真實。次按，稽徵機關對於納稅義務人 有無短報所得之事實，負舉證之責；而納稅義務人之協力義 務的履行，乃彼職權調查過程中之一環，未履行協力義務或 履行瑕疵，應僅發生程序法上效力，僅被告足以參酌之課稅 資料受限制，而非其調查義務之結束，更非被告可逕以推測 方式核定稅額。「…先前被告於95、96年調查時，調查都是 營業稅，柏克公司及相關公司均已經補繳相當稅款，其沒有 提示有個人所得問題，於100年、101年才下處分書要核課綜 合所得稅，沒有給原告陳述意見的機會，相關證據資料及文 件，已經經過4、5年期間要取得也有些困難…」、「被告要 求提示帳證都是經過很多年，依96年調查筆錄，均沒有提到 個人帳戶之相關請求。」原告舉證有困難。 ㈡原告係以自己在香港開立之帳戶，為其所經營之柏克公司清 償購買技術及貨款之債務，故系爭款項並非原告之所得： ⒈原告為柏克公司之名義上之大股東與負責人，惟證人即股 東張森銘證稱「業務執行是鄭宗杰在執行」、「公司實際 上執行都是鄭宗杰。」、「他沒有掛職務，但實際上他是 經營者。」，且鄭宗杰皆代理柏克公司出面接受被告機關 之詢問，另鄭宗杰具醫藥方面之學經歷，與柏克公司所營 事業有相當關聯性，又鄭宗杰乃原告之配偶，故為柏克公 司實際經營業務者為鄭宗杰，符合一般常情。再者，鄭宗 杰向大陸業者訂購二氧化氯，並前往北京學習二氧化氯之 製作技術，被告亦認定柏克公司於93至95年間有銷售二氧 化氯消毒劑及消毒碇。職此，鄭宗杰向大陸業者購買原料 以及至大陸學習技術，皆係柏克公司營業所需，自當由柏 克公司支付之相關經費。 ⒉於91年間柏克公司由鄭宗杰出面向大陸廠商接洽，惟大陸 業者未領有大陸官方之出口許可證，故大陸業者表示將先 以陸運方式將消毒劑之原料運至香港，再另行委請其他廠 商代理出口原料至台灣。92年6月柏克公司訂購原料，由 「台大通運國際有限公司」空運方式進口臺灣，並由桃園 機場入關。柏克公司取得該批原料於進行研發試驗時發生 困難，鄭宗杰因而另請大陸方面安排協助技術轉移，並於 93年1月15日至2月5日間，前往北京研習相關技術，有鄭 宗杰之台胞證以及於北京消費之相關憑證為憑。柏克公司 積欠大陸業者之款項，包含原料貨款新臺幣2,258,915元 （關稅局核定價格），另鄭宗杰赴大陸學習技術轉移之相 關經費，則約定為人民幣700,000元(包括技術移轉費用人 民幣約40萬元及其他雜支費用約人民幣30萬元）。惟鄭宗 杰學習該技術後，回臺與張森銘討論後認為危險性太高有 爆炸之虞而未曾於實務運用，且柏克公司產品之銷售狀況 不如預期，故柏克公司難以於短時間內清償大陸方面該筆 費用；直至95年底時，柏克公司積欠大陸業之款項相當於 148,000美元，當時柏克公司也有足夠之能力清償。因而 ，指示異象公司將柏克公司投資私募基金之款項，於96年 1月匯至原告香港上海匯豐銀行之帳戶，以備清償柏克公 司債務。又斯時法規對兩岸貿易與資金往來存有諸多限制 ，一般多選擇香港作為金融中心。柏克公司並未於香港開 立帳戶，為清償購買技術與原料之款項，乃決定將系爭款 項匯入原告於香港上海匯豐銀行開立之帳戶（帳號：000- 000000-000），嗣後原告亦由該帳戶將系爭款項連同利息 （即96年1月至7月之利息）約2,000美元，共計150,000美 元，匯至所指定之帳戶以清償對大陸廠商之債務，此有香 港上海匯豐銀行所出具之匯款收據為憑。 ⒊而於柏克公司實際清償債務前，柏克公司之股東對公司資 金與財產自享有權利，故於96年1月匯入原告香港上海匯 豐銀行帳戶之款項，其用途固然係為清償柏克公司之債務 ，惟於實際清償前，實際上仍屬柏克公司之資產。故被告 詢問投資私募基金款項之問題時（96年3月1日），當時該 款項尚未匯予大陸業者，所以鄭宗杰認為股東仍對該款項 享有權利。 ⒋另參諸96年1月10日，被告詢問卜力得公司及力得電子社 之負責人張森銘之談話紀錄，張森銘表示與柏克公司在生 意上有合作關係，且柏克公司之存摺由其保管，故其知悉 系爭款項之用途，係柏克公司透過轉付海外帳戶之方式， 用以支付自大陸廠商之貨款及技術移轉等費用等情，亦可 證明系爭款項真實用途，且斯時被告並非就原告之綜合所 得稅進行調查（原告95年之綜所稅申報期間為96年5月） ，故張森銘所述應屬可採。 ⒌職此，原告係以自己在香港開立之帳戶，為其所經營之柏 克公司清償債務，故系爭款項並非原告之所得。惟被告與 訴願決定機關僅擷取片段資金流程而逕行認定系爭款項由 原告終局取得，進而認定系爭款項屬原告之所得，對有利 原告之事項未予注意，致有認定事實錯誤之情形，故原處 分（即復查決定含原核定）與訴願決定有違反行政程序法 第36條與第43條。 ㈢個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，最高行政法院 70年度判字第117號判例參照。退步言之，又系爭款項係於 96年1月匯入原告香港匯豐銀行帳戶，縱認系爭款項屬原告 之所得而應補徵所得稅款（原告對此否認之），應非屬原告 95年度所得，被告所提出證據迄今仍無法說明其認定該部分 屬原告95年度所得，原處分有違誤；且課稅處分所成立之法 律關係為「稅捐債務關係」，僅涉及客觀事實認定之問題。 至於漏稅罰處分所成立之法律關係則為「稅捐處罰關係」， 依行政罰法第7條第1項，另以納稅義務人主觀上有故意或過 失為要件。又依行政法院39年判字第2號判例「行政官署對 於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實 證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」、最高行 政法院75年判字第309號判例「行政罰與刑罰之構成要件雖 有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟 認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或 刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為 二者所應一致。」、最高行政法院98年判字第1374號判決「 行政罰法第7條第1項規定，違反行政法上義務之行為非出於 故意或過失者，不予處罰。又參諸該條之立法理由稱現代國 家基於有責任始有處罰之原則，對於違反行政法上義務之處 罰，應以行為人主觀上有可非難及可歸責性為前提，如行為 人主觀上並非出於故意或過失，應無非難性及可歸責，故第 1項明定不予處罰。現代民主法治國家對於行為人違反行政 法上義務欲加處罰時，應由國家負舉證責任，方為保障人權 進步立法。可證於司法院釋字第275號解釋公布後所制定之 行政罰法其立法顯有意排除過失推定之適用。」之意旨，被 告機關應舉證證明納稅義務人短漏稅捐之故意或過失，方得 處以漏稅罰鍰。經查，原告確信系爭款項乃柏克公司之資金 ，且將系爭款項用以清償柏克公司債務，故原告並無短報所 得之故意或過失，惟訴願決定僅憑片段之客觀事實，即指稱 「訴願人應注意且能注意而不注意，致短漏所得，縱非故意 ，亦有過失」，並未就原告主觀上有無過失提出確切之事證 ，所為之漏稅罰鍰自有所違誤等情，並聲明求為判決撤銷訴 願決定及原處分。 三、被告則以： ㈠其他所得部分： ⒈按「左列各種所得，免納所得稅：十七、…但取自營利事 業贈與之財產，不在此限。」「個人之綜合所得總額，以 其全年下列各類所得合併計算之…第10類：其他所得：不 屬於上列各類之所得。」為行為時所得稅法第4條第1項第 17款但書及第14條第1項第10類前段所明定。次按「當事 人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」為 行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條所規定。又「 因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行 ，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之 範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目 的，因而課納稅義務人申報協力義務。」為司法院釋字第 537號所解釋。 ⒉原告負責經營之柏克公司，將營業收取之銷售款計4,528, 068元及9,200,000元，轉匯至卜力得公司、力得電子社及 訴外人莊紫卿、張尹亭等人之銀行帳戶，嗣自莊紫卿等人 帳戶提領現金，並以莊紫卿及張森銘等2人名義匯款至異 象公司之國泰世華商業銀行仁愛分行帳戶，再由異象公司 匯款計4,547,500元至比利時JP Morgan International Bank Ltd.予Sourcewide ConsultantLtd.，用於定期定額 投資私募基金，俟獲利結算存入原告香港上海匯豐銀行運 籌理財帳戶，此為原告所不爭執，茲原告雖主張柏克公司 向大陸廠商購買技術並進口相關原料，而透過管道將欲支 付之貨款集中至其香港帳戶後匯出對方指定帳戶，並提示 香港上海匯豐銀行所出具之匯款收據資料供佐，惟觀諸原 告配偶鄭宗杰於95年11月16日、96年1月4日、同年3月1日 及9月26日多次受原告委託至被告機關證稱，該公司自92 、93至94等各年度營業相關進、銷貨資料及帳簿文據皆未 保存，無法配合提供查證等語，有鄭君談話筆錄可稽，訴 稱向大陸地區進口原料、派遣鄭宗杰負笈學習製造工藝等 情，自難信實。況原告僅提示香港上海匯豐銀行出具之匯 款收據資料1紙，即謂清償柏克公司所應支付之貨款，惟 該筆匯款其時間、金額及轉匯款對象皆無法吻合上情，所 稱故難採據。 ⒊關於系爭款項新臺幣4,547,500元，被告訴代稱「…該筆 款項是原告有計畫性的透過張森銘，其公司親屬的帳戶， 及異象公司海外帳戶，安排輾轉的資金，所以被告機關認 定這筆款項匯出是95年間，金額是匯出的總計金額，非如 原告所稱96年1月才進香港匯豐銀行帳戶…」「（問：進 入原告帳戶是96年1月3日無訛，但你稱因整個過程利用輾 轉第三人安排包裹行為，不是以他的帳戶為準，是以匯出 時間為準，有何依據及函釋？）這是事實總結果判斷。」 。柏克洋行國際有限公司欲將銷貨收入款（因細故由案外 人張森銘以其個人或家屬或經營事業帳戶收取）無償移轉 與該公司負責人即原告，乃要求原告於95年1月間將現金 （其資金實際上係由原告自己及配偶私人帳戶提領）4,54 7,500元，輾轉透過異象醫藥公關有限公司計分10筆（第1 至9筆每筆500,000元；第10筆47,500元）匯款至國外私募 基金帳戶作為個人投資之用，有異象醫藥公關有限公司95 年12月20日、96年2月9日說明書可稽；被告復稱「…系爭 450餘萬元款項輾轉透過張君（即原告）及異象公司再匯 到國外，該款項是給舊股東，柏克公司因為債務問題為卜 力得及力得公司吸收合併。舊股東補償款，當時鄭君有這 樣陳述，且他自承支付貨款這樣的說法只是對卜力得負責 人方面之說詞，並非事實，事實為匯款定期定額投資，私 募基金，獲利的結算，匯到原告香港帳戶，這些款項屬於 舊股東，只是取得方式不同…」，後經被告查獲依所得稅 法第4條第1項第17款規定個人取自營利事業「贈與」之財 產，核定原告95年度之「其他所得4,547,500元」，上開 資金匯款流程為原告所不爭。從而原告有權管理運用該款 項而為投資，即為實質占有該項財產，被告並非依其投資 盈損結算後之金額（外幣存款結餘美金148,167.80元）按 營利所得性質歸課所得稅，是無所得收付實現時點為96年 1月匯入原告帳戶之問題，原告容有誤解。至凡當事人借 用或輾轉透過他人帳戶而取得財產或所得者，仍應認屬其 取得財產或所得，有最高行政法院100年度判字第1094號 判決可資參照，另論及個人取自營利事業贈與之財產依法 核屬其他所得之同類型案件者，則有本院101年度訴字第 216號判決亦可參照。 ⒋被告訴代「（問：被告機關調查營業稅時，原告主張沒有 給原告陳述意見的機會，有何意見？）…因本件原告配偶 鄭宗杰表示柏克洋行沒有保存歷年來帳簿憑證，因其無法 提供帳簿憑證供核，故以同業利潤標準核定，及其公司沒 有依商業會計法規定保存七年的帳簿憑證，故其同意依同 業利潤標準核課，營業稅及營所稅部分均沒有爭執，已經 全部確定。」。稽徵機關向依法定職權而為調查，並依全 部調查事實及證據，認定事實適用法律而為稅捐核課之行 政處分，當事人亦須依法律規定配合調查及盡舉證之協力 義務，從而原告所稱攸關課稅事實而於其有利或足茲證明 其主張事實可採之事證，要非不可於行政程序中（原始調 查、復查、訴願階段）及本件訴訟程序進行中提示，俾使 被告、訴願機關或本院得加以審酌。 ㈡罰鍰部分： ⒈「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算 申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所 得總額…之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並 應依其全年應納稅額減除…扣繳稅額及可扣抵稅額，計算 其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務 人已依本法規定辦理結算…申報，而對依本法規定應申報 課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以 下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1項前段及現行 同法第110條第1項所明定。 ⒉綜合所得稅係採自行申報制，所得稅法第71條定有明文， 亦即有所得者即應自動向稽徵機關辦理申報，本件原告95 年度綜合所得稅結算申報時，未申報系爭其他所得，縱難 認其故意違反申報義務，仍難卸其應注意、能注意而未注 意之過失責任，依行政罰法第7條第1項：「違反行政法上 義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」之規定， 亦不能免罰等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之 訴。 四、兩造之爭點為：系爭輾轉匯入原告香港匯豐銀行帳戶之款項 ，是否確係柏克公司用以清償向大陸業者購買原料及學習技 術之費用？該系爭款項應屬原告95年度或96年度之所得？經 查： ㈠按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算 申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得 總額…之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依 其全年應納稅額減除…扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納 之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本 法規定辦理結算…申報，而對依本法規定應申報課稅之所得 額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」 、「左列各種所得，免納所得稅：十七、…但取自營利事業 贈與之財產，不在此限。」、「個人之綜合所得總額，以其 全年下列各類所得合併計算之…第10類：其他所得：不屬於 上列各類之所得。」、「納稅義務人應於每年5月1日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一 年度內構成綜合所得總額…之項目及數額，以及有關減免、 扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除…扣繳稅額及可扣 抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、 「納稅義務人已依本法規定辦理結算…申報，而對依本法規 定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額 2倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第71條第1項前段 、第110條第1項、第4條第1項第17款但書、第14條第1項第 10類前段、第71條第1項前段及現行同法第110條第1項所明 定。次按「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證 之責任。」為行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條所 規定。又「因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原 則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得 支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅 之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」亦經司法院釋 字第537號解釋闡釋明確。 ㈡原告負責經營之柏克公司，於95年間將營業收取之銷售款計 4,528,068元及9,200,000元，轉匯至卜力得公司、力得電子 社及訴外人莊紫卿、張尹亭等人之銀行帳戶，嗣自莊紫卿等 人帳戶提領現金，並以莊紫卿及張森銘等2人名義匯款至異 象公司之國泰世華商業銀行仁愛分行帳戶，再由異象公司匯 款計4,547,500元至比利時JP Morgan International Bank Ltd.予Sourcewide ConsultantLtd.，用於定期定額投資私 募基金，俟獲利結算存入原告香港上海匯豐銀行運籌理財帳 戶等情，分別有異象醫藥公關有限公司在國泰世華銀行之活 期存款帳戶收支明細資料（原處分卷第60頁至第73頁）、土 地銀行太平分行莊紫卿、力得電子社、力得電子科技有限公 司轉帳至異象醫藥公關公司之明細表（見原處分卷第37頁） 、原告在香港匯豐銀行有限公司之「『運籌』理財戶口結單 」（見原處分卷第34頁）、異象醫藥公關有限公司覆被告機 關之說明書（見原處分卷第32頁）、異象醫藥公關有限公司 在國泰世華銀行之「活期（儲蓄）存款取款憑條」（見原處 分卷第23頁至第27頁）及申請匯款單（見原處分卷第12頁至 第20頁）、與異象醫藥公關有限公司聯繫之吳造中所出具之 說明書（見原處分卷第57頁）等附卷可稽，並經證人即莊紫 卿之夫亦即力得電子社、力得電子科技有限公司之負責人張 森銘在本院結證匯款屬實（見本院卷第68頁），關於匯款之 事實亦為原告所不爭執，自堪信為真實。被告機關因認原告 漏報取自柏克公司其他所得4,547,500元，併同另查獲漏報 其配偶及扶養親屬執行業務、利息等所得合計58,146元，除 歸併核定原告95年度綜合所得總額7,199,686元，補徵稅額 1,119,884元外，並按所漏稅額1,119,407元依有無扣免繳憑 單分別處0.2倍及0.5倍之罰鍰計555,463元，核無不合。 ㈢原告雖主張系爭款項係柏克公司用以清償向大陸業者購買原 料及學習技術之費用，被告之主張並未盡舉責任，縱該系爭 款項係之所得，依收付實現原則亦應屬原告96年度之所得， 且被告於處分之前未給原告陳述意見之機會，亦有違法云云 。 ㈣經查證人即原告之夫，並稱係柏克公司之實際負責人鄭宗杰 及柏克公司之股東張森銘雖均到庭證稱系爭款項確係柏克公 司用以清償向大陸業者購買原料及學習技術之費用云云。惟 查鄭宗杰於被告機關答詢時陳稱：「我今日係受柏克洋行國 際有限公司負責人之託前來補充說明。」「實際上銷貨款項 進入柏克洋行國際有限公司帳戶後，隨即轉入張森銘所屬公 司或莊紫卿帳戶，及前所謂之統收統支，張森銘隨後再以現 金將盈餘分配給我。」（見原處分卷第104頁、第101頁）， 被告機關詢問：「據台端前於96年1月4日主張柏克洋行國際 有限公司是否與異象醫藥公關有限公司有業務往來，然據張 森銘表示其係依台端指示支付4,547,500元，匯至該公司帳 戶再轉付，用途為係用以支付自大陸地區進口消毒劑藥品之 成本及相關加工製造費用，請說明。」鄭宗杰答稱：「那係 我們對張先生的說辭，實際情況係我們柏克洋行國際有限公 司的舊股東認為公司被張森銘併掉，至少應該要維護自己的 權利，也就是認為對公司之營運有一定貢獻，所以從93、94 的銷貨收入中應該要取得一些補償，經協議後乃藉口向張先 生表示為了公司繼續營運須支付一些必要支出，其中包含支 付給蔡淑卿、陳美娟、廖麗雪等3筆係償還以我名義之借款 ，另匯到異象醫藥公關有限公司帳戶之款項則是我們舊股東 的補償款，而張先生以為係支付自大陸地區進口消毒劑藥品 之成本及相關費用。」「總共透過異象醫藥公關有限公司匯 了148,000美元，係用以定期定額投資JP Morgan私募基金， 款項係匯到指定之Sourcewide ConsultantLtd.，帳戶，待 獲利結算再匯到我太太張美姿之香港匯豐銀行帳戶內（如對 帳單），該資金係屬我們舊股東的（原登記之股東為人頭， 實際名單我不方便透漏），至於資金來源則係向張森銘於95 年1月拿了4,547,500元匯款，12月匯（款？）則再匯了330, 000元，總額即係異象醫藥公關有限公司代匯之148,000美元 。該等款項原本就是我們的錢，只是換個方式拿而已。」（ 見原處分卷第54頁至第56頁）。已足見所證不一，原告之主 張並非可取。原告雖主張被告於95年調查柏克公司營業稅及 營利事業所得稅時，原告已說明相關資料流向，被告當時未 說明另涉原告個人綜合所得稅，而該營業稅及營利事業所得 稅亦已結案多年，原告認已結案，未再保留相關憑證，如今 於5、6年後突要求原告提出說明，實屬困難，原告並非未盡 協力義務。惟查當時受柏克公司所委任之代理人鄭宗杰，於 被告機關談話時係謂：「那係我們對張先生的說辭，實際情 況係我們柏克洋行國際有限公司的舊股東認為公司被張森銘 併掉，至少應該要維護自己的權利，也就是認為對公司之營 運有一定貢獻，所以從93、94的銷貨收入中應該要取得一些 補償，經協議後乃藉口向張先生表示為了公司繼續營運須支 付一些必要支出，其中包含支付給蔡淑卿、陳美娟、廖麗雪 等3筆係償還以我名義之借款，另匯到異象醫藥公關有限公 司帳戶之款項則是我們舊股東的補償款，而張先生以為係支 付自大陸地區進口消毒劑藥品之成本及相關費用。」已如前 述，則原告及柏克公司當時自未提出「支付自大陸地區進口 消毒劑藥品之成本及相關費用」之證明，且柏克公司於96年 3月1日曾出具承諾書「因無法提示93、94年度有關各證明所 得額之帳簿、文據，同意由貴局（指被告）依所得稅法第83 條規定按同業利潤標準（行業代號：445311）淨利率8％核 定所得額，另稅款亦願意如期繳清，不再爭訟。」（見原處 分卷第52頁），足見原告（柏克公司之負責人）於96年間即 未提示該相關文據，並非因營利事業所得稅及營業稅調查完 畢結案，以致不再保留。原告狀稱：「柏克公司取得該批原 料後，於進行研發試驗時發生困難，鄭宗杰君因而另請大陸 方面安排協助技術轉移，並於93年1月15日至2月5日間，前 往北京研習相關技術，此有鄭宗杰君之臺胞證以及於北京消 費期間之相關憑證為憑。」有其所提書狀附卷可稽（原告10 1年11月8日行政準備書狀㈡，見本院卷第88頁背面），其中 原告提有「北京市出租汽車專用發票」金額為人民幣28 元 （見本院卷第107頁）、「北京市定額專用發票」金額有人 民幣10元、50元（見本院卷第108頁），則以事隔8年之久， 猶能提出如是微小金額款項且僅屬一般性消費發票，足見原 告夫妻對於相關文據保管甚為細緻，何以獨對研習及技術轉 移費達70萬元人民幣，原料貨款達新臺幣2,258,915元，共 折合148,000美元，或新臺幣4,547,500元鉅額之重要交易（ 金額見本院卷138頁原告狀陳），反無任何直接之訂購、報 名費等相關收據或證明？與其他處理單據之態度大相逕庭？ 原告雖提出鄭宗杰傳真給大陸「聊城華奧化工有限公司馬先 生」之信函及該公司傳真給柏克公司鄭宗杰、黃俊杰之傳真 回函為證，惟依其傳真回函係載「敬啟者：鄭宗杰、黃俊杰 先生：您們的行程，我們已知悉，並做如下安排：⒈鄭、黃 二位先生飛抵天津後，請電話與我方馬總聯繫。⒉4月25日 上午，我方馬總將陪同二位先生前往聊城來我廠參觀，洽談 。⒊4月25日下午視情況再定回天津事宜。妥否？祝商祺， 聊城華奧化工有限公司2002年4月20日」（見本院卷第91頁 ，去函為第90頁），則僅止洽談而已，並未成交，且原告稱 進貨係向大陸上海文華消毒藥業科技有限公司購買（見本院 卷第115頁筆錄），並非聊城華奧化工有限公司，亦有不符 。原告雖另提致上海文華消毒藥業科技有限公司傳真函2件 ，其傳真者雖均係鄭宗杰，但其均以MAXIM Scien Ltd.Asia Pacific公司名義發函，並於首函中表示「我們MAXIMScien Ltd.Asia Pacific為英商MAXIM Scien亞太區辦事處…」（ 見本院卷第93頁、第94頁），已見其並非以柏克公司名義發 函，次查其第2件傳真函內容為：「敬啟者：鮑立峰先生， 經過我方向官方申請查驗後，於10月2日回函本公司，官方 已同意大陸此項物品通關事宜，特地向貴方通知此一訊息。 以下事項請查照：⒈貴方出口206此項物品是否通暢？如需 透過出口公司請備出口公司資料，以利我方進口報關公司接 洽。⒉請貴方提供公司帳號以利公司匯款。⒊我方將出具正 式訂購單給貴方，數量金額將標記清楚。⒋10月18日至10月 20日參加廣州交易會，因時間不足此行無法安排前往上海會 談請見諒。順祝商安MAXIM Scien Ltd.Asia Pacific鄭宗杰 」（見本院卷第94頁），非但非以柏克公司名義，且僅係單 方發函，內容又僅提到將商談尚未成交，自不能證明確係柏 克公司已向該公司訂購，況依文中亦稱「將出具正式訂購單 給貴方，數量金額將標記清楚。」則如對方允諾出售，豈能 無正式文件記載清楚？雖原告提出一紙2002年11月12日書寫 式之證明文書載係「本品係消毒劑，無腐蝕、爆炸等危險， 特此證明。」（見本院卷第95頁），至多亦僅回應其傳真文 內容第一項「⒈貴方出口206此項物品是否通暢？」之問題 而已，亦不表示已經成交。原告稱已向該公司購買尚難置信 ，且異地交易互信不易，何能無何保證付款，又未付款，而 能事先交貨，遲至數年之後始行付款？實難置信。原告所稱 鄭宗杰赴大陸學習技術之對象為清華大學鮑立峰教授（見本 院卷第114頁筆錄），「他是消毒研究所所長，現在已是（ 上海文華消毒藥業科技有限公司）負責人。」（見本院卷第 116頁筆錄），「是自動化學，…確實是鮑立峰，他是二氧 化氯專家，上海文華藥業消毒公司的介紹，原告是從這家公 司進貨。」（見本院卷第115頁筆錄），惟依原告所提清華 「88級同學會畢業20周年班級聯繫人名單」載「自動化系自 84鮑立峰」（見本院卷第145頁），依其上下各學系以觀（ 另有化工系，化學系，見本院卷第144頁、第145頁），「自 動化系」應係「『自動化』學系」之意，而非「自動」「化 學」系，所稱鮑教授在大學時期應係就讀「自動化系」而非 「自動化學系」，故其教育背景，應非屬毒藥專長。鄭宗杰 係私立中臺醫事技術專科學校五年制放射技術科畢業（見本 院卷第153頁畢業證書），亦非毒藥專長背景，雖另提行政 院環境保護署環境保護人員訓練所出具之「病媒防治業專業 技術人員合格證書」，惟其時間在93年11月21日所出具，其 時間在原告所稱鄭君赴大陸學習之後，且其為「具有環境用 藥專業技術」（見同上證書），其專長應在用藥而非製藥（ 否則應非由環境保護人員訓練所出具證書）。姑不論該鮑立 峰教授及鄭宗杰教育背景如何，能否於數日之內教、學該技 術及技術轉移，依原告主張該項費用達70萬人民幣，金額非 小，僅憑上海文華藥業消毒公司之介紹，即能事先未付費用 ，事後又數年未付，豈是易事？尚難置信。證人張森銘雖到 庭證稱確有依鄭宗杰之指示，但亦未見相關帳證（見本院卷 第72頁筆錄），且與鄭宗杰在被告機關之談話筆錄不合，已 如前述，故尚難採信。原告稱係為還款，為何卻輾轉存入至 比利時JP Morgan International Bank Ltd.予Sourcewide Consultant Ltd.，用於定期定額投資私募基金，俟獲利結 算始存入原告香港上海匯豐銀行運籌理財帳戶，而非以最直 接迅速之方法還款，以取信債權人，亦違常情。原告是項主 張，自非可採。而被告既已舉證證明確依柏克公司之實際負 責人即原告之夫之指示將該公司系爭款項輾轉存入原告帳戶 ，且取得相關人員之談話筆錄，難謂未盡舉證之責，反之原 告對取得該款亦不否認，僅主張係償還貨款及學習費用，卻 不能證明其事，自非可採。原告雖主張被告初查時未給其陳 述意見之機會，惟姑不論原告於柏克公司時曾以公司負責人 名義委託其夫鄭宗杰，前往被告機關接受談話，當時已詢及 本件系爭款項之流向，已引述如前述（通知書影本見本院卷 第133頁至第135頁），已有實質之陳述意見，且復查程序亦 由原處分機關為之，故仍屬原處分之一部，本件於復查程序 中亦曾通知原告到場說明（通知書影本附本院卷第136頁） ，難認未給予陳述意見之機會。原告又稱縱係原告之所得， 但存入原告帳戶在96年度，亦不應列95年度之所得云云，惟 查原告經由其夫於95年間即已指示張森銘輾轉存入原告帳戶 ，雖其最後存入原告帳戶之時間已在96年度，但既早於95年 間即已進入其支配之內，自應認其時即已收入實現（符合收 付實現之原則），被告以其列為原告95年度所得，據以核課 綜所稅，自無不合。 ㈤原告雖主張其堅信係公司清償貨款及學習費用，並無故意或 過失，不應予裁罰云云，惟查被告機關已查明原告當時已知 悉並未欠該貨款及學費之債務，仍經由其夫指示張森銘，將 系爭款項輾轉存入其帳戶，縱非故意亦難謂無過失，被告據 以裁罰，即難指為不法。 ㈥綜上，原告之主張俱非可採。從而，被告以原告漏報取自柏 克公司其他所得4,547,500元，併同另查獲漏報其配偶及扶 養親屬執行業務、利息等所得合計58,146元，依首揭規定， 除歸併核定原告當年度綜合所得總額7,199,686元，補徵稅 額1,119,884元外，並按所漏稅額1,119,407元依有無扣免繳 憑單分別處0.2倍及0.5倍之罰鍰計555,463元。核無違誤， 訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，核無理由， 應予駁回。兩告其餘主張及舉證，於結論均無影響，爰不予 一一論列，併此敘明。 五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條 第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　101　年　　12　　月　　27　　日 臺中高等行政法院第二庭 審判長法 官　王 茂 修 法 官 莊 金 昌 法 官 林 秋 華 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表 明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須 按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴 者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表 明上訴理由者，逕以裁定駁回。 上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情 形者，得例外不委任律師為訴訟代理人： ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ 院認為適當者│ 。 │ │ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│ │外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│ │示關係之釋明文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　101　年　　12　　月　　27　　日 書記官 蔡 逸 媚