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臺中高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　101年度訴字第393號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　102年3月14日辯論終結 原　　　告　莊麗珠 訴訟代理人　曾祥嚞　會計師 被　　　告　財政部中區國稅局（原為財政部臺灣省中區國稅局 代　表　人　鄭義和 訴訟代理人　廖嘉慧 上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國101 年8月3日台財訴字第10100131960號訴願決定（案號：第0000000 0號），提起行政訴訟。本院判決如下︰ 　　主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：緣原告96及97年度綜合所得稅結算申報，漏報取 自生原家電股份有限公司（下稱生原公司）其他所得新臺幣 （下同）4,100,000元及5,800,000元，經被告查獲，歸課綜 合所得總額5,954,318元及7,596,186元，補徵應納稅額1,30 8,320元及1,912,138元，並另按所漏稅額1,308,320元及1,9 12,088元各處0.5倍之罰鍰654,160元及952,044元。原告不 服，就該2年度之其他所得及罰鍰，申請復查未獲變更，提 起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。 二、本件原告主張： ㈠本稅部分： ⒈按「稱贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產無償給 予他方，他方允受之契約。」為民法第406條所明定，「 本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人， 經他人允受而生效力之行為」亦為遺產及贈與稅法第4條 第2項所規定；本案生原公司從未表示以自己財產無償給 予原告，原告亦無允受之意思表示，故被告僅因受理檢舉 案件而依檢舉內容，查得生原公司將系爭款項流入原告帳 戶，就認定為該公司贈與原告之所得，均有違前述民法與 遺產及贈與稅法之規定。又本案被告查核生原公司相關資 金流向，發現該公司資金除流入自然人外，並有部分資金 流入法人之銀行帳戶；同樣係生原公司的資金流向他人帳 戶，被告卻予以區分為流向法人帳戶者為借貸，設算生原 公司之利息收入課徵該公司營利事業所得稅；但資金流入 自然人部分則認定為贈與課徵綜合所得稅；顯見被告對同 案件相同之法律行為，確有不同之課稅方式；益見被告查 核之結果僅為依檢舉人之言而作出核課，其任事用法均有 違誤。 ⒉查生原公司實收資本額1,500萬元，而被告卻核定該公司 漏報給付個人之其他所得為94年度：劉景文6,317,026元 、鄭征富6,236,400元、劉怡欣4,000,000元、黃貽經1,17 0,219元及莊麗珠1,100,000元；95年度為：劉景文13,480 ,000元、鄭征富5,200,000元、劉怡欣3,800,000元、黃貽 經4,800,000元及莊麗珠4,600,000元；96年度為：劉景文 22,500,000元、鄭征富9,200,000元、劉怡欣6,400,000元 、黃貽經4,400,000元及莊麗珠4,100,000元；97年度為： 劉景文（含存入配偶劉涂光怡）16,600,000元、鄭征富10 ,500,000元、黃貽經5,700,000元及莊麗珠5,800,000元； 共計135,903,645元。僅4年內贈與金額為資本額的九倍多 ；由於景氣低迷，公司之經營已屬不易，試問那家公司能 在此情況下，4年內能將9個資本額贈與他人，如此又如何 向股東交代，被告之核定顯已違背常理，與經驗法則相違 背，並與事實不符。 ⒊被告認為生原公司查獲漏報鉅額營業收入，顯然足以支付 前揭贈與原告等之資金；然生原公司歷年來並未累積有大 量之未分配盈餘為被告所明知，營業收入仍須扣除營業成 本及費用後才有餘力動支資金，乃商業經營之必然，被告 查核營利事業所得稅，亦必然亦知道生原公司並無如此鉅 額資金贈與予原告等。又生原公司經被告核定94年度漏報 未列成本之銷售額19,646,717元、95年度68,746,470元、 96年度55,588,686元及97年度31,805,730元，該4年度共 計漏報未列成本之銷售額175,787,603元，依被告以營利 事業同業利潤標準毛利率15%計算，則該公司應有實際已 經支付但未入帳之進貨成本共計為149,419,462元，與被 告核定該公司贈與原告等之總金額135,903,745元相當； 至訴願決定認為被告以該毛利率計算生原公司所得，並非 生原公司確有未入帳之成本149,419,462元，然該項成本 既經被告核定確認，依帳載及經驗法則，該公司確有相當 數額之未入帳進貨與成本。又原告等確曾提供帳戶給生原 公司運用系爭資金，該項資金流入並非原告之所得，該公 司業已提出說明該帳戶之系爭資金存入，確為其用以作為 進貨之資金運用。 ⒋另被告以生原公司99年5月13日之說明及原告承諾書承認 漏報乙節，經查係原查以生原公司必須提出說明及原告必 須承諾方可結案，且原查亦說明如此才可獲減輕之補徵稅 款及罰鍰，亦不會牽連其他違章漏報行為；又行政機關依 職權調查事實，進而審酌個案之一切情況，而判斷事情的 真偽所作成之決定，應依行政程序法第43條規定，依論理 及經驗法則以判斷事實之真偽，故納稅義務人之唯一自自 不得作為課稅基礎，其談話記錄亦不得作為認定違章裁罰 待證事實之唯一證據（參最高行政法院75年判字第1695號 及90年訴字第2176號判決）。被告核定生原公司於4年內 能將9個資本額贈與予該公司不相干之他人，其核定顯已 違背常理，與論理及經驗法則相違背，並與事實不符。 ⒌又原告與生原公司帳戶間往來資金，除生原公司轉入原告 帳戶資金外，原告亦曾於99年4月6日匯款1,000,000元、9 9年8月12日匯款500,000元、99年10月1日匯款500,000元 予生原公司，共計2,000,000元之相對資金，被告核定亦 未予減除。 ⒍生原公司於96及97年度並未將系爭資金贈與予原告，而原 告亦僅因提供帳戶予該公司運用，並非即表示該公司將系 爭資金贈與原告，被告之認事用法均有違誤。 ⒎本件被告因查獲生原公司94至97年間漏報銷貨收入，並將 該公司銀行帳戶內資金（臺銀豐原000000000000活期存款 帳戶）簽發支票由原告及鄭征富、黃貽經、劉怡欣等人兌 領後存入個人帳戶。其中除94年度經生原公司具文說明系 爭款項為無償贈與及原告等人出具承諾書自承漏報其他所 得外；其餘95至97年度則於原查查核階段改口主張係借用 帳戶供公司使用，惟未提示任何證明文件。被告乃就生原 公司94至97年度無償給予原告等人帳戶之金額，因於查獲 前並無回流，依所得稅法第4條第1項第17款但書規定核定 渠等94至97年度其他所得，通報歸課原告等人各該年度綜 合所得稅。而渠等94及95年度案件前經鈞院101年度訴字 第216號、第217號、第283號、第98號判決及最高行政法 院101年度裁字第2133號裁定在案。 ⒏有關原告訴稱「係提供帳戶予公司所使用」等語，是否表 示案關帳戶係生原公司之關係企業元倫公司，利用其股東 帳戶作為隱匿對生原公司銷售額之外圍帳戶乙節，被告於 調查時即已請原告就其主張提供該等支票兌領後使用情形 之具體事證供核，然原告卻稱系爭帳戶資料資金往來複雜 無法提示，未盡其應負之舉證責任，有原告代理人曾祥嚞 會計師100年3月31日於被告談話筆錄可稽，所稱事實即難 採信。茲將96年至00年生原公司流向原告個人帳戶之資金 流向，經查得資料彙整如下： ⑴莊麗珠所兌領支票資金流向 日期 付款金額 兌領戶名 兌領銀行 兌領帳號 ──── ──── ──── ───── ────── 96.1.30 500,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.4.2 800,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.5.31 1,000,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.8.30 1,000,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.10.30 800,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00年計 4,100,000 97.2.29 1,200,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.3.31 1,000,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.4.30 1,100,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.10.1 1,000,000 莊麗珠 土銀豐原 000000000000 00.10.30 500,000 莊麗珠 土銀豐原 000000000000 00.12.30 1,000,000 莊麗珠 土銀豐原 000000000000 00年計 5,800,000 ⑵莊麗珠自臺銀豐原分行000000000000帳戶資金轉出明細 日期 轉帳金額 轉帳戶名 銀行 帳號 ──── ──── ──── ───── ────── 96.2.12 3,000,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.7.13 3,000,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.10.19 1,500,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.1.31 1,200,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.3.31 1,000,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.7.1 2,000,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 ⑶莊麗珠自臺銀豐原分行000000000000帳戶資金轉出明細 支出性質 96年支出額 97年支出額 ─────────── ────── ───── 支付莊麗珠電費 8,172 8,144 支付莊麗珠台新信用卡費 611,593 403,900 支付莊麗珠保費 4,000,000 60,000 轉莊麗珠定存 3,500,000 6,500,000 支付莊慶樟電費（父親） 2,108 2,247 支付趙文祥電話費 564 0 支付蓮華往生公司電話費 21,519 20,697 支付房屋稅 3,215 7,808 以IC卡提款 440,000 180,000 小計 8,587,171 7,182,796 ⑷莊麗珠自土銀豐原分行000000000000帳戶資金轉出明細 日期 轉帳金額 轉帳戶名 銀行 帳號 ──── ──── ──── ───── ────── 97.10.09 1,000,000 莊麗珠 臺銀豐原 000000000000 00.12.31 結存 2,122,319 查上述系爭支票兌領後，資金已供私人用途為原告所支配運 用（如上列明細表及附件所示），尚無回流生原公司、流入 元倫公司或用於支付元倫公司進貨之情形；況原告訴訟代理 人於101年11月27日準備程序庭亦自承原告系爭資金於97年 底前並無回流，足證所訴稱提供帳戶供公司使用等語，實難 採信。 ㈡罰鍰部分： ⒈「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事 實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為 合法」為最高行政法院39年度判字第2號判例所明定；又 「認定犯罪事實所憑之證據，固不以直接證據為限，．． ．若憑空之推想，並非間接證據。」亦有最高法院32年上 字第76號判例可資參照。 ⒉如前所述，被告核定原告漏報其他收入，係按生原公司支 票存入原告銀行帳戶臆測全為原告之所得，但銀行帳戶存 入僅係經濟活動，非全為所得；被告並未詳予查核，亦未 說明何以係生原公司贈與原告，就以臆測推定之金額核定 漏報所得，予以補稅及處罰鍰，已違反最高行政法院39 年度判字第2號判例及32年上字第76號判例之規定，請予 撤銷罰鍰之處分。 ㈢聲明求為判決訴願決定及原處分均撤銷。 三、被告則以： ㈠其他所得： ⒈原告96及97年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲其96至 97年間取得生原公司開立臺灣銀行股份有限公司豐原分公 司（下稱臺銀豐原分行）000-000-00000-0帳戶支付之支 票11紙，分別為96年度金額500,000元者1紙、800,000元 者2紙、1,000,000元者2紙，共計4,100,000元；97年度50 0,000元者1紙、1,000,000元者3紙、1,100,000元者1紙、 1,200,000元者1紙，共計5,800,000元。上開支票原告於 兌領後分別存入其所有臺銀豐原分行000-000-0000 0-0帳 戶及臺灣土地銀行豐原分公司（下稱土銀豐原分行）000- 000-00000-0帳戶，被告初查乃依前揭所得稅法第4條第1 項第17款但書規定，核定原告96及97年度其他所得各4,10 0, 00 0元及5,800,000元。原告不服，主張在景氣低迷情 形下，生原公司之經營已屬不易，怎可能於該2年度贈與 其本人及案外人劉景文、鄭征富、劉怡欣、黃貽經等人合 計46,600,000元及38,600,000元；且其贈與金額超過該公 司實收資本額15,000,000元，實違常理。又生原公司96及 97年度經被告核定漏報未列成本之銷售額55,588,686元及 31,805,730元，顯然應係運用系爭資金予以進貨，故原告 僅提供帳戶予該公司運用系爭資金，並非即表示該公司將 資金贈與原告。另不應以生原公司資金流入法人之帳戶即 認係借貸，予以設算利息收入，核課該公司營利事業所得 稅，流入個人帳戶即認係將資金贈與個人，核課個人綜合 所得稅云云。申經被告復查決定略以，查原告對系爭資金 由其所兌領，並存入其帳戶之事實並不爭執，所爭執者僅 在於系爭資金流動之原因關係。原告主張係提供帳戶供生 原公司使用，自應提出前開其所有臺銀豐原分行000-000- 00 000-0帳戶及土銀豐原分行000-000-00000-0帳戶存摺 ，證明該存入之資金確為生原公司所取用，以推翻被告原 認定，惟原告未能就其主張提出具體事證以實其說，自難 採據。次查生原公司所有於第一商業銀行股份有限公司豐 原分公司（下稱一銀豐原分行）之支票存款00000000帳戶 ，於94年3月5日及同年6月30日，分別簽發以原告為兌領 人，金額各600,000元及500,000元合計1,100,000元之支 票2紙，經原告兌領，生原公司就此資金流動事實，自認 係無償贈與原告，原告亦承諾94年度漏報其他所得，有生 原公司說明書及原告承諾書可稽；其95、96及97年度亦有 相似之資金流動，若無其他積極事證據以認定係基於其他 原因關係者，被告依經驗法則，認定系爭資金流動之原因 關係亦為贈與，並非無據。至原告主張生原公司贈與原告 及訴外人鄭征富等人之金額已超過該公司實收資本額乙節 ，按營利事業資金來源，除原實收資本額外，尚包括營業 收入、非營業收入及歷年來累積未分配盈餘，生原公司於 66年設立，依該公司申報資料，其資本額為22,000,000元 （於100年減資為15,000,000元），該公司自91年度起迄9 7年度之每年營業額均逾資本額數倍，況該公司亦經查獲 漏報鉅額營業收入，顯然足以支付前揭贈與原告等之資金 ，原告主張該公司僅有資本15,000,000元，而將之贈與， 不合常理，尚有誤解，且登記之資本額與嗣後公司於營業 期間使用資金之法律行為原屬二事，並無直接必然關係； 又生原公司96及97年度之資金匯至關係企業禾富精密股份 有限公司、倫嘉工業股份有限公司、元賀股份有限公司及 立原家電股份有限公司（該4家公司之負責人均為生原公 司負責人劉景文）銀行帳戶者，經原查查核認定為借貸， 應設算公司利息收入，有該公司委任之會計師曾祥嚞100 年3月31日談話紀錄可稽。綜上，原查以原告因生原公司 贈與而取得財產，依所得稅法第4條第1項第17款及第14 條第1項第10類前段規定，核定原告96及97年度其他所得 4,1 00,000元及5,800,000元，並無不合等由，駁回其復 查之申請。原告不服循序提起訴願，遞經財政部訴願決定 駁回。 ⒉原告仍執前詞爭執，主張⑴生原公司從未以自己財產無償 給予原告，原告亦無允受之意思。⑵被告將資金流向法人 帳戶者為借貸，流向自然人帳戶者為贈與，任事用法有違 誤。⑶依被告核定內容統計，生原公司94至97等4年度漏 報未列成本銷售額計175,787,603元，按同業利潤標準毛 利率15%計算其未入帳進貨成本計149,419,462元，與原告 等所受贈金額135,903,745元相當，原告等人帳戶中之系 爭資金確為該公司用以進貨之資金。⑷原告曾於99年4月6 日、同年8月12日及10月1日分別匯款1,000,000元、500,0 00元及500,000元合計2,000,000元予生原公司，被告核定 未予減除等，資為爭議。 ⒊查生原公司於94年度開立一銀豐原分行支票2紙合計1,100 ,000元，經原告存入其銀行帳戶，兌領之原因生原公司於 99年5月13日出具之說明書說明，93、94年度資金流向原 告等個人，除94年度劉景文7,241,285元及6,317,026元部 分係股東往來外，其餘均為該公司無償贈與原告、鄭征富 、劉怡欣、詹大岳、黃貽經及劉麗雲等人之款項，因渠等 均為生原公司或關係企業元倫家電股份有限公司（下稱元 倫公司）股東或員工，已徵詢渠等同意出具承諾書，承認 漏報個人93、94年度其他所得等語，並檢附原告承認其94 年度綜合所得稅結算申報漏報其他所得1,100,000元承諾 書。從而，生原公司與原告既自認94年度有贈與之事實， 且渠等迄今未就主張借用帳戶事實提出具體事證以實其說 。則就95、96及97年度相同之資金流動外觀，因無其他積 極事證據以認定係基於其他原因關係，被告依查得資料及 經驗法則，核認系爭資金係生原公司無償贈與原告，歸課 其各年度綜合所得稅，並無不合，原告主張渠等間無贈與 意思乙節，並不足採。 ⒋次查，被告對生原公司之系爭資金應屬稅法上何種課稅要 件之認定，非以該資金流向法人或自然人作為區別，而係 依照查得資金流向資料、生原公司之說明書及原告承諾書 等相關資料判斷核認；況生原公司委託會計師曾祥嚞於10 0年3月31日至被告備詢，其表示生原公司96及97年度將資 金轉入禾富公司、倫嘉公司、元賀公司、立原公司及元倫 家公司（超過支付向元倫公司進貨貨款部分），係屬同業 往來性質，核與生原公司將資金無償贈與原告等之情況有 別，自可分別認定，原告訴稱被告對相同法律行為作不同 課稅認定，顯係誤解。 ⒌又被告係以生原公司未提示94年至97年度相關帳簿文據供 核，依所得稅法第83條第1項規定按同業利潤標準毛利率 15％核定各該年度之營業毛利，並非核實認定該公司確有 未入帳成本149,419,462元，自難作為生原公司進貨真正 數額之依據，況原告既主張係提供帳戶予生原公司運用系 爭資金，僅須提供其所有帳戶之資金使用情形，即可驗證 其主張之真實性，而非由具利害關係之生原公司提出未有 任何證明文件之書面說明，原告所訴，並不足採。 ⒍末查，原告主張99年4月6日、同年8月12日及10月1日分別 匯款1,000,000元、500,000元及500,000元合計2,000,000 元予生原公司，被告核定時未予減除乙節，查本件為檢舉 人向被告檢舉生原公司、元倫公司及關係企業與其往來之 全國各地區經銷商、水電行等營利事業，自90至97年度故 意以不正當方式逃漏鉅額營業稅、營利事業所得稅，及上 開2家公司於上開年度對其股東有高額贈與行為案查獲。 又前揭2,000,000元款項係被告機關98年8月10日進行調查 後（被告於98年8月10日以中區國稅三字第000000000C號 函，請臺銀豐原分行提供生原公司93年至97年度各類存款 往來明資料），原告始匯款予生原公司，自不得從核定數 中減除。原告提起本訴訟，無新理由及新事證，復執前詞 ，所訴委不足採。 ㈡罰鍰： ⒈原告96及97年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲漏報其 他所得4,100,000元及5,800,000元，乃分別按96及97年度 所漏稅額1,308,320元及1,904,088元各處0.5倍罰鍰654,1 60元及952, 044元。原告不服，併同本稅申請復查，經被 告復查決定略以，原告96及97年度因生原公司贈與財產而 取得其他所得4,100, 000元及5,800,000元為其所明知， 依前揭規定即應自行將該其他所得併計各該年度綜合所得 總額辦理結算申報，並繳納稅款，惟其未依規定辦理，已 違反法律上應負之義務，縱非故意，難謂無應注意，能注 意，而不注意之過失，原核已考量原告違章程度而為適切 裁罰，並無違誤等由，駁回其復查之申請。原告仍表不服 ，提起訴願遞遭駁回。 ⒉被告依存入原告帳戶金額臆測全為原告所得，但銀行帳戶 存入僅係經濟活動，非全為所得，資為爭議。 ⒊原告訴稱其僅提供銀行帳戶供生原公司使用，系爭資金並 非受贈等語，卻未能就其主張提出具體事證以實其說，空 言主張自不足採。本件原告96及97年度既取有系爭其他所 得，事證明確，已如前述，依首揭規定，即應自行將該等 其他所得併計當年度綜合所得總額辦理結算申報，並繳納 稅款，惟其未依規定據實列報，已違反法律上應負之義務 ，縱非故意，難謂無應注意、能注意而不注意之過失，原 核已考量原告違章程度而為適切裁罰，原處罰鍰並無違誤 ；至原告訴稱銀行帳戶之存入僅係經濟活動，非全為所得 乙節，應由其負舉證責任，提出系爭資金有非全屬其他所 得之證明文件，而非空言主張。原告提起本訴訟，無新理 由及新事證，復執前詞，所訴委不足採。 　㈢聲明求為判決駁回原告之訴。 四、兩造之爭點：被告以原告於96年度及97年度收受生原公司之 款項，而予以認定為贈與，核課原告96年度及97年度其他所 得之綜合所得稅，並據以裁罰，是否適法？經查： ㈠有關其他所得部分： 1.按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源 之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「左列各種 所得，免納所得稅：一、．．．十七、因繼承、遺贈或贈 與而取得之財產。但取自營利事業贈與之財產，不在此限 。」、「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合 併計算之：第一類：．．．第十類：其他所得：不屬於上 列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額 為所得額。．．．。」分別為行為時所得稅法第2條第1項 、第4條第1項第17款及第14條第1項第10類所明定。 2.本件原告96及97年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲其 96 至97年間取得生原公司開立臺灣銀行股份有限公司豐 原分公司（下稱臺銀豐原分行）000-000-00000-0帳戶支 付之支票11紙，分別為96年度金額500,000元者1紙、800, 000元者2紙、1,000,000元者2紙，共計4,100,000元；97 年度50 0,000元者1紙、1,000,000元者3紙、1,100,000元 者1紙、1,200,000元者1紙，共計5,800,000元。上開支票 原告於兌領後分別存入其所有臺銀豐原分行000-000-0000 0-0帳戶及臺灣土地銀行豐原分公司（下稱土銀豐原分行 ）000-000-00000-0帳戶（見原處分卷第30至51頁），被 告初查乃依前揭所得稅法第4條第1項第17款但書規定，核 定原告96及97年度其他所得各4,100,00 0元及5,800,000 元。原告不服申請復查，主張在景氣低迷情形下，生原公 司之經營已屬不易，怎可能於該2年度贈與其本人及案外 人劉景文、鄭征富、劉怡欣、黃貽經等人合計46,600,000 元及38,600,000元；且其贈與金額超過該公司實收資本額 15,000,000元，實違常理。又生原公司96及97年度經被告 核定漏報未列成本之銷售額55,588,686元及31,805,730元 ，顯然應係運用系爭資金予以進貨，故原告僅提供帳戶予 該公司運用系爭資金，並非即表示該公司將資金贈與原告 。另不應以生原公司資金流入法人之帳戶即認係借貸，予 以設算利息收入，核課該公司營利事業所得稅，流入個人 帳戶即認係將資金贈與個人，核課個人綜合所得稅云云。 經被告復查決定以，原告對系爭資金由其所兌領，並存入 其帳戶之事實並不爭執，所爭執者僅在於系爭資金流動之 原因關係。原告主張係提供帳戶供生原公司使用，自應提 出前開其所有臺銀豐原分行000- 000-00000-0帳戶及土銀 豐原分行000-000-0 0000-0帳戶存摺，證明該存入之資金 確為生原公司所取用，以推翻被告原認定，惟原告未能就 其主張提出具體事證以實其說，自難採據。其次生原公司 所有於第一商業銀行股份有限公司豐原分公司（下稱一銀 豐原分行）之支票存款00000000帳戶，於94年3月5日及同 年6月30日，分別簽發以原告為兌領人，金額各600,000元 及500,000元合計1,100,000元之支票2紙，經原告兌領， 生原公司就此資金流動事實，自認係無償贈與原告，原告 亦承諾94年度漏報其他所得，有生原公司說明書及原告承 諾書可稽；其95、96及97年度亦有相似之資金流動，若無 其他積極事證據以認定係基於其他原因關係者，被告依經 驗法則，認定系爭資金流動之原因關係亦為贈與，並非無 據。至原告主張生原公司贈與原告及案外人鄭征富等人之 金額已超過該公司實收資本額乙節，按營利事業資金來源 ，除原實收資本額外，尚包括營業收入、非營業收入及歷 年來累積未分配盈餘，生原公司於66年設立，依該公司申 報資料，其資本額為22,000,000元（於100年減資為15,00 0, 000元），該公司自91年度起迄97年度之每年營業額均 逾資本額數倍，況該公司亦經查獲漏報鉅額營業收入，顯 然足以支付前揭贈與原告等之資金，原告主張該公司僅有 資本15,000,000元，而將之贈與，不合常理，尚有誤解， 且登記之資本額與嗣後公司於營業期間使用資金之法律行 為原屬二事，並無直接必然關係；又生原公司96及97年度 之資金匯至關係企業禾富精密股份有限公司、倫嘉工業股 份有限公司、元賀股份有限公司及立原家電股份有限公司 （該4家公司之代表人均為生原公司代表人劉景文）銀行 帳戶者，經原查查核認定為借貸，應設算公司利息收入， 有該公司委任之會計師曾祥嚞100年3月31日談話紀錄可稽 。是原查以原告因生原公司贈與而取得財產，依所得稅法 第4條第1項第17款及第14條第1項第10類前段規定，核定 原告96及97年度其他所得4,100,000元及5,800,000元，並 無不合等由，駁回其復查之申請。原告不服循序提起訴願 ，遞經財政部訴願決定駁回。揆諸上開規定，並無違誤。 3.原告起訴主張生原公司從未表示以自已財產無償給予原告 ，原告亦無允受之意思表示，故被告僅因受理檢舉案件而 依檢舉內容，查得生原公司將系爭款項流入原告帳戶，就 認定為該公司贈與原告之所得，均有違民法第406條與遺 產及贈與稅法第4條第2項之規定。又本案被告查核生原公 司相關資金流向，發現該公司資金除流入自然人外，並有 部分資金流入法人之銀行帳戶；同樣係生原公司的資金流 向他人帳，被告卻予以區分為流向法人帳戶者為借貸，設 算生原公司之利息收入課徵該公司營利事業所得稅；但資 金流入自然人部分則認定為贈與課徵綜合所得稅；顯見被 告對同案件相同之法律行為，確有不同之課稅方式；益見 被告查核之結果僅為依檢舉人之言而作出核課，其認事用 法均有違誤，況生原公司實收資本額1,500萬元，而被告 卻核定該公司漏報給付給原告等個人之其他所得94至97年 共計135,903,645元，已為9個資本額之多，被告之核定顯 已違背常理，與經驗法則相違背，並與事實不符。且生原 公司歷年來並未累積有大量之未分配盈餘，營業收入仍須 扣除營業成本及費用後才有餘力動支資金，生原公司並無 如此鉅額資金贈與予原告。又生原公司經被告核定94年度 漏報未列成本之銷售額19,646,717元、95年度68,746,470 元、96年度55,5 88,686元及97年度31,805,730元，該4年 度共計漏報未列成本之銷售額175,787,603元，依被告以 營利事業同業利潤標準毛利率15%計算，則該公司應有實 際已經支付但未入帳之進貨成本共計149,419,462元，與 被告核定該公司贈與原告等之總金額135,903,745元相當 ；該項成本既經被告核認，依帳載及經驗法則，該公司確 有相當數額之未入帳進貨與成本。原告等確曾提供帳戶給 生原公司運用系爭資金，該項資金流入並非原告之所得， 該公司業已提出說明該帳戶之系爭資金存入，確為其用以 作為進貨之資金運用云云。惟查： ⑴生原公司於94年度開立一銀豐原分行支票2紙合計1,100 ,000元，經原告存入其銀行帳戶（見原處分卷第88頁至 第89頁），兌領之原因生原公司於99年5月13日出具之 說明書說明（見原處分卷第73頁至第75頁），93、94年 度資金流向原告等個人，除94年度劉景文7,241,285元 及6,317,0 26元部分係股東往來外，其餘均為該公司無 償贈與原告、鄭征富、劉怡欣、詹大岳、黃貽經及劉麗 雲等人之款項，因渠等均為生原公司或關係企業元倫家 電股份有限公司（下稱元倫公司）股東或員工，已徵詢 渠等同意出具承諾書，承認漏報個人93、94年度其他所 得等語，並檢附原告承認其94年度綜合所得稅結算申報 漏報其他所得1,100,000元承諾書（見原處分卷99頁） 。從而，生原公司與原告既自認94年度有贈與之事實， 且渠等迄今未就主張借用帳戶事實提出具體事證以實其 說。則就95、96及97年度相同之資金流動外觀，因無其 他積極事證據以認定係基於其他原因關係，被告依查得 資料及經驗法則，核認系爭資金係生原公司無償贈與原 告，歸課其各年度綜合所得稅，並無違誤，原告主張渠 等間無贈與意思部分，並不足採。 ⑵次查，被告對生原公司之系爭資金應屬稅法上何種課稅 要件之認定，非以該資金流向法人或自然人作為區別， 而係依照查得資金流向資料、生原公司之說明書及原告 承諾書等相關資料判斷核認；況生原公司委託會計師曾 祥嚞於100年3月31日至被告備詢時，已表示生原公司96 及97年度將資金轉入禾富公司、倫嘉公司、元賀公司、 立原公司及元倫家公司（超過支付向元倫公司進貨貨款 部分），係屬同業往來性質（見原處分卷第56頁至第64 頁），核與生原公司將資金無償贈與原告等之情況有別 ，自可分別認定，原告主張被告對相同法律行為作不同 課稅認定，顯係誤解。 ⑶又被告係以生原公司未提示94年至97年度相關帳簿文據 供核，依所得稅法第83條第1項規定按同業利潤標準毛 利率15%核定各該年度之營業毛利，並非核實認定該公 司確有未入帳成本149,419,462元，自難作為生原公司 進貨真正數額之依據，況原告既主張係提供帳戶予生原 公司運用系爭資金，僅須提供其所有帳戶之資金使用情 形，即可驗證其主張之真實性，而非由具利害關係之生 原公司提出未有任何證明文件之書面說明，原告所為主 張，並不足採。 ⑷再原告主張99年4月6日、同年8月12日及10月1日分別匯 款1,000,000元、500,000元及500,000元合計2,000,000 元予生原公司，被告核定時未予減除乙節，查本件為檢 舉人向被告檢舉生原公司、元倫公司及關係企業與其往 來之全國各地區經銷商、水電行等營利事業，自90至97 年度故意以不正當方式逃漏鉅額營業稅、營利事業所得 稅，及上開2家公司於上開年度對其股東有高額贈與行 為案查獲。又前揭2,000,000元款項係被告98年8月10日 進行調查（被告於98年8月10日以中區國稅三字第000 000000C號函請臺銀豐原分行提供生原公司93年至97年 度各類存款往來明資料）後，原告始匯款予生原公司， 自不得從核定數中減除。原告此部分主張亦無可採。 ㈡有關罰鍰部分： 1.按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結 算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合 所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事 實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵 稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、 「納稅義務人已依本法規定辦理結算．．．申報，而對依 本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以 所漏稅額2倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第71 條第1項前段及現行同法第110條第1項所規定。 2.本件原告96及97年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲漏 報其他所得4,100,000元及5,800,000元，乃分別按96及97 年度所漏稅額1,308,320元及1,904,088元各處0.5倍罰鍰 654,160元及952,044元。原告不服，併同本稅部分申請復 查。經被告復查決定以，原告96及97年度因生原公司贈與 財產而取得其他所得4,100,000元及5,800,000元為其所明 知，並有相關支票及說明書影本可稽，依前揭規定即應自 行將該其他所得併計各該年度綜合所得總額辦理結算申報 ，並繳納稅款，惟其未依規定辦理，已違反法律上應負之 義務，縱非故意，難謂無應注意，能注意，而不注意之過 失，被告原核已考量原告違章程度而為適切裁罰，並無違 誤等由，駁回其復查之申請。原告仍執前詞，提起訴願， 遞遭駁回，揆諸上揭開定，並無違誤。 ⒊原告起訴主張被告依存入原告帳戶金額臆測全為原告所得 ，但銀行帳戶存入僅係經濟活動，非全為所得云云，然查 ：按綜合所得稅之課徵係採自行申報制，有所得即應辦理 申報，俾符合稅法之強行規定。本件原告96及97年間因生 原公司贈與財產而取得其他所得4,100,000元及5,800,000 元，違章事證明確，已如前述。原告雖主張其僅係提供本 人帳戶供該公司運用系爭資金，系爭資金非原告之所得， 惟並未舉證以實其說，尚難對其作有利之認定。是本件原 告漏報系爭其他所得，縱非故意，亦難謂無過失，依行政 罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於 故意或過失者，不予處罰。」之意旨，自應論罰。從而， 被告按所漏稅額1,308,320元及1,912,088元各處0.5倍之 罰鍰654,160元及952,044元，核已考量原告違章程度所為 之適切裁罰，並無違誤。原告上開，並無足採。 五、綜上所述，原告所為主張，均無足採，本件原處分歸課原告 綜合所得總額96年、97年分別為5,954,318元及7,596,186元 ，補徵應納稅額分別為1,308,320元及1,912,138元，並經被 告處罰鍰分別為654,160元及952,044元，並無違誤，訴願決 定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁 回。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於 本判決之判斷，爰不一一論列。 六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條 第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　102　年　　3　　月　　28 　　 日 臺中高等行政法院第二庭 審判長法 官　王　茂　修 法 官　林 秋 華 法 官　莊　金　昌 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表 明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須 按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴 者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表 明上訴理由者，逕以裁定駁回。 上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情 形者，得例外不委任律師為訴訟代理人： ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ 院認為適當者│ 。 │ │ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│ │外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│ │示關係之釋明文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　102　年　　3　　月　　28 　　 日 　 書記官　林 昱 妏