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臺中高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　101年度訴字第420號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　102年4月25日辯論終結 原　　　告　謝四卿即萬蓉酒莊 訴訟代理人　莊璧華　會計師 被　　　告　財政部中區國稅局 代　表　人　鄭義和 訴訟代理人　洪貴恩 上列當事人間因菸酒稅法事件，原告不服財政部中華民國101年8 月17日台財訴字第10100113920號訴願決定（案號：第00000000 號），提起行政訴訟。本院判決如下︰ 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：緣原告經營之萬蓉酒莊為產製應課徵菸酒稅之廠 商，經被告（起訴時原機關名稱為財政部臺灣省中區國稅局 ，於102年1月1日起更名為財政部中區國稅局）查得民國（ 下同）93年11月至94年5月短漏報已產製出廠之「萬蓉晶饌 米酒20度0.6公升」（以下簡稱晶饌米酒）9,054瓶及「萬蓉 唯統精製米酒20度0.6公升」（以下簡稱唯統米酒）3,838瓶 等酒品合計7,735.2公升，被告初查除核定補徵菸酒稅額新 臺幣（下同）1,431,012元，並按補徵金額1,431,012元處1 倍之罰鍰1,431,000元（計至百元）。原告不服，申請復查 ，獲追減應補稅額37,629元及罰鍰67,617元。原告仍表不服 ，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。 二、本件原告主張： ㈠被告核定原告短漏報系爭酒品出廠數量，所憑證據為談話筆 錄、現場存放米酒照片、下游廠商出貨單及檢舉書等片面資 料，其真實性尚待檢驗；至原告所檢附產品進銷存明細表、 進貨帳及菸酒稅稅額申報書等有利原告資料均未獲採信，又 現場存放米酒照片僅能證明原告確有送貨至下游廠商供其出 貨，此亦為原告不否認之事實，但無法證明實際進貨數量及 漏報數量。由於菸酒稅之課徵，造成當時消費市場混亂，同 業間檢舉事件層出不窮，故核課處分之事證真實性更須審慎 調查，以避免爭議。 ㈡菸酒稅係採從量課稅，應徵稅額是出廠數量每公升課徵185 元，而依下游廠商談話筆錄內容有事隔過久、大概差不多等 諸多語焉不詳之處，或屬鄉下經營小雜貨店主已年過七十歲 而不記得等，可知所述之數量並不實在，不足採信，應由稅 捐機關負課稅舉證責任。 ㈢查菸酒稅課徵之要件，包括有銷售酒品事實及銷售數量之多 寡等權利發生之事實，以及處罰額構成要件等法律效果，均 應具體明確之規定，始符憲法第23條法律保留原則之意旨， 故原告有無違章之事實，應從下游廠商有無向四維行進貨、 進貨產品是否未稅出廠，尤以漏報數量為重要之課徵要件（ 菸酒稅採從量計稅），均應由稅捐稽徵機關負舉證責任。次 按行政程序法第36條規定：「行政機關應依職權調查證據， 不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意 。」故前揭規定賦予稅捐稽徵機關有職權調查事實關係之責 任，至於事實關係與證據證明力之判斷，依同法第43條規定 應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，應依論理及經驗 法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。 ㈣查依被告所補充原核定數量表序號3，被告核定愛屋族日用 品百貨股份有限公司（簡稱愛屋族公司）漏報數量6,408瓶 ，係依據愛屋族公司94年8月10日談話筆錄說明計算得之， 其進貨數量係由被告所屬大屯稽徵所依據愛屋族公司所稱進 貨價格每箱450元及四維行開立發票之銷售額140,400元加以 換算共進貨312箱（140,400元÷450元＝312箱）及已開立銷 貨發票部分64箱（其銷貨發票係填載「料理米酒一批」均未 填寫數量，故64箱＝34,143元÷每箱531.4元），故漏報數 量並無任何送貨單、簽收單或進銷貨明細等憑證資料，僅憑 愛屋族公司單方稱述進銷貨單價後，承辦人員引導性說明其 漏報數量，雖原告以四維行負責人於95年3月16日談話筆錄 答覆：「漏開數量非談話紀錄所述．．．部分貨品寄存本行 ，以致未隨貨開立發票，本行已於95年1、2月分別開立發票 ．．．」，惟被告對當事人有利事項未再詳加調查，對四維 行於95年1、2月開立發票之數量計2,780瓶（2,516瓶＋264 瓶）亦未予減除，僅憑談話筆錄所稱述內容據以核算漏報數 量計6,408瓶，原銷售額僅有140,400元但從量計課菸酒稅補 徵稅額711,288元及裁罰1倍罰鍰711,288元（6,408瓶×0.6 ×185元＝711,288元），故漏報數量涉及違章事實認定且金 額甚鉅，單憑單方談話筆錄說詞加以換算，未盡舉證責任侵 害原告權利，實與行政程序法第36條規定不符，明顯違反職 權調查原則。 ㈤查依被告所補充原核定數量表序號4，被告核定裕溱企業有 限公司（簡稱裕溱公司）漏報數量1,368瓶，係依裕溱公司 談話筆錄稱述進貨70箱，減除已開立發票312瓶核定漏報1,3 68瓶，惟原告以四維行負責人於於95年3月16日談話筆錄答 覆：「漏報數量1,368瓶中有土地公伯米酒969瓶，萬蓉晶饌 米酒399瓶，本行已於95年1、2月分別開立發票．．．」， 查萬蓉酒莊產製酒品為萬蓉晶饌米酒、萬蓉唯統精製米酒、 萬蓉晶饌料理米酒等品名，均由原告所經營之四維行販售， 惟四維行於93年10月至94年5月間所販售之酒類除萬蓉酒莊 產製上述酒類以外，尚有土地公伯米酒、御品香料理米酒、 黃澤豐藥酒系列、萬家醇料理米酒、唯統料理米酒、晶饌料 理米酒等酒類，分別由澤豐藥品股份有限公司、萬家醇有限 公司等所產製，與萬蓉酒莊無關。唯查被告對當事人有利事 項未再詳加調查，對四維行於95年1、2月開立發票品名及數 量有重複部分亦未予減除，僅憑談話筆錄所稱述內容據以核 算漏報數量計1,368瓶，實有違行政程序法第36條之規定。 ㈥查依被告所補充原核定數量表序號5，被告核定立家購物中 心漏報數量120瓶，該商號於被告所屬虎尾稽徵所之談話筆 錄未經該商號及負責人核章，內容並未經具結僅屬傳聞證據 並未具有證據力，尚難可據此片面推論即有違章事實，不宜 僅憑該談話筆錄臆測判斷計算漏報數量，被告仍有查明事實 並負舉證責任。 ㈦查依被告所補充原核定數量表序號8、9，被告核定千豐食品 有限公司（簡稱千豐公司）漏報數量576瓶及君隆商行漏報 數量2,568瓶，依千豐公司、君隆商行負責人之談話筆錄附 表「有關銷售『萬蓉唯統精製米酒』查核說明書」，千豐公 司銷售予五聯社有限公司所開立發票號碼EU00000000、EU00 000000、EU00000000，品名為草莓奶茶、豆腐等，君隆商行 銷售予五聯社有限公司所開立發票號碼DU00000000、FU0000 0000，品名為大啤酒，且上開發票所記載數量、單價及金額 均與查核說明書內容不相同；又依前開談話筆錄中其談話時 間均為空白，問題三所提及「所販售之米酒其供應商、品名 、規格、酒精成分、進貨日期、數量、金額為何？」，千豐 公司、君隆商行負責人之回答如附表（第97頁、102頁之查 核說明書），有關「進貨」欄位亦均為空白，故進貨事實部 分均未查明，雖然五聯社有限公司之談話筆錄有說明其供應 商為千豐公司及君隆商行，但千豐公司及君隆商行並未說明 其進貨對象為四維行，其進貨日期均與銷售日期同一日，進 貨發票如前述之品名等內容不符，以及3份筆錄之問話人均 未核章，其證據力顯有不足，故僅依前開談話筆錄尚難據以 推斷即有違章事實。 ㈧按菸酒稅法第21條規定，乃以「公升」為計算基礎（每瓶 0.6公升），第1項明定納稅義務之時點，為出廠或進口時； 又依菸酒稅法第12條及菸酒稅稽徵規則第13條規定，產製廠 商應於次月15日以前，檢附產銷月報表等相關書表，向所轄 國稅局分局、稽徵所按實申報當月份生產及出廠酒品數量。 故菸酒稅課徵時點為產製出廠時，與營業稅課徵為銷售時有 所不同，且菸酒稅採從量計稅，與營業稅採從價計稅不同， 兩者課稅基礎全然不同，惟被告針對四維行與銷貨對象間進 銷貨情況查核，單憑各進貨廠商談話筆錄所稱「買一送一」 「買一送三」「買一送五」「買一送八」等說詞，即核認「 贈送數量」部分為漏報數量，未有任何進銷存貨等各類單據 加以佐證，因米酒稅負過高導致產銷過程逃漏情況嚴重，並 非僅限於產製廠商，但銷貨廠商逃漏營業稅部分，將單價降 低或說明為贈送品將使銷售額降低，進一步才能降低其補徵 營業稅及裁處罰鍰金額，由於銷售廠商與產製廠商因逃漏稅 目及課稅計算基礎不同，尤以漏報數量部分，係菸酒稅重要 課徵要件，其查核步驟與事證應再予補強，故查核菸酒產製 廠商有無未稅出廠之漏報數量時，就產製廠商漏稅額查核過 程應完成之「產銷關連性」、「合理性」、及「對產製廠商 進行訪談」、「證明納稅人有短報數量之補強證據」、「核 計產製數量之正確性」、「相當性」等步驟，始符合程序正 當性。原告經營萬蓉酒莊於93年11月至94年5月間每月產製 酒出廠數量約在2,160瓶至4,440瓶，合計12,960瓶，每月均 依前揭規定申報當月份生產及出廠酒品數量並繳納菸酒稅， 萬蓉酒莊所產製之酒類全部由四維行銷售，但四維行除銷售 萬蓉酒莊之酒類，尚銷售其他產製業者之酒類，被告單以銷 售廠商談話筆錄對四維行進貨情況預估性說法，縱然四維行 有具體之漏報數量並不等同萬蓉酒莊產製酒出廠亦有相同漏 報數量，未具體掌握確有未稅出廠之漏報標的物及數量，即 逕為處分應為規避舉證責任，顯有不當。 ㈨聲明求為判決訴願決定及原處分均撤銷。 三、被告則以： ㈠本稅部分： ⒈原告93年11月至94年5月短漏報已產製出廠之晶饌米酒9,0 54瓶及唯統米酒3,838瓶等酒品合計7,735.2公升，違反菸 酒稅法規定，經被告所屬北斗稽徵所查獲，有談話筆錄、 統一發票、說明書、總分類帳、存貨明細帳及違規菸酒案 件檢舉書等影本可稽，乃核定補徵菸酒稅額1,431,012元 。原告復查主張其於93年11月至94年5月自行申報產製出 廠之「晶饌米酒」及「唯統米酒」均多於本件處分書所載 之9,054瓶及3,838瓶，並無逃漏菸酒稅之情事云云。申經 被告復查決定以，⑴查原告於93年10月14日經被告所屬北 斗稽徵所核准辦理菸酒稅廠商登記，嗣因人人便利商店、 元誠食品有限公司、錢隆商行、愛屋族日用百貨（股）公 司、好客滿滿實業有限公司、裕溱企業有限公司、立家購 物中心、千豐食品有限公司、君隆商行、銘鴻商行、飛陽 企業有限公司、好客滿滿商行、京玖有限公司、和記商行 及達康便利商店等15家公司行號等被檢舉在市面上低價販 售米酒，經該所依通報及檢舉資料查證結果，該15家公司 行號之主要進貨對象皆為四維行，又四維行與原告負責人 同為謝四卿，謝君於95年6月7日談話紀錄，亦承認原告之 酒品全部賣給四維行，原告設立後，四維行所有銷售的產 品皆來自原告。依原告之帳載，系爭期間出廠米酒係全部 銷售予四維行，原告申報出廠數量合計12,960瓶（晶饌米 酒7,320瓶、唯統米酒5,640瓶），與四維行帳載之進貨數 量相符，有原告93及94年製成品明細帳之產品進銷貨明細 表、菸酒稅廠商產銷月報表、菸酒稅廠商計算稅額申報書 及四維行93及94年商品明細帳之產品進銷貨明細表、進貨 帳等資料可稽。顯見原告產製出廠之酒品確係全部銷售予 四維行，再轉售全省各批發商或零售商。⑵次查前揭15家 公司行號經被告所屬北斗稽徵所依據被告所屬雲林縣分局 、員林稽徵所，沙鹿稽徵所、大屯稽徵所、臺中分局、財 政部臺灣省北區國稅局新莊稽徵所、財政部臺灣省南區國 稅局新化稽徵所、東港稽徵所等通報或檢舉資料查證結果 ，四維行販售原告於93年11月至94年5月間產製出廠之晶 饌米酒10,710瓶及唯統米酒4,072瓶，扣除四維行銷售時 開立發票之晶饌米酒計1,656瓶及唯統米酒計234瓶，四維 行分別漏報晶饌米酒9,054瓶及唯統米酒3,838瓶，有該等 公司行號談話紀錄、統一發票影本、現場存放米酒照片、 說明書、人人便利商店等15家下游廠商出貨單及違規菸酒 案件檢舉書等影本資料可稽，原查並以該四維行漏報晶饌 米酒9,054瓶及唯統米酒3,838瓶核認原告首揭期間之漏報 出廠數量。⑶惟依首揭菸酒稅法第3條規定，菸酒稅於菸 酒出廠時徵收，本件查得四維行銷售予人人便利商店等15 家公司行號晶饌米酒10,710瓶及唯統米酒4,072瓶（原告 於93年11月至94年5月間產製出廠），被告另案亦查得該 行於93年11月至12月及94年1月至5月間銷售予山芝林企業 有限公司等48家廠商晶饌米酒2,799瓶及唯統米酒11,800 瓶，合計四維行銷售晶饌米酒13,509瓶及唯統米酒15,872 瓶，另原查於94年9月23日會同謝四卿至四維行倉庫盤點 存貨，盤得晶饌米酒2,840瓶及唯統米酒1,688瓶，又原告 談話紀錄承認於93年10月14日設立後，四維行所有銷售的 產品皆來自原告，則經查得原告系爭期間產製出廠數量為 晶饌米酒16,349瓶及唯統米酒17,560瓶。再查原告於93年 10月14日准予菸酒稅廠商登記，94年5月16日經財政部廢 止酒製造業許可執照，被告查得系爭期間93年11月至94年 5月原告申報完稅出廠之晶饌米酒及唯統米酒之數量各為 7,320瓶及5,640瓶，則本件原告漏報出廠數量計晶饌米酒 9,029瓶（＝16,349-7,320）及唯統米酒11,920瓶（＝17, 560-5,640），計20,949瓶，惟查其中漏報出廠晶饌米酒 892瓶及唯統米酒7,504瓶已另案核處在案，是本件應更正 原告漏報晶饌米酒出廠量為8,137瓶（＝9,029 -892）、 唯統米酒出廠量為4,416瓶（＝11,920-7,504），合計12, 553瓶即7,531.8公升（＝0.6公升×12,553），漏報菸酒 稅額1,393,383元，原核定補徵菸酒稅額1,431,012元，應 予追減菸酒稅額37,629元，核定補徵菸酒稅額1,393,383 元，原告不服，提起訴願，財政部訴願決定亦持與被告相 同之論見，予以駁回。 ⒉查原告於93年10月14日經被告所屬北斗稽徵所核准辦理菸 酒稅廠商登記，其所產製之酒品因屢被檢舉在市面上低價 販售，被告依通報及檢舉資料查證結果，人人便利商店等 15家公司行號購買晶饌米酒10,710瓶及唯統米酒4,072瓶 之進貨對象為四維行及原告，另案亦查得四維行於93年11 月至12月及94年1月至5月間銷售予山芝林公司等48家廠商 晶饌米酒2,799瓶及唯統米酒11,800瓶，四維行雖非該等 廠商之唯一供貨來源，惟四維行與原告負責人同為謝四卿 ，謝四卿於95年6月7日談話紀錄，亦承認原告之酒品全部 賣給四維行，且原告設立後，四維行所有銷售之產品皆來 自原告，是系爭期間上開人人便利商店等15家公司行號及 山芝林公司等48家廠商購買晶饌米酒計13,509瓶（10,710 瓶+2,799瓶）及唯統米酒15,872瓶（4,072瓶＋11,800瓶 ），皆係原告所產製出廠。另被告於94年9月23日會同謝 四卿至四維行倉庫盤點存貨，盤得晶饌米酒2,840瓶及唯 統米酒1,688瓶，則原告系爭期間產製出廠數量為晶饌米 酒16,349瓶（13,509瓶＋2,840瓶）及唯統米酒17,560瓶 （15,872瓶＋1,688瓶），被告以此為計算基礎，核定原 告短報晶饌米酒8,137瓶（16,349瓶－申報完稅出廠7,32 0瓶-另案核處892瓶）及唯統米酒4,416瓶（17,560瓶－申 報完稅出廠5,640瓶－另案核處7,504瓶），合計12,553瓶 即7,531.8公升，原告未依規定於出廠時申報菸酒稅，逃 漏菸酒稅合計1,393,383元。次查上開廠商之談話筆錄係 稱其向四維行進貨，且94年9月23日倉庫盤點存貨數量晶 饌米酒2,840瓶及唯統米酒1,688瓶，皆經四維行及謝四卿 蓋章確認，有談話筆錄、統一發票、說明書、總分類帳、 存貨明細表及違章菸酒案件檢舉書等相關資料可稽，各該 計算均有明確依據，又前揭談話記錄均經原告及其下游廠 商於談話記錄末行簽名蓋章，原告空言否認筆錄等內容之 真實性，核不足採。 ㈡罰鍰部分： ⒈本件原告經被告查得於93年11月至94年5月短漏報已產製 出廠之晶饌米酒及唯統米酒等酒品，有原告93及94年製成 品明細帳之產品進銷貨明細表、菸酒稅廠商產銷月報表、 菸酒稅廠商計算稅額申報書及四維行93及94年商品明細帳 之產品進銷貨明細表、進貨帳等資料可稽，經審理違章成 立，初查乃按補徵金額1,431,012元處1倍之罰鍰1,431,00 0元。原告不服，申經被告復查決定以，查原告於93年11 月至94年5月短漏報已產製出廠之晶饌米酒及唯統米酒等 酒品，原經核定短漏報產製出廠之晶饌米酒及唯統米酒合 計7,735.2公升，逃漏菸酒稅額1,431,012元，經變更核定 短漏報產製出廠之晶饌米酒及唯統米酒計7,531.8公升， 逃漏菸酒稅合計1,393,383元，違章事證明確已如前述， 原告漏未申報產製出廠應課徵菸酒稅酒品，難謂無故意或 過失，被告按所漏稅額1,393,383元處1倍罰鍰1,393,383 元並無違誤,。原告不服提起訴願，財政部訴願決定亦持 與被告機關相同之論見，予以駁回。 ⒉原告短漏報產製出廠之晶饌米酒及唯統米酒等酒品合計7, 531.8公升，未依規定申報菸酒稅，逃漏菸酒稅合計1,393 ,383元，違章事證明確已如前述，被告按所漏稅額處1倍 罰鍰1,393,383元並無違誤。原告無新理由及新事證，其 訴委無足採。 ㈢聲明求為判決駁回原告之訴。 四、兩造之爭點：被告所為補稅及裁罰處分是否適法？經查： ㈠有關補徵菸酒稅部分： 1.按「菸酒稅於菸酒出廠或進口時徵收之。」、「菸酒稅之 納稅義務人如下：一、國內產製之菸酒，為產製廠商。」 、「酒之課稅項目及應徵稅額如下：一、．．．四、米酒 ：每公升稅額逐年調整徵收如下：㈠．．．㈣民國92年起 ：新臺幣185元。」及「產製廠商當月份出廠菸酒之應納 稅款，應於次月15日以前自行向公庫繳納，並依照財政部 規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管 稽徵機關申報。．．．」分別為行為時菸酒稅法第3條第1 項、第4條第1項第1款、第8條第4款第4目及第12條第1項 所明定。 2.本件原告經營之萬蓉酒莊為產製應課徵菸酒稅之廠商，其 產製出廠之酒品，全數售予同為原告經營之四維行再行銷 售；被告查獲萬蓉酒莊於93年11月至94年5月間產製出廠 之晶饌米酒9,054瓶及唯統米酒3,838瓶等酒品合計7,735. 2公升，未依規定申報菸酒稅，經被告查獲，違反前揭菸 酒稅法規定，有談話筆錄、統一發票、說明書、總分類帳 、存貨明細帳及違規菸酒案件檢舉書等影本附原處分卷可 稽（見原處分卷第2頁至第272頁可稽，乃核定補徵菸酒稅 額1,431,012元。原告不服申請復查，主張其於93年11月 至94年5月自行申報產製出廠之「晶饌米酒」及「唯統米 酒」均多於本件處分書所載之9,054瓶及3,838瓶，並無逃 漏菸酒稅之情事云云。經被告復查決定以，⑴查原告於93 年10月14日經被告所屬北斗稽徵所核准辦理菸酒稅廠商登 記，嗣因人人便利商店、元誠食品有限公司、錢隆商行、 愛屋族日用百貨（股）公司、好客滿滿實業有限公司、裕 溱企業有限公司、立家購物中心、千豐食品有限公司、君 隆商行、銘鴻商行、飛陽企業有限公司、好客滿滿商行、 京玖有限公司、和記商行及達康便利商店等15家公司行號 等被檢舉在市面上低價販售米酒，經該所依通報及檢舉資 料查證結果，該15家公司行號之主要進貨對象皆為四維行 ，又四維行與原告負責人同為謝四卿，謝四卿於95年6月7 日談話紀錄（見原處分卷第433頁至第436頁），亦承認原 告之酒品全部賣給四維行，原告設立後，四維行所有銷售 的產品皆來自原告。依原告之帳載，系爭期間出廠米酒係 全部銷售予四維行，原告申報出廠數量合計12,960瓶（晶 饌米酒7,320瓶、唯統米酒5,640瓶）（見原處分卷第409 頁至第415頁），與四維行帳載之進貨數量相符，有原告 93及94年製成品明細帳之產品進銷貨明細表（見原處分卷 第285頁至第286頁）、菸酒稅廠商產銷月報表（見原處分 卷第409頁至第415頁）、菸酒稅廠商計算稅額申報書（見 原處分卷第416頁至第428頁）及四維行93及94年商品明細 帳之產品進銷貨明細表、進貨帳（見原處分卷第378頁） 等資料可稽。顯見原告產製出廠之酒品確係全部銷售予四 維行，再轉售全省各批發商或零售商。⑵其次前揭15家公 司行號經被告所屬北斗稽徵所依據被告所屬雲林縣分局、 員林稽徵所，沙鹿稽徵所、大屯稽徵所、臺中分局、財政 部臺灣省北區國稅局新莊稽徵所、財政部臺灣省南區國稅 局新化稽徵所、東港稽徵所等通報或檢舉資料查證結果， 四維行販售原告於93年11月至94年5月間產製出廠之晶饌 米酒10,710瓶及唯統米酒4,072瓶，扣除四維行銷售時開 立發票之晶饌米酒計1,656瓶及唯統米酒計234瓶，四維行 分別漏報晶饌米酒9,054瓶及唯統米酒3,838瓶，亦有該等 公司行號談話紀錄、統一發票影本、現場存放米酒照片、 說明書、人人便利商店等15家下游廠商出貨單及違規菸酒 案件檢舉書等影本資料可稽，原查並以該四維行漏報晶饌 米酒9,054瓶及唯統米酒3,838瓶核認原告首揭期間之漏報 出廠數量。⑶依首揭菸酒稅法第3條規定，菸酒稅於菸酒 出廠時徵收，本件查得四維行銷售予人人便利商店等15家 公司行號晶饌米酒10,710瓶及唯統米酒4,072瓶（見原處 分卷第503頁，即原告於93年11月至94年5月間產製出廠） ，被告另案（本院101年度訴字第421號及101年度訴字第4 19號，見原處分卷第648頁）亦查得該行於93年11月至12 月及94年1月至5月間銷售予山芝林企業有限公司等48家廠 商晶饌米酒2,799瓶及唯統米酒11,800瓶，合計四維行銷 售晶饌米酒13,509瓶及唯統米酒15,872瓶，另原查於94年 9月23日會同謝四卿至四維行倉庫盤點存貨，盤得晶饌米 酒2, 840瓶及唯統米酒1,688瓶（見原處分卷第431頁至第 432頁），又原告之談話紀錄（見原處分卷第435頁）亦承 認於93年10月14日設立後，四維行所有銷售的產品皆來自 原告，則經查得原告系爭期間產製出廠數量為晶饌米酒16 ,349瓶及唯統米酒17,560瓶。再原告於93年10月14日准予 菸酒稅廠商登記，94年5月16日經財政部廢止酒製造業許 可執照，被告查得系爭期間93年11月至94年5月原告申報 完稅出廠之晶饌米酒及唯統米酒之數量各為7,320瓶及5,6 40瓶（見原處分卷第409頁至第415頁），則本件原告漏報 出廠數量計晶饌米酒9,029瓶（＝16,349-7,320）及唯統 米酒11,920瓶（＝17,560-5,640），合計20,949瓶，惟查 其中漏報出廠晶饌米酒892瓶及唯統米酒7,504瓶已另案（ 本院101年度訴字第419號及101年度訴字第421號）核處在 案，是本件應更正原告漏報晶饌米酒出廠量為8,137瓶（ ＝9,029-892）、唯統米酒出廠量為4,416瓶（＝11,920-7 ,504），合計12,553瓶即7,531.8公升（＝0.6公升×12,5 53），漏報菸酒稅額1,393,383元，原核定補徵菸酒稅額 1,431,012元，應予追減菸酒稅額37,629元，核定補徵菸 酒稅額1,393,383元，原告不服，提起訴願，財政部訴願 決定亦持與被告相同之論見，予以駁回。揆諸首揭規定， 並無違誤。 3.原告起訴雖主張被告核定原告短漏報系爭酒品出廠數量， 所憑證據為談話筆錄、現場存放米酒照片、下游廠商出貨 單及檢舉書等片面資料，其真實性尚待檢驗；至原告所檢 附產品進銷存明細表、進貨帳及菸酒稅稅額申報書等有利 原告資料均未獲採信，又現場存放米酒照片僅能證明原告 確有送貨至下游廠商供其出貨，此亦為原告不否認事實， 但無法證明實際進貨數量及漏報數量云云。惟查： ⑴原告於93年10月14日經被告所屬北斗稽徵所核准辦理菸 酒稅廠商登記（見原處分卷第532頁），其所產製之酒 品因屢被檢舉在市面上低價販售，被告依通報及檢舉資 料查證結果，人人便利商店等15家公司行號購買晶饌米 酒10,710瓶及唯統米酒4,072瓶之進貨對象為四維行及 原告（見原處分卷第503頁），另案亦查得四維行於93 年11月至12月及94年1月至5月間銷售予山芝林公司等48 家廠商晶饌米酒2,799瓶及唯統米酒11,800瓶（即101年 度訴字第421號及101年度訴字第419號，見原處分卷第 648頁），四維行雖非該等廠商之唯一供貨來源，惟四 維行與原告負責人同為謝四卿，謝四卿於95年6月7日談 話紀錄，已承認原告之酒品全部賣給四維行，且原告設 立後，四維行所有銷售之產品皆來自原告，是系爭期間 上開人人便利商店等15家公司行號及山芝林公司等48家 廠商購買晶饌米酒計13,509瓶（10,710瓶＋2,799瓶） 及唯統米酒15,872瓶（4,072瓶＋11,800瓶），皆係原 告所產製出廠。另被告於94年9月23日會同謝四卿至四 維行倉庫盤點存貨，盤得晶饌米酒2,840瓶及唯統米酒 1,688瓶（見原處分卷第431頁至第432頁），則原告系 爭期間產製出廠數量為晶饌米酒16,349瓶（13,509瓶 +2,840瓶）及唯統米酒17,560瓶（15,872瓶+1,688瓶） ，被告以此為計算基礎，核定原告短報晶饌米酒8,137 瓶（16,349瓶-申報完稅出廠7,320瓶-另案核處892瓶） 及唯統米酒4,416瓶（17,560瓶-申報完稅出廠5,640瓶- 另案核處7,504瓶），合計12,553瓶即7,531.8公升（12 ,553×0.6＝7,531.8），原告未依規定於出廠時申報菸 酒稅，逃漏菸酒稅合計1,393,383元。 ⑵次查上開廠商之談話筆錄係稱其向四維行進貨，且94年 9月23日倉庫盤點存貨數量晶饌米酒2,840瓶及唯統米酒 1,688瓶，皆經四維行及謝四卿蓋章確認，有談話筆錄 、統一發票、說明書、總分類帳、存貨明細表及違章菸 酒案件檢舉書等相關資料附原處分卷可稽，各該計算均 有明確依據，又前揭談話記錄均經原告及其下游廠商於 談話記錄末行簽名蓋章，原告此部分主張，核無足採。 4.至原告主張：依被告所補充原核定數量表序號3，被告核 定愛屋族公司漏報數量6,408瓶，數量尚待確認云云。經 查：被告所補充原核定數量表係原查初核時之認定標準， 其核定漏報數量為「被告查獲數量」減除「四維行已開立 發票數量」，嗣後被告復查決定時，變更其認定標準，改 為，將被告查獲數量（人人15家晶饌米酒10,710瓶、唯統 米酒4,072瓶，與山芝林48家晶饌米酒2,799瓶、唯統米酒 11,800瓶，合計晶饌米酒13,509瓶，唯統米酒15,872瓶） 加上94年9月23日盤查四維行庫存數量（晶饌米酒2,840瓶 、唯統米酒1,688瓶，保存期限為2007年11月12日，保存 期間為3年，推估出廠日為出廠93年11月12日，在本案查 核期間內），認定為原告出廠數量（晶饌米酒16,349瓶、 唯統米酒17,560瓶），減去此期間原告已申報數量（晶饌 米酒7,320瓶、唯統米酒5,640瓶），為原告漏報數量（晶 饌米酒9,029瓶、唯統米酒11,920瓶），分三案核定，即 本案（人人15家晶饌米酒8,137瓶、唯統米酒4,416瓶）、 本院101年度訴字第421號（山芝林48家晶饌米酒652瓶、 唯統米酒7,504瓶）、本院101年度訴字第419號（萬蓉晶 饌米酒240瓶），而此變更標準更能符合原告實際出廠數 量及漏報數量，此變更並無違誤，訴願決定予以維持，亦 無不合。是以，被告認定原告漏報數量之標準已變更，並 非被告原查將廠商查獲量減除四維行已開立發票數後之數 額，而被告所補充原核定數量表序號3，進貨廠商為愛屋 族日用品百貨，其被告查獲數量為7,488瓶，有愛屋族日 用品百貨有限公司談話筆錄稱其向四維行進貨，每箱24瓶 ，共計進貨312箱（即7,488瓶）（見原處分卷第218頁） ，被告原查原以該數量減除四維行已開立發票數量1,080 瓶（見原處分卷第213頁及第214頁），即得原核定6,408 瓶。然被告復查決定已變更核定標準，已詳如前述，此時 廠商漏報數額已非被告原查之6,408瓶。原告仍爭執6,408 瓶有誤，並無可採。 5.原告主張：依被告所補充原核定數量表序號4，被告核定 裕溱公司漏報數量1,368瓶，數量與另案重複云云。經查 （見原處分卷第148頁至第149頁，另案101年度訴字第421 號原處分卷第495頁至第496頁）： ⑴裕溱企業有限公司94年8月23日在被告所屬大屯稽徵所 之談話筆錄供稱，其所販售之萬蓉晶饌米酒係向四維行 進貨，發票所載數量為312瓶，該公司共計約進貨70箱 ，原查以數量70箱（即1,680瓶）減除已開立發票312瓶 ，即得原核定（核定日期95年4月12日）1,368瓶。 ⑵另案（101年訴字第421號）裕溱企業有限公司負責人胡 文成94年4月19日於被告大屯稽徵所談話筆錄供稱，該 公司自94年1月中旬起向四維行購買萬蓉晶饌米酒，共 進貨3次72箱，每箱進貨價格3,240元，搭贈8箱（1搭8 ）【註：即9箱3,240元，每箱進360元，銷464元】，每 箱24瓶，每瓶0.6公升，除了進貨1箱搭贈8箱外，之前 另送5箱試用。該件應核定短漏報13,992瓶：（72×9＋ 5）×24－312 (已開立發票)－1,368（本案原核定漏報 ）＝13,992瓶。惟該另案（本院101年度訴字第421號） 原核定（核定日期：95年9月18日）短漏報168瓶：（72 ＋5）×24－312（已開立發票）－1,368（本案原核定 漏報）＝168瓶。是另案原核定之漏報數亦已減除本案 上開核定漏報1,368瓶，是另案與本案並未重覆核算。 ⑶另案（本院101年度訴字第421號）原核與復查決定並未 變更認定標準，係以被告查獲廠商數量減除四維行已開 立發票數為原告漏報數量，然本案復查決定已變更被告 原查之核定標準，改為被告查獲廠商數量加上盤查四維 行庫存數量減除原告已申報數量，為原告漏報數量，而 此變更更能符合原告實際出廠數量及漏報數量之認定， 並無不合，詳如前述，而被告所補充原核定數量表序號 4，進貨廠商為裕溱公司，被告查獲數量為1,680瓶，有 裕溱公司談話筆錄可稽，雖有前述查獲數量認定之錯誤 ，但被告基於不利益禁止原則，復查決定之查獲數量並 未變更，仍以被告原查所查獲者為準，且與另案（本院 101年度訴字第421號）並無重複核定情形，原告仍爭執 1,368瓶有誤，核無足採。 6.原告又主張：依被告所補充原核定數量表序號5，被告核 定立家購物中心漏報數量120瓶，該商號於被告所屬虎尾 稽徵所之談話筆錄未經該商號及負責人核章，內容並未經 具結僅屬傳聞證據並未具有證據力，尚難可據此片面推論 即有違章事實，不宜僅憑該談話筆錄臆測判斷計算漏報數 量，被告仍有查明事實並負舉證責任云云。經查（見原處 分卷第117頁至第119頁、第483頁至第486頁之答話內容7 之問答）： ⑴立家購物中心94年8月10日於被告所屬虎尾稽徵所之談 話紀錄，雖因該所疏失未經核章，惟該購物中心負責人 出具身分證，確稱其向四維行進貨1箱（24瓶），且四 維行給該購物中心「買一送五」優待。 ⑵謝四卿於95年3月16日在被告所屬北斗稽徵所之談話紀 錄，對立家購物中心向四維行實際進貨數量計144瓶， 亦無補充意見。是被告原核定以查獲數量144瓶減除已 開立發票數量24瓶後，計漏報120瓶。 ⑶然本案復查決定已變更被告原查之核定標準，改為被告 查獲廠商數量加上盤查四維行庫存數量減除原告已申報 數量，為原告漏報數量，而此變更更能符合原告實際出 廠數量及漏報數量之認定，尚無不合，詳如前述，而被 告所補充原核定數量表序號5，進貨廠商為立家購物中 心，其被告查獲數量為144瓶，有廠商之談話紀錄，且 廠商出具身分證明所說無誤，故該查獲數量為可考，是 以，原告此部分主張亦無足採。 7.另原告主張：依被告所補充原核定數量表序號8、9，被告 核定千豐公司漏報數量576瓶及君隆商行漏報數量2,568瓶 ，僅有銷售說明書，列示銷貨發票之數量及金額，尚無相 關證據資料云云。經查（見原處分卷第97頁至第101頁、 第108頁至第116頁、第102頁至第105頁）： ⑴千豐食品有限公司負責人於財政部北區國稅局所屬新莊 稽徵所之談話筆錄附表「有關銷售『萬蓉唯統精製米酒 』查核說明書」，其銷售之萬蓉唯統精製米酒計576瓶 ，所販售之上開米酒未向進貨廠商索取發票。 ⑵五聯社有限公司負責人於財政部北區國稅局所屬新莊稽 徵所之談話筆錄稱，其販售之『萬蓉唯統精製米酒』之 供應商係君隆商行及千豐食品有限公司，向千豐食品有 限公司進貨數量為576瓶。 ⑶君隆商行負責人於財政部北區國稅局所屬新莊稽徵所之 談話筆錄附表「有關銷售『萬蓉唯統精製米酒』查核說 明書」，其銷售之萬蓉唯統精製米酒計2,568瓶，所販 售之上開米酒未向進貨廠商索取發票。 ⑷五聯社有限公司負責人於財政部北區國稅局所屬新莊稽 徵所之談話筆錄稱，其販售之『萬蓉唯統精製米酒』之 供應商係君隆商行及千豐食品有限公司，向君隆商行進 貨數量為2,568瓶。 ⑸綜上，被告核定千豐公司漏報數量576瓶及君隆商行漏 報數量2,568瓶，並無不合，原告上述主張並無可取。 ㈡有關罰鍰部分： 1.按「納稅義務人有下列逃漏菸酒稅及菸品健康福利捐情形 之一者，除補徵菸酒稅及菸品健康福利捐外，按補徵金額 處1倍至3倍之罰鍰：一、．．．六、短報或漏報應稅數量 者。」為菸酒稅法第19條第1項第6款所明定。次按稅務違 章案件裁罰金額或倍數參考表對於違反菸酒稅法第19條第 1項第6款情形者，按所漏稅額處1倍之罰鍰，為該參考表 所規定甚明。 2.本件原告經被告查得於93年11月至94年5月短漏報已產製 出廠之晶饌米酒及唯統米酒等酒品，違章事證明確已如前 述，原告漏未申報產製出廠應課徵菸酒稅酒品，難謂無故 意或過失，被告按所漏稅額1,393,383元處1倍罰鍰1,393, 383元，揆諸上開規定，並無違誤。原告不服提起訴願， 財政部訴願決定亦持與被告相同之論見，予以駁回（見原 處分卷第699頁至第706頁）。原告復持同本稅訴訟部分之 意旨，提起本訴而為爭執。並無新理由及新事證，其主張 並無可採。 五、綜上所述，原告所訴，均無足採，本件原處分原核定除補徵 菸酒稅額1,431,012元，並按補徵金額1,431,012元處1倍之 罰鍰1,431,000元（計至百元），嗣後經被告復查決定，追 減應補稅額37,629元及罰鍰37,617元，變更後之應補稅額及 罰鍰均為1,393,383元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦 無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已 臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之判斷， 爰不一一論列。 六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條 第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　102　年　　5　　月　　2 　　 日 臺中高等行政法院第二庭 審判長法 官　王　茂　修 法 官　林 秋 華 法 官　莊　金　昌 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表 明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須 按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴 者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表 明上訴理由者，逕以裁定駁回。 上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情 形者，得例外不委任律師為訴訟代理人： ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ 院認為適當者│ 。 │ │ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│ │外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│ │示關係之釋明文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　102　年　　5　　月　　2 　　 日 　 書記官　林 昱 妏