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臺中高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　102年度訴字第385號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　103年2月19日辯論終結 原　　　告　蔡金福 訴訟代理人　廖健智　律師 複 代 理人　王翼升　律師 被　　　告　財政部中區國稅局 代　表　人　阮清華 訴訟代理人　劉淑華 上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國102年7月22 日台財訴字第10213931720號訴願決定，提起行政訴訟，本院判 決如下︰ 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要： 緣原告於民國94年1月6日領取土地徵收補償費新臺幣（下同 ）18,379,224元，存入其三信商業銀行西屯分行（下稱三信 西屯分行）帳戶：0000000000帳號（下稱原告系爭帳戶）， 供其子蔡清男支配運用，涉及贈與情事，經被告查獲，乃核 定本次贈與總額18,379,224元，應納稅額3,943,936元，並 按應納稅額處1倍罰鍰3,943,936元。原告不服，申請復查， 未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟 。 二、原告主張略以： （一）被告需就原告於94年1月6日將其領取土地徵收補償金18,3 79,224元存入原告系爭帳戶內，供其子蔡清男支配運用， 涉其贈與情事之課稅要件事實，負擔舉證責任： 1、按行政程序法第9條、第36條規定，及基於實質課稅原則 ，稽徵機關於調查課稅事實時，自應依職權調查證據，並 就有利及不利納稅義務人之事證，一律注意，不得僅採不 利事證而捨有利事證於不顧。又依行政訴訟法第133條前 段規定，行政法院於撤銷訴訟，固應依職權調查證據，以 期發現真實，然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事 實不明之情形，而必須決定其不利益結果責任之歸屬，故 當事人仍有客觀舉證責任，民事訴訟法第277條前段規定 ：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責 任。」於上述範圍內，仍為撤銷訴訟所準用。 2、次按稅捐之稽徵乃科人民以義務，課稅事實之存在自應依 證據認定之，無證據自不得以擬制推測之方法，推定課稅 事實之存在。故當事人否認課稅事實所持之辯解，縱屬不 能成立，亦不能因此即反推必有課稅事實，仍非有證據不 得遽為課稅事實之認定。又課稅要件事實，基於依法行政 原則，應由稽徵機關負舉證責任，其所提證據必須使法院 之心證達到確信之程度，始可謂其已盡舉證之責。若僅使 事實關係陷於真偽不明之狀態，法院仍應認定該課稅要件 事實為不存在，而將其不利益歸於稽徵機關。至於人民因 否認本證之證明力所提出之反證，因其目的在於推翻或削 弱本證之證明力，防止法院對於本證達到確信之程度，故 僅使本證之待證事項陷於真偽不明之狀態，即可達到其舉 證之目的，在此情形下，其不利益應由稽徵機關承擔。 3、依遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第2項規定，贈與稅 的課徵，既以財產的給予與收受雙方有贈與的合意為要件 ，稽徵機關對此課稅要件事實，即負有舉證責任。而財產 所有人將其財產移轉予他人的原因多端，未必係贈與行為 ，尤其非親屬間以贈與為原因之財產移轉，乃特殊事實（ 非常規事實），稽徵機關必須提出相當的積極證據加以證 明，不能徒憑財產移轉之事實即推定其必屬贈與行為（最 高行政法院101年度判字第641號判決參照）。 4、被告認定本件涉及贈與情事，僅憑原告系爭帳戶內存款， 自94年1月6日起至95年8月31日止，有多次轉存至蔡清男 帳戶內或蔡清男經營之松岩開發工程有限公司（下稱松岩 公司）帳戶內，即逕認原告將其領取並存入原告系爭帳戶 內之存款全數贈與，對於該同屬外觀上金錢移轉之事實究 竟該當贈與、借貸或其他法律關係，全然未經審酌，亦未 經判斷，顯不符行政程序法第9條、第36條規定及實質課 稅原則之要求。嗣原告為維自身權益，於復查決定階段及 訴願階段，檢具原告與蔡清男間係屬消費借貸之法律關係 之諸多事證，被告始於就原告提出之事證為單純之反駁， 並為使說理符合課稅認定之贈與事實，而將原告系爭帳戶 認定為係供蔡清男支配運用，完全未盡舉證之責，且對於 原告有利之事證全然不採。 5、被告雖引司法院釋字第537號解釋，作為稅捐機關無庸負 擔舉證責任之依據云云。惟查，該號解釋係針對財政部71 年9月9日台財稅第36712號函所稱：「依房屋稅條例第7條 之規定，納稅義務人所有之房屋如符合減免規定，應將符 合減免之使用情形並檢附有關證件（如工廠登記證等）向 當地主管稽徵機關申報，申報前已按營業用稅率繳納之房 屋稅，自不得依第15條第2項第2款減半徵收房屋稅」，與 憲法上租稅法律主義有無牴觸所作解釋。解釋文係認因租 稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟 有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍 ，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的， 因而課納稅義務人申報協力義務。是以該號解釋僅認納稅 義務人依上開財政部函釋就其符合減免條件之證明負有申 報協力義務，並非謂稅捐機關就課稅要件事實得以「多發 生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐機關掌握困難」等 情而免除其舉證責任。 （二）原告系爭帳戶內存款與蔡清男、松岩公司帳戶間之資金流 動，確有與一般贈與之外觀不符之情事，難逕以資金之流 轉即認定符合贈與之要件事實： 1、蔡清男所經營松岩公司因缺乏短期週轉金，於知悉原告領 取徵收補償金後，遂央求原告系爭帳戶內之資金借貸於其 使用，並承諾將收取之廠商支票回存入原告系爭帳戶內作 為還款之方式，是以蔡清男係於松岩公司需短期週轉金之 當下，始由原告系爭帳戶內，以匯款方式轉入蔡清男或松 岩公司之帳戶內，並於日後收取廠商支票後存入原告系爭 帳戶內。如原告擬將其系爭帳戶內之款項全數贈與，大可 一次轉入，縱為規避稅捐機關之查核，亦不需如此多次， 且金額尚有非整數之款項，匯入之帳戶除蔡清男所有外， 尚包括松岩公司，更不需事後再將松岩公司收取之廠商支 票再回存至原告系爭帳戶內。 2、又原告系爭帳戶，於被告認定之贈與事實發生日94年1月6 日之後，仍有歸屬原告之租金收入等款項存入該帳戶內， 果依被告認定該帳戶已由蔡清男支配運用，原告豈可能再 將自己之收入存入原告系爭帳戶內，被告卻以存入金額僅 屬小額租金收入即不予採信，顯違行政程序法第9條之規 定。 3、原告系爭帳戶於被告認定之贈與事實發生日94年1月6日之 後，仍有將帳戶內存款轉存至原告另開立於三信西屯分行 ，帳號：0000000000支票存款帳戶內，供原告開立支票支 付慈濟租金、簡易自來水修繕工程款及應給付第三人之款 項，顯見原告系爭帳戶非如被告所認定自94年1月6日起即 歸蔡清男支配運用作為贈與之方式。 4、至於松岩公司帳上之股東往來金額與上開資金流動不符， 亦無法逕認股東往來之主張即屬不實在，蓋一般企業除非 屬規模較大財務制度完善，或屬公開發行公司有嚴格內稽 內控者，均或多或少存在帳載與事實不符之情事，此為稅 捐機關所明知，亦為公眾所周知之事實。 5、另原告於94年3月1日、9月5日及9月27日，各轉入10萬元 、3萬元及110萬元等款項，係原告三信西屯分行支票存款 帳戶（帳號：0000000000），其用途在於支付原告所簽發 三信銀行支票之用。 （三）縱認被告認定贈與之要件事實存在，贈與之金額亦應為匯 入蔡清男或松岩公司帳戶之款項，被告逕推論原告系爭帳 戶自存入補償金後即歸蔡清男支配運用，並以補償金全部 認定為贈與數額，而為補稅及罰鍰之計算基準，顯非適法 。縱認原告涉及贈與情事，有關贈與金額之認定，亦應以 原告系爭帳戶內實際匯出款項至蔡清男、松岩公司帳戶內 之金額，扣除蔡清男及松岩公司以應收票據存入原告系爭 帳戶內之餘額等語，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處 分。 三、被告則以： （一）贈與稅部分： 1、按原告於94年1月6日領取土地徵收補償費18,379,224元存 入原告系爭帳戶，經被告查得截至95年8月31日止，原告 系爭帳戶資金以每次數十萬元或1、2百萬元陸續轉存至其 子蔡清男帳戶，另有2筆資金則係轉至蔡清男經營之松岩 公司帳戶，被告於95年11月10日函請蔡清男及松岩公司說 明受款原因，蔡清男委託其配偶陳瑄君前來表示，上開款 項係向原告借貸以支應松岩公司營運週轉之用，日後該公 司再以所收取工程款之票據，陸續存入原告系爭帳戶內以 償還借款，經被告審核後認為父子間之借據尚無公信力， 而所提示松岩公司帳載股東往來科目與實際資金往來明細 亦無法勾稽，難以認屬借貸關係。 2、次按原告於94年1月6日領取土地徵收補償費後，銀行帳戶 資金即陸續轉存至蔡清男帳戶及松岩公司帳戶，原告對系 爭資金流動事實並不否認，僅就其流動之原因關係主張為 父子間之借貸。然原告與蔡清男為父子，雙方欲事後補寫 借據並無困難，尚難僅憑之即遽信。且渠等主張係以松岩 公司收取之工程款票據存入原告系爭帳戶以償還借款，惟 檢視原告系爭帳戶交易明細之貸方票據存入，該等支票係 零星小額萬餘元，旋又與上揭補償費彙成整數大額整筆轉 匯入蔡清男帳戶，類此資金往來相當頻繁且複雜，不似一 般借貸償債之經驗法則。又經被告進一步查證原告系爭帳 戶與其子間之其他資金往來，則未列載於松岩公司股東往 來明細帳，顯見其所提示松岩公司股東往來明細帳乃事後 補具，與實際資金往來難以勾稽相符，故其主張借貸關係 尚難採據。 3、再按原告系爭帳戶自土地徵收補償費存入後，支出面主要 為轉入蔡清男帳戶供其子全權運用，另收入面則係作為蔡 清男所經營松岩公司收取工程款項之票據款存入及蔡清男 與其他公司（例如應運交通有限公司、柏壽事業有限公司 及點燈實業有限公司等）營業往來之票據款存入帳戶，除 小額之租金收入外，尚無其他屬原告本人之收入款存入， 故該帳戶係由蔡清男運用在松岩公司業務往來，作為其經 營松岩公司資金調度之用，又松岩公司股東僅蔡清男1人 ，是蔡清男對前揭資金有完全支配運用之權利。 4、至原告主張其系爭帳戶於94年1月6日之後，尚有歸屬其本 人之租金收入等款項存入，及仍有將帳戶內存款轉存至其 本人支存帳戶乙節，查該租金收入係原告於93年9月2日出 租土地予大陸工程股份有限公司（下稱大陸公司），契約 約定租金係由承租人預開間隔1個月之支票1次給付12期， 經原告於93年10月6日及20日將該等支票託收存入原告系 爭帳戶，故該等歸屬原告本人之租金收入實為贈與日94年 1月6日前即已託收存入原告系爭帳戶，而非如原告所主張 原告系爭帳戶於94年1月6日之後尚有歸屬其本人之租金收 入等款項存入。另原告系爭帳戶內存款轉存至原告本人支 存帳戶部分，亦僅係將該等收入取回，是尚與認定原告系 爭帳戶自94年1月6日起係由蔡清男支配運用無涉。 5、又原告系爭帳戶既係供蔡清男支配運用，且該帳戶資金主 要轉存至蔡清男帳戶，另少部分資金存入松岩公司帳戶， 截至本件調查基準日95年11月10日止，款項並未回流，即 生動產物權讓與之效力，其贈與行為已成立，故被告因原 告系爭帳戶為蔡清男全權使用，而以94年1月6日土地徵收 補償費存入時點，認其已將該筆徵收補償費18,379,224元 全數贈與蔡清男，核課原告94年度贈與稅，並無不合。 （二）罰鍰部分： 本件被告查獲原告於94年1月6日領取土地徵收補償費18,3 79,224元，存入原告系爭帳戶，供蔡清男支配運用，未辦 理贈與稅申報，違章事證明確，已如前述，原告未依規定 辦理贈與稅申報，因而發生逃漏贈與稅之結果，縱非故意 ，亦有過失，依行政罰法第7條第1項規定自應論罰，被告 審酌違章情節，並參據修正稅務違章案件裁罰金額或倍數 參考表（下稱倍數表）規定，按核定應納稅額處1倍罰鍰3 ,943,936元，依法並無違誤等語，並聲明求為判決駁回原 告之訴。 四、本件事實概要欄所載之事實，有原告系爭帳戶帳卡明細單、 被告94年度贈與稅繳款書、贈與稅應稅案件核定通知書、裁 處書、違章案件罰鍰繳款書、原告復查申請書、被告復查決 定書、原告訴願書、財政部訴願決定書及原告起訴狀附原處 分卷、訴願卷及本院卷可稽，應堪認定。本件兩造之爭點為 ：被告以原告將94年1月6日領取土地徵收補償費18,379,224 元贈與其子蔡清男，核定本次贈與總額18,379,224元，應納 稅額3,943,936元，並處罰鍰3,943,936元，是否合法？茲分 述如下： （一）贈與稅本稅部分： 1、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中 華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵 贈與稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有 財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財 產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」分別為 遺產及贈與稅法第3條及第4條第1項、第2項所明定。 2、次按，原則上稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴 訟相同，即主張權利或權限之人，於有疑義時，除法律另 有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或 權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或是消滅、 抑制之事實，負舉證責任，此觀諸行政訴訟法第136條準 用民事訴訟法第277條之規定自明。故依前揭舉證責任分 配原則，稽徵機關對於課稅處分之要件事實，即負有舉證 責任，惟稅捐法律關係，乃是依稅捐法律之規定，大量且 反覆成立之關係，具有其特殊性，稽徵機關並未直接參與 當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，則 稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之 經濟活動，即難謂未盡舉證責任。又依前述，稅務案件具 有課稅資料多存於納稅義務人所掌握，以及大量性行政之 事物本質，稽徵機關欲完全調查、取得，容有困難，且有 違稽徵便利之考量，故為貫徹公平合法課稅之目的，稅法 上多課予納稅義務人於稽徵程序應主動提供課稅資料之協 力義務。而行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人 主張之拘束；於撤銷訴訟，應依職權調查證據，固分別為 行政訴訟法第125條第1項及第133條前段所明定；然因課 稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，納稅 義務人知之最詳，故行政法院所得獲知之事實及調查事實 之證據，即受限於訴訟當事人中之納稅義務人是否履行其 協力義務，即納稅義務人已否按事實為完全且真實之陳述 ；故如訴訟當事人有違反協力義務情形，自將影響行政法 院事實闡明之密度與範圍，是因此所生之不利益，即應歸 由應履行協力義務之當事人負擔，亦即行政法院就此得減 輕他造之證明程度，而為課稅事實之判斷（最高行政法院 100年度判字第135號、101年度判字第663號判決意旨參照 ） 3、本件原告於94年1月6日領取土地徵收補償費18,379,224元 存入原告系爭帳戶，經被告查得截至95年8月31日止，原 告系爭帳戶資金以每次數十萬元或1、2百萬元陸續轉存至 其子蔡清男帳戶，另有2筆資金則係轉至蔡清男經營之松 岩公司帳戶，原告對系爭資金流動事實並不否認，並有三 信銀行95年9月1日三信銀管字第9502475號函、97年10月2 2日三信銀管字第9703181號函暨所附客戶帳卡明細單，及 原告金融機構存款帳戶交易明細表、交易紀錄附原處分卷 （第473-480、552-554、694-696頁）可稽，應堪認定。 原告雖主張上開資金流動之原因關係係渠等父子間之借貸 關係云云，並提出借據及松岩公司帳載股東往來總分類帳 為證。然原告與蔡清男為父子，雙方欲事後補寫借據並無 困難，自應審酌相關之證據，而綜合加以判斷。先就原告 所提出之借據（原處分卷第135-157頁）觀之，94年1月17 日蔡清男書立2張金額各150萬元、50萬元之借據（原處分 卷第156、157頁）予原告收執，雖原告新光永安分行存摺 類往來明細表（原處分卷第436頁）登載該日分別支出150 萬元及50萬元，惟依一般消費性借貸經驗法則判斷，原告 之子蔡清男該日若有200萬元資金週轉之需求，衡情當一 次向原告借用1筆200萬元之款項即可，其書立2張借據金 額各150萬元、50萬元，合計為200萬元，並由原告前揭銀 行帳戶中提款2次金額分別150萬元、50萬元，顯係事後補 寫借據時，配合銀行登載紀錄所為，自與常情有違。次查 ，蔡清男於94年5月19日書立2張借據金額各80萬元及40萬 元，兩者合計120萬元；且松岩公司總分類帳亦載明，94 年5月19日「股東借入款」2筆，金額各80萬元及40萬元， 然原告臺中市農會當日只有支出40萬元（原處分卷第451 頁對帳單），另原告系爭銀行帳戶當日亦僅支出40萬元， 原告該2帳戶合計僅支出80萬元，如前所述，蔡清男該日 若上開資金週轉之需求，其書立2張借據，並由原告於前 揭銀行帳戶中提款2次，亦有違常情；且蔡清男當日合計 僅向原告借用80萬元，卻分別書立2張借據金額各80萬元 及40萬元，兩者合計120萬元，而松岩公司總分類帳亦隨 之為同樣錯誤之記載，顯係蔡清男事後補具借據時誤判所 致。再查，94年6月10日原告系爭帳戶轉入蔡清男帳戶688 ,800元（原處分卷第476頁），蔡清男於當日書立借據亦 載明金額688,800元（原處分卷第155頁），惟原告該筆匯 款之匯費為100元（原處分卷第554、545頁參照），依一 般消費性借貸常理判斷，借款交付款項前所立之借據，多 未能考量到匯費計入借款金額內，且鮮少借用如688,800 元非整數金額，故合理懷疑該借據乃蔡清男事後依原告系 爭帳戶存摺紀錄直接撰寫存摺上金額，而未扣除匯費100 元所致。又查，蔡清男書立之上開多張借據，其文書格式 、字體全部相同，內容均僅簡單書寫「本人蔡清男茲向蔡 金福先生借款。新台幣○○元整此據」，並由蔡清男簽名 、蓋章，押記日期。上開多張借據其先後之時間，長達一 年半（94年1月10日至95年7月31日），但所有借據均使用 相同之印章，由上可知，上開借據乃事後整批補填蓋章而 製作，不足採取。 4、再就松岩公司帳載股東往來總分類帳（原處分卷第187-19 2頁）加以觀察：原告系爭帳戶轉匯存入其子蔡清男及松 岩公司帳戶之15筆資金，僅有14筆款項記入松岩公司股東 往來總分類帳中，而漏記1筆95年8月31日轉入蔡清男之10 0萬元（原處分卷第187頁）。查100萬元款項並非小數目 ，對一般人及中小企業資金週轉影響甚大，松岩公司股東 往來總分類帳中竟遺漏未記，自與常情有違。次查，松岩 公司上開股東往來總分類帳中，94、95年度有眾多記借方 沖銷股東往來作為還款之紀錄（如原處分第192頁94年5月 20日還款59,500元、128,000元、18,500元、15,225元、3 9,540元，94年5月24日還款32,500元、94年5月31日還款2 93,265元等等），但原告迄未能提出蔡清男有將上開款項 匯入原告銀行帳戶之紀錄，亦未能提出相關資金流程資料 供核勾稽，尚難僅憑上開有瑕疵之松岩公司帳載股東往來 總分類帳，即遽認蔡清男有償還前揭借款之事實。再查， 上開松岩公司帳載股東往來總分類帳，截至94年12月31日 股東往來帳戶結餘7,135,782元（原處分卷第190頁），惟 該公司申報之94年12月31日資產負債表中股東往來帳戶卻 為0元，兩者無法勾稽，其真實顯有疑義。又該公司應收 票款總分類帳中，其沖銷情形雖與以票據償還借款之明細 相符，惟該應收票款總分類帳94年12月31日餘額為1,449, 300元（原處分卷第184頁），該公司申報之94年12月31日 資產負債表應收票據帳戶卻為1,983,400元，該兩者亦無 法勾稽，其真實亦有疑義。原告雖主張松岩公司帳上股東 往來與資金流動不符，蓋一般企業（除規模大或公開發行 公司外）均或多或少存在帳載與事實不符之情事，此為稅 捐機關所明知，亦為公眾所周知之事實，不可逕認所提出 股東往來之主張即屬不實云云。然查，松岩公司乃商業會 計法之商業，應依該法規定如實登載會計憑證及帳簿表冊 ，如有違反應依該法規定處以相關行政或刑事責任。準此 可知，上開松岩公司股東往來總分類帳可以合理懷疑乃事 後登載記入，不足以證明蔡清男有償還前揭借款之事實。 5、又查，被告於95年11月10日以中區國稅二字第0950059040 號函及0000000000號函（原處分卷第616、617頁）通知松 岩公司及蔡清男提出相關資金流程文件證明其有償還原告 借款之事實，故本件之調查基準日為95年11月10日。依據 前揭資金流程觀之，自94年1月6日土地徵收補償費存入18 ,379,224元（8,664,647元＋9,714,577元）至原告系爭帳 戶起，至95年11月10日調查基準日止，轉匯入蔡清男及松 岩公司總金額為17,448,700元，其中轉入蔡清男個人帳戶 高達15,448,700元，轉入松岩公司者僅有94年10月31日一 筆200萬元（原處分卷第369頁原告資金來源或資金流向表 、第544-554頁原告金融機構存款帳戶交易明細表及本判 決附表參照）。原告雖主張其出借系爭款項予其子蔡清男 ，係因蔡清男所經營松岩公司缺乏短期週轉金，且蔡清男 已承諾將松岩公司收取之廠商支票回存入原告系爭帳戶內 作為還款之方式云云。但查，自94年1月間起至本件調查 基準日95年11月10日為止，長達將近2年期間，由松岩公 司回存的票據僅2,337,507元（詳如附表存入⑺欄總計金 額），核與原告系爭帳戶轉匯入蔡清男及松岩公司總金額 為17,448,700元，兩者差額有15,111,193元甚鉅。又進一 步觀察，由上開松岩公司回存的票據僅2,337,507元，其 各筆金額除95年1月2日之100萬元外，其餘分別由3,500元 至252,000元不等之金額，甚至其中有多筆金額尚為個位 數，而非整數，核與一般借貸清償借款所產生的金流態樣 迥然不同，而有違經驗法則。再者，原告系爭帳戶支出面 主要為轉入其子蔡清男之銀行帳戶，供其全權使用；另收 入面除作為蔡清男經營松岩公司收取工程款項之票據存入 原告系爭帳戶外，尚有蔡清男與其他公司之營業往來（原 處分卷第9-50、652-686頁，應運交通有限公司、柏壽事 業有限公司及點燈實業有限公司等之統一發票、說明書、 票據、函文等參照）。又松岩公司股東僅有蔡清男1人（ 原處分卷第224-226頁公司股東明細查詢資料），是蔡清 男對前揭資金有完全支配應用之權利，足見原告系爭帳戶 顯係供蔡清男支配使用，故原告此項主張顯與事實有間， 不足採取。由此可知，松岩公司回存原告系爭帳戶之上開 票款總額2,337,507元，應是原告之子蔡清男經營松岩公 司收取營業款項運用原告系爭帳戶而存入；且截至本件調 查基準日95年11月10日為止，均無證據足以證明蔡清男有 償還系爭借款之事實，是被告認定原告系爭帳戶確供其子 蔡清男支配運用，自非無據。 6、至原告主張其系爭帳戶於94年1月6日之後，尚有歸屬其本 人之租金收入等款項存入，及仍有將帳戶內存款轉存至其 本人支存帳戶云云。然查，該租金收入係原告於93年9月2 日出租土地予訴外人大陸公司，契約約定租金係由承租人 預開間隔1個月之支票1次給付12期，經原告於93年10月6 日及20日將該等支票託收存入原告系爭帳戶，有該租賃契 約及原告存摺之支票託收紀錄附原處分卷（第618、619、 719頁）。另原告系爭帳戶內存款轉存至原告本人前揭支 存帳戶部分，亦僅係將該等收入取回，是尚與認定原告系 爭帳戶自94年1月6日起係由蔡清男支配運用無涉。又原告 主張縱認被告認定贈與之要件事實存在，贈與之金額亦應 為原告匯入蔡清男或松岩公司帳戶之款項，被告逕推論原 告系爭帳戶自存入補償金後即歸蔡清男支配運用，並以補 償金全部認定為贈與數額，而為補稅之計算基準，顯非適 法云云。然查，上開證據業已足以認定原告系爭帳戶確供 其子蔡清男支配運用，且該帳戶資金主要轉存至蔡清男帳 戶，另少部分資金存入松岩公司帳戶，截至本件調查基準 日95年11月10日止，款項並未回流，即生動產物權讓與之 效力，其贈與行為已成立，原告系爭帳戶既為蔡清男全權 使用，被告乃以94年1月6日土地徵收補償費存入時點，認 原告已將該筆徵收補償費18,379,224元全數贈與蔡清男， 核課原告94年度贈與稅，被告已提出相當事證，客觀上已 足能證明原告與其子蔡清男間之系爭贈與行為，即難謂未 盡舉證責任，且原告亦未盡其協力義務，則被告原處分之 核課，揆諸前揭法律規定及說明，依法核無不合，原告上 開主張顯有誤解，不足採取。 （二）罰鍰部分： 1、按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人 之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與 行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與 稅申報。」「納稅義務人違反第23條或第24條規定，未依 限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處2倍 以下之罰鍰。」遺產及贈與稅法第24條第1項及第44條分 別定有明文。 2、本件被告查獲原告於94年1月6日領取土地徵收補償費18,3 79,224元，存入其原告系爭帳戶，供其子蔡清男支配運用 ，涉及贈與情事，已超過當年度贈與稅免稅額，違章事證 明確，已如前述。且原告未依規定辦理贈與稅申報，違反 法律上應負之義務，縱非故意，亦難卸其應注意、能注意 而未注意之過失責任，依行政罰法第7條第1項規定，自不 能免罰，被告審酌原告上開違章情節，並參酌倍數表之規 定，按核定應納稅額裁處原告1倍罰鍰3,943,936元，揆諸 前揭法律規定，核無違誤，亦無裁量逾越或濫用之情事， 依法自應予以維持。 五、綜上所述，原告上開主張均有誤解，不足採取。被告原處分 核定原告本次贈與總額18,379,224元，應納稅額3,943,936 元，並按應納稅額處1倍罰鍰3,943,936元，依法核無違誤。 訴願決定予以維持，亦無不合。原告聲明求為撤銷，為無理 由，應予駁回。又本件事證已臻明確，且兩造其餘攻擊防禦 方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此 敘明。 六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　103　 年　　3　　 月　　5　　 日 臺中高等行政法院第二庭 審判長法官　王　德 麟 法 官　蔡 紹 良 法 官　詹 日 賢 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表 明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須 按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴 者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表 明上訴理由者，逕以裁定駁回。 上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情 形者，得例外不委任律師為訴訟代理人： ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ 院認為適當者│ 。 │ │ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│ │外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│ │示關係之釋明文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　103　 年　　3　　 月　　5　　 日 　 書記官　詹 靜 宜