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臺中高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　104年度訴字第227號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 104年9月9日辯論終結 原　　　告　歐跑股份有限公司 代表人　即 清　算　人　張耀明 訴訟代理人　許進興　會計師 被　　　告　財政部中區國稅局 代　表　人　許慈美 訴訟代理人　牛素玲 上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國104年5月27 日台財訴字第10413923360號訴願決定，提起行政訴訟。本院判 決如下︰ 　　主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：原告(101年5月31日解散清算中，選任張耀明為 清算人，經臺灣臺中地方法院裁定延展至104年12月10日清 算終結)係經營其他運動用品及器材零售業，民國98年1月至 99年6月間無進貨事實，取具永福鞋業有限公司（下稱永福 公司）、力渠企業有限公司（下稱力渠公司）、天王體育用 品社、雷根體育用品有限公司（下稱雷根公司）、雷根商號 及太揚興業股份有限公司（下稱太揚公司）等6家營業人（ 上開6家營業人合稱永福等6家營業人）開立之統一發票，銷 售額計新臺幣（下同）11,715,918元，營業稅額585,797元 ，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額585,797 元，經被告所屬臺中分局查獲，核定補徵營業稅額585,797 元，並經被告按所漏稅額585,797元處1.5倍罰鍰878,695元 。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願遞經駁回，遂提 起本件行政訴訟。 二、兩造聲明： ㈠原告聲明求為判決：訴願決定及復查決定均撤銷。 ㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。 三、原告訴稱略以： ㈠補徵營業稅額部分： 1.系爭交易原告確有進貨事實並取得憑證： ⑴原告為買賣業，以經營運動鞋買賣為主要業務，主要營 運流程為向運動鞋供應商買進運動鞋等商品，或向同業 調貨部分商品，再出售給購買者，自己不從事生產工作 ，僅係商品的買進與賣出，公司非製造業，不可能自行 製造或無中生有，唯有買進商品，方有賣出商品的可能 性，不可能有銷貨而無進貨，被告認定原告無進貨事實 而有銷貨，實與事實不符。 ⑵承上，原告於98年及99年向永福公司進貨2,571,728元 ，係由原告員工即訴外人張寯崚聯絡並前往取貨，確有 進貨事實，並未虛報進項稅額，有本院104年8月27日準 備程序庭筆錄中證言可證。又永福公司負責人即訴外人 邱文富於101年10月18日在被告所屬雲林分局談話筆錄 陳述略以：「第一次由小張及他爸爸來，後來就由小張 過來載物，現場確認數量與金額，運費由他們負擔。」 、「現金收款，每次20萬元至40萬元不等給付現金，按 期將發票開出，可以提供現金存摺當證明，現金內包含 店面零售及扣除支付必要費用金融後將現金存入，大都 為公司營業使用。」等語，可證永福公司確有將物品出 售給原告之業務張寯崚，原告確有進貨事實；另永福公 司於102年5月12日出具給被告所屬雲林分局之說明書陳 述略以：「因本公司之營運性質所故，同業間調貨十分 頻繁，故當歐跑及優跑公司向本公司調貨時，本公司即 依其業務要求配合調貨，並由業務過來載貨並付款，因 長期合作並無異常，是並無留下接洽業務的姓名電話。 」、「本公司確實有交易事實，惟因未詳實確認交易對 象，故將應開立予該業務之發票直接開立予歐跑、優跑 公司，涉及未依規定給予憑證情事。」等語益證。本件 永福公司依規定銷售物品並依規定開立發票，為何會承 諾違反稅捐稽徵法第44條規定，被告亦認定要科處罰鍰 ，實令人不解。 ⑶原告於98年度及99年度向力渠公司進貨2,112,620元， 係由張寯崚前往取貨，以現金支付貨款，自行載回，事 後再開立發票並支付稅款，此由其於本院104年8月27日 準備程序筆錄之證言可稽。又力渠公司負責人即訴外人 張錫惠於101年10月17日在被告所屬員林稽徵所談話筆 錄陳述略以：「公司都會大量進貨，後因景氣不好，生 意不好，存貨才賣給優跑、歐跑公司。」、「歐跑公司 ……張寯崚先生……由他開車到力渠企業有限公司載貨 ，無訂單，用電話聯絡，就由張先生來載。」、「…… 交貨時部分由張先生用現金付款，部分用匯款支付，貨 款達一定金額才開立發票，並非每次交貨均開立發票， 發票亦交由張先生。」、「因為公司生意不好，所以優 跑、歐跑公司是幫公司銷庫存。」等語，可證原告確有 向力渠公司進貨。被告雖稱原告僅付開立發票金額之5% 給力渠公司，可知原告係虛報營業稅等語，惟原告係於 取貨時以現金支付貨款，再彙總至一定金額時請求力渠 公司開立發票並支付營業稅，且張錫惠於該筆錄中稱銷 貨對象為原告，惟無法提供訂購單、出貨單等資料，且 其收款資料亦僅有5%營業稅部分等語，則其餘部分力渠 公司未保存訂購單、出貨單等資料，係其內部管理問題 ，與原告是否有進貨無關。 ⑷原告於98年及99年間向天王體育用品社購買商品5,196, 180元、向雷根公司購買商品600,000元、向雷根商號購 買商品759,500元，係由張寯崚前往取貨並支付現金， 確有進貨事實，其於本院104年8月27日準備程序筆錄可 證。又天王體育用品社及雷根公司的負責人即訴外人潘 金枝於101年10月12日在財政部南區國稅局所屬新營分 局談話筆錄陳述略以：「實際交易對象為歐跑股份有限 公司與優跑股份有限公司，為負責人兒子（張先生）。 」、「由對方廠商現場看貨」、「現場看貨滿意即交貨 」、「現場交貨並開立發票交付，交易對象為負責人兒 子。」、「現場交貨即現金收款，無其他憑證。」等語 ，可證天王體育用品社確有將物品出售給原告業務張寯 崚；潘金枝於同日亦代表雷根公司在財政部南區國稅局 所屬新營分局為相同說明，復於101年10月12日代表雷 根商號於財政部南區國稅局所屬新化稽徵所為相同之說 明。另天王體育用品社負責人潘金枝於102年9月2日於 財政部南區國稅局所屬新化分局出具說明書陳述略以： 「因本公司營運性質所故，同業間調貨十分頻繁，先前 自稱是老闆兒子來接洽並載貨，並依他的指示開立發票 ，事後才知自稱老闆兒子的是業務，因有合作過所以相 信並沒有懷疑他的身分，也沒有留下業務的姓名與電話 。」等語，足證其有銷售商品給張寯崚；潘金枝於102 年9月2日代表雷根公司、102年10月8日代表雷根商號亦 出具相同內容說明書。至天王體育用品社於102年9月27 日雖出具承諾書承諾略以：「有銷貨事實，惟因本公司 之疏忽，未經查證，僅依業務員指示開立發票給非實際 交易對象歐跑公司與優跑公司，本公司違反未依規定給 與憑證情事屬實。」等語，但天王體育用品社係出售商 品並開立發票給消費者，其交易符合統一發票使用辦法 規定，未違反稅捐稽徵法第44條，不知其為何會承諾違 反該條規定，實令人不解，但仍可證實其確有銷售商品 給張寯崚；潘金枝亦於102年9月27日代表雷根公司、10 2年10月9日代表雷根商號為相同之承諾。 ⑸原告於98年及99年向太揚公司進貨476,190元，係由張 寯崚前往取貨並支付現金，確有進貨事實，其於本院10 4年8月27日準備程序筆錄可證。又太揚公司代表人劉寶 治於101年10月18日在被告所屬彰化分局談話筆錄陳述 略以：「本次交易接洽對象為歐跑公司的小張，但發票 交付對象給誰則不記得了。貨款共500,000元是小張分2 次以現金交給本公司，本公司收現後把貨物交給小張。 」、「現場拿多少貨就收多少錢……因賣的比較便宜， 故都以現金交易為主……因本公司以零售為主，銷貨時 直接收現後並點清貨品，並無任何簽收紀錄，貨品名稱 詳出貨單所載。」、「歐跑公司的小張是我先生認識的 ，只有交易這一次，現在沒有交易了。」、「歐跑公司 的小張自己開貨車來載。」、「分2次交貨，點清後馬 上收現金，沒有簽收單。」、「就真的有賣歐跑公司貨 品，本公司為求存貨變現金，所以比較便宜賣給歐跑公 司。」等語，可證其確有出售商品給原告，由張寯崚前 往取貨。另太揚公司無法提供收款資料，且其內部出貨 單等未經原告簽收及資料不符等情，係其公司內部管理 問題，與原告有無向其購買商品無關。 2.系爭交易屬現金交易： 原告進貨大部分係向代理商取得，少部分係向同業調貨， 而本件向永福等6家營業人購買物品者係屬同業調貨，該 等廠商對原告若無銷貨事實，且與原告間無特定關係，又 無開發票利潤，為何願冒被補稅罰鍰之可能，而開發票給 原告？故原告取得進項發票並有進貨事實，據以扣抵銷項 稅額，應與規定相符。被告誤認原告無進貨事實，係將現 購流程誤解為賒購流程所致，蓋同業調貨交易流程為公司 指派業務人員持現金向該營利事業購買物品，於取貨時支 付現金，並帶回運動鞋，通常未當場取得開立發票，累積 至一定數量後再向該營業人要求開立發票並以存款支付稅 款，如此交易模式為同業間所通用，被告卻誤認原告未向 永福等6家營業人購買物品，僅係購買發票。況現金交易 係一手交錢，一手交貨，買賣雙方因已無帳款請領及支付 爭執的可能性，故不會再保管交貨單與驗收單等文件，試 問個人持現金到百貨公司購買商品，有多少人會保管交貨 驗收文件備供爭執時使用，故不能以未保存交易文件而認 定無進貨事實。 3.被告未能證明原告無進貨事實： ⑴被告稱有統一發票、談話筆錄、營業人進銷交易對象彙 總表、說明書、承諾書、日報表、銀行存摺、銀行存款 對帳單等相關資料可證明原告無進貨事實而取得憑證等 語。然被告談話筆錄中所有被調查人均稱與原告有進銷 貨往來，已如前述；又原處分卷內日報表不知由何人提 供，其並非原告所有亦非原告製作，該日報表中亦無原 告相關人員確認與蓋章，其日報表所載實與原告進貨無 關；況統一發票係銷貨廠商依銷貨金額而開立，係因銷 貨而產生，應無法證明非因銷貨而開立進貨；且營業人 進銷交易對象彙總表為銷項發票的彙總，僅是銷項資料 的合計，而非證據；銀行存褶、銀行存款對帳單等存款 往來資料，更均係原告與廠商以存款付款的資料，現金 付款部分並未記載其內，此亦經前開該等廠商談話筆錄 中載明。 ⑵原告對部分廠商於取貨時支付現金，再於開立發票時支 付5%的營業稅，此事實亦經永福等6家營業人等於前開 談話筆錄中敘明，可證原告係以現金購買物品而非無進 貨事實。又被告稱力渠公司無法提供訂購單、出貨單等 資料，而推論原告無進貨事實，但力渠公司是否要保存 銷貨文件，非原告所能置喙，但力渠公司於前開談話筆 錄中證實有出售物品給原告。 ⑶況買賣業有銷貨必有進貨，因其銷售的產品係向外購買 而非自行生產。本件除系爭進貨有無外，被告尚核定原 告有漏開發票之事實，其中97年度漏開發票33,374,472 元、98年度漏開發票36,628,961元、99年度漏開發票12 ,286,673元，若漏開發票屬實，試問原告所出售的物品 來自何處？則被告一方面核定原告漏開發票，一方面又 核定虛列進項，如此二者皆為真，那銷貨將是無中生有 一本萬利，如何能使原告折服。 4.退而言之，若永福等6家營業人確未銷售商品給原告，亦 僅屬進貨未取得實際對象開立之憑證，而非無進貨事實取 得憑證，蓋原告98年度申報營業收入178,071,375元，申 報營業成本140,236,386元，成本率78.75%，低於80%，99 年度申報營業收入為228,834,607元，申報營業成本為181 ,396,060元，成本率為79.26%，亦低於80%，2年度均低於 80%，足見該帳載全部商品進貨均為銷貨所必需，若原告 無進貨事實，係以何物出售給他人，營業收入又如何產生 ？如由同業利潤標準推估，原告不會無進貨事實而有銷售 行為。再同年度被告亦核定原告有漏開發票，並同額漏報 營業收入，原告有漏開發票行為，進貨又屬無進貨事實， 二者相互矛盾，有違經驗法則。故原告確有向永福等6家 營業人進貨之事實，若該等廠商不承認有銷貨，亦僅屬有 進貨事實而取得非實際對象開立之憑證而已，而非無進貨 事實。 5.承前，被告認定原告無進貨事實雖非無據，但被告稱永福 公司、天王體育用品社、雷根公司、雷根商號4家公司營 業人出具說明書及承諾書，自承其實際銷售對象非原告在 案，卻未說明銷售對象非原告，而其實際銷售對象為何人 ，為何明知銷售對象為原告，而要開立發票給原告，原告 係派業務人員支付現金調貨，如此可能為該4家公司所誤 認銷售對象非原告，但該業務人員實為原告所指派，貨品 也交回原告出售，被告係屬誤解。又力渠公司與太揚公司 均說明有銷售商品給原告，而被告卻以其無收款紀錄而不 予認定與原告有交易事實，然原告前已說明調貨係現金交 易而非賒銷，被告之認事有違經驗法則。況被告稱原告未 提示帳冊以供查核，然交易取得憑證，依憑證登帳並編製 報表，此為會計事務的例行作業，原告已數次將該有關年 度帳冊提供被告查核，且隨時可再提供，對系爭交易均有 記載於帳冊。 ㈡罰鍰部分： 本件原告對該系爭進貨，確係向永福等6家營業人進貨且有 進貨事實，並無虛報進項稅額，裁罰878,695元(原告誤載為 585,797元)係屬違法處分。被告稱永福等4家廠商出具說明 書與承諾書，自承實際銷售對象非原告，並經被告及財政部 南區國稅局裁處罰鍰在案。由原處分卷之談話筆錄，均說明 其有銷售物品給原告，則其為何要被科處罰鍰，原告實未能 瞭解，若其被科處罰鍰屬實，則談話筆錄與承諾書中所陳事 實顯屬矛盾。 四、被告答辯略以： ㈠補徵營業稅額部分： 1.按司法院釋字第537號解釋意旨，本件營業稅之進項稅額 係列為稅捐債權之減項，屬稅捐債權之消滅事實，故有關 進項稅額之存在應由主張扣抵之原告證明其與永福等6家 營業人進貨事實之真實性。又如稽徵機關已盡調查之能事 並就營業人所提證據，參照行政程序法第43條規定，依論 理及經驗法則判斷營業人無交易事實，則依營業稅法規定 ，該項憑證即不得據以申報扣抵銷項稅額，合先敘明。 2.本件被告查得原告收支日報表，依該報表記載，其僅支付 系爭進貨金額5%營業稅額予永福等6家營業人，此亦有永 福公司負責人邱文富及力渠公司負責人張錫惠之銀行存摺 等資料影本可稽。又永福公司、天王體育用品社、雷根公 司、雷根商號等4家營業人出具說明書及承諾書，皆自承 渠等實際銷貨對象並非原告，亦經被告及財政部南區國稅 局以渠等未依規定給與他人憑證，按稅捐稽徵法第44條規 定裁處罰鍰並確定在案。又力渠公司負責人張錫惠101年 10月17日於被告所屬員林稽徵所談話紀錄稱系爭交易銷貨 對象為原告，惟無法提供訂購單、出貨單等資料，且其提 供之收款資料（張錫惠之銀行存摺影本）亦僅有原告匯入 系爭交易5%營業稅額資料，尚難認定與原告有交易事實； 另太揚公司負責人即訴外人劉寶治101年10月18日於被告 所屬彰化分局談話紀錄稱系爭交易銷貨對象為原告，惟無 法提供收款資料，且其提供內部出貨單既無原告簽收紀錄 ，出貨日期及金額亦與系爭交易統一發票資料未合。再者 ，原告一再主張其確有進貨事實且以現金支付，自須負證 明其有實際進貨之責任，然本件經被告所屬臺中分局以10 1年7月3日中區國稅臺中三字第1010023105號函及被告以1 03年12月8日中區國稅法一字第0000000000A號函，請原告 提示帳簿憑證、進銷存明細表等資料及其確有向永福等6 家營業人進貨之證明文件，惟原告僅出具說明書表示系爭 進貨交易皆以現金交易，既未能提示付款資金來源及受款 人簽收單或相關交易資料佐證，亦無法提示具體佐證資料 以實其說，參照最高行政法院36年判字第16號判例意旨， 實難僅依原告之主張，即認定其確有進貨事實。綜上，原 告無進貨事實取具永福等6家營業人開立不實之統一發票 銷售額計11,715,918元，作為進項憑證虛報進項稅額585, 797元，被告核定補徵營業稅額585,797元，並無不合。 ㈡罰鍰部分： 本件原告於98年1月至99年6月間無進貨事實，取具永福等6 家營業人開立之統一發票44紙，銷售額11,715,918元，作為 進項憑證申報扣抵銷項稅額585,797元，違章事證明確業如 前述。又其違章行為發生日至查獲日止，累積留抵稅額最低 金額為0元，顯示系爭不實進項憑證已申報扣抵銷項稅額， 已生逃漏營業稅之情事。從而，被告參酌稅務違章案件裁罰 金額或倍數參考表（下稱裁罰參考表），以原告已於裁罰處 分核定前補繳稅款，按所漏稅額585,797元處1.5倍之罰鍰計 878,695元，並無違誤。 五、本件兩造之爭點為：被告以原告於98年1月至99年6月間並無 進貨事實，而取具永福等6家營業人開立系爭發票44紙作為 進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，核定補徵營業 稅額及裁處所漏稅額1.5倍之罰鍰，是否適法？ 六、本院判斷： A.本稅部分： ㈠按「（第1項）營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之 餘額，為當期應納或溢付營業稅額……。（第3項）進項 稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅 額。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載 明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或 勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」為加值型及 非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1項、第3項 及第33條第1款所明定。 ㈡原告主張其取具永福等6家營業人開立之系爭發票44紙作 為進項憑證申報扣抵銷項稅額，係因其大部分係向代理商 取得貨品，少部分向同業調貨，而持現金向該6家營業人 調貨，於取貨時支付現金，通常未當場開立取得統一發票 ，累積至一定數量後再向該等營業人要求開立發票，並以 存款支付營業稅款等語。 ㈢然按原告係經營其他運動用品及器材零售業，其稱所銷售 之貨品大部分係向代理商取得貨品，少部分向同業調貨， 則依商場交易常態，原告銷售運動用品，既以代理商之貨 品為主要進貨來源，則其調貨應屬顧客臨時有大量需求， 因代理商所提供之貨品一時不足供應，方向其他同業調貨 ，是調貨情形多為突發而非經常性，衡情調貨數量應非多 量，如調貨之供應商為經常性又貨量多，應屬常態進貨， 而非調貨。 ㈣經查原告與永福等6家營業人之交易過程及帳簿紀錄：1. 力渠公司98年10月至99年4月間計開立5張統一發票予原告 ，98年10月9日HU00000000號發票，記載交易品項鞋90雙 、衣90件；同年月25日HU00000000號發票，記載交易品項 運動鞋230雙、運動服80件；99年1月14日KU00000000號發 票，記載交易品項鞋350雙；同年3月31日LU00000000號發 票，記載交易品項鞋310雙、衣420件；同年4月20日LU000 00000號發票，記載交易品項短上衣306件、短褲227件（ 原處分卷310-312頁）。又於98年10月9日及同月25日僅隔 16日，即有開立2張發票，另依原告收支日報表(同卷227 -237頁)，該表列有原告與優跑公司之收支情形，可知原 告與優跑公司雖形式上分別為2家公司，實質上係同一經 營事業體，優跑公司早於97年6月間，即與力渠公司有發 票號碼ZU00000000，銷售額與稅額合計為843,780元之交 易（同卷31頁進銷項憑證明細資料表），當時原告即於9 7年6月30日開立票據843,780元全額給付貨款（同卷234頁 原告收支日報表紀錄）。2.天王體育用品社於98年2月5日 至同年月23日期間，開立DU00000000至DU00000000連號發 票計13張予原告（同卷303-309頁），記載交易品項為鞋 ，數量僅註明一批或空白無記載，銷售額總計2,555,680 元，營業稅額合計127,784元（同卷25頁進銷項憑證明細 資料表），原告收支日報表紀錄98年3月13日支付天王體 育用品社5%稅金127,784元（同卷231頁）。又上開發票開 立日期為98年2月5日至23日，此19天期間非久，而開立13 張發票，又該社於99年3月16日至99年4月29日計1月又13 日期間，亦有開立發票數達10張之多予原告（同卷298-3 02頁），記載交易品項為運動鞋及運動服飾，數量均載明 一批，銷售額總計2,640,500元、營業稅額合計132,025元 （同卷24-25頁進銷項憑證明細資料表），均於短期間開 立發票數張。又依原告收支日報表，記載於99年5月14日 支付銷售額4%之營業稅（同卷229頁）。3.雷根公司及雷 根商號(含天王體育用品社)負責人均為潘金枝（同卷53- 55頁營業稅稅籍資料查詢作業），雷根公司於98年8月30 日及同月31日開立GU00000000至GU00000000連號發票計4 張予原告（同卷284-285頁）；雷根商號於98年8月30日亦 開立GU00000000至GU00000000連號發票計2張予原告（同 卷287頁），記載交易品項為鞋及運動鞋，數量僅書寫一 批或空白無記載，銷售額總計1,000,000元，合計營業稅 額50,000元（同卷22-23頁進銷項憑證明細資料表），原 告收支日報表紀錄98年9月10日支付營業稅50,000元（同 卷230頁）。雷根商號又於99年4月30日開立LU00000000至 LU00000000連號發票計2張予原告（同卷286頁），所載交 易品項為運動鞋及運動服飾，數量亦記載一批，銷售額總 計359,500元，合計營業稅額17,975元（同卷22頁進銷項 憑證明細資料表），原告收支日報表紀錄99年5月14日記 載支付銷售額4%之營業稅（同卷229頁）。4.太揚公司於 98年2月28日開立1張DU00000000號發票予原告，記載交易 品項襪品及服飾數量一批，銷售額476,190元、營業稅額 23,810元（同卷297頁），原告收支日報表紀錄於99年3月 16日支付營業稅23,810元（同卷228頁）。5.永福公司99 年4月30日開立LU00000000、00000000、00000000號發票 計3張予原告（同卷295-296頁），記載交易品項為運動鞋 ，數量均書寫一批，銷售額總計952,381元，合計營業稅 額47,619元，明顯係總額100萬元拆分成3張發票開立，原 告收支日報表紀錄99年5月12日支付該公司營業稅5%（同 卷235頁）。98年8月間開立GU00000000至GU00000000連號 發票計4張予原告（同卷27頁進銷項憑證明細資料表）， 銷售額總計1,619,047元，合計營業稅額80,953元，亦明 顯將總額170萬元拆成4張發票開立，原告收支日報表紀錄 98年9月11日亦僅支付營業稅80,953元（同卷236頁）。原 告雖否認上開收支日報表係其製作，然對於其向永福等6 家營業人所取得之系爭發票，有以轉帳方式支付該等營業 人5%或4%營業稅款之事實，並不爭執，亦有永福公司負責 人邱文富及力渠公司負責人張錫惠之銀行存摺資料可佐( 同卷198-219,181-184頁)，此與該日報表所載情形相符， 尚不影響上開事實之認定。 ㈤承上，原告於上開期間與永福等6家營業人之交易，金額 分別為10萬餘至50萬餘元，於商品數量方面，僅力渠公司 所開立發票交易品項運動鞋及運動服所載明數量，有90至 高達4百餘單位之多等，數量及金額均非少，顯與一般業 者向他人調貨為非經常性及量少之性質有違。又永福等6 家營業人亦於短期間開立數張發票予原告，且有將整數1 00萬及170萬元銷售額拆成開立數張發票之情形，亦與原 告所稱其調貨係累積至一定數量後，再向出貨人要求開立 發票之情不合。至原告所聲請傳訊之證人張寯崚(即原告 代表人之子)到庭證稱其有依其父指示於上開期間，駕貨 車至永福等6家營業人取貨及以現金支付貨款並取得發票 ，但賣方未開立現金收據(本院卷58-61頁準備程序筆錄) ；證人張錫惠(力渠公司代表人)到庭證陳原告有向其公司 調貨，大部分以現金交易方式，約有5、6年，雖未開立現 金收據，但有以二聯單記載數量及金額，因時日已久而未 留下二聯單，出貨並未記帳，僅開立發票等語(同卷62-66 頁準備程序筆錄)。原告另舉永福公司代表人邱文富、力 渠公司代表人張錫惠及太揚公司代表人劉寶治等人於被告 所屬分局暨稽徵所之談話紀錄，暨永福公司及潘金枝出具 予地區分局暨稽徵所之說明書，彼等雖均稱或說明書記載 原告有向其進貨等情。惟原告如有向永福等6家營業人進 貨，理應貨款及營業稅款一併支付，應均為相同之處理， 而貨款均以現金支付，該等營業人對於10萬餘至50萬餘元 之大額交易，均未開立收據，並未留有資金流程，反而原 告對於5%或4%營業稅款之小額款項，係以轉帳支付該等營 業人，反而留下資金去向，均違常情及事理，自難採信， 上開證人之證詞、談話紀錄及說明書等，亦難為本件原告 有利之論據。 ㈥再按依現行稅捐稽徵實務見解，營業稅法上進項憑證之合 法性，因為其屬計算營業稅額之減項，應由納稅義務人證 明其事。而所謂「合法進項憑證」（營業稅法第19條第1 項第1款參照），除了須與憑證記載內容相符之真實進貨 事實，而且該進貨所對應之實際前手銷貨人亦應為憑證（ 統一發票）開立者，此2項待證事實均應由納稅義務人負 擔舉證責任(最高行政法院101年度判字第709號判決意旨 可參)；另按依最高行政法院101年度判字第1026號判決意 旨：「『……對課稅處分之要件事實而言，就權利發生之 事實（例如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入），固 應由稅捐稽徵機關負舉證責任；至於進項稅額在計算營業 人實際應納稅額時係列為計算之減項，屬於權利發生後之 消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，應由主張扣抵之 納稅義務人負擔證明責任。』有本院98年度判字第256號 判決意旨可參；且納稅義務人主張系爭貨物之存在，核與 系爭貨物屬於進項貨物或有得扣抵之進項稅額存在，各屬 二事，不容混淆。準此，有關進項稅額存在之事實，納稅 義務人若僅證明系爭貨物之存在，而未能舉證證明系爭貨 物屬於進項貨物或有得扣抵之系爭進項稅額存在，依法自 不得准為進項稅額之扣抵。」是原告主張其取得系爭發票 ，均有進貨之事實，自須負證明其有實際之進貨事實之責 任，而應提出相關帳冊及會計憑證、進貨及存貨明細表， 以資證明其取得系爭發票，係有進貨事實。原告取得系爭 發票，除無上開資金流程外，開立系爭發票之永福等6家 營業人，亦未能提供其內部出貨單及原告簽收紀錄，且經 被告所屬臺中分局以101年7月3日中區國稅臺中三字第101 0023105號函及被告以103年12月8日中區國稅法一字第000 0000000A號函(原處分卷326,375頁)，請原告提示帳簿憑 證及進銷存明細表等資料，及其確有向永福等6家營業人 進貨之證明文件，原告亦無法提出其於何時向該等營業人 進貨及品名數量之相關物流事證，自難認原告確有進貨事 實。 ㈦原告又稱其有進貨方有銷貨，如永福等6家營業人未銷貨 予原告，原告何以有銷貨及營業收入？可證原告係有進貨 事實，僅取得非實際交易對象發票而已乙節。然按原告有 無進貨事實，應依上開各事證，就其取得系爭發票所載品 名及數量，是否有據實進貨之事實予以論斷，且原告亦自 陳其大部分係向代理商取得貨品，僅少部分持現金向同業 調貨，足認其所銷售主要貨品係向代理商進貨，原告關於 系爭發票所載品名及數量，並無進貨之事實，自不影響其 營業收入，尚不得以原告持有系爭發票即可推論其有該部 分進貨事實，原告該部分主張，亦無可取。是被告以原告 無進貨事實，而取具永福等6家營業人開立系爭發票44紙 ，銷售額計11,715,918元(同卷240-241頁原告公司進項異 常明細表)，作為進項憑證虛報進項稅額585,797元，核定 補徵營業稅額585,797元，自屬有據。 B.罰鍰部分： ㈠按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按 所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業……五、虛報 進項稅額者。」為營業稅法第51條第1項第5款所明定。又 「（稅法）加值型及非加值型營業稅法；（稅法條次及內 容）第51條……五、虛報進項稅額者。（違章情形）二、 無進貨事實者。（裁罰金額或倍數）按所漏稅額處2.5倍 之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處1.5倍之 罰鍰……。」為裁罰參考表所規定。 ㈡次按原告為營業人，其應注意並能注意其須有進貨事實， 並依規定取得銷售人所開立統一發票，方得作為進項憑證 申報扣抵銷項稅額，乃原告於上開期間並無進貨事實，而 取具永福等6家營業人開立系爭發票44紙，銷售額計11,71 5,918元，營業稅額585,797元，作為進項憑證申報扣抵銷 項稅額，虛報進項稅額585,797元，衡諸該等情形，原告 不得謂無過失責任，依行政罰法第7條第1項之規定，應予 論罰。是被告以原告有營業稅法第51條第1項第5款之情形 ，並參酌裁罰參考表之規定，審酌原告已於裁罰處分核定 前補繳稅款等情，按所漏稅額585,797元處1.5倍罰鍰878, 695元，洵屬正當。 七、綜上所述，原告主張各節，均不足採。從而，被告以原告於 98年1月至99年6月間並無進貨事實，而取具永福等6家營業 人開立系爭發票44紙，銷售額計11,715,918元，營業稅額5 85,797元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額 585,797元，核定補徵營業稅額585,797元，並按所漏稅額5 85,797元處1.5倍罰鍰878,695元，並無違誤。復查決定及訴 願決定遞予維持，亦無不合，原告請求撤銷復查決定及訴願 決定，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，原告其 餘之主張及舉證，於本件判決之結果並無影響，爰不逐一論 述，附此敘明。 八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國 104 年 9 月 23 日 臺中高等行政法院第二庭 審判長法 官 王 德 麟 法 官 詹 日 賢 法 官 許 武 峰 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表 明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須 按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴 者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表 明上訴理由者，逕以裁定駁回。 上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情 形者，得例外不委任律師為訴訟代理人： ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ 院認為適當者│ 。 │ │ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│ │外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│ │示關係之釋明文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國 104 年 9 月 23 日 　 書記官 許 巧 慧