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臺中高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　104年度訴字第370號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　105年2月24日辯論終結 原　　　告　銀箭嬌妻欣業股份有限公司 代　表　人　沈國強 被　　　告　財政部中區國稅局 代　表　人　許慈美 訴訟代理人　蘇秀珍 　　　　　　李玉蘭 上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國104年5月19 日臺財訴字第10413915420號訴願決定，提起行政訴訟，本院判 決如下︰ 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、程序事項： 本件原告起訴原列財政部為被告，經本院以民國104年7月21 日104年度訴字第230號裁定命於7日內補正，惟其逾期仍堅 持不變更起訴對象，本院遂以104年8月18日104年度訴字第2 30號裁定將本件訴訟移送被告所在地之臺北高等行政法院管 轄，迄104年9月21日原告始補正財政部中區國稅局為本件被 告，復經臺北高等行政法院以104年9月23日104年度訴字第1 349號裁定移送本院管轄，合先敘明。 二、事實概要： 原告於97年3、4月間無進貨事實，取具瑩勝國際有限公司（ 下稱瑩勝公司）開立不實統一發票銷售額新臺幣（下同）3, 157,720元，並據以申報扣抵銷項稅額157,886元，構成逃漏 營業稅，經財政部北區國稅局通報被告查獲，審理違章成立 ，核定補徵營業稅額157,886元，並按所漏稅額157,886元處 2.5倍罰鍰394,715元。原告不服，申請復查，未獲變更，提 起訴願，經決定駁回，遂提起行政訴訟。 三、本件原告起訴主張略以： ㈠本件事實經過簡述如下： 1.原告代表人於97年設立富美家國際股份有限公司（下稱富 美家公司，統一編號：00000000）從事排油煙機、熱水器 、瓦斯爐、烘碗機及瓦斯飯鍋等廚房器具之製造與銷售， 及設立愛菲爾文化事業有限公司（下稱愛菲爾公司，統一 編號：00000000）從事圖書、文具、玩具及娛樂用品等批 發零售業。嗣因愛菲爾公司經營不善，虧損累累，於97年 2月間變更登記為銀箭嬌妻欣業股份有限公司（統一編號 ：00000000）即本件原告，轉型為從事排油煙機、熱水器 、瓦斯爐、烘碗機及瓦斯飯鍋等廚房器具之批發零售，而 富美家公司則改以從事該等廚房器具之研發及製造。 2.富美家公司於96年底經人介紹與川代國際股份有限公司（ 下稱川代公司）交易排油煙機、熱水器、瓦斯爐、烘碗機 及50人份瓦斯飯鍋等貨品乙批，因雙方未曾往來交易過， 乃約定以暫行「寄庫」方式，俟川代公司通知後出貨，並 要求必須貨到付款，經川代公司同意，並要求富美家公司 須先開立發票以為雙方交易約定，富美家公司遂開立96年 12月份之發票14紙予川代公司，作為未來供貨依據，合計 銷售額為4,200,000元、稅額210,000元，交易總額4,410, 000元。詎川代公司取得該等發票後，延至97年2月底均未 通知富美家公司供貨，致富美家公司收入無著，並懷疑川 代公司之誠信及付款能力，遂要求川代公司取消該項交易 ，雙方協商過程，川代公司表示已跨越年度及業將取得之 發票用於申報扣抵稅款，無法配合以銷售退回方式處理， 另主張其並未違反「貨到付款」之交易條件，且已安排將 該等貨品轉售其往來廠商聯海企業股份有限公司（下稱聯 海公司，統一編號：00000000）及瑩勝國際有限公司（下 稱瑩勝公司，統一編號：00000000）妥當，而要求富美家 公司必須賠償其可獲之營業預期利益損失。原告代表人迫 於無奈，於同意給付營業預期利益損失後，川代公司同意 加計營業預期利益損失金額後，轉由原告採「售後買回」 方式，由川代公司開立發票予原告，用於沖銷富美家公司 原已開立予川代公司銷項發票。 3.上開協議成立後，富美家公司給付款項同時，川代公司分 別提供瑩勝公司開立之97年3、4月份發票15紙，合計銷售 額3,157,720元、稅額157,886元、交易總額3,315,606元 ）；聯海公司開立97年3、4月份發票6紙，合計銷售額1,4 39,250元、稅額71,963元、交易總額1,511,213元，予原 告，富美家公司原擬售予川代公司之貨品，則悉數讓與原 告負責銷售，以符上開實際銷售情形。 ㈡前述經由川代公司提供瑩勝、聯海公司開立予原告之發票合 計21紙，交易總額共4,826,819元，換算經該2公司溢開之發 票金額共計416,819元（4,826,819元－4,410,000元＝416,8 19元），該項差額即為前述富美家公司於扣除貨品「寄庫」 等其他必要費用開支後，經川代公司要求按交易總額一成比 例計算應收取之營業預期利益損失（含5％營業稅在內）， 該款項嗣經川代公司以電話通知表示其中三分之二須為現金 給付，並指派該公司許姓人員前來原告處收取，除經原告交 付現金276,069元（註：原本三分之二款項應為277,879元， 因屬現金給付緣故，再折價0.65％，計1,810元）外，其餘 款項計140,750元，則經富美家公司分別開立面額為71,250 元（票號：AU0000000，97年6月30日到期）及69,500元（票 號：AU0000000，97年7月31日到期）之支票各1紙，均寄交 川代公司收取。又前述「售後買回」交易過程，經比對富美 家公司開立予川代公司之銷項發票，與原告取具川代公司提 供之瑩勝、聯海公司開立予原告之進項發票，除可證雙方前 後進銷間之貨物品名與數量完全吻合外，亦得輕易將原告取 得瑩勝、聯海公司開立之進項發票，與富美家公司開立予川 代公司之銷項發票予以完全對應沖銷。且鑑於原告或原告所 屬關係企業自97年起迄今，均不曾再與瑩勝公司或聯海公司 有其他任何交易往來紀錄，足證原告能夠取得該2公司開立 之進項發票，係因富美家公司與川代公司協議取消交易後， 原告為求相對沖銷原經富美家公司開立予川代公司之銷項發 票，而採「售後買回」之交易名義造成。 ㈢原告前身係愛菲爾公司，所營項目為圖書、文具、玩具及娛 樂用品等批發零售業，並無從事熱水器、瓦斯爐、烘碗機、 排油煙機等之批發或零售等營業項目，有苗栗縣政府90年10 月2日核發之營利事業登記證可證，從而原告自97年2月份成 立以後，倘非採前述「售後買回」方式，悉數接收購入富美 家公司讓與其原擬售予川代公司之貨品，顯然無法自愛菲爾 公司繼受任何熱水器、瓦斯爐、烘碗機、排油煙機等貨品， 而得於當年度從事該等產品之銷售營利。再原告97年度之銷 貨收入淨額為8,299,908元，營業成本為6,725,762元，有該 年度之營利事業所得稅結算申報書可稽，除可證原告於97年 度所銷售之熱水器、瓦斯爐、烘碗機、排油煙機等貨品，其 中高達71.77％（4,826,819元/6,725,762元＝71.77％）比 例之貨品，均係來自於前述「售後買回」之商品外，另按被 告於103年3月18日先修正核定原告97年度之營業成本為5,28 6,512元（註：係認聯海公司之發票6紙計1,439,250元為虛 列進項憑證而逕予扣除），隨後復於103年3月28日再更正核 定原告該年度之營業收入淨額為9,326,617元，故依原告當 年度申報之營業成本，倘經扣除前述聯海與瑩勝公司開立97 年3、4月份合計共4,826,819元之發票金額後，所餘之營業 成本僅存剩1,898,943元（6,725,762元－4,826,819元＝1,8 98,943元），然依該等商品於國內激烈競爭市場，顯然無法 僅以不足190萬元之營業成本，即能創造原告97年度高達932 萬餘元之營業收入淨額（按依同業該年度之營業利益率約占 七成計算，僅足實現約271萬餘元之營業收入淨額），再證 原告前述以「售後買回」名義購入富美家公司原擬售予川代 公司貨品之交易係屬真實，從而原告自川代公司取得聯海、 瑩勝公司97年3、4月份之發票作為進項憑證，亦難謂屬係虛 列進項憑證，否則原告若無該項進貨事實，顯然無法創造原 告97年度高達932萬餘元之營業收入淨額，事理至明。 ㈣綜上所陳，原告係於不知情狀況下，無辜成為交易之受害者 ，至於採取「售後買回」作為，更係誤蹈陷阱後所不得不為 之補救辦法，其間絕無虛列進項憑證以逃漏稅捐之意圖。另 原告同意接受取得川代公司交付聯海與瑩勝公司開立之發票 ，原因在於雙方協商解除交易過程中，川代公司聲稱已安排 將該等貨品轉售其往來廠商聯海與瑩勝公司妥當，則原告於 形式上自係向該2公司買回富美家公司原擬售予川代公司之 同等貨品，以求能得沖銷富美家公司已開立予川代公司銷項 發票，過程中原告既無法查證知悉川代公司該項聲稱是否屬 實，對於川代公司事後係交付聯海與瑩勝公司之統一發票， 亦絕無置喙或拒絕收受之餘地。再者，依加值型營業稅之精 神與作法，則原告取得聯海與瑩勝公司所開立之發票，係已 連同應負擔之貨價5％營業稅款一併計算在內，均有該等統 一發票可稽，足見原告每筆進貨均已支付營業稅之進項稅款 ，從而原告於申報本件營業稅時，依加值型及非加值型營業 稅法（下稱營業稅法）第15條規定，以當期銷項稅額扣減進 項稅額於法並無不合，顯然亦未因此得以逃漏任何營業稅款 ，並致國家稅賦受有任何損害，故本件應無違反營業稅法第 51條核課本稅及漏稅罰鍰之適用。 ㈤原告97年度之營業收入淨額既經被告更正核定為9,326,617 元，則被告先後審認原告取具前述聯海與瑩勝公司開立97年 3、4月份之統一發票21紙共4,826,819元係屬虛列進項憑證 ，顯然並未慮及原告當年度之營業成本（即進貨金額）於扣 除該等發票金額後，所存剩之1,898,943元營業成本，顯然 無法創造原告該年度高達9,326,617元之銷項收入，則被告 事後業就原告取具前述聯海公司發票金額1,439,250元認屬 虛列營業成本部分，據以調整核定原告當年度之營利事業所 得稅及未分配盈餘，且均已分別核課本稅及裁處罰鍰，則本 件倘依被告前述認定情形，再據以調整核定原告當年度之營 利事業所得稅及未分配盈餘，非但不合情理與事實，亦對原 告顯非公允。 ㈥依司法院釋字第337號解釋略謂：「營業稅法第51條第5款規 定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅 額處5倍至20倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自 應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得 據以追繳稅款及處罰。財政部中華民國76年5月6日臺財稅字 第7637376號函，對於有進貨事實之營業人，不論其是否有 虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與 該條款意旨不符部分，有違憲法保障人民權利之本旨，應不 再援用。至首開法條所定處罰標準，尚未逾越立法裁量範圍 ，與憲法並無牴觸。」之意旨，原告前述售後買回情形既有 進貨之事實（即自富美家公司受讓全部之貨品），且加價買 回過程已連同應負擔之貨價5％營業稅款一併計算在內及真 實支付款項，顯然並無逃漏稅款可言，則參照上述解釋意旨 ，被告自不應再據以追繳原告稅款及處罰。另發生前述事故 ，原告係於不明究理情況下無端受害，依行政罰法第7條第1 項規定原告得請求被告准予免罰，亦顯然有據等情。並聲明 求為判決撤銷訴願決定及原處分（即復查決定）。 四、被告答辯略謂： ㈠補徵營業稅額部分： 1.原告係經營熱水器、排油煙機、瓦斯器具、烘碗機製造業 ，97年3至4月間無進貨事實取具瑩勝公司開立不實統一發 票銷售額3,157,720元，營業稅額157,886元，於申報當期 銷售額、應納或溢付營業稅額時，作為進項憑證申報扣抵 銷項稅額，虛報進項稅額157,886元，經財政部北區國稅 局通報被告，移由被告所屬苗栗分局查獲，違反營業稅法 第15條及第33條規定。核瑩勝公司進項來源之上游營業人 多為開立不實統一發票或尚有違欠暫緩撤銷登記或廢止（ 撤銷）登記之異常營業人，該等公司經營業別為切花、盆 栽批發及木材批發等，其進項來源與原告營業項目無關， 自無銷貨予原告之事實。 2.至於原告主張取具瑩勝公司開立不實統一發票，係為沖銷 富美家公司原已開立之銷項統一發票，該進、銷貨物品名 與數量均相符乙節，然富美家公司與原告係不同營業主體 ，富美家公司與川代公司取消交易，應由該2家公司以銷 貨退回等方式處理，且因可歸責於川代公司遲未通知出貨 而取消交易，卻由原告以高價向其買回，顯違常情。本件 原告經被告所屬苗栗分局以103年1月20日中區國稅苗栗銷 售字第1030050340號函及被告於103年11月27日以中區國 稅法一字第1030016591號函請具體指明實際銷貨人、交易 合約書、訂購單、運送單據及支付貨款等證明文件供核， 惟迄未能提示，其所訴核不足採。 3.納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時，有提供帳證或 有利事證供查核之義務，俾稽徵機關對其有利不利情事加 以審酌；倘納稅義務人對其主張之事實不提出證據，或所 提之證據不足為其主張事實之證明者，稽徵機關即得依查 得之資料核定。本件被告依據通報及查得資料，善盡職權 調查之能事，就獲得之具體事證，核定補徵營業稅額157, 886元，並無不合。另揆諸司法院釋字第337號解釋意旨， 對於營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸 犯營業稅法第51條第5款規定之案件，不再區分不實憑證 開立人之身分，而以該營業人有無漏稅事實為處罰原則。 原告既以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，其虛報進 項稅額致應納稅額減少，已造成逃漏稅之結果，被告自得 據以核定補稅及處罰，本件原核定補徵稅額157,886元， 並無不合。 ㈡罰鍰部分：原告97年3至4月間無進貨事實，取具瑩勝公司開 立不實之統一發票銷售額3,157,720元，營業稅額157,886元 ，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額157,886 元，違章事證明確已如前述，核其違章行為，顯係明知有意 使其發生，或已預見其發生且縱容其發生，應屬故意為之， 自應論罰，原告未於復查決定前補繳稅款，原核定按所漏稅 額157,886元處2.5倍罰鍰394,715元並無違誤等語。並聲明 求為判決駁回原告之訴。 五、本件兩造爭執要點為：被告審認原告於97年3至4月間無進貨 事實，取具瑩勝公司開立不實之統一發票銷售額3,157,720 元，營業稅額157,886元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額 ，虛報進項稅額157,886元，違反營業稅法第15條及第33條 規定，除補徵營業稅額157,886元外，並按所漏稅額157,886 元處2.5倍罰鍰394,715元，認事用法有無違誤？ 六、本院判斷如下： ㈠按營業稅法第1條規定：「在中華民國境內銷售貨物或勞務 及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業 稅。」第3條第1項規定：「將貨物之所有權移轉與他人，以 取得代價者，為銷售貨物。」第14條第2項規定：「銷項稅 額，指營業人銷售貨物或勞務時，依規定應收取之營業稅額 。」第15條規定：「（第1項）營業人當期銷項稅額，扣減 進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。（第2項 ）營業人因銷貨退回或折讓而退還買受人之營業稅額，應於 發生銷貨退回或折讓之當期銷項稅額中扣減之。營業人因進 貨退出或折讓而收回之營業稅額，應於發生進貨退出或折讓 之當期進項稅額中扣減之。（第3項）進項稅額，指營業人 購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」第19條第1 項第1款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額 ：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之 憑證者。」第32條第1項前段規定：「營業人銷售貨物或勞 務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立 統一發票交付買受人。」第33條第1款規定：「營業人以進 項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編 號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅 額之統一發票。」第51條第1項第5款及第2項規定：「（第1 項）納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所 漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進 項稅額者。（第2項）納稅義務人有前項第5款情形，如其取 得非實際交易對象所開立之憑證，經查明確有進貨事實及該 項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利 事業已依法補稅處罰者，免依前項規定處罰。」財政部訂頒 之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於營業人無進貨事 實，而有營業稅法第51條第1項第5款情形之裁罰基準規定： 「按所漏稅額處2.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳 稅款者，處1.5倍之罰鍰；於復查決定前已補繳稅款者，處2 倍之罰鍰。」 ㈡經查：被告因依財政部北區國稅局通報，查核原告97年3、4 月申報銷售額及實繳營業稅額，審認原告於上開期間無進貨 事實，取具瑩勝公司開立不實統一發票銷售額3,157,720元 ，據以申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅157,886元，成立 稅務違章行為，乃作成本稅核課處分，核定補徵營業稅額15 7,886元，並按所漏稅額處以2.5倍罰鍰計394,715元，原告 循序申請復查及提起訴願，均經決定駁回等情，有卷附被告 製發之營業稅違章核定稅額繳款書（見原處分卷第336頁） 、被告103年10月17日103年度財營業字第45103000627號裁 處書（見原處分卷第358頁）、被告104年1月19日中區國稅 法一字第1040000903號復查決定（見原處分卷第485至490頁 ）、財政部104年5月19日臺財訴字第10413915420號訴願決 定（見本院104年度訴字第230號卷第20至23頁）等件可稽， 堪予認定。 ㈢本件原告雖以：1.原告與富美家公司之代表人係屬同一人， 因富美家公司於96年底與川代公司交易排油煙機、熱水器、 瓦斯爐、烘碗機及50人份瓦斯飯鍋等貨品乙批，約定暫行寄 庫，俟出貨付款，富美家公司先行開立96年12月份發票14紙 予川代公司作為將來供貨依據，銷售額計4,200,000元、稅 額210,000元，交易總額4,410,000元，惟川代公司延至97年 2月底均未通知供貨，富美家公司要求取消此筆交易，並依 川代公司之要求賠償其預期之利益損失，而採售後買回方式 ，由川代公司提供瑩勝公司開立之97年3、4月份發票15紙， 合計銷售額3,157,720元、稅額157,886元、交易總額3,315, 606元）；聯海公司開立97年3、4月份之及發票6紙，合計銷 售額1,439,250元、稅額71,963元、交易總額1,511,213元予 原告，富美家公司將原售予川代公司之貨品全數讓與原告負 責銷售；川代公司提供原告上開瑩勝、聯海公司開立之發票 21紙銷售金額，其溢開之差額即為川代公司要求富美家公司 賠償之營業預期利益損失，且係交付現金給付，餘款項則由 富美家公司開立面額各為71,250元及69,500元之支票各1紙 寄交川代公司收取。2.原告自97年2月份成立以後，倘非採 前述售後買回方式，悉數接收富美家公司讓與其原擬售予川 代公司之貨品，顯然無法自愛菲爾公司繼受任何熱水器、瓦 斯爐、烘碗機、排油煙機等貨品，而得於當年度從事該等產 品之銷售營利，則原告以上開售後買回方式購入富美家公司 原擬售予川代公司貨品，再自川代公司取得瑩勝公司97年3 、4月份之發票作為扣抵本件營業稅額之進項憑證，並非屬 虛列進項憑證。3.因川代公司已表示將該等貨品轉售予聯海 與瑩勝公司，原告於形式上自係向該2公司買回富美家公司 原擬售予川代公司之同等貨品，以求能得沖銷富美家公司已 開立予川代公司銷項發票，無法查證川代公司所述屬實與否 ，對於川代公司交付聯海與瑩勝公司之統一發票亦不能拒絕 收受。4.原告取得瑩勝公司所開立之發票已連同應負擔之貨 價5％營業稅款一併計算在內，未逃漏任何營業稅款，自不 得再課徵本稅及裁處漏稅罰鍰。5.原告97年度之營業收入淨 額既經被告更正核定為9,326,617元，則被告審認原告取具 聯海與瑩勝公司開立97年3月及4月份之統一發票21紙共4,82 6,819元係屬虛列進項憑證，顯然並未考慮及於原告當年度 之營業成本於扣除該等發票金額後之營業成本，顯然無法創 造上開銷項收入，則被告事後已就原告取具前述聯海公司發 票金額1,439,250元認屬虛列營業成本部分，據以調整核定 原告當年度之營利事業所得稅及未分配盈餘，且均已分別核 課本稅及裁處罰鍰，則被告倘再據以調整核定原告當年度之 營利事業所得稅及未分配盈餘，顯不合情理與事實。6.依前 述售後買回之情形，原告既有進貨之事實，且加價買回過程 已連同應負擔之貨價5％營業稅款一併計算在內及真實支付 款項，顯然並無逃漏稅款可言，則參照司法院釋字第337號 解釋意旨，自不應再追繳營業稅款及處罰，且原告係不明究 理情況下無端受害，依行政罰法第7條第1項規定應准予免罰 等情詞，資為指摘原處分違法之論據。惟： 1.按進項稅額係計算營業人實際應納營業稅額之減項，屬稅 捐債務之消滅事實，故納稅義務人若主張其有進項稅額之 存在之事實，自應負舉證責任。易言之，納稅義務人必須 證明進貨事實為真正，始得憑以申報扣抵。再者，納稅義 務人向他營業人購進貨物之相關事證為其支配管領之範圍 ，非稅捐稽徵機關所能掌握，本於稽徵程序經濟原則及貫 徹公平合法課稅之目的，責由納稅義務人負舉證責任，並 無顯失公平之情形可言。準此以論，納稅義務人既主張其 有進項稅額之事實，自應提出進貨事實相關之金流及物流 資料以證明之。復按加值型營業稅係對於同一貨物在各個 交易階段所增加之價值所課徵之消費稅，其納稅義務人為 實際銷售貨物之營業人，故營業人必須取得其實際進貨對 象出具符合營業稅法第33條規定之統一發票，始得以該進 項稅額扣抵銷項稅額，否則，其申報扣抵即屬違法，自應 依同法第15條規定補徵溢扣之應納稅額。又營業稅法所謂 「銷售貨物（銷貨）」與「購進貨物（進貨）」係相對概 念，前者乃將貨物之所有權移轉與他人以取得代價，而後 者則為支付代價予他人，而受讓其貨物所有權而言。故營 業人若未能提出足以證明其有支付代價購入貨物之具體證 據資料，無從憑認其有進貨之事實，不得任意取具非實際 進貨對象所出具之統一發票，作為扣抵憑證。易言之，營 業人若不能舉證證明其與進項憑證之出具人間確有交易之 事實者，即不能認定其有購入貨物且已依規定支付營業稅 額，其憑以申報扣抵銷項稅額，即不為法所許，自應補納 此部分之營業稅差額。 2.查本件原告申報97年3月及4月當期之銷售額，取具瑩勝公 司開立之統一發票銷售額計3,157,720元作為進項憑證， 據以扣抵銷項稅額157,886元之事實，為原告所不爭執， 並有卷附上開瑩勝公司出具之統一發票及原告97年3至4月 份銷售對應沖銷明細表可稽（見原處分卷第288至291頁及 第312至313頁）。惟原告就其確有支付上開貨物之價金予 瑩勝公司，且瑩勝公司有移轉各該統一發票所載品名排油 煙機、熱水器、烘碗機、飯鍋等貨物之所有權予原告等事 實，並未能提出任何證據資料以證明之。參酌瑩勝公司於 上開開立統一發票期間，事實上並無銷貨予原告及其他營 業人，而係由其負責人方美瑩開立不實統一發票予原告及 山德國際企業有限公司等多家營業人，充當進項憑證，幫 助逃漏營業稅等情，已據臺灣臺北地方法院103年度簡字 第1749號刑事簡易判決認定明確，處以罪刑確定在案，有 該法院刑事判決書在卷可按（見原處分卷第253至272頁） 。足認瑩勝公司確無於97年3、4月出賣上開銷項憑證所載 之貨物予原告至明。 3.原告雖主張：原告之負責人與富美家公司相同，原告於97 年3月及4月銷售之上開排油煙機、熱水器、烘碗機、飯鍋 等貨物，係富美家公司於96年底銷售予川代公司，而售後 買回之貨物，再由川代公司取交瑩勝公司開立之統一發票 予原告，富美家公司則將買回之貨物讓與原告銷售云云， 並提出富美家公司於96年11、12月份出具予川代公司之統 一發票及簽發面額各71,250元及69,500元之支票2紙為憑 （分見原處分卷第197至210頁及第224頁）。然營業人之 組織型態為公司者，公司本身與其代表人分屬不同之權利 義務主體，故數公司各具獨立之法人格，不因係由同一人 兼任代表人，而變更權利義務之歸屬。本件原告憑以申報 扣抵銷售額3,157,720元、營業稅額157,886元之上開統一 發票數紙，皆係瑩勝公司虛偽開立之事實，已詳如前述， 不論原告主張富美家公司曾於96年11、12月份出售排油煙 機、熱水器、烘碗機、飯鍋等貨物予川代公司乙節屬實與 否，因原告與富美家公司並非同一公司，無從僅因二家公 司之負責人相同，即謂原告得主張應歸屬於富美家公司之 法律上效果。況且，依原告上開所述之交易情節，富美家 公司與川代公司就上開廚具等貨物雖有成立買賣契約，但 均彼此尚未履行移轉貨物所有權與給付價金之契約義務， 川代公司既未付款取貨，富美家公司何故僅因川代公司表 示其已轉賣該貨物與他人，即應其要求加付一成貨款予川 代公司，以買回尚屬自己所有之貨物，殊難謂符合交易常 規；再者，富美家公司與川代公司間縱使有售後買回之情 事，衡情亦應由原買受人川代公司立於出售人地位開立統 一發票予原出售人富美家公司，當無輾轉取具非直接交易 對象之第三者瑩勝公司所開立統一發票充之，且由非實際 交易對象之原告作為買受人名義之理。是原告徒提出上開 富美家公司與瑩勝公司各開立之統一發票及富美家公司簽 發之支票為證，即主張其確有進貨之事實，亦悖離經驗法 則與論理法則，無從憑認信實真正。 4.原告雖復主張原告取得瑩勝公司所開立之發票已連同應負 擔之貨價5％營業稅款一併計算在內，未逃漏任何營業稅 款，被告不得再課徵本稅及裁處罰鍰云云，並援引司法院 釋字第337號解釋意旨為論據。惟按司法院釋字第337號解 釋文乃揭示：「營業稅法第51條第5款規定，納稅義務人 虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍至20 倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義 務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳 稅款及處罰。財政部中華民國76年5月6日臺財稅字第7637 376號函，對於有進貨事實之營業人，不論其是否有虛報 進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與該 條款意旨不符部分，有違憲法保障人民權利之本旨，應不 在援用。至首開法條所定處罰標準，尚未逾越立法裁量範 圍，與憲法並無牴觸。」等意旨，而營業稅法第19條第1 項第1款則明定購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第 33條所列之憑證者，不得扣抵銷項稅額。營業人既不能證 明其有支付價金進貨之事實，其取得非實際交易對象虛設 行號所開立之統一發票充作進項憑證，該憑證依規定即不 得憑以申報扣抵銷項稅額，已經申報扣抵銷項稅額部分， 應依法予以追補稅款。故營業人取得非實際交易對象所開 立之統一發票申報扣抵銷項稅額，予以追補稅款，既無重 複課稅情事，亦與司法院釋字第337號解釋意旨無悖。 再者，我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額 分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為 營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其所 開立之該發票金額報繳營業稅，並不影響本件營業人補繳 營業稅之義務（改制前行政法院87年7月份第1次庭長及評 事聯席會議決議意旨參照）。又按現行營業稅固係採加值 型營業稅，然依營業稅法第15條規定，係以營業人申報當 期銷項稅額扣減其取得實際交易對象所支付之進項稅額之 餘額，為當期應納或溢付之營業稅額，至於其他營業人已 否繳交營業稅與納稅義務人本身應納之營業稅額無影響。 而依營業稅法第19條第1款規定，未取得合法憑證者，即 不得扣抵銷項稅額，營業人所取得之進貨發票，既非實際 交易對象所開立，非合法憑證，不得扣抵銷項稅額，其憑 以扣抵，因而減少應納稅額，自應補繳。 5.本件原告提出之上開書證既不足以證明瑩勝公司為其交易 之實際對象，更無從憑認其有進貨之事實，已詳如上述， 衡諸原告乃使用統一發票之營業人對於如何開立統一發票 知之甚詳，亦瞭解營業人須取具實際進貨對象開立憑證， 始得申報扣抵銷項稅額等規定，明知其無足以證明原告有 進貨事實之合約書、訂購單、貨物運送單據及支付貨款之 相關物流、金流資料，卻任意取得非實際交易對象之瑩勝 公司開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額， 已違反行為時營業稅法第19條第1項第1款及第51條第5款 之規定，核其上開稅務違章行為情節，顯係出於故意至明 ，自應按章裁罰。 6.是故，本件被告認定原告無進貨事實，故意取具非實際交 易對象之統一發票憑以申報進項稅額扣抵銷項稅額，據以 核定補徵原告虛報進項稅額157,886元，且因原告未於復 查決定前補繳稅款，依營業稅法第51條第1項第5款規定， 並參據前引稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所定之裁 罰基準，按所漏稅額157,886元處以2.5倍罰鍰計394,715 元，自屬適法有據。 七、綜上所述，本件原告上開主張各節，均非可取。被告認定原 告97年3至4月間無進貨事實，取具瑩勝公司開立之不實統一 發票銷售額3,157,720元，申報扣抵銷項稅額157,886元，核 定補徵營業稅額157,886元，並按所漏稅額157,886元處2.5 倍罰鍰394,715元，認事用法俱無違誤，復查決定及訴願決 定均予以維持，亦無不合。從而，原告訴請撤銷，為無理由 ，應予駁回。 八、本件為判決基礎之事證已臻明確，兩造其餘陳述及舉證，均 核與判決結論不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。 九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　105　 年　　3　　 月　　9　　 日 臺中高等行政法院第二庭 審判長法 官　王 德 麟 法 官 許 武 峰 法 官 蔡 紹 良 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表 明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須 按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴 者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表 明上訴理由者，逕以裁定駁回。 上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情 形者，得例外不委任律師為訴訟代理人： ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ 院認為適當者│ 。 │ │ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│ │外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│ │示關係之釋明文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　105　 年　　3　　 月　　9　　 日 　　　　　　　　　　　　　　　 書記官　凌 雲 霄