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臺中高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　105年度訴字第314號 　　　　　　　　　　　　　　　　　 105年12月22日辯論終結 原　　　告　林進春 訴訟代理人　張立業　律師 複代理人　　林孝璋　律師 被　　　告　財政部中區國稅局 代　表　人　許慈美 訴訟代理人　王素芬 上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國105年7月27 日台財法字第10513933000號訴願決定（案號：第0000000號）提 起行政訴訟。本院判決如下︰ 　　主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：緣原告於民國（下同）98年11月16日與辰泰資訊 科技股份有限公司（下稱辰泰公司）簽訂買賣其所有彰化縣 ○○鎮○○段○○○○號土地及地上建物（下稱鹿和段房地） ○○○鎮○○段717-4、725地號土地（權利範圍1/2，下稱 龍山段土地）之契約，買賣價款分別為新臺幣（下同）5,20 0,000元及7,000,000元，並於99年1月4日移轉登記予辰泰公 司，被告以原告與辰泰公司間並無實際買賣交易之事實，涉 有贈與情事，乃以系爭房地98年11月16日評定（公告）現值 核定本次贈與總額3,782,589元，併計本年度歷次贈與總額1 5,922,425元，核定98年度贈與總額19,705,014元，補徵稅 額378,259元，並按核定應納稅額處0.5倍之罰鍰189,129元 。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回， 遂提起本件行政訴訟。 二、本件原告主張： ㈠鹿和段房地、龍山段土地移轉所有權的原因應屬買賣，原處 分及復查決定、訴願決定卻認定為贈與，容有違誤： ⒈復查決定認為鹿和段房地價款係於所有權移轉登記後為給 付，有違一般常情，然原告與辰泰公司就鹿和段房地簽訂 的買賣契約書第4條關於付款約定為：「甲方（即辰泰公 司）應於乙方（即原告）將買賣標的上銀行所設定之抵押 權塗銷登記之日起3個月內，一次支付買賣價款予乙方， 乙方於本契約簽訂1年後仍無法塗銷抵押權登記者，甲方 得終止本約，乙方應返還甲方已付價金。」縱或辰泰公司 有未依照買賣契約書付款約定給付價款之情事，然此係辰 泰公司有給付遲延債務不履行的情況，而給付遲延債務不 履行於買賣交易上極為常見，原處分以臆測之方式逕自認 定基於私法自治、契約自由原則，原告與辰泰公司就鹿和 段房地間買賣價款的給付有違常情，認事用法顯非妥適。 ⒉再者，帝豪貿易股份有限公司（下稱帝豪公司）僅為向辰 泰公司購買鹿和段房地之第3人，非原告交易之相對人， 原告既已將鹿和段房地出賣予辰泰公司，則辰泰公司給付 原告買賣價款之資金來源及辰泰公司之後欲將鹿和段房地 如何處分均非原告所能置喙，原處分竟以非原告交易之相 對人的第三人帝豪公司為原告家族企業為由，認定原告與 辰泰公司就鹿和段房地間為贈與關係，認事用法亦嫌速斷 。 ⒊復且，辰泰公司給付鹿和段房地買賣價款的支票為原告配 偶姊妹陳秋霞兌現，然此係原告與陳秋霞間之關係，辰泰 公司確實已履行鹿和段房地買賣價款之價金給付義務，況 且，假若原告與辰泰公司就鹿和段房地係贈與關係，而辰 泰公司為受贈人，則辰泰公司就取得鹿和段房地應無需支 出任何對價，然辰泰公司已支付買賣價金520萬元，並非 無償取得鹿和段房地。從而，訴外人陳秋霞為何兌現支票 並不影響辰泰公司已支付鹿和段房地買賣價金之事實，原 處分執原告未說明訴外人陳秋霞兌現支票事由及未提供事 證為由，認定原告與辰泰公司就鹿和段615地號房地係贈 與關係，亦有違誤。 ⒋就龍山段土地之部分，辰泰公司如何取得購買龍山段土地 的價金，非原告所能置喙，山明投資開發股份有限公司（ 下稱山明公司）亦僅為辰泰公司之增資股東及辰泰公司的 債權人，非龍山段土地買賣交易的當事人，山明公司如何 取得增資的金錢來源更非原告所能置喙，原處分未舉證辰 泰公司亦或山明公司的資金係來自於原告，逕自認定原告 無償贈與龍山段土地予辰泰公司，顯以臆測之詞認定原告 與辰泰公司間就龍山段土地為贈與關係，而依遺產及贈與 稅法第4條第1項規定核課原告贈與稅及罰鍰，容有違誤。 ㈡退步言之，倘若鈞院認為原告前開主張不成立，則懇請鈞院 審酌辰泰公司代表人林益生為原告之子，持有全數股份者亦 為林益生，故原告出賣鹿和段房地、龍山段土地予辰泰公司 ，核情應屬二親等以內親屬間財產之買賣，法律適用上應為 遺產及贈與稅法第5條第6款，非原處分認定的遺產及贈與稅 法第4條第2項（原告誤繕為第5條第1項）規定，原處分適用 法律容有違誤。又依財政部76年5月6日台財稅第0000000號 函釋規定：「依遺產及贈與稅法第5條規定，以贈與論課徵 贈與稅之案件，稽徵機關應先通知當事人於收到通知後10日 內申報，如逾期仍未申報，依同法第44條規定處罰。」經查 ，本件縱使原告前開主張不成立，惟應屬二親等以內親屬間 財產之買賣，核課贈與稅之法律依據應為遺產及贈與稅法第 5條第6款，又依前開財政部函釋規定，適用遺產及贈與稅法 第5條第6款時，稽徵機關應先通知當事人於收到通知後10日 內申報，如逾期仍未申報，方得依遺產及贈與稅法第44條規 定處罰，本件被告並未先行通知原告申報贈與稅，逕自依遺 產及贈與稅法第44條規定對於原告裁罰189,129元，容有違 誤。 ㈢聲明求為判決： ⒈訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。 ⒉訴訟費用由被告負擔。 三、被告則以： ㈠本次贈與總額： ⒈原告98年11月16日與辰泰公司簽訂買賣鹿和段房地及龍山 段土地之契約，買賣價款分別為5,200,000元及7,000,000 元【該買賣契約總價27,000,000元包含龍山段土地（1/1 ，原告與其配偶陳秀卿各1/2）、同段754、754-1、754-2 地號土地（陳秀卿所有），並約定付款原告計700萬元， 陳秀卿2,000萬元】，並於99年1月4日移轉登記與辰泰公 司。原告雖提示辰泰公司支付之99年11月12日票據5,200, 000元，及99年1月26日、99年2月3日分別匯款5,000,000 元至原告福興鄉農會帳戶事證，惟原告與辰泰公司間就系 爭房地實際上並無買賣交易之事實，卻以「買賣」原因移 轉登記與辰泰公司，而使公務員登載不實之偽造文書等案 ，經臺灣彰化地方法院（下稱彰化地院）檢察署檢察官提 起公訴，並經彰化地院判處有期徒刑6月，原告不服，提 起上訴，經臺灣高等法院臺中分院（下稱臺中高分院）判 決駁回定讞。又原告之債權人提起刑事附帶民事訴訟，請 求塗銷系爭房地所有權移轉登記事件，亦經彰化地院判決 駁回。被告乃以原告與辰泰公司間並無實際交易之事實， 將系爭房地無償移轉與辰泰公司，涉有贈與行為，按系爭 房地98年11月16日評定（公告）現值核定本次贈與總額3, 782,589元，併計本年度歷次贈與總額15,922,425元，核 定98年度贈與總額19,705,014元，補徵稅額378,259元。 原告不服，申請復查，經被告復查決定略以，⑴查原告與 辰泰公司98年11月16日就系爭房地、案外彰化縣○○鎮○ ○段○○○○號土地及地上建物（下稱洛津段房地）簽訂買 賣契約，惟實際上並無買賣交易之事實，原告卻於99年1 月4日以「買賣」原因移轉登記與辰泰公司，而使公務員 登載不實之偽造文書等案，經臺灣彰化地方法院檢察署檢 察官起訴，並經彰化地院判決處有期徒刑6月。原告不服 ，提起上訴，經臺中高分院判決駁回定讞，另原告之債權 人提起刑事附帶民事訴訟，請求塗銷系爭房地所有權移轉 登記事件，亦經彰化地院判決駁回，有臺灣彰化地方法院 檢察署檢察官99年度偵續字第121號、100年度偵字第53號 及第3336號起訴書、彰化地院100年度訴字第772號判決、 臺中高分院101年度上訴字第1007號判決及彰化地院101年 度訴字第440號判決等資料可稽。⑵洛津段房地簽訂買賣 契約總價4,000萬元，被告以原告僅以3,000,000元代價移 轉與辰泰公司，涉有遺產及贈與稅法第5條第2款以贈與論 情事，以該房地98年11月16日評定（公告）現值18,922,4 25元與支付價款3,000,000元之差額15,922,425元，核定 贈與總額15,922,425元，原告不服，申請復查，經復查決 定轉正為同法第4條第2項規定之贈與行為，贈與財產種類 更正為「土地及房屋」，及基於行政救濟不利益變更禁止 原則，維持原核定。原告不服，循序提起行政救濟，經財 政部103年7月17日台財訴字第10313933990號訴願決定、 鈞院103年度訴字第362號判決及最高行政法院104年度裁 字第707號裁定駁回，業告確定，併予敘明。⑶依臺中高 分院判決理由所載，原告於臺灣彰化地方法院檢察署偵訊 及彰化地院審理時，均供稱其過戶系爭房地與辰泰公司， 未實際取得買賣價金，有臺中高分院102年10月31日102中 分文刑實101上訴1007字第13105號函復之臺灣彰化地方法 院檢察署99年度偵續字第121號偵查卷第120頁及第121頁 、彰化地院卷第241頁及背面可稽。又辰泰公司代表人林 益生（原告之子）於彰化地院審理時證稱：「伊雖擔任辰 泰公司負責人，但辰泰公司業務都是父親即被告林進春及 母親陳秀卿處理，伊只負責資訊方面的事情，土地部分沒 有過問，公司大小章都是母親保管，如果要拿去使用，並 不需要伊同意，若交給父親使用，也不需要伊同意，因為 都是一家人。」及於臺中高分院證稱：「各該不動產買賣 契約書上買受人『辰泰公司』與負責人『林益生』之印文 均非其所蓋印，其亦皆不知有所示之各筆交易。」等語。 ⑷被告分別以104年4月20日中區國稅法二字第0000000000 A號及第0000000000B號函，請原告提示主張收取價金及資 金流向，及請辰泰公司提示給付價金及資金來源之事證供 核。原告及辰泰公司合併提示鹿和段房地交易流程略以， 辰泰公司給付資金來源為99年8月25日出售該房地予帝豪 公司，買賣總價500萬元，帝豪公司分別於99年8月25日及 同年10月25日匯款訂金及尾款各250萬元與辰泰公司，辰 泰公司開立99年11月12日支票520萬元支付原告，該支票 由陳秋霞（原告配偶姊妹）99年11月17日兌領，惟查該款 項係99年1月4日移轉所有權登記後，嗣辰泰公司再轉售後 始於99年11月12日開立支票給付，有違一般交易常情，而 買受人帝豪公司為原告家族企業，且給付支票尚非原告兌 領，原告亦未說明由訴外人陳秋霞兌領支票事由及提示佐 證之事證供核，原告主張核不足採。另龍山段土地總價2, 700萬元與洛津段房地之頭期款300萬元交易流程略以，辰 泰公司給付資金來源為該公司99年1月19日增資2,500萬元 （增資股東為山明公司）及同年2月2日向山明公司借款50 0萬元合計3,000萬元，於99年1月25日匯款2,000萬元至陳 秀卿帳戶，99年1月26日及同年2月3日（含洛津段房地之 頭期款300萬元）各匯款500萬元至原告福興鄉農會帳戶， 資金流向為99年2月8日匯款與陳福地1,000,000元、99年3 月17日繳交原告出售員林鎮（現已改制為員林市，下同） 莒光段土地增值稅2,241,080元、99年2月26日至100年3月 31日支付原告及其配偶借款利息3,625,986元、100年1月2 0日繳交原告98年度綜合所得稅312,563元合計7,179,629 元。⑸被告以104年7月22日中區國稅法二字第1040009468 號函，請山明公司說明該公司99年間投資辰泰公司2,500 萬元之資金來源，99年間有無借款予辰泰公司？倘有借款 予辰泰公司，係何時出借、借款金額多少、以何方式交付 、何時償還，並提示佐以實說事證及出借款之資金來源證 明供核。山明公司僅提示建智聯合會計師事務所紀敏滄會 計師100年6月16日查核報告、98年11月18日收取出售土地 簽約款7,500萬元簽收單及開立出售土地訂金7,500萬元之 統一發票（口頭表示投資辰泰公司資金來源為出售土地款 ）。惟查辰泰公司98年5月31日起至101年7月3日止，迭次 向被告所屬彰化分局申請停業，其中98年度申報之營業收 入總額僅940,958元，另99至103年度申報之營業收入總額 0元，且該公司截至98年底累積虧損35,331,078元，顯見 辰泰公司無購買系爭房地之資力，有辰泰公司營業稅稅籍 資料查詢、營利事業所得稅結算申報書之損益表及資產負 債表可稽。又依山明公司98年度營利事業所得稅結算申報 書之資產負債表，該公司截至98年底累積虧損572,428,08 5元。另依山明公司提示之紀敏滄會計師查核報告所載「 山明公司截至99年底累積虧損559,335,097元，已超過實 收資本額75,000,000元達484,335,097元，且流動負債大 於流動資產達660,596,302元；另因營運資金短缺致部分 銀行借款及利息未能如期償還或續約展延。因此，山明公 司未來能否繼續經營，需視各債權銀行之繼續融資與股東 之支持及其本身營運能否改善。」而山明公司亦為原告家 族企業，其既未能提示投資辰泰公司資金及出借款來源證 明供核，且該公司於累積虧損及營運資金短缺情況下，投 資亦累積虧損且處停業狀態之辰泰公司，有違一般經驗法 則。又原告於洛津段房地復查案，說明辰泰公司99年2月3 日匯款500萬元之資金流向為支付其與配偶99年2月21日至 99年12月之捐贈計2,131,186元、醫藥費計416,092元及保 險費計171,858元（包含原告配偶陳秀卿99年度擔任立法 委員期間自薪資扣取公保及健保費）合計2,719,136元， 與前述說明不同，而主張辰泰公司給付匯入原告帳戶之款 項，旋即99年2月3日及同年月8日以現金提領500萬元及41 8萬元，再陸續支付長達1年費用，亦有違一般常情，原告 主張有收取價金，核不足採。⑹原告於臺灣彰化地方法院 檢察署偵訊及彰化地院審理時，均供稱其過戶系爭房地予 辰泰公司，未實際取得買賣價金，且綜上事證以觀，難謂 原告有收取價金，是原告主張系爭房地係買賣交易移轉， 核不足採。又原告亦未舉證其他原因移轉登記之事實，被 告核認原告係無償將系爭房地移轉登記與辰泰公司，並按 系爭房地98年11月16日評定（公告）現值核定本次贈與總 額3,782,589元並無不合，乃予維持。 ⒉依遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項及第2項之規 定，財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受 之行為，應依法課徵贈與稅。因此，財產所有人將其財產 片面移轉予他人，並經他人受領者，稅捐稽徵機關即可作 有將財產無償移轉予他人之認定，如該財產所有人主張其 財產之移轉並非無償而有其他法律關係之事實者，基於此 項事實因屬於其管領範圍內之事實，其知之最稔，亦最容 易為舉證行為，自應由其就該事實為合理之說明及舉證， 以動搖上開無償移轉財產予他人之初步認定。如該財產所 有人就其所主張其財產之移轉並非無償（如買賣、借貸、 清償或借名信託等法律關係）之事實，無法為合理之說明 及舉證，稅捐稽徵機關作有將財產無償移轉予他人之終局 認定，即無不合。 ⒊原告主張本件為買賣並非贈與，被告認定為贈與，容有違 誤乙節，查原告明知其與辰泰公司間就系爭房地實際上並 無買賣交易之事實，卻以買賣原因將系爭房地移轉登記與 辰泰公司，而使公務員登載不實之偽造文書等案，經臺灣 彰化地方法院檢察署99年度偵續字第121號、100年度偵字 第53號及第3336號起訴（見原處分卷1，第411頁至第420 頁），並經彰化地院100年度訴字第772號判決處有期徒刑 6月（見原處分卷1，第421頁至第434頁）。原告不服，提 起上訴，經臺中高分院101年度上訴字第1007號判決（見 原處分卷1，第476頁至第496頁）駁回定讞。次查辰泰公 司屬原告之家族企業，且該公司98年5月31日起至101年7 月3日止，迭次向被告所屬彰化分局申請停業。另辰泰公 司98年度申報之營業收入總額僅940,958元，99至103年度 申報之營業收入總額0元，且該公司截至98年底累積虧損 35,331,078元，顯見辰泰公司並無購買系爭房地之資力。 況辰泰公司代表人林益生於彰化地院及臺中高分院（見原 處分卷1，第321頁至第322頁、第483頁）審理時證稱公司 大小章由母親陳秀卿（原告之妻）保管，不知有系爭房地 之交易等，則原告稱與辰泰公司就系爭房地屬買賣而非贈 與，即與一般交易常情有違。又原告於臺灣彰化地方法院 檢察署偵訊及彰化地院（見原處分卷1，第319頁至第320 頁、第323頁至第324頁）審理時均供稱其過戶系爭房地與 辰泰公司，未實際取得買賣價金，且原告亦未提示將系爭 房地賣與辰泰公司相吻合之資金及其來源事證供核，是綜 合上開事證以觀，原告與辰泰公司間就系爭房地實際上既 無買賣交易之事實，且原告亦未舉證其他原因移轉登記之 事實，參諸最高行政法院36年判字第16號判例：「當事人 主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事 實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」意旨，原告 所訴自難採據。從而，被告就查得具體事證，認定本件系 爭房地之移轉行為已構成贈與，並按系爭房地98年11月16 日評定（公告）現值核定本次贈與總額3,782,589元，洵 無不合。 ㈡罰鍰： ⒈原告明知與辰泰公司間就系爭房地實際上並無買賣交易之 事實，係無償將系爭房地移轉登記與辰泰公司，其移轉行 為已構成贈與事實，原告漏報贈與稅違章事證明確，業如 前述。又贈與稅申報係採自動申報制，原告既有贈與系爭 房地，即負有據實申報之責，其未依規定據實申報，已違 反法律上應負之義務。綜觀其違反行政法上義務行為之事 實，並不符合行政罰法第7條第1項規定不予處罰之要件， 自不能免罰。本件被告按所漏稅額處0.5倍罰鍰189,129元 ，係審酌原告違章情節後所為之適切處分並無違誤。 ⒉本件原告與辰泰公司間就系爭房地實際上並無買賣交易之 事實，係無償將系爭房地移轉登記與辰泰公司，業如前述 。又辰泰公司為法人，與原告間尚無親等關係，原告主張 本件有遺產及贈與稅法第5條第6款以贈與論規定之適用， 容有誤解。 ㈢綜上所述，復查決定及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。 並聲明求為判決駁回原告之訴。 四、兩造之爭點：本件原告與辰泰公司間對系爭鹿和段房地及龍 山段土地之所有權移轉關係，係為買賣或贈與？被告對原告 所為補徵贈與稅及裁罰處分，是否適法？經查： ㈠有關贈與總額部分： ⒈按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中 華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵 贈與稅。」、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切 有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之 財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「 遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人 贈與時之時價為準。第1項所稱時價，土地以公告土地現 值或評定標準價格為準；房屋以評定標準價格為準。」分 別為遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項、第2項、 第10條第1項、第3項所規定。 ⒉本件原告於98年11月16日與辰泰公司簽訂買賣其所有彰化 縣○○鎮○○段○○○○號土地及地上建物（即鹿和段房地 ）○○○鎮○○段717-4、725地號土地（權利範圍1/2， 即龍山段土地）之契約，買賣價款分別為5,200,000元及 7,000,000元，並於99年1月4日移轉登記予辰泰公司，被 告以原告與辰泰公司間並無實際買賣交易之事實，涉有贈 與情事，乃以系爭房地98年11月16日評定（公告）現值核 定本次贈與總額3,782,589元，併計本年度歷次贈與總額1 5,922,425元，核定98年度贈與總額19,705,014元，補徵 稅額378,259元，並按核定應納稅額處0.5倍之罰鍰189,12 9元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭決定 駁回等情，為兩造所不爭執，並有不動產買賣契約書、土 地建物查詢資料、異動索引查詢資料、彰化縣地方稅務局 101年3月16日彰稅房字第1019908463號函、原告101年2月 及101年2月23日說明書、臺灣彰化地方法院檢察署檢察官 99年度偵續字第121號、100年度偵續字第53號、100年度 偵字第3336號起訴書、彰化地院100年度訴第772號刑事判 決、臺中高分院101年度上訴字第1007號刑事判決、彰化 地院101年度訴字第440號民事判決及裁定、贈與稅應稅案 件核定通知書、土地登記第二類謄本、土地增值稅（土地 現值）申報書、被告98年度贈與稅繳款書、被告103年度 財贈與更字第55103000306號、裁處書、被告違章案件罰 鍰繳款書、原告104年3月27日（被告收文為104年4月10日 ）復查申請書、被告105年2月2日中區國稅法二字第10500 01416號復查決定書、財政部105年7月27日台財法字第105 13933000號訴願決定書等件資料附原處分卷1可稽，上開 事實堪信為真實。而被告係以原告於98年11月16日與辰泰 公司簽訂買賣鹿和段房地及龍山段土地之契約，買賣價款 分別為5,200,000元及7,000,000元（按該買賣契約總價27 ,000,000元包含龍山段土地，原告與其配偶陳秀卿各1/2 、同段754、754-1、754-2地號土地，為陳秀卿所有，約 定付款原告計700萬元，陳秀卿2,000萬元），於99年1月4 日移轉登記與辰泰公司，原告提示辰泰公司支付之99年11 月12日票據5,200,000元，及99年1月26日、同年2月3日分 別匯款5,000,000元至原告福興鄉農會帳戶事證，然原告 與辰泰公司間就系爭房地實際上並無買賣交易之事實，卻 以買賣原因移轉登記與辰泰公司，而使公務員登載不實之 偽造文書等案件，經臺灣彰化地方法院檢察署檢察官以99 年度偵續字第121號、100年度偵續字第53號、100年度偵 字第3336號提起公訴，並經彰化地院100年度訴字第772號 判決處有期徒刑6月，原告不服，提起上訴，經臺中高分 院101年度上訴字第1007號判決上訴駁回確定。又原告之 債權人提起刑事附帶民事訴訟，請求塗銷系爭房地所有權 移轉登記事件，亦經彰化地院101年度訴字第440號判決駁 回。被告因而以原告與辰泰公司間並無實際交易之事實， 將系爭房地無償移轉與辰泰公司，涉有贈與行為，按系爭 房地98年11月16日評定（公告）現值核定本次贈與總額3, 782,589元，併計98年度歷次贈與總額15,922,425元，核 定98年度贈與總額為19,705,014元，予以補徵稅額378,25 9元，揆諸前揭規定，原處分並無違誤。 ⒊原告起訴主張，被告認為鹿和段房地價款係於所有權移轉 登記後為給付，有違一般常情，然縱或辰泰公司有未依照 買賣契約書付款約定給付價款之情事，然此係辰泰公司有 給付遲延債務不履行的情況，而給付遲延債務不履行於買 賣交易上極為常見，原處分以臆測之方式逕自認定基於私 法自治、契約自由原則，原告與辰泰公司就鹿和段房地間 買賣價款的給付有違常情，認事用法顯非妥適。再帝豪公 司僅為向辰泰公司購買鹿和段房地之第三人，非原告交易 之相對人，原告既已將鹿和段房地出賣予辰泰公司，則辰 泰公司給付原告買賣價款之資金來源及辰泰公司之後欲將 鹿和段房地如何處分均非原告所能置喙，原處分竟以非原 告交易之相對人的第三人帝豪公司為原告家族企業為由， 認定原告與辰泰公司就鹿和段房地間為贈與關係，認事用 法亦嫌速斷。且辰泰公司給付鹿和段房地買賣價款的支票 為原告配偶姊妹陳秋霞兌現，然此係原告與陳秋霞間之關 係，辰泰公司確實已履行鹿和段房地買賣價款之價金給付 義務，若原告與辰泰公司就鹿和段房地係贈與關係，而辰 泰公司為受贈人，則辰泰公司就取得鹿和段房地應無需支 出任何對價，然辰泰公司已支付買賣價金520萬元，並非 無償取得鹿和段房地。從而，訴外人陳秋霞為何兌現支票 並不影響辰泰公司已支付鹿和段房地買賣價金之事實，原 處分執原告未說明訴外人陳秋霞兌現支票事由及未提供事 證為由，認定原告與辰泰公司就鹿和段615地號房地係贈 與關係，亦有違誤。就龍山段土地之部分，辰泰公司如何 取得購買龍山段土地的價金，非原告所能置喙，山明公司 亦僅為辰泰公司之增資股東及辰泰公司的債權人，非龍山 段土地買賣交易的當事人，山明公司如何取得增資的金錢 來源更非原告所能置喙，原處分未舉證辰泰公司亦或山明 公司的資金係來自於原告，逕自認定原告無償贈與龍山段 土地予辰泰公司，顯以臆測之詞認定原告與辰泰公司間就 龍山段土地為贈與關係，而依遺產及贈與稅法第4條第1項 規定核課原告贈與稅及罰鍰，容有違誤。然查： ⑴查本件原告與辰泰公司98年11月16日就系爭房地、訴外 彰化縣○○鎮○○段○○○○號土地及地上建物（即洛津 段房地）簽訂買賣契約，惟並無買賣交易之事實，原告 卻於99年1月4日以「買賣」原因移轉登記與辰泰公司， 而使公務員登載不實之偽造文書等案件，經臺灣彰化地 方法院檢察署檢察官提起公訴，並經彰化地院判決處有 期徒刑6月。原告不服，提起上訴，仍經臺中高分院判 決駁回確定，另原告之債權人提起刑事附帶民事訴訟， 請求塗銷系爭房地所有權移轉登記事件，亦經彰化地院 判決駁回，此有臺灣彰化地方法院檢察署檢察官99年度 偵續字第121號、100年度偵續字第53號、100年度偵字 第3336號起訴書（見原處分卷1第39頁至第48頁、第411 頁至第420頁）、彰化地院100年度訴字第772號判決（ 見原處分卷1第421頁至第434頁）、臺中高分院101年度 上訴字第1007號判決（見原處分卷1第57頁至第77頁、 第476頁至第496頁）及彰化地院101年度訴字第440號判 決（見原處分卷1第79頁至第81頁、第473頁至第475頁 ）等資料可稽，已如前述。 ⑵而洛津段房地簽訂買賣契約總價為4,000萬元（見原處 分卷1第28頁至第31頁、第387頁至第389頁不動產買賣 契約書），被告因原告僅以3,000,000元代價移轉與辰 泰公司，涉有遺產及贈與稅法第5條第2款以贈與論情事 ，以該房地98年11月16日評定（公告）現值18,922,425 元與支付價款3,000,000元之差額15,922,425元，核定 贈與總額為15,922,425元，原告不服申請復查，經被告 103年2月26日中區國稅法二字第1030002525號復查決定 轉正為同法第4條第2項規定之贈與行為，贈與財產種類 更正為「土地及房屋」，及基於行政救濟不利益變更禁 止原則，維持原核定（見原處分卷1第51頁至第56頁、 第497頁至第502頁）。原告不服，循序提起行政救濟， 經財政部103年7月17日台財訴字第10313933990號訴願 決定（見原處分卷1第503頁至第510頁）、本院103年度 訴字第362號判決（見原處分卷1第511頁至第530頁）及 最高行政法院104年度裁字第707號裁定（見原處分卷1 第531頁至第535頁）駁回，亦已確定。 ⑶依臺中高分院101年度上訴字第1007號判決理由所載， 原告於臺灣彰化地方法院檢察署偵訊及彰化地院審理時 ，均供稱其過戶系爭房地與辰泰公司，未實際取得買賣 價金（見原處分卷1第476頁至第496頁該判決理由貳、 二、㈡、1第12行至第15行所載），並有臺中高分院102 年10月31日102中分文刑實101上訴1007字第13105號函 （見原處分卷1第330頁）復之臺灣彰化地方法院檢察署 99年度偵續字第121號偵查卷、彰化地院卷內訊問筆錄 資料可稽，而辰泰公司代表人林益生（原告之子）於彰 化地院審理時證稱：「伊雖擔任辰泰公司負責人，但辰 泰公司業務都是父親即被告林進春及母親陳秀卿處理， 伊只負責資訊方面的事情，土地部分沒有過問，公司大 小章都是母親保管，如果要拿去使用，並不需要伊同意 ，若交給父親使用，也不需要伊同意，因為都是一家人 。」（見原處分卷1第319頁至第329頁），及於臺中高 分院審理時亦證稱：「各該不動產買賣契約書上買受人 『辰泰公司』與負責人『林益生』之印文均非其所蓋印 ，其亦皆不知有所示之各筆交易。』等語（見原處分卷 1第476頁至第496頁臺中高分院101年度上訴字第1007號 判決理由貳、二、㈢），此亦經本院調取臺灣彰化地方 法院檢察署99年度偵續字第121號等案件（含彰化地院1 00年度訴字第772號、臺中高分院101年度上訴字第100 7號）核閱屬實。 ⑷而被告分別以104年4月20日中區國稅法二字第00000000 00A號及第0000000000B號函請原告提示主張收取價金及 資金流向，及請辰泰公司提示給付價金及資金來源之事 證供核，此亦有上開函文附原處分卷可參（見原處分卷 1第239頁及第241頁），原告及辰泰公司僅提示鹿和段 房地交易流程表示辰泰公司給付資金來源為99年8月25 日出售該房地予帝豪公司，買賣總價為500萬元，帝豪 公司分別於99年8月25日及同年10月25日匯款訂金及尾 款各250萬元與辰泰公司，辰泰公司開立99年11月12日 支票520萬元支付原告，該支票業由陳秋霞（原告配偶 姊妹）於99年11月17日兌領等語（見原處分卷1第310頁 至第第317頁之鹿和段交易過成表、支票及不動產買賣 契約書等件影本），然經被告查證該款項係99年1月4日 移轉所有權登記後，辰泰公司再轉售後始於99年11月12 日開立支票給付，顯有違一般交易常情，而買受人帝豪 公司為原告家族企業，且給付支票尚非原告兌領，原告 亦未說明由陳秋霞兌領該支票之事由及提示相關事證以 供佐證。另龍山段土地總價2,700萬元與洛津段房地之 頭期款300萬元交易流程係辰泰公司給付資金來源為該 公司99年1月19日增資2,500萬元（增資股東為山明公司 ）及99年2月2日向山明公司借款500萬元合計3,000萬元 ，於99年1月25日匯款2,000萬元至陳秀卿帳戶，99年1 月26日及同年2月3日（含洛津段房地之頭期款300萬元 ）各匯款500萬元至原告福興鄉農會帳戶，資金流向為9 9年2月8日匯款與陳福地1,000,000元、99年3月17日繳 交原告出○○○鎮○○段土地增值稅2,241,080元、99 年2月26日至100年3月31日支付原告及其配偶借款利息 3,625,986元、100年1月20日繳交原告98年度綜合所得 稅312,563元合計7,179,629元（見原處分卷1第243頁至 第309頁），被告再以104年7月22日中區國稅法二字第1 040009468號函請山明公司說明該公司99年間投資辰泰 公司2,500萬元之資金來源，99年間有無借款予辰泰公 司？倘有借款予辰泰公司，係何時出借、借款金額多少 、以何方式交付、何時償還，並提示佐以實說事證及出 借款之資金來源證明供核（見原處分卷1第232頁）。山 明公司僅提示建智聯合會計師事務所紀敏滄會計師100 年6月16日查核報告、98年11月18日收取出售土地簽約 款7,500萬元簽收單及開立出售土地訂金7,500萬元之統 一發票（見原處分卷1第233頁至第237頁）。然經被告 查證結果，辰泰公司98年5月31日起至101年7月3日止， 迭次向被告所屬彰化分局申請停業，其中98年度申報之 營業收入總額僅940,958元，另99至103年度申報之營業 收入總額0元，且該公司截至98年底累積虧損35,331,07 8元，顯見辰泰公司無購買系爭房地之資力，有辰泰公 司營業稅稅籍資料查詢、營利事業所得稅結算申報書之 損益表及資產負債表可稽。又依山明公司98年度營利事 業所得稅結算申報書之資產負債表截至98年底累積虧損 572,428,085元。另依山明公司提示之紀敏滄會計師查 核報告所載「山明公司截至99年底累積虧損559,335,09 7元，已超過實收資本額75,000,000元達484,335,097元 ，且流動負債大於流動資產達660,596,302元；另因營 運資金短缺致部分銀行借款及利息未能如期償還或續約 展延。因此，山明公司未來能否繼續經營，需視各債權 銀行之繼續融資與股東之支持及其本身營運能否改善。 」而山明公司亦為原告家族企業，其亦未能提示投資辰 泰公司資金及出借款來源證明供核，且山明公司於累積 虧損及營運資金短缺情況下，投資亦累積虧損且處停業 狀態之辰泰公司，亦有違一般經驗法則。又原告於洛津 段房地復查時，說明辰泰公司99年2月3日匯款500萬元 之資金流向為支付其與配偶99年2月21日至99年12月之 捐贈計2,131,186元、醫藥費計416,092元及保險費計17 1,858元（包含原告配偶陳秀卿99年度擔任立法委員期 間自薪資扣取公保及健保費）合計2,719,136元，與前 述說明並不相同，而主張辰泰公司給付匯入原告帳戶之 款項，旋即99年2月3日及同年月8日以現金提領500萬元 及418萬元，再陸續支付長達1年費用，亦有違一般常情 （見原處分卷1第180頁、第215頁辰泰公司資產負債表 、第217頁至第222頁辰泰公司損益表、第223頁至第230 頁辰泰公司營業稅稅籍資料查詢作業資料、第236頁會 計師查核報告、第305頁原告活期儲蓄存款存摺、第357 頁捐贈、保險費與醫藥費清單、第362頁至第364頁建智 聯合會計師事務所102年11月14日建發（102）字第0107 1號函、原告相關款項往來說明），是原告主張有收取 價金，並非可採。 ⑸至原告主張本件為買賣而非贈與，被告認定為贈與，容 有違誤乙節，查依遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條 第1項及第2項之規定，財產所有人以自己之財產無償給 予他人，經他人允受之行為，應依法課徵贈與稅。因此 ，財產所有人將其財產片面移轉予他人，並經他人受領 者，稅捐稽徵機關即可作有將財產無償移轉予他人之認 定，如該財產所有人主張其財產之移轉並非無償而有其 他法律關係之事實者，基於此項事實因屬於其管領範圍 內之事實，其知之最稔且握有相關資料，亦最容易為舉 證行為，自應由其就該事實為合理之說明及舉證，以推 翻上開無償移轉財產予他人之初步認定。如該財產所有 人就其所主張其財產之移轉並非無償（如買賣、借貸、 清償或借名信託等法律關係）之事實，無法為合理之說 明及舉證，稅捐稽徵機關作有將財產無償移轉予他人之 認定，即無不合。本件原告明知其與辰泰公司間就系爭 房地實際上並無買賣交易之事實，卻以買賣原因將系爭 房地移轉登記與辰泰公司，而使公務員登載不實之偽造 文書等案，經臺灣彰化地方法院檢察署99年度偵續字第 121號、100年度偵字第53號及第3336號起訴，並經彰化 地院100年度訴字第772號判決處有期徒刑6月後。原告 不服，提起上訴，業經臺中高分院101年度上訴字第100 7號判決駁回確定，而辰泰公司屬原告之家族企業，且 該公司98年5月31日起至101年7月3日止，迭次向被告所 屬彰化分局申請停業。另辰泰公司98年度申報之營業收 入總額僅940,958元，99至103年度申報之營業收入總額 0元，且辰泰公司截至98年底累積虧損35,331,078元， 顯見辰泰公司並無購買系爭房地之資力。況辰泰公司代 表人林益生於彰化地院及臺中高分院審理時證稱公司大 小章由母親陳秀卿（原告之妻）保管，不知有系爭房地 之交易等，則原告稱與辰泰公司就系爭房地屬買賣而非 贈與，即與一般交易常情有違，已如前述，又原告於臺 灣彰化地方法院檢察署偵訊及彰化地院審理時均供稱其 過戶系爭房地與辰泰公司，未實際取得買賣價金，且原 告亦未提示將系爭房地賣與辰泰公司相吻合之資金及其 來源事證供核，是原告與辰泰公司間就系爭房地實際上 既無買賣交易之事實，且原告亦未舉證其他原因移轉登 記之事實，參諸最高行政法院36年判字第16號判例意旨 ，難謂原告有收取價金，原告主張系爭房地係買賣交易 移轉，核無足採。從而，被告就查得具體事證，認定本 件系爭房地之移轉行為已構成贈與，並按系爭房地98年 11月16日評定（公告）現值核定本次贈與總額3,782,58 9元，並無違誤。 ㈡有關罰鍰部分： ⒈按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人 之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與 行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與 稅申報。」、「同一贈與人在同一年內有兩次以上依本法 規定應申報納稅之贈與行為者，應於辦理後一次贈與稅申 報時，將同一年內以前各次之贈與事實及納稅情形合併申 報。」、「納稅義務人違反……第24條規定，未依限辦理 ……贈與稅申報者，按核定應納稅額加處2倍以下之罰鍰 。」分別為遺產及贈與稅法第24條第1項、第25條及第44 條所規定。 ⒉本件原告與辰泰公司間就系爭房地實際上並無買賣交易之 事實，原告亦未舉證其他原因移轉登記之事實，涉有贈與 情事，原告未辦理贈與稅申報，短漏稅額378,259元，經 被告按所漏稅額處0.5倍罰鍰189,129元，原告不服申請復 查，雖主張其無法再就刑事判決為通常上訴，但其並無贈 與意思，不依遺產及贈與稅法第24條申報贈與稅乃屬當然 ，其既無故意或過失自不應受處罰，行政機關對於人民違 法事實之存在負有舉證責任，被告未舉證其有故意或過失 責任，作成負擔處分，於法不合云云。經被告復查決定以 ，原告明知與辰泰公司間就系爭房地實際上並無買賣交易 之事實，係無償將系爭房地移轉登記與辰泰公司，經查明 已如前述，原告漏報贈與稅違章事實明確。又贈與稅申報 係採自動申報制，原告既有贈與系爭房地，即負有據實申 報之責，其未依規定據實申報，已違反法律上應負之義務 。綜觀其違反行政法上義務行為之事實，並不符合行政罰 法第7條第1項規定不予處罰之要件，自不能免罰。本件原 處分係考量違章情節後，按所漏稅額處0.5倍罰鍰189,129 元並無違誤而駁回原告復查之申請，揆諸前揭規定及上開 說明，原處分（即復查決定）並無違誤。 ⒊原告此部分起訴主張：倘若原告前開主張不成立，辰泰公 司代表人林益生為原告之子，持有全數股份者亦為林益生 ，故原告出賣鹿和段房地、龍山段土地予辰泰公司，核情 應屬二親等以內親屬間財產之買賣，法律適用上應為遺產 及贈與稅法第5條第6款，非原處分認定的遺產及贈與稅法 第4條第2項規定，原處分適用法律容有違誤。又依財政部 76年5月6日台財稅第0000000號函釋：「依遺產及贈與稅 法第5條規定，以贈與論課徵贈與稅之案件，稽徵機關應 先通知當事人於收到通知後10日內申報，如逾期仍未申報 ，依同法第44條規定處罰。」是本件縱使原告前開主張不 成立，惟應屬二親等以內親屬間財產之買賣，核課贈與稅 之法律依據應為遺產及贈與稅法第5條第6款，又依前開財 政部函釋，適用遺產及贈與稅法第5條第6款時，稽徵機關 應先通知當事人於收到通知後10日內申報，如逾期仍未申 報，方得依遺產及贈與稅法第44條規定處罰，本件被告並 未先行通知原告申報贈與稅，逕自依遺產及贈與稅法第44 條規定對於原告裁罰189,129元，容有違誤等語。然查： ⑴原告明知與辰泰公司間就系爭房地實際上並無買賣交易 之事實，係無償將系爭房地移轉登記與辰泰公司，其移 轉行為已構成贈與事實，原告漏報贈與稅違章事證明確 ，業如前所述。而贈與稅申報係採自動申報制，原告既 有贈與系爭房地，即負有據實申報之責，其未依規定據 實申報，已違反法律上應負之義務。綜觀其違反行政法 上義務行為之事實，並不符合行政罰法第7條第1項規定 不予處罰之要件，自不能免罰。本件被告按所漏稅額處 0.5倍罰鍰189,129元，係審酌原告違章情節後所為之適 切處分自無違誤。 ⑵本件原告與辰泰公司間就系爭房地實際上並無買賣交易 之事實，係無償將系爭房地移轉登記與辰泰公司，已如 前述。辰泰公司為法人，核與原告間尚無親等關係，原 告主張本件有遺產及贈與稅法第5條第6款以贈與論規定 及上開財政部函釋之適用，顯有誤解。原告上揭主張， 亦無可取。 五、綜上所述，原告所訴均無可採，本件原處分（即復查決定） 並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷， 為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述 及舉證，不影響於本判決之認定，爰不一一論述，併予敘明 。 六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條 第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　106　 年　　 1　　 月　 5 　日 臺中高等行政法院第三庭 審判長法 官　林 秋 華 法 官 劉 錫 賢 法 官 莊 金 昌 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表 明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須 按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴 者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表 明上訴理由者，逕以裁定駁回。 上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情 形者，得例外不委任律師為訴訟代理人： ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ 院認為適當者│ 。 │ │ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│ │外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│ │示關係之釋明文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　106　 年　　 1　　 月　 13 　日 書記官 李 孟 純