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臺中高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 99年度訴字第403號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　100年10月5日辯論終結 原　　　告　洪石和 訴訟代理人　陳德銘　會計師 　　　　　　黃麗蓉　律師 　　　　　　蔣瑞琴　律師 被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局 代　表　人　鄭義和 訴訟代理人　彭明珊 　　　　　　陳錦桃 　　　　　　張本德 上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年 8月23日台財訴字第09900129650號訴願決定，提起行政訴訟。本 院判決如下︰ 　　主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：緣原告未辦理民國（下同）81年至84年度綜合所 得稅結算申報，原經被告依查得資料核定綜合所得總額分別 為新臺幣（下同）62,102,433元、268,096,323元、380,640 ,391元及614,354,030元，除補徵應納稅額24,094,072元、1 06,403,275元、150,712,438元及244,326,760元外，並處罰 鍰24,008,000元、106,319,100元、149,758,500元及243,26 0,000元。嗣法務部調查局臺北市調查處（下稱臺北市調查 處）查獲原告未依法申請營業登記，亦未依法辦理營利事業 所得稅及綜合所得稅結算申報，於81年至84年間以太極門氣 功養生學會（下稱太極門）名義進、銷貨，乃移由財政部臺 北市國稅局（下稱臺北市國稅局）審理後，通報被告分別核 定增列原告81年至84年度營利所得11,634元、54,099元、31 3,266元及1,138,499元，另分別處罰鍰4,600元、21,600元 、125,300元及455,300元。原告對系爭營利所得及罰鍰處分 不服，申請復查結果，獲追減81年至84年度營利所得3,025 元、11,033元、66,813元、244,344元及罰鍰1,108元、4,37 5元、26,733元、97,657元。原告仍不服，提起訴願，遭決 定駁回，遂提起行政訴訟。 二、本件原告主張： 　㈠太極門為氣功武術團體，不是營利事業，太極門弟子代辦練 功服係集體採購消費，並非銷貨行為，原告及太極門均無須 辦理營業登記及申報營利事業所得稅，被告援引所得稅法第 71條規定顯屬違誤： ⒈原告於55年創立太極門，以發揚氣功武術國粹文化、促進 國民身心健康為成立宗旨，陸續加入「台北市國術會」、 「中華民國氣功協會」、「中華民國武術協會」成為其永 久團體會員，40年來致力弘揚中華國粹文化於海內外，廣 受國內外各界表揚及肯定。依臺灣省稅務局76年稅二字第 03378號函釋，太極門自無辦理營業登記之理由，且目前 國內氣功、武術團體及國術館均無辦理營業登記。 ⒉太極門弟子練功所需練功服、背包、帽子、打坐墊等物品 ，係弟子本於服務之心互相幫忙代為訂購，由廠商將其貨 物之所有權透過代辦弟子轉交給使用弟子消費，原告從不 涉入弟子間之代辦，此種集體採購消費方式及流程在許多 機關或團體個人間均所習見，依營業稅法第1條及第3條之 定義，即非銷售貨物之營業行為，此部分經刑事案件二審 臺灣高等法院92年矚上訴第2號判決書第91頁第1行載明： 「弟子間需要而統一購買練功服等代辦品，由師兄姊代辦 ，並非營利販售。縱其中有些微差價，亦是師兄姊共同獲 益。」等語即明。被告援引所得稅法第71條第1項規定課 以結算申報之義務，誣指原告有營利所得，顯屬違誤。 ⒊太極門並無營業行為，自無營利所得，被告所開出之違法 稅單，均因刑事案件所衍生，弟子間之代辦行為，除經刑 事判決經10年7個月判決認定「弟子間統一購買練功服等 代辦品，由師兄姊代辦，並非營利販售」外，並經法學教 授陳清秀提供法律鑑定意見書，認定被告之課稅主體錯誤 ，故被告之課稅處分自始錯誤。 ㈡本件刑事判決已明確認定代辦事實，依改制前最高行政法院 29年判字第13號、32年判字第18號判例及42年判字第16號判 例，本案應以刑事判決認定之事實為既判事項，而從其判決 處理： ⒈依改制前最高行政法院29年判字第13號、32年判字第18號 判例意旨稱：「司法機關所為之確定判決其判決中已定事 項，若在行政上發生問題時，行政官署應以之為既判事項 而從其判決處理。」、同院42年判字第16號判例意旨稱： 「行政訴訟與刑事案件有牽連關係者，參照刑事判決所認 定之事實。」 ⒉本件刑事案件歷經10年7個月之偵查及審理過程，歷經14 名法官、8名公訴檢察官，傳訊包括國稅局人員在內近200 位證人，進行交互詰問，並對遭扣押之12大箱證物逐一提 示審理，詳盡調查，故一審臺灣臺北地方法院86年訴字第 953號判決書第41頁第1行載明：「由扣案之太極門退費收 據可以明瞭，學員退出太極門時，係以原價收回練功服等 ，更足以證明並無賺取差價或龐大利潤情事。」、二審臺 灣高等法院92年矚上訴第2號判決書第91頁第1行載明：「 弟子間需要而統一購買練功服等代辦品，由師兄姊代辦， 並非營利販售。縱其中有些微差價，亦是師兄姊共同獲益 。」於96年7月13日判決無罪確定，認定無詐欺、無逃漏 稅、無違反稅捐稽徵法。 ⒊刑事審理過程中，法官為釐清原告是否有漏稅之事實，不 但傳訊相關之證人，且就扣案相關之證據進行審理後，方 認定下列之基礎事實： ⑴「本件證物十一月的收支明細表與編號46證物之臺中道 館收支明細表相較，可見該表確在試用階段，各道館記 載收支明細不一，乃係弟子自行處理，故有時會出現錯 誤記載，實則代辦品收入由於只是代辦，並不在總館的 收支統計中。」（見臺灣高等法院92年度矚上訴字第2 號判決第95頁倒數第8行起）可證弟子自行代辦，且與 原告無關。 ⑵「證人程建興、黃日輝稱：氣功服、書包、天鶴茶、打 坐墊都是代辦，我是義務(幫)忙，沒有支薪等語。」； 「證人張萬定稱：天鶴茶要購買的人自己登記再集體進 貨再分發給登記的人。」；「證人文秀珍稱：打坐墊、 天鶴茶等由需要者登記再由師兄姊統一向廠商採購。」 ；「證人陳慧珍稱：包包、練功服等，是向師兄姊登記 。」（同上第32頁第5行起）可證弟子自行代辦，且與 原告無關。 ⑶「觀諸扣案編號21：太極門制服退費收據，有二張是趙 淑貞、涂玉峰之經手單據，且係全額退回制服等代辦品 之單據。」（同上第35頁第18行起）可證弟子自行代辦 並無營利，且與原告無關。 ⑷「弟子間需要而統一購買練功服等代辦品，由師兄姊代 辦，並非營利販售，縱其中有些微差價，亦是師兄姊共 同獲益。」顯與原告無關。（同上第91頁第1行起） ⑸「編號45：．．．收支款項未包括天鶴茶、制服等代辦 品，與伊（指被上訴人洪石和）無涉等語，核與各該文 件內容，尚不違背，所辯有據，非不可採信」。（同上 第94頁第17行起）可證弟子自行代辦，且與原告無關。 ⒋綜上，本件係被告依據法院審理前之檢察官起訴書、臺北 市調處製作之筆錄等資料發單課稅之案件，故行政訴訟與 刑事案件間當然有牽連關係，且刑事程序對於證據之審核 ，不論程序事項或實質認定，均較行政機關及行政法院為 嚴謹，故於刑事案件與行政案件相牽連時刑事訴訟既已終 結，為符合訴訟經濟，避免裁判兩歧，維護司法威信，行 政機關及行政法院，自應參照刑事判決所認定之事實。而 刑事判決已認定弟子間統一購買練功服等為互助代辦，並 非營利販售，被告本應依上開判例遵從刑事判決認定之代 辦事實，依法撤銷原處分，然其竟僭越刑事三審法院之職 權，仍然繼續違法依據刑事案發當時未經法院審理之不實 、不法起訴書資料，誣指弟子間統一代辦採購練功服等為 營業行為，違法課徵營業稅、營利事業所得稅，最高行政 法院疏未注意致駁回起訴，顯然違反前揭行政法院判例， 故被告竟再誣指原告有營利所得續課綜合所得稅，顯有違 誤，且一案數罰，有違公平正義，自應予以撤銷以符法制 。 ㈢原處分漠視有庫存存貨之事實，逕將進貨金額視為銷貨金額 ，違反民法第761條、商業會計法第59條規定、最高行政法 院90年度判字第115號判決意旨及基本會計原理原則： ⒈本件營利所額金額係源自被告將弟子互助代辦支付貨款金 額推計為銷貨金額而來，核營業稅法並無推計營業額之法 源依據，最高行政法院90年度判字第115號判決，其判決 意旨指明進貨與銷貨為二事，不得憑進貨金額推估認定其 銷貨金額，亦不得依據同業利潤標準推估認定銷售額或營 業稅額，否則即屬違法。 ⒉依據民法第761條規定：「動產物權之讓與，非將動產交 付，不生效力。」而商業會計法第59條第1項規定「營業 收入應於交易完成時認列。」第2項規定「前項所稱交易 完成時，．．．採用權責發生制之商業，指交付貨品或提 供勞務完畢之時而言。」故採權責發生制之商業，貨物所 有權因交付而移轉，賣方應將貨物交付買方，才算完成交 易，才能將所收款項認列為銷貨收入。故對營利事業而言 ，不論已預收現金或尚未收取現金，在未交付貨品前，尚 未移轉所有權之貨物，就是存貨。 ⒊商場上營業交易，「期初存貨＋本期進貨－期末存貨＝本 期銷貨成本」乃買賣業基本常識，同時也是最基本的會計 原理。太極門弟子向廠商訂購練功服等物品並匯款支付廠 商，乃集體訂購貨品、銀貨兩訖之團購行為，然被告卻誣 指為營業行為，則需以銷售貨物所有權之移轉時點判斷有 無存貨問題，不得一方面以代辦性質推論年底無存貨，一 方面又認定為營業銷貨性質，進而將進貨金額視為銷貨金 額，核課原告營利事業所得稅、營利所得，根本違反事實 及常理，違反論理及經驗法則，原處分顯有嚴重違誤。 ⒋臺北高等行政法院審理（95年度訴字第03728號）時，證 人陳玫燕已證稱「所以師兄姊要訂的時候，就來這邊先登 記，如果他們方便的話，就先繳錢，有的沒有帶錢，就等 衣服來的時候再給錢」、「等到師兄姐來會館時，我們就 把貨給他們，有時候師兄姐來會館時，有時候會忘了拿， 有時候不是那麼常來，所以有時候會因這樣貨會堆在會館 」，由上開證詞可知，年底時有代辦品留存，自屬正常。 由於貨物所有權尚未移轉，依上開民法第761條、商業會 計法第59條規定，即屬存貨。 ⒌且除證人之陳述外，年底確實有留存練功服、天鶴茶、天 鶴喉糖、打坐墊、背包、帽子、褲子及汗衫等代辦物品， 此有94年6月7日臺灣高等法院之勘驗筆錄及證物照片，足 證有代辦物品留存之事實。原處分既認定本案為營業行為 ，不管事先已繳錢或未繳錢，上開遭檢調查扣之物品，即 屬尚未移轉之物品，依民法第761條、商業會計法第59條 規定，自屬存貨。 ⒍又按會計學上所謂「銷貨退回」乃指已售出貨品由客戶退 回而未實現之銷貨收入，屬銷貨收入之減項。本案原處分 既然主張是營業行為，則弟子因個人原因離開太極門而原 價退回之代辦物品，依會計學理自屬銷貨退回，屬銷貨收 入之減項。此有「中小企業適用會計制度」可稽。則原處 分將進貨金額認定為銷貨金額，即有錯誤高估所得之情形 。 ⒎綜上，原處分逕行將當年度代辦之物品推定已全數售出， 未考慮年底有存貨及有發生退貨等事實，其認定自有違誤 。依收益實現原則，年底尚餘之存貨即不應推計為銷貨， 另當年度發生退還之練功服屬銷貨退回性質，應自銷貨收 入中減除，故依法此等皆屬未實現之銷貨，原處分即有高 估銷貨金額、營利事業所得額及高估本案營利所得之錯誤 情事，顯已違反民法第761條、商業會計法第59條規定、 最高行政法院90年度判字第115號判決意旨及基本會計原 理原則。 ㈣原處分割裂適用法律，違反所得稅法第24條、同法施行細則 第31條及司法院釋字第385號解釋意旨： ⒈司法院釋字第385號解釋：「憲法第19條規定人民有依法 律納稅之義務，固係指人民有依據法律所定之納稅主體、 稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅義務之意 ，然課人民以繳納租稅之法律，於適用時，該法律所定之 事項若權利義務相關連者，本於法律適用之整體性及權利 義務之平衡，當不得任意割裂適用。」 ⒉所得稅法第24條規定：「營利事業所得之計算，以其本年 度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為 所得額。」又同法施行細則第31條更將營利事業所得額之 計算，明列計算公式。 ⒊臺北市國稅局於核課營業稅時，既然以進貨金額視為銷貨 金額，即認定「進貨等於銷貨」，則銷貨毛利為零，又何 來純益額或所得額？本件稅捐處分，臺北市國稅局卻又依 同業利潤標準核定營利事業所得，課徵營利事業所得稅， 再以稅後淨額推計為個人營利所得，通報被告核課本稅， 顯然對同一事件割裂認定事實，適用法令前後矛盾，對原 告做最不利之認定，顯已違反前開司法院釋字第385號解 釋意旨及所得稅法第24條規定，原處分自應予以撤銷。 ㈤營利事業所得稅案之終局判決對本院無拘束力： ⒈最高行政法院98年8月份第2次庭長法官聯席會議決議理由 六：「行政法院除依法全部或一部撤銷或變更相關之核定 處分外，不得於維持合法行政處分之同時，排除該行政處 分全部或一部之法律效果，．．．否則除動搖合法行政處 分之效力．．．以致國家與人民之租稅法律關係無從確定 。」 ⒉太極門無任何營業行為，更無任何營利所得，況如前述， 代查機關於營業稅案所推計之銷貨金額，竟與於營利事業 所得稅案所推計之銷貨金額不同，顯就營業稅案件所維持 之行政處分，排除其一部份之法律效果，自屬違法。而審 理營利事業所得稅案之臺北高等行政法院及最高行政法院 對此違法竟未指摘，違反前揭聯席會議決議，故該違法終 局判決，對本院無拘束力。 ㈥太極門無任何營業行為，原告亦未曾涉入弟子間之互助代辦 ，此有代查機關實際查核及刑事案件中太極門弟子之證述可 明，被告認定事實顯屬錯誤： ⒈太極門成立至今40年，太極門弟子互助代辦練功服等用品 亦非一朝一夕，從無課稅問題，代查機關及臺北市稅捐稽 徵處於83、84、85年間曾經實地查核，證實太極門無販售 物品情事，故未曾發單課徵營業稅及營利事業所得稅。 ⒉下列調查或審判筆錄亦足證太極門弟子互助代辦之事實： ⑴85年12月20日陳惠娥調查筆錄：「（練功服、打坐墊、 書包、天鶴茶）均係師兄姊有需要時向功德處登記，再 請總道場寄下。」 ⑵85年12月24日文秀珍調查筆錄：「打坐墊．．．天鶴草 ．．．練功服．．．等，由需要者登記請購，再由師兄 姊統一向廠商採購。」 ⑶86年1月31日劉文龍調查筆錄：「問：太極門方面由何 人出面向你訂貨？答：均由太極門一位師兄黃俊賢出面 向我訂貨。」 ⑷91年2月27日張萬定審判筆錄：「要購買(天鶴茶等)的 人自己登記，再集體進貨，再分發給登記的人。」 ⑸92年2月12日黃俊賢審判筆錄問：「氣功服、天鶴茶等 代售物品是由你向廠商叫貨，送至各道館，廠商會來向 你收取貨款，是否實在？答：我是其中之一」 ⑹92年3月26日陳調欣審判筆錄：「問：你為何會寫無販 售練功服及任何物品？答：因為是由太極門師兄姊代辦 的，不是販售。」、「因為太極門是免辦營業登記團體 ，所有東西都是師兄姊自用，所以並不是販售。」 ⑺92年7月16日黃俊賢審判筆錄：「我是在太極門內擔任 義工，並沒有收取任何費用，關於氣功服等我都是對門 內師兄姊服務，並沒有對外販售。」 ㈦原處分已違反財政部73年台財稅第50118號函及74年台財稅 第15977號函規定： ⒈綜合所得稅之核課，有應稅所得才須課稅，本案並無營業 行為，依法自無所得，被告自不應以推估、設算方式認定 有營利所得。 ⒉臺北高等行政法院歷經5次調查庭及言詞辯論庭詳為審理 後，以91年度訴字第4209號判決，認定並無銷售貨物之行 為，撤銷補徵營業稅之處分及訴願決定。刑事判決亦認定 係弟子間互助代辦非營利販售。依法被告應就課稅要件事 實及課稅標準負舉證責任，惟本案被告自始並未依行政程 序法第36條規定實質查核，卻違法認定有營業行為，顯與 事實相違，故被告應就原告有何營業事實？獲利何在？負 舉證責任。 ⒊依財政部73年台財稅第50118號函及74年台財稅第15977號 函規定，個人計算營利所得時，其所營事業之滯納金、滯 報金、怠報金、各稅之罰鍰應自核定之營利所得額中減除 。本件以84年度為例，營業額罰鍰1,964,787元、營所稅 怠報金56,943元，已超過被告核算之營利所得894,155元 ，故減除該罰鍰怠報金後，依該函釋規定綜合所得總額中 已無營利所得可言，其他年度皆如此，所以本件不應課稅 ，原處分已違反上開函釋規定，自應予以撤銷。 ㈧太極門是一個氣功武術修行門派，並非補習班、亦非營利事 業，刑事案件已認定敬師禮為贈與及弟子間互助代辦之事實 ： ⒈太極門為氣功武術修行門派，為隸屬於內政部下之中華民 國武術協會、中華民國氣功協會及中華民國道教會之團體 會員，並非補習班，更非營利事業太極門氣功養生學會自 55年成立以來，除因85年底遭違法起訴的刑案，所衍生出 6個年度的違法課稅外，其他40個年度，原告夫妻從無因 弟子贈與敬師禮或弟子之代辦行為而遭課稅。 ⒉於85年間因宗教掃黑太極門遭不實檢舉，承辦之高雄地檢 署查無不法行政簽結，而12月18日中國時報亦報導新竹地 檢署表示查無實據，將在近日內簽結，不料隔日侯寬仁檢 察官即發動全省同步搜索，違反一事不再理原則，罔顧程 序正義及程序正當性，嚴重違反憲法所保障之基本人權。 侯檢察官在起訴書中唯一所誣指之兩帳戶，於85年12月19 日刑事案發搜索當日餘額只有61萬餘元，竟遭不實捏造有 32億餘元補習班學費收入及營業收入，一面誣指是詐欺所 得應予沒收，一面又誣指為補習班學費收入及販售練功服 之營業收入，違法移送國稅局。 ⒊國稅局竟違反財政部93年9月29日台財訴字第09313512360 號函釋之規定，僅憑非法移送的不法、不實起訴書資料， 亦未依行政訴訟法第177條之立法精神等待刑事判決確認 所得性質，即直接違法課稅並重罰，此外更有違反所得稅 法第83條之1之規定、違法逾越法定核課期限、訴願委員 之組成不符法定比例、更隱匿證物、偽造文書等諸多違法 ，違反程序正義及程序正當性，嚴重傷害國家、傷害百姓 ，違法、違憲、違反行政法規，破壞國家體制，欺騙人民 、欺騙財政部及法院，嚴重侵害人權。 ⒋太極門刑事案件經由14名法官及包含侯寬仁等8名公訴檢 察官蒞庭進行交互詰問，包括國稅局人員、原告夫婦及太 極門弟子等近200名證人均出庭作證，並就12大箱的證物 包含武術團體會員證書及道教團體會員證書等皆逐一提示 辯論審理，及對4,645份的贈與見證書、5,525人的贈與陳 述書，以及206份由被告製作，調查太極門弟子贈與真意 的函查表，進行詳細調查審理，一、二審共開58次庭，總 計時數約9,570分鐘，每次開庭時間平均約165分鐘，歷經 10年7個月的嚴謹審理，在刑事責任部分判決無罪，認定 無詐欺、無逃漏稅、無違反稅捐稽徵法，認定「弟子贈與 掌門人之敬師禮，既屬贈與性質，依所得稅法第4條第17 款屬免稅所得」「弟子間統一購買練功服等代辦品，由師 兄姊代辦，並非營利販售」。所有無辜受羈押之刑案被告 均獲冤獄賠償，足證太極門案件自始即為冤案。 ⒌相較於統計其自羈押原告翌日（85年12月21日）起至86年 4月16日對外公布起訴書之日止共117天，侯檢察官針對原 告總共只開3次偵查庭，總共僅詢問原告13句話，訊問時 間總共僅29分鐘。兩相對照更突顯侯檢察官的枉法、濫權 、瀆職。被告既自承課稅之依據係依調查局及刑事所移送 之資料，自應依80年至85年度綜所稅之5次訴願撤銷意旨 「司法案件判決結果如影響本件之核課，原處分機關自應 本於職權依更正程序辦理」，以及改制前最高行政法院29 年判字第13號判例、32年判字第18號判例、42年判字第16 號判例要旨，與刑事確定判決為相同之認定，違法課稅處 分自應撤銷。 ⒍監察院調查侯檢察官有8項重大違法，要求法務部從嚴究 責議處，侯檢察官卻在距偵辦太極門案13年半，且該案已 三審判決無罪並獲冤賠之後，99年5月1日還於聯合報高調 揚言經得起考驗，謊稱監察院之調查案只由一位監委調查 ，且在調查後即到太極門接受感謝云云。事實上監院的調 查是由3位委員調查且經15名委員共同決議，且不論在調 查過程中、或調查後，上開15位委員並無任何一名曾到太 極門造訪，更沒有所謂接受感謝的事，侯檢察官所為之言 論，無異痛批監察院調查不公，暗指太極門與監察院有不 當行為，與事實不符，已誹謗監察委員及太極門師徒之名 譽，造成監察委員及太極門師徒之重大傷害。更何況侯檢 察官於監院調查中已自承有未就被害人名單一一查證是否 屬實、要求行政機關封館之行為未經長官同意等疏失，何 來一切依法，經得起考驗？而國稅局竟仍依侯檢察官起訴 之資料據以課稅，更顯見國稅局之自始嚴重違法。 ⒎此外，本案源頭之營業稅案，於臺北高等行政法院歷經5 次調查庭及言詞辯論庭詳為審理後，以91年度訴字第4209 號判決，認定並無銷售貨物之行為，將訴願決定及重為復 查決定關於補徵營業稅部分均撤銷。不料最高行政法院未 依法依據臺北高等行政法院認定之事實，自為認定事實， 廢棄臺北高等行政法院判決並駁回原告之訴，枉法裁判， 原告配偶業已依法聲請再審中。 ㈨被告補充答辯援引黃俊賢等調查筆錄認定事實，違反財政部 函釋及改制前最高行政法院32年判字第16號、61年判字第70 號判例意旨及證據法則，明顯違法： ⒈依據判例、行政法院判決及財政部函釋，已表明不得僅憑 「談話筆錄」認定事實： ⑴「事實之認定，應憑證據，為訴訟事件所適用之共通原 則，其違法事實之認定，要不能僅憑片面臆測，為裁判 之基礎。」「認定事實，應憑證據，不得出於臆測」為 行政法院32年判字第16號判例、61年判字第70號判例揭 示甚明。另核臺北高等行政法院89年度訴字第2761號判 決及最高行政法院87年度判字第540號判決一再指出， 稽徵機關不得僅憑「談話筆錄」認定事實，尚須查明其 他具體確切的積極證據，否則即屬違法。 ⑵另參財政部93年9月29日台財訴字第09313512360號函釋 亦謂：「認定事實所須證據，應詳實調查，．．．不宜 僅憑有權調查機關（如法務部調查局或各縣市警察局） 移送案件及其他類似案件之移送書、筆錄或起訴書等資 料核定補稅處罰」因此，刑事案件歷經10年7個月詳細 審理，判決無罪無稅確定，確認偵查期間筆錄均不足採 後，被告竟再度引黃俊賢等調查筆錄做為唯一課稅依據 ，明顯違反財政部函釋及行政法院判例意旨，顯不足取 。 ⒉太極門弟子黃俊賢、陳調欣等人於案發當天85年12月19日 被侯寬仁檢察官違法羈押帶到調查局，經過30多小時沒有 休息、睡覺的疲勞訊問，反覆誘導訊問，且調查局人員經 常以預設立場，設定好的答案要其回答，滿意就落筆紀錄 ，不滿意就拍桌叫罵不願記載，事後詳閱筆錄，常有斷章 取義的情形，此有黃俊賢之公證書表明其確受脅迫情事可 明。關於其等於偵查期間所遭受之諸多違法對待，業經監 察院自動調查後做成調查報告，並函請法務部對侯寬仁檢 察官從嚴究責議處，法務部就侯檢察官之違法，亦為申誡 之處分。此種非任意自白之筆錄，依刑事訴訟法第156條 規定，不得做為證據。故被告引刑事判決已摒棄不用、顯 無證據能力之黃俊賢等調查筆錄，明顯違法不當。 ⒊被告引用黃俊賢、原告配偶游美容之調查筆錄，均有斷章 取義之情事： ⑴被告引用原告配偶游美容86年2月4日及黃俊賢85年12月 19日、同年月20日之筆錄，只能證明弟子向廠商購買練 功物品，及貨款之支付流程，並無法證明原告有任何營 業行為。被告竟即認定太極門義工弟子之代辦行為，為 「銷售」行為，顯不合法。況在上開筆錄中，並無任何 人陳述「太極門所售物品盈餘均存入原告或配偶游美容 帳戶」，該弟子自行互助代辦差額，係由各道館弟子取 得花用，並未匯入原告配偶帳戶中，本案原告夫妻並無 營利所得存在，確屬事實。 ⑵又原告配偶游美容86年2月4日筆錄，調查局詢問廠商之 價額及弟子代辦金額，游女士已回答「細節均由黃俊賢 負責處理，我因未實際參予並不清楚」，所以其就代辦 事務之回答，均是配合調查局個人臆測之詞，並無證據 能力。此觀刑事二審判決：「另被告游美容於86年2月4 日調查站筆錄，固亦有上開物品販入賣出之價格記載， 惟查：該價格係調查員提問，被告游美容答稱：我未實 際參與，不清楚，貴處既已調查如此清楚，應該無誤等 語，其真意當係不知悉，尚不得以調查員提問，遽認係 被告游美容說辭。」益明，故被告引用游美容之調查筆 錄稱有銷售貨物之營業行為，並進而欲作為課徵本件營 利所得之依據，實屬無稽。 ⒋廠商筆錄除無法證明太極門或原告有銷售貨品給弟子之行 為，更無從證明原告有取得弟子代辦差額之事實： ⑴太極門代辦處之義工弟子，受有需要貨品弟子之委託， 集體向廠商購買貨物以供弟子自己消費，此有被告補充 答辯引用渤海堂武術用品有限公司負責人配偶李秀景稱 ：「．．．因為太極門某黃先生（名不詳）與我們接洽 上述生意．．．」可明係黃俊賢代為接洽訂購外，更有 86年1月31日劉文龍調查筆錄：「問：太極門方面由何 人出面向你訂貨？答：均由太極門一位師兄黃俊賢出面 向我訂貨。」可證。 ⑵且刑事案件黃俊賢於92年2月12日審判筆錄證稱「問： 氣功服、天鶴茶等代售物品是由你向廠商叫貨，送至各 道館，廠商會來向你收取貨款，是否實在？答：我是其 中之一」、92年7月16日審判筆錄證稱：「我是在太極 門內擔任義工，並沒有收取任何費用，關於氣功服等我 都是對門內師兄姊服務，並沒有對外販售。」益見是太 極門弟子自發性互助代辦之方式，根本不是銷售貨物之 營業行為。此種屬集體購物的消費性行為，太極門弟子 就是最終的消費者，而廠商交貨後義工弟子支付之貨款 即已內含營業稅，此種集體採購方式及流程在許多機關 或團體個人間均所習見，亦未聞應重複課稅者。 ⑶惟因弟子代辦時要求廠商送貨到太極門，所以被告援引 部分廠商於談話筆錄中聲稱其銷售對象為太極門，乃因 廠商對太極門不了解，故其陳述可以理解。但該證據僅 能證明太極門弟子有向廠商買貨品，不能證明太極門或 原告因此就有銷售貨品給弟子之行為，此觀刑事案件所 傳訊之近200名證人，無任何一人指稱向原告夫婦購買 練功服更可證明。被告以廠商之筆錄「斷章取義」，未 查核事實真相，即臆測太極門有銷售貨物之營業行為， 進而更自行臆測原告夫妻有營利所得，顯然違反證據法 則、經驗法則。 ㈩被告之代查機關自承原核定之內容、性質及金額均以調查局 移送為準，顯見稅務之課徵係源自相牽連之刑事案件而來， 依據財政部函釋及判例見解，當然應參酌刑事判決結果，被 告稱本案不應依刑事判決認定事實之拘束，顯有曲解事實及 判例之情： ⒈被告之代查機關臺北市國稅局89年3月7日第00000000號函 臺北市調查處時，即自承「本局原核定之內容、性質及金 額，均以貴處通報資料與核算為準據．．．」，參以本次 被告補充答辯第1點所提之證據，仍是臺北市調查站移送 給國稅局之調查筆錄，足證被告自始即以不法不實之起訴 書資料違法課稅。 ⒉依前述財政部93年9月29日台財訴字第09313512360號函釋 ：「認定事實．．．不宜僅憑有權調查機關（如法務部調 查局或各縣市警察局）移送案件及其他類似案件之移送書 、筆錄或起訴書等資料核定補稅處罰，並應追蹤相關案件 起訴情形及歷審判決結果，併案審酌」，及財政部就原告 81年至85年度營業稅案，曾於89年1月5日再訴願決定撤銷 意旨表示「司法案件判決結果有無影響本案核課之內容， 非無參酌及印證之必要。」益見本件確係源自調查局移送 之課稅案件，本應隨時追蹤刑事歷審判決結果，此與單純 刑事與行政各自認定之情況根本不同，被告所述不受刑事 判決拘束，顯不足採。 ⒊至於被告稱刑事案件審核過程之核心重點在於原告有無詐 欺構成刑事犯罪，本件稅捐核課爭訟之重點在其有無在教 授弟子過程中銷售弟子練功服等物品，而獲營利所得，審 查之重心並不相同，故刑事詐欺判決無罪，事實不能拘束 行政法院云云，亦非事實。按刑事案件檢察官起訴書係主 張常業詐欺及稅捐稽徵法第41條以詐術逃漏稅捐二部分， 因此刑事案件除調查原告有無構成詐欺外，是否有逃漏稅 及是否施行詐術，亦是刑事案件調查之重心，而為了釐清 原告是否有漏稅之事實，刑事案件不但傳訊相關之證人， 且就扣案相關之證據進行審理後，方於刑事判決中認定「 弟子間需要而統一購買練功服等代辦品，由師兄姊代辦， 並非營利販售。」，此為刑事與本案共通之基礎事實，故 被告稱刑事判決與本案稅捐核課不同不能拘束本案，洵屬 無據。 ⒋更何況，國稅局既引用起訴書等資料逕行核課，就要採認 刑事判決審理調查及認定結果，否則國稅局即應摒棄刑事 起訴書等資料，完全自行另為調查，此乃行政一致性之原 則。國稅局全未自為調查，完全引用起訴書之資料，可見 行政機關係以刑事案件做為先決問題，兩者之構成要件事 實一致，故國稅局就基礎事實之認定，應受刑事案件判決 之拘束。 被告引用鍾瑞芬筆錄稱無存貨，並經營業稅判決採納乙節， 因明顯與事實不符，並不足採： ⒈被告援引鍾瑞芬之談話筆錄，稱證實系爭交易皆係由原告 弟子先繳款訂購後再進貨，故系爭年度所購進物品，應已 無存貨可能推定無存貨之事實，此並經營業稅判決認定云 云。惟原告已提出臺北高等行政法院審理（95年度訴字第 03728號）時，證人陳玫燕已明確證稱「所以師兄姊要訂 的時候，就來這邊先登記，如果他們方便的話，就先繳錢 ，有的沒有帶錢，就等衣服來的時候再給錢」、「等到師 兄姐來會館時，我們就把貨給他們，有時候師兄姐來會館 時，有時候會忘了拿，有時候不是那麼常來，所以有時候 會因這樣貨會堆在會館」外，並有刑事案件搜索時查扣弟 子留存練功服、天鶴茶、天鶴喉糖、打坐墊、背包、帽子 、褲子及汗衫等代辦物品可證，足證陳玫燕所證確有代辦 物品留存，乃有證據佐證之確實事實，被告引述臺北高等 行政法院95年度訴字第03728號判決稱陳玫燕所述與常情 有悖不予採信，並不足採。 ⒉如前述，被告既認定代辦物品為營業行為，則不管事先已 繳錢或未繳錢，只要屬尚未移轉之物品，類推民法第761 條、商業會計法第59條規定，屬存貨性質。被告逕行將當 年度代辦之物品推定已全數售出，未考慮年底有存貨及有 發生退貨等事實，原處分即有高估銷貨金額、營利事業所 得額及高估本案營利所得之錯誤情事，自應予以撤銷。 被告既稱依營業稅確定判決結果，則本件根本無營利所得存 在，被告違法割裂認定事實，破壞法律適用之整體性，違反 大法官釋字第385號解釋意旨、既判力「禁反言」原則、所 得稅法第24條及同法施行細則第31條規定： ⒈被告引用營業稅確定判決稱原告已坦承價差存在，故以進 貨金額認定為銷貨金額已有低估，營業稅與所得稅法事實 認定不同，並無違法云云，並非的論。 ⒉按被告代查機關臺北市國稅局以太極門弟子間互助代辦支 付予廠商之款項，認定為「進貨金額」，再以同業利潤標 準換算「銷貨金額」的方式，課徵原告營業稅及罰鍰，但 因推計課稅不得推計處罰，而遭財政部訴願委員會兩次撤 銷有關罰鍰之處分。由於罰鍰為本稅之3倍，為達課徵營 業稅3倍罰鍰（7,261,300元）之目的，臺北市國稅局等同 以本稅交換3倍的罰鍰，直接做出「銷貨金額等於進貨金 額」之認諾，此有臺北市國稅局於營業稅案件92年10月3 日出具行政訴訟補充答辯狀中變更訴之聲明，及93年7月1 日出具之行政訴訟上訴狀理由第五點所載：「為本案之本 稅與罰鍰金額計算基礎有同一標準，．．．以被上訴人( 即原告)進貨金額48,409,284元作為銷貨金額，．．．」 可證。 ⒊今本案被告於補充答辯狀中再次強調「．．．依最高行政 法院94年度判字第01720號判決．．．是被告機關基於確 定判決之基礎事實補徵原告81至84年度綜合所稅．．．並 無不合」 ⒋被告依營業稅最高行政法院94年度判字第01720號判決， 已將「進貨金額」，視為「銷貨金額」，則所得額自然為 「零」；惟本件被告於補充答辯狀中第6點既主張不需等 營業稅再審確定判決後再行處理，並主張營業稅之確定終 局判決，當事人不得為與該確定判決意旨相反之主張。然 本件課徵營利事業所得稅時，被告竟違反認諾及營業稅確 定判決認定之事實，逕自將進貨金額視同銷貨金額之認諾 （進貨金額＝銷貨金額，所得＝0或虧損），又改為以同 業利潤標準換算「銷貨金額」，進而核算所得額（進貨金 額≠銷貨金額，所得＞0），導致對權利義務相關連之事 件割裂認定事實，被告為了對原告課處罰鍰處分，不惜將 自己主張之營業稅進貨、銷貨金額事實，作出前後矛盾的 推估，不但破壞法律適用之整體性，作不利於原告之認定 ，更違反大法官釋字第385號解釋意旨、既判力及「禁反 言」原則，極為明顯。 ⒌另據改制前最高行政法院62年判字第52號判例意旨：「如 納稅義務人未依法自行辦理結算申報，經調查發現補徵應 納稅額者，主管機關仍應就查得之資料核實計徵，始符課 稅公平之原則。」被告既將查得代辦時匯給廠商的金額， 認定為「進貨金額」，並引用最高行政法院94年度判字第 01720號判決認定進貨金額等同銷售金額，則依所得稅法 施行細則第31條所得額計算公式核算結果，本案並無所得 額及應納稅額，故被告原處分及復查決定明顯違誤，應予 撤銷。 基於綜合所得稅「有應稅所得方須課稅」之原則及財政部73 年台財稅第50118號函及74年台財稅第15977號函意旨，本件 確無營利所得，且被告計算時未將怠報金等減除，原處分顯 有違法： ⒈所得稅與營業稅有所不同，營業稅為行為稅，在立法考量 下，部分非真正涉及營業之行為，仍會被視為營業行為， 惟課徵綜合所得稅之前提，係以個人當年度實際獲有所得 （所得稅法第2條第1項、第8條、第14條參照）時，始得 課徵。 ⒉則被告主張課徵本件81年至84年營利所得，自應依法就原 告或配偶上開年度之帳戶中，何筆存入是其所稱之「營利 所得」先為舉證，始得據以課稅，否則即屬憑空臆測事實 、虛擬推計「所得」，明顯違反綜合所得稅之課稅精神， 應以確實查得所得來源，始得課徵之要件。例如公司之商 品轉為自用或當做交際用品無償送與客戶，雖屬費用支出 且無獲取營業收入或產生所得，惟依營業稅法第3條第3項 第1款之規定仍「視為銷售貨物」，此時仍核定須課徵營 業稅。然於所得稅核課時，上述情形依法須以費用列報， 與營業稅之核課不同，亦即必須實質有所得發生方須繳所 得稅。 ⒊而依被告所援引之黃俊賢85年12月20日調查筆錄已表示： 「．．．所有代辦收入，係供支付各道館雜支，餘額再轉 匯至合作金庫三興支庫游美容活儲帳戶，廠商應付款則由 前述帳戶轉帳匯出．．．」顯見弟子代辦縱有差額，已在 各道館弟子自行花費使用，並未匯入原告配偶帳戶，故原 告配偶帳戶中並無任何代辦之「所得收入」存在。且證人 陳玫燕96年4月24日證稱：「本來是師兄姐個別跟廠商訂 ，廠商希望我們彙整起來一起訂購，所以師兄姐要訂的時 候，就來這邊先登記」（問：處理代辦過程，原告或配偶 有無介入？）「答：沒有，都是我們師兄姐決定的」（問 ：上開金錢有無交給原告？）「答：沒有。」足證太極門 弟子所需練功服、背包、帽子、打坐墊等物品，係弟子本 於服務之心互相幫忙代為訂購，原告及配偶從不涉入，且 弟子代辦差額係由各道館弟子取得花用，並未匯入原告配 偶帳戶中，本案原告夫妻並無營利所得存在，確屬事實。 ⒋被告主張原告有營利所得存在，則依舉證責任之法理，被 告本應就課稅要件事實及課稅基礎金額負舉證責任，惟被 告完全未依行政程序法第36條規定依職權實質查核，卻以 臆測方法推計原告有營利所得存在，不但與事實相違，且 已違法。 ⒌被告補充答辯狀第5點雖舉出財政部73年台財稅第50118號 及74年台財稅第15977號函，稱必須已繳納稅款，方得扣 抵云云，然該解釋函明顯有所不足。蓋上開二函釋，乃係 基於罰鍰及怠報金會使納稅義務人之實質所得減少，納稅 義務人既然所得減少，自不應依原營利事業課稅所得金額 直接轉認定為個人營利所得進而核課綜合所得稅，以免虛 增人民之實質所得而產生課稅金額超過人民所應負荷之事 實。參以本件原告及配偶遭受臺北市國稅局禁止處分及設 定抵押之財產價值，遠超過營業稅確定判決之金額，顯無 無法執行之危險，且臺北市國稅局業將確定之營業稅及罰 鍰移送行政執行在案，故罰鍰及怠報金明顯將減少所謂之 所得（按，原告仍主張並未因代辦行為而獲得任何所得， 合先敘明），依財政部上開兩函釋自應予以扣除，故依所 得稅以確有所得始得核課之原則，原處分已違法，自應予 以撤銷。 被告以臆測推計方式推估原告有營利所得，且無視刑事案發 前稅捐單位等曾實質查核事實，逕認原告有故意過失課處罰 款，明顯違法： ⒈按原告並未涉入弟子代辦物品已如前述，且事實上亦無任 何代辦物品之營利事業所得存在，而刑事案件搜索扣押太 極門全省12個道館時，均查無任何帳證資料存在，顯見原 告並無被告所稱未盡提供帳證協力義務之情，因此被告以 臆測推計方式推估原告有營利事業所得，進而歸課個人營 利所得，即是以推計課稅再推計處罰，已屬違法。 ⒉再者，太極門弟子互助代辦練功服等用品，屬集體消費行 為並非銷貨營業，從無課稅問題，85年7月及11月稅捐機 關二次至太極門實地查核皆認定無任何營業行為，因太極 門無販售物品情事，而無發出任何稅單。此外，臺北市政 府建設局於85年11月13日也曾派員至太極門實地商業稽查 ，證實「現場為武術館，傳授氣功，收取拜師金由徒弟自 行給付紅包」。臺北市政府建設局係負責營業登記之主管 機關，經實地稽查後證實太極門並無經營商品銷售行為， 無須辦理營業登記，益證原告並無被告所稱營業行為，更 無營利事業所得存在。故退萬步言，縱有營業稅之確定判 決，則原告對於本案營業所得，亦無任何故意或過失可言 ，依行政罰法第7條，違反行政法上義務行為非出於故意 或過失者，不予處罰之規定，本件被告對原告課處罰款， 亦屬違法。 ⒊國稅局「亂發稅單」，3年註銷逾千億稅款，引起民意代 表質疑。根據全台5個國稅局所做統計，自96年到98年間 ，國稅局核發稅單後，以「減免註銷」為理由，註銷對納 稅人徵收的稅款，總額高達1,287.8億元。日前經立委質 詢時遭媒體披露，足證國稅局確有違法濫行發單之惡習， 致人民痛苦不堪。本件亦為被告違法發單之受害事件，國 稅局將弟子間之單純互助代辦，誣指為原告夫妻之營業行 為，枉顧刑事法院經過10年7個月的詳細調查後判決認定 原告夫婦無詐欺、無逃漏稅、無違反稅捐稽徵法，造成人 民之重大冤抑，其所作所為違反法律、違反憲法、違反行 政法規、嚴重傷害國家威信、侵害人民權益甚鉅。 罰鍰部分：推計課稅不可進行罰鍰： ⒈立法院已於95年2月通過行政罰相關條文，根據行政罰法 第7條，違反行政法上義務行為非出於故意或過失者，不 予處罰。已明白昭示處分機關於處罰時，須就處罰之構成 要件負舉證責任。漏稅罰係結果犯，以發生漏稅結果為處 罰要件（參見司法院釋字第503號解釋）。此項「漏稅結 果」事實，行政機關必須確實證明其存在，使得對納稅義 務人依該規定為處罰。換言之，在訴訟上行政機關之舉證 必須使法院對「漏稅結果」事實之存在，獲致確實之心證 ，其處罰始能認為合法，處罰要件事實自不得採取推測方 式認定之。 ⒉在推計課稅，由於課稅基礎的推估（例如漏報所得金額大 小的推估），同時必然或多或少以「推定的事實的關係」 （例如推定營業收入之事實）為基礎，因此如果容許單純 以稽徵機關的推計課稅結果，做為漏稅額進行處罰時，則 勢必變成以「推定的事實」認定為違規事實，進行處罰。 此一作法，乃是以蓋然性的推定方式「推計處罰」，違反 處罰法上所採取「推定無辜（無罪推定）」原則與「有疑 ，則為有利被告之認定」原則。 ⒊本件被告以推計的方式核課所得稅，竟違法再對原告處以 罰鍰，已經明顯違憲，自應予以撤銷以符法制。 綜上所述，本案原處分、復查決定及訴願決定顯有違誤等情 。並聲明求為判決撤銷訴願決定、復查決定不利原告部分。 三、被告則以： ㈠原告未依規定申請營業登記，於81年度起至85年度間，以太 極門名義進、銷貨，未依法取得及給與他人憑證，經臺北市 調查處查獲，移由臺北市稅捐稽徵處審理結果，核認原告進 貨未依法取得憑證48,409,284元，銷貨未給與他人憑證62,6 17,424元，除核定補徵營業稅3,130,871元外，並按漏稅額 及進貨未依法取得憑證處以罰鍰11,813,064元，另通報臺北 市國稅局歸課81至84年度營業收入分別為72,715元、415,70 2元、4,492,824元及16,718,507元，依同業利潤標準核定81 至84年度全年所得額分別為11,634元、58,198元、404,354 元及1,504,665元，減除82至84年度應納營利事業所得稅4,0 99元、91,088元及366,166元後，核定81至84年度營利所得 分別為11,634元、54,099元、313,266元及1,138,499元，通 報被告所屬苗栗縣分局歸課原告各年度綜合所得稅。 ㈡復查時，被告於87年8月28日以中區國稅法字第870049232號 函請原告依限補敘復查理由，並提示相關證明文件供核，惟 迄未提示，被告就各年度原核定情形復查並論述如下： ⒈81年度部分：核本件同一漏稅事實營業稅行政救濟，經臺 北市國稅局重核復查決定以原告進貨金額48,409,284元（ 其中81年度53,810元），視為原告之銷貨金額，應補徵稅 額更正為2,420,464元，並經最高行政法院94年度判字第1 720號判決廢棄臺北高等行政法院91年度訴字第4209號判 決，並駁回原告在第一審之訴而告確定在案。又營利事業 所得稅行政救濟，原告未提起復查業已確定。綜合所得稅 部分，依營業稅確定之事實，變更核定營業收入53,810元 ，依同業利潤標準核定全年所得額8,609元，重行核算營 利所得8,609元，原核定81年度營利所得11,634元，復查 後乃予追減3,025元。 ⒉82年度部分：核本件同一漏稅事實營業稅行政救濟，經臺 北市國稅局重核復查決定以原告進貨金額48,409,284元（ 其中82年度307,619元），視為原告之銷貨金額，應補徵 稅額更正為2,420,464元，並經最高行政法院94年度判字 第1720號判決廢棄臺北高等行政法院91年度訴字第4209號 判決，並駁回原告在第一審之訴而告確定在案。又營利事 業所得稅行政救濟，經臺北市國稅局復查決定變更核定全 年所得額43,066元，並循序經最高行政法院98年度裁字第 421號裁定駁回確定。綜合所得稅部分，依營利事業所得 稅確定之事實，重行核算營利所得43,066元，原核定82年 度營利所得54,099元，復查後乃予追減11,033元。 ⒊83年度部分：核本件同一漏稅事實營業稅行政救濟，經臺 北市國稅局重核復查決定以原告進貨金額48,409,284元（ 其中83年度3,503,000元），視為原告之銷貨金額，應補 徵稅額更正為2,420,464元，並經最高行政法院94年度判 字第1720號判決廢棄臺北高等行政法院91年度訴字第4209 號判決，並駁回原告在第一審之訴而告確定在案。又營利 事業所得稅行政救濟，經臺北市國稅局復查決定變更核定 全年所得額315,270元，應納營利事業所得稅額68,817元 ，並循序經最高行政法院98年度裁字第951號裁定駁回確 定。綜合所得稅部分，依營利事業所得稅確定之事實，重 行核算營利所得246,453元，原核定83年度營利所得313,2 66元，復查後乃予追減66,813元。 ⒋84年度部分：核本件同一漏稅事實營業稅行政救濟，經臺 北市國稅局重核復查決定以原告進貨金額48,409,284元（ 其中84年度13,098,592元），視為原告之銷貨金額，應補 徵稅額更正為2,420,464元，並經最高行政法院94年度判 字第1720號判決廢棄臺北高等行政法院91年度訴字第4209 號判決，並駁回原告在第一審之訴而告確定在案。又營利 事業所得稅行政救濟，經臺北市國稅局復查決定變更核定 全年所得額1,178,873元，應納營利事業所得稅額284,718 元，並循序經最高行政法院98年度判字第1167號判決駁回 確定。綜合所得稅部分，依營利事業所得稅確定之事實， 重行核算營利所得894,155元，原核定84年度營利所得1,1 38,499元，復查後乃予追減244,344元。 ㈢按刑事判決與行政處分應各自認定事實，不得僅憑刑事判決 內容對行政處分為違法性有無之判斷，改制前最高行政法院 著有75年判字第309號判例可資參照，故司法機關與行政機 關自可各本於權責，依法審理認定。蓋刑事案件審查過程之 核心重點置於原告有無詐財構成刑事犯罪，但本件稅捐核課 爭訟之重點則在於其有無於太極門教授弟子之過程中為銷售 弟子練功服等商品而獲有營利所得，審查之重心並不相同。 易言之，即使依其所認定之事實，亦僅為原告不構成刑法詐 欺等罪名，並不影響初查就原告是否有本件營利所得之認定 ，原告訴稱本件應依刑事判決認定為依據乙節，不足採據。 ㈣原告因涉嫌未依規定申請營業登記之營業稅行政救濟案，已 循序訴經復查、訴願、行政訴訟等程序，並經最高行政法院 以94年度判字第1720號判決及97年度判字第84號判決認定原 告並非所謂代辦行為，而係營業銷售行為，而判決原告敗訴 在案，是原告營業稅部分業已確定；又營利事業所得稅行政 救濟，除81年度原告未提起復查業已確定外，其餘82至84年 度亦分別經最高行政法院98年度裁字第421號裁定、98年度 裁字第951號裁定及98年度判字第1167號判決駁回原告上訴 確定在案，是與本件同一漏稅事實而補徵之營業稅及營利事 業所得稅均已告確定，則綜合所得稅部分，應依營利事業所 得稅確定之事實，作為核課之依據，是被告基於確定判決之 基礎事實核定原告81年至84年度營利所得並無不合。另原告 其餘主張業經與本件同一漏稅事實而補徵之營業稅及營利事 業所得稅之原確定判決詳予論駁在案，併予敘明。 ㈤原告主張太極門為氣功武術團體，不是營利事業，太極門弟 子代辦練功服係集體採購消費，並非銷貨行為，原告及太極 門均無須辦理營業登記及申報營利事業所得稅，被告援引所 得稅法第71條規定顯屬違誤乙節： ⒈本件原告未依法辦理營業登記，於81年至85年度間以太極 門名義進、銷貨，未依法取得及給與他人憑證，且未依法 辦理營利事業所得稅結算申報，案經臺北市調查處查獲， 原告於81年至85年間向訴外人渤海堂武術用品有限公司、 騰田實業有限公司（原名劉勝昌、老信昌有限公司）、煙 斗服裝股份有限公司、吉虹企業有限公司、行德益企業有 限公司等公司購進打坐墊、練功服、背包、天鶴茶等物品 並銷售等各節，業經太極門義工黃俊賢分別於： ⑴於85年12月19日在臺北市調查處供稱：「我係82年間加 入太極門學會大安道館，約於83年間開始擔任大安道館 義工，義工之職務為管理道館事務，採購物品．．．太 極門學會實際主持人為洪石和．．．氣功服每套700元 ，打坐墊每個1,500元、書包每個500元，『天鶴草』每 罐500元，『天鶴茶』每包400元．．．上述販售物品均 由洪石和配偶游美容（弟子稱伊為師母）處理，何處訂 製（購）我不清楚．．．所有販售物品均未開立收據． ．．（問：前述太極門學會販售物品之款項由何人保管 ？）款項均由游美容存入其設於合作金庫三興支庫帳戶 內．．．大安道館由於與總會為同一辦公室，所以也是 處理全省各道館事務之所在地，我由於無業，所以平日 多在大安道館代辦處內處理事務，大安道館之財務其實 多由我來負責處理．．．有關各地道館販售前述氣功服 ．．．等物品，均由我代為執行，由我向廠商叫貨送至 各地道館，廠商會向我來收取貨款。」 ⑵於85年12月20日在同處供稱：「該批發票單據，係我們 師父（即原告）、師母要求我向進貨廠商索取進貨發票 及參考市○○○○○○道場代辦處參考．．．唯行德益 企業有限公司開立予太極門天鶴草成本每罐500元，則 係師母轉告我交待該公司開立的單價．．．我代辦理各 項貨品廠商及售價如下：①運動服（運動外套及長褲） ，每套700元，汗衫每件200元，均向老信昌有限公司（ 即騰田實業有限公司前身）購入。②休閒服，每件1,00 0元（長短袖同價），係向煙斗服裝股份有限公司購入 。③背包，每個500元，係向吉弘（虹之誤載）企業有 限公司購入。④天鶴草每罐500元，天鶴茶每罐400元， 均向行德益企業有限公司購入。⑤坐墊每只1,500元， 係向渤海堂有限公司購入。太極門代售貨品均有差價， 惟我只負責轉手，並未注意進貨成本，所有代辦收入， 係供支付各道場雜支，餘額再轉匯至合作金庫三興支庫 游美容活儲帳戶，廠商應付款則由前述帳戶轉帳匯出或 以道場收入之氣功學費（拜師禮金）現金支付。」 ⑶於86年1月20日在同處供稱：「（問：[提示太極門自游 美容、黃俊賢合庫三興支庫活儲帳戶轉匯款明細表4張] 此明細表係本處人員清查游美容、黃俊賢分別於合庫三 興支庫開立帳號．．．此份明細表中轉匯給個人及公司 其原因為何？）前述明細表係太極門氣功養生學會．． ．訂購煙斗牌運動休閒服、打坐墊、運動制服、天鶴茶 、背包之支出．．．運動休閒服（煙斗牌）之支出均匯 給劉文龍在彰化銀行北門分行．．．匯至第一銀行西門 分行渤海堂有限公司帳戶的支出則是購買打坐墊的支出 ．．．騰田實業有限公司均係購買運動制服的支出。匯 至陽信儲蓄部．．．楊美純帳戶的支出，則係購買天鶴 茶、天鶴草的支出．．．匯至臺企永和分行．．．吉虹 企業有限公司之支出則係購買背包之費用．．．大臺北 地區道館都是將所收到款項交至總道館，由我負責收取 並轉交游美容，再依游美容之指示支付道館之支出，所 餘款項則存入游美容在合庫三興支庫的帳戶，南部道館 有時也會以現金存入．．．（問：太極門向渤海堂等廠 商訂購．．．打坐墊．．．等，其數量如何決定？）都 是各道館提出需求由總道館統計後向廠商訂購。」等語 綦詳。 ⒉核與原告之配偶游美容於84年（以其筆錄內容所載時序應 為85年度）12月23日在同處供稱：「合庫三興支庫游美容 活儲帳戶確實是我親自使用。」、渤海堂武術用品有限公 司負責人之配偶李秀景於86年1月29日在同處供稱：「從 81年起陸陸續續由武者功夫用品店（負責人：鄭萬得．． ．）經由我們渤海堂公司仲介，賣打坐墊給太極門，每個 售價1,000元．．．武者和我是幾十年朋友，且該打坐墊 生意係經我介紹，故鄭萬得亦同意經由我轉交貨款．．． 因為太極門某黃姓先生（名不詳）與我們接洽上述生意時 從未要求出具發票，所以我與武者皆未開具發票給太極門 。」、武者功夫用品社負責人鄭萬得於86年1月29日在同 處供稱：「我自81年起即陸續由渤海堂老板吳發喜介紹替 太極門加工做打坐墊．．．每個1,000元，渤海堂每個抽 成200元，因係由其介紹，故我均同意由太極門直接匯款 給渤海堂，再由該公司抽成後將餘款交付給我。」、煙斗 服裝股份有限公司負責人劉文龍於86年1月31日在同處供 稱：「我是於民國83年4月間開始銷售休閒上衣給太極門 ，83年4月間至84年12月底是由川川商行出面供貨．．． 太極門所訂購的休閒上衣分長袖、短袖兩種，84年底前， 川川商行供貨時，售貨價格為短袖一件600元、長袖650元 ．．．至83年4月起，即由太極門直接匯款至我彰銀北門 分行．．．帳戶內。」、行德益企業有限公司負責人楊廣 儀於86年1月29日在同處供稱：「本公司從成立迄今，就 銷售天鶴草、人蔘、天鶴茶予太極門，天鶴草一罐批發給 太極門的售價是400元，天鶴茶包一盒250元．．．85年以 後的付款方式是以銀行匯款的方式匯入楊美純的帳戶。」 、騰田實業有限公司總經理劉家流於86年1月29日在同處 供稱：「公司給太極門的價錢為運動服乙套（運動外套、 長褲）每套500元，汗衫每件140元．．．太極門支付貨款 均是依照我的要求將貨款匯至．．．劉勝昌公司及騰田實 業戶頭內，大部分是由游美容帳戶匯過來的。」、吉虹企 業有限公司負責人陳續益於86年1月30日在同處供稱：「 太極門掌門人洪石和及其妻游美容曾於83年底向我訂購3, 000個書包，84年6月間向我訂購4,000個書包，共計7,000 個書包，每個書包單價228元整．．．我於84年2月及85年 8月分批陸續交貨。」等情。 ⒊及原告之配偶游美容於86年2月4日在同處供稱：「（問： 一、運動休閒服向煙斗服裝有限公司進貨，進貨價新臺幣 （下同）600至700元不等（每件），售價每件1,000元。 二、運動服（含外套及長褲）及汗衫向騰田實業有限公司 （劉勝昌商行）進貨，進價運動服500元、汗衫140元，售 價則分別為700元、200元。三、背包向吉虹企業有限公司 購入，進貨價每個228元，售價每個500元。四、打坐墊向 渤海堂有限公司購入，進貨價每個1,000元，售價每個1,5 00元。五、天鶴茶、天鶴草向行德益企業有限公司購入， 進價天鶴茶250元（每盒）、天鶴草400元（每罐），售價 分別為400元及500元。（問：你對上述金額有無意見？） 有關上述買賣細節均由黃俊賢負責處理．．．應該無誤。 （問：你前述買賣如何支付貨款？）均係由我或黃俊賢合 庫三興支庫提款轉匯至各廠商指定之帳戶。」及原告弟子 陳玫燕於臺北高等行政法院審理（95年度訴字第03728號 ）時證稱：「（大量購買有無折扣或差額？）剛開始沒有 ，後來我們跟廠商說我們訂的量那麼大，廠商是否應該要 給我們折扣，後來廠商就依照我們的數量有給我們折扣， 分別依照衣服、褲子、背包有不同的折扣，因為有在變， 確切的數字我不記得了，可是我們還是按照訂價跟師兄姐 收取。」等情相符。 ⒋就販售之款項流程觀察，各道館購買上述商品，款項均係 流入原告配偶游美容所有之合作金庫三興支庫帳戶內，此 與代為訂購、代為付款之集資行為通常係購買者集合資金 後，直接統一向廠商付款取貨，代辦者未取得價差之態樣 不同，此觀營利事業所得稅查核準則第18條之2第1項「營 利事業受託代收轉付款項，於收取轉付之間無差額，其轉 付款項取得之憑證買受人載明為委託人者，得以該憑證交 付委託人，免另開立統一發票，並免列入銷售額。」及財 政部發布之「修正營業稅法實施注意事項」第3點第3款規 定有關「代收代付」之性質益明，是原告係有銷售貨物之 營業行為無庸置疑。 ⒌本件原告既為太極門之實際負責人，又上開物品之販售皆 係由原告與其配偶游美容所授意，並交由黃俊賢等人代為 執行太極門各地道館進、銷氣功服、打坐墊等物品予太極 門弟子，又系爭貨款係自原告配偶游美容及黃俊賢等人在 合作金庫三興支庫活儲帳戶轉匯給付，足見原告稱系爭交 易是弟子自發性互相幫忙代為訂購，原告並未介入，上開 行為非屬銷售貨物之營業行為云云，顯與事實不符，核不 足採，從而其有關之權利、義務關係應歸諸於原告。 ⒍復以同一漏稅事實之營業稅案件，依最高行政法院94年度 判字第01720號判決（理由五）以：「本案原判決既已肯 認依行為時營業稅法第1條規定，只要在中華民國境內銷 售貨物或勞務者，皆為營業稅課徵主體，無論是否獲利， 無論有無銷售額，皆應依行為時營業稅法第28條及第35條 規定，辦理營業登記及按時申報營業稅。」及最高行政法 院98年度判字第1489號再審判決（理由七）以「本件再審 原告係因未依規定申請營業登記，擅自以太極門氣功養生 學會名義進、銷貨，未依法取得及給與他人憑證，因而構 成違章事實，再審原告既未以太極門氣功養生學會為營業 登記，該學會自非營業人，尚難作為本件之納稅義務人， 自無行為時營業稅法第6條第2款之適用，而再審原告為該 學會之實際負責人，再審被告以實際行為人之再審原告為 納稅義務人，尚無不合。另再審原告負有監督該會業務進 行之義務，該會內成員所為之違章行為，應視為再審原告 所為，縱再審原告對其會內成員所為未直接參與，亦難以 此而免責。」是被告基於確定判決之基礎事實補徵原告81 年至84年度綜合所得稅，揆諸行為時所得稅法第71條規定 ，並無不合。 ㈥原告主張依改制前最高行政法院29年判字第13號、32年判字 第18號、42年判字第16號判例，本件應以刑事判決認定之事 實為既判事項，而從其判決之處理乙節： ⒈按「司法機關所為之確定判決其判決中已定事項，若在行 政上發生問題時，行政官署不可不以之為既判事項而從其 判決處理。」「司法機關所為之確定判決，其判決中已定 事項，若在行政上發生問題時，則行政官署不可不以之為 既判事項而從其判決處理，此為行政權與司法權分立之國 家一般通例。」「行政訴訟與刑事訴訟案件有牽連關係者 ，參照刑事判決所認定事實，如發見有錯誤時，則行政訴 訟即應依證據自行認定之。」固為改制前最高行政法院29 年判字第13號、32年判字第18號及42年判字第16號判例所 示，惟前二者係指行政機關原則上應依判決既判事實為之 ，並非指刑事判決有當然拘束行政法院裁判之效力。後者 僅以行政法院得參照刑事判決所認定之事實，但如發見刑 事判決有錯誤時，則應依證據自行認定事實，足見刑事判 決並非當然有拘束行政法院之效力。是以行政法院就行政 處分事件所為確定判決認定之事實，在行政訴訟事件，自 應受其拘束，惟刑事部分所認定事實並不當然受其拘束。 從而，就行政訴訟，依照改制前最高行政法院44年判字第 48號判例：「刑事判決所認定之事實，及其所持法律上之 見解，並不能拘束本院。本院應本於調查所得，自為認定 及裁判。」、59年判字第410號判例：「行政爭訟事件並 不受刑事判決認定事實之拘束。」及行政訴訟法第133條 ：「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據。」意旨， 益臻明晰。本件原告刑事判決有關稅捐稽徵法第41條之犯 罪部分，業已指明該條之構成要件需有與積極詐術同一評 價之客觀行為存在，始能論以該條罪名，與是否應負申報 義務或納稅義務，分屬二事。 ⒉又刑事案件審查過程之核心重點置於原告有無詐財構成刑 事犯罪，但本件稅捐核課爭訟之重點則在其有無於太極門 教授弟子之過程中為銷售弟子練功服等物品而獲有營利所 得，審查之重心並不相同；易言之，即使依其所認定之事 實，亦僅為原告不構成刑法詐欺等罪名而已，並不影響上 述被告機關就原告是否有本件營利所得之認定，亦即原告 涉嫌詐欺等罪固經刑事判決無罪，其事實之認定並不能拘 束行政法院，是原告主張顯屬誤解而無足取。 ㈦有關原告主張原處分機關漠視有庫存存貨之事實，逕將進貨 金額視為銷貨金額乙節： ⒈核本件同一漏稅事實營業稅行政救濟案，經最高行政法院 94年度判字第01720號確定判決在確認有無「存貨」乙節 ，略以：原告之代理人鍾瑞芬92年8月18日至臺北市國稅 局處所作之談話筆錄稱：「問：你何時拜師入門？當時如 何訂購案關物品？答：84年。去代辦處向值班義工師兄姐 登記，先繳錢，待師兄師姐通知後領取。」證實系爭交易 皆係由原告弟子先繳款訂購後再進貨，故系爭年度所購進 物品，應已無存貨之可能。此項事實亦經該院97年度判字 第00084號再審判決持與上開確定判決相同見解而再次確 認駁回原告再審之訴。 ⒉次依原告於最高行政法院94年度判字第1720號營業稅案件 之原審（即臺北高等行政法院91年度訴字第4209號案件） 所提92年10月29日行政訴訟準備（一）狀第2頁（三）二 自承「至於原處分機關引用原告配偶游美容86年2月4日及 黃俊賢85年12月19日，同年月20日筆錄，只能證明弟子所 代辦之物品有差價，及貨款之支付流程。」故原告亦不否 認系爭貨物之銷售行為有差價存在（見最高行政法院94年 度判字第1720號判決） ⒊復依上開黃俊賢、游美容及各該廠商在臺北市調查處之供 詞，暨陳玫燕於臺北高等行政法院審理原告85年度營利事 業所得稅案時（95年度訴字第03728號）之證詞相互勾稽 比對，原告向打坐墊、書包、天鶴草、天鶴茶等廠商進貨 之價格依序為1,000元、228元、400元、250元，而銷售弟 子之價格則依序為1,500元、500元、500元，400元；另向 騰田實業有限公司購買運動服之價格為每套500元，汗衫 每件140元，而銷售弟子之價格則為700元、200元；又向 煙斗服裝股份有限公司購買長、短袖休閒服之價格為每件 600元及650元，而銷售弟子之價格則一律為1,000元，顯 見原告於系爭年度為上開銷售行為，確實可從中獲取差價 利潤。 ⒋又臺北市國稅局原係依查得之進貨金額按同業利潤毛利率 核定原告銷售額，嗣依上開鍾瑞芬談話筆錄可知系爭貨物 皆已銷售完畢，因原告未盡協力義務配合提出銷售貨物價 格與數量，從而無法確定實際漏報金額，該局基於穩健原 則，根據上開確定事實，即原告已將系爭貨物銷售完竣， 在無存貨的情形下以查獲之實際進貨金額作為銷貨金額。 ⒌再查，同一漏稅事實之最高行政法院98年度判字第1167號 關於營利事業所得稅確定判決略以：原告未依規定申請營 業登記，擅自於84年度以太極門名義進、銷貨，未依法取 得及給與他人憑證，案經臺北市調查處查獲，而原告未設 置帳簿，無從提供帳證供臺北市國稅局查核等情，為原審 所確定之事實。則本件臺北市國稅局因原告未能提示帳證 ，其進、銷貨未依法取得及開立憑證，亦未設置存貨分類 帳，並記載存貨進、銷、存明細資料及銷貨收入實際金額 之帳證，查得之資料亦無相關之憑據，無從為營業成本之 查核，故原審認臺北市國稅局依所得稅法第83條規定按同 業利潤標準核定，並無違誤。 ⒍關於按同業利潤標準核定，係由已查得之營業成本核計未 知之營業收入〔營業成本＝營業收入×(1－毛利率)〕， 再由營業收入核計營業淨利（營業收入×淨利率＝營業淨 利）。本件臺北市國稅局依最高行政法院已判決確定之營 業稅事件，即該院94年度判字第01720號判決結果，以原 告進貨金額為銷貨金額，即係直接以營業成本認定為營業 收入，再為營業淨利之核計，與上開以毛利率方式由已查 得之營業成本以毛利率核計未知之營業收入之方式相較， 已有低估，又佐以原告及相關人均自承進、銷間有價差之 事實已如前述，則本件核定對原告並無不利。 ⒎據原告引述臺北高等行政法院審理原告同一漏稅事實之95 年度訴字第03728號關於營利事業所得稅事件之證人陳玫 燕所述證稱以示有存貨一事，惟經臺北高等行政法院審認 並於該判決書載明：「陳玫燕所述弟子訂購未取云云，顯 與常情有悖，已有可疑。縱認確有弟子訂購未取情事，亦 屬道館代為保管性質，而非待售之商品存貨。而衣物之退 回乙情，姑不論是否屬實，亦係為費用性質，原告本應提 出帳證說明，而未據提出；況退回衣物其上既經陳玫燕證 稱：乃繡有姓名，若予拆除會損壞衣物，退貨部分係無價 值等語在卷，亦非待售之商品存貨；遑論原告並未提示存 貨數量、種類、單價等相關帳證及進銷存明細表、分類帳 ，俾供勾稽，致無法由此查證其主張是否屬實。至陳玫燕 另稱：有部分弟子訂貨未付款云云，以其係原告弟子乙情 以觀，所述難免偏頗，此部分既乏佐證證明，自不得遽予 採信。」依此，顯見原告之主張，核無足採。 ⒏另原告主張本件違反最高行政法院90年度判字第115號判 決意旨，惟該判決係屬個案見解，且其有關依進貨金額以 同業利潤標準換算認定銷售額之情形，其中高於進貨部分 屬推估，與本案認定無存貨，並僅以進貨數為銷售數尚無 推估予以核定情形尚有不同，故無從比附援引。 ㈧原告主張原處分有割裂適用乙節，核本件係按最高行政法院 已判決確定之營業稅事件，即該院94年度判字第01720號上 訴確定判決結果，以原告進貨金額為銷貨金額，即係直接以 營業成本認定為營業收入，再為營業淨利之核計，與上開以 毛利率方式，由已查得之營業成本以毛利率核計未知之營業 收入之方式相較，對當事人更為有利，已如前述。且上開營 業稅確定判決亦審認並載明「被上訴人（即本件原告）既已 坦承系爭交易有價差存在。」，顯見臺北市國稅局以進貨金 額認定原告系爭銷貨收入，已有低估，要不得昧於實情，即 以此推論原告並無所得；又營業稅與所得稅法之事實認定有 所不同，係因所得稅法第83條有推計之明文，但營業稅法未 有類似之規定，此等差異不能指為違反所得稅法第24條、同 法施行細則第31條及司法院釋字第385號解釋意旨。 ㈨另原告主張原處分機關違反財政部73年台財稅第50118號函 及74年台財稅第15977號函釋規定，計算營利所得時，未將 營業稅罰鍰及營利事業所得稅怠報金自核定之營利事業所得 額中減除乙節： ⒈按「合夥人及獨資資本主申報綜合所得稅，於依所得稅法 第14條第1類規定計算營利所得時，其所營營利事業當年 度之滯納金、滯報金、怠報金暨依所得稅法規定應加計之 利息，經取得正式收據者，得自稽徵徵機關核定之營利事 業所得額中減除。」「獨資資本主及合夥事業合夥人申報 綜合所得稅，於依所得稅法第14條第1類規定計算營利所 得時，其所營營利事業當年度因違反各種稅法所處之罰鍰 ，如經繳納並取得正式收據者，應准自稽徵機關核定之營 利事業所得額中減除。」為財政部73年1月9日台財稅第50 118號及74年5月15日台財稅第15977號函所明釋。 ⒉依前揭財政部函釋規定，獨資資本主所營營利事業當年度 之滯納金、滯報金、怠報金及違反各種稅法所處之罰鍰， 如經繳納並取得正式收據者，應准自稽徵機關核定之營利 事業所得額中減除。惟本件原告同一漏稅事實營業稅罰鍰 行政救濟案，經最高行政法院96年度判字第01966號判決 駁回確定，原告迄今尚未繳納罰鍰7,261,300元；83及84 年度營利事業所得稅行政救濟，經最高行政法院98年度裁 字第951號裁定及98年度判字第1167號判決駁回確定，原 告迄今亦未繳納83及84年度營利事業所得稅怠報金13,763 元及56,943元，是尚不得自稽徵機關核定之營利事業所得 額中減除。 ㈩有關原告主張本案應俟營業稅及營利事業所得稅案再審確定 後再行處理乙節： ⒈按我國現行行政法院體系係採二級二審，以最高行政法院 為最終審，本案原告因未依規定申請營業登記之營業稅行 政救濟案，已循序訴經復查、訴願、行政訴訟等程序，並 經最高行政法院以94年度判字第01720號判決認定原告並 非所謂代辦行為，而係營業銷售行為，而駁回原告之上訴 在案，是原告營業稅部分業已告確定。 ⒉次依財政部80年8月8日台財稅第000000000號及87年9月10 日台財稅第000000000號函釋意旨，若納稅義務人因同一 漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅、營利事業所得稅及綜合 所得稅時，而納稅義務人對核定之營業稅、營利事業所得 稅及綜合所得稅均不服，提起行政救濟時關於綜合所得稅 部分，應依營業稅及營利事業所得稅確定之事實，作為核 課之依據，依此，本件原告營業稅案屬已確定案件，該判 決並確認原告違章事實之存在。 ⒊又原告同一漏稅事實之營利事業所得稅行政救濟，除81年 度原告未提起復查業已確定外，其餘82至84年度亦分別經 最高行政法院98年度裁字第421號裁定、98年度裁字第951 號裁定及98年度判字第1167號判決確定在案，亦確認原告 未為系爭營利事業所得稅之申報，是被告機關基於上開營 業稅及營利事業所得稅確定判決之基礎事實，核定原告81 至84年度綜合所得稅之營利所得並無不合。 ⒋另按「訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力。 」行政訴訟法第213號定有明文。依上開規定，為訴訟標 的之法律關係於確定終局判決中經裁判，該確定終局判決 中有關訴訟標的之判斷，即成為規範當事人間法律關係之 基準，嗣後同一事項於訴訟中再起爭執時，當事人即不得 為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定 判決意旨相反之判斷。次按改制前最高行政法院72年判字 第336號判例意旨亦謂：「為訴訟標的之法律關係，於確 定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當 事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提 出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相 反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。」 又再審程序乃確定後之非常救濟程序，於再審變更前不影 響其確定力，本件原告因未依規定申請營業登記之營業稅 及營利事業所得稅行政救濟案，業經最高行政法院94年度 判字第01720號判決、98年度裁字第421號裁定、98年度裁 字第951號裁定及98年度判字第1167號判決，為終審之確 定判決，在未經再審程序撤銷前，仍具形式及實質確定力 ，本不容原告於本案為與該判決意旨相反之主張。 罰鍰部分： ⒈原告未辦理81年至84年度綜合所得稅結算申報，原經被告 處罰鍰24,008,000元、106,319,100元、149,758,500元及 243,260,000元，嗣經臺北市調查處查獲前揭營業行為， 核定營利所得11,634元、54,099元、313,266元及1,138,4 99元，並再處罰鍰4,600元、21,600元、125,300元及455, 300元。經被告復查決定以，系爭81年至84年度營利所得 既經追減3,025元、11,033元、66,813元、244,344元已如 前述，然因上開年度原核定之各類所得有經另予核定追減 之情形，併案重行核算漏稅額後，按所漏稅額重行核算本 次81年至84年度罰鍰3,492元、17,225元、98,567元及357 ,643元，原處罰鍰復查後乃予追減1,108元、4,375元、26 ,733元及97,657元。 ⒉原告未辦理81年至84年度綜合所得稅結算申報，此為原告 所不爭，原告各年度所得均已超過當年度規定之免稅額、 標準扣除額之合計數，未依行為時所得稅法第71條規定辦 理綜合所得稅結算申報，事後經臺北市國稅局及被告查得 原告有上開營利所得均如前述，並為補稅處分，則已符合 所得稅法第110條第2項所定之裁罰構成要件，本件原告既 依法有自行辦理綜合所得稅結算申報義務而未申報，自難 謂無過失，被告自應依該條項所定之法律效果，除依法核 定補徵應納稅額外，並按補徵稅額處3倍以下之罰鍰並無 違誤。 ⒊原告主張推計課稅不可處罰鍰云云，惟核原告未依規定申 請營業登記，從事營業行為，該違章事實經最高行政法院 94年度判字第01720號判決確定在案。本件系爭進、銷貨 交易有差價存在，已如前述，且原告未能配合提出銷售貨 物價格與數量而無法確定實際漏報之銷售額，臺北市國稅 局乃以查獲原告之實際進貨金額作為銷貨金額，即係直接 以營業成本認定為營業收入，對原告更為有利，亦無不合 ，上開事實既經最高行政法院判決確認在案，則被告復查 決定本件系爭營利所得乃是根據上開確定之事實，即原告 自承系爭交易有差價存在，且已將系爭貨物銷售完竣，在 無存貨的情形下，以查獲之進貨金額作為銷貨金額核課處 罰鍰，核與推計課稅有別。 ⒋況按短漏報綜合所得稅經查獲者，依所得稅法第110條規 定應處以罰鍰，不因其是否推計課稅而有不同。且稽徵機 關之所以推計課稅所得，係因納稅義務人不盡其協力義務 ，不提供帳證，致使稽徵機關無法獲得實際之課稅基礎， 倘稽徵機關已盡其調查義務，仍未能獲得必要之課稅事實 時，所得稅法第83條容許以推估之事實作為課稅基礎，則 既得以推估方法課稅，自無不許以之作為漏稅處罰依據之 理（本院95年度訴字第255號判決意旨參照）。 ⒌本件原告未依法辦理營業登記，於81年至84年度間以太極 門名義進、銷貨（打坐墊、練功服、背包、帽子、天鶴茶 等物品），且未依法辦理營利事業所得稅結算申報，其漏 報營業稅及營利事業所得稅事件，經循序提起行政救濟， 業經最高行政法院分別以94年度判字第01720號判決、98 年度裁字第421號裁定、98年度裁字第951號裁定及98年度 判字第1167號判決確定在案，是本件違章漏稅情節，業經 最高行政法院判決確定，為可確認之事實，已如前述，況 系爭物品之販售皆係由原告及其配偶所授意，對販售一事 ，顯然知悉，則原告縱非故意，亦難辭其過失之責。 ⒍綜上，原告81至84年度有系爭營利所得及其他各類所得， 既有所得即應依行為時所得稅法第71條規定辦理結算申報 及繳納綜合所得稅，原告未依規定辦理申報，縱非故意， 仍有過失，依所得稅法第110條第2項規定，自應受處罰， 原處分考量其違章情節，依有無扣繳憑單按補徵稅額分別 酌予減輕處0.4倍及1倍罰鍰並無違誤， 基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤等語，資 為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。 四、兩造之爭點在於原告有無銷貨營利行為及可否免處罰鍰，經 查： ㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算 之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利、合作社社 員所分配之盈餘、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配 之盈餘、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘及個 人一時貿易之盈餘皆屬之。合夥人應分配盈餘及獨資資本主 經營獨資事業所得之盈餘，應按核定之營利事業所得額，減 除已納營利事業所得稅後之餘額計算之。」、「納稅義務人 應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽 徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收 入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依 其全年應納稅額減除暫繳稅額及尚未抵繳之扣繳稅額，計算 其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但短期票券利息所 得之扣繳稅款不得減除。」及「納稅義務人未依本法規定自 行辦理結算申報，而經稽徵機關調查發現有依本法規定課稅 之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額， 處3倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第14條第1項第 1類、第71條第1項及第110條第2項所明定。又按「納稅義務 人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅 ，經稽徵機關調查核定應補徵營業稅及營利事業所得稅者， 納稅義務人於收到補徵稅款繳款書後，如對核定之營業稅及 營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第35條規定申 請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請 ，可暫緩依稅捐稽徵法第35條第2項（即現行法第4項）規定 作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴願或 行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅 部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考。」 及「獨資或合夥組織營利事業，基於同一漏稅事實，涉嫌逃 漏營業稅、營利事業所得稅及綜合所得稅，均提起行政爭訟 ，綜合所得稅部分，稽徵機關可依照本部80年8月8日台財稅 第000000000號函規定暫緩作成決定。」亦經財政部80年8月 8日台財稅第000000000號及87年9月10日台財稅第000000000 號函釋在案。上開函釋乃財政部基於職權，就同一課稅事實 之營業稅、營利事業所得稅及綜合所得稅，納稅義務人均有 爭執時，稅捐機關應如何處置所為之解釋，並未違反法律保 留原則，亦未逾越法律授權，自得適用，被告據為本件處分 ，自無不合。 ㈡次按「訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力。」 、「確定判決、除當事人外，對於訴訟繫屬後為當事人之繼 受人者及為當事人或其繼受人占有請求之標的物者，亦有效 力。對於為他人而為原告或被告者之確定判決，對於該他人 亦有效力。」分別為行政訴訟法第213條、第214條所明定。 依上開規定，為訴訟標的之法律關係於確定終局判決中經裁 判，該確定終局判決中有關訴訟標的之判斷，即成為規範當 事人間法律關係之基準，嗣後同一事項於訴訟中再起爭執時 ，當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不 得為與該確定判決意旨相反之判斷，其積極作用在避免先後 矛盾之判斷，消極作用則在禁止重複起訴。最高行政法院72 年判字第336號判例亦明載：「為訴訟標的之法律關係，於 確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當 事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出 之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之 主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。」是法院 在判斷當事人所為與前行政訴訟判決相同之攻擊防禦方法時 ，原則上不得為反於前確定判決認定之事實之裁判。 ㈢本件原告未依法申請營業登記，於81年至84年間以太極門名 義進、銷貨（打坐墊、練功服、背包、帽子、天鶴茶等物品 ），亦未依法辦理營利事業所得稅及綜合所得稅結算申報， 經臺北市調查處查獲，移由臺北市國稅局審理後，核認原告 81至84年度漏報營業收入為72,715元、415,702元、4,492,8 24元及16,718,507元，並依同業利潤標準核算81至84年度全 年所得額分別為11,634元、58,198元、404,354元及1,504,6 65元，減除82至84年度應納營利事業所得稅4,099元、91,08 8元及366,166元後，通報被告核定增列81至84年度營利所得 11,634元、54,099元、313,266元及1,138,499元。另分別處 罰鍰4,600元、21,600元、125,300元及455,300元。原告不 服，獲追減81年至84年度營利所得3,025元、11,033元、66, 813元、244,344元及罰鍰1,108元、4,375元、26,733元、97 ,657元。惟查與本件同一漏稅事實之營業稅行政救濟，業經 最高行政法院94年度判字第1720號判決廢棄臺北高等行政法 院91年度訴字第4209號判決，並駁回原告在第一審之訴而告 確定在案，該最高行政法院判決略謂：原判決以被上訴人主 張其僅係代太極門弟子向廠商訂購練功服，係屬代辦行為， 且刑事案件部分，就系爭同一事實已經臺灣台北地方法院86 年訴字第953號刑事判決認定並無賺取差價或龐大利潤情事 在案為由，認定被上訴人無銷售貨物行為乙節，然查，本案 原判決既已肯認依行為時營業稅法第1條規定，只要在中華 民國境內銷售貨物或勞務者，皆為營業稅課徵主體，無論是 否獲利，無論有無銷售額，皆應依行為時營業稅法第28條及 第35條規定，辦理營業登記及按時申報營業稅。卻爰引上開 刑事判決所認定被上訴人並無賺取差價或龐大利潤情事之內 容，作為判決依據，其判決理由顯然不當。更何況上開刑事 判決業經檢察官上訴中，所認定之事實是否正確尚未可知， 又行政訴訟及刑事訴訟案件事實本可各自認定，本案不應受 上開刑事判決所認定之事實拘束。且被上訴人既已坦承系爭 交易有差價存在，可知不符合財政部77年6月28日發布之「 修正營業稅法實施注意事項」第3點有關代收付代付之規定 ，依該點規定：「代收代付：一．營業人受託代收轉付款項 ，於收取轉付之間無差額，其轉付款項取得之憑證買受人載 明為委託人者，得以該憑證交付委託人，免另開立統一發票 ，並免列入銷售額。」，被上訴人所稱代辦行為，應無可採 ，原判決卻完全不加以論明，遽以上訴人以所查獲之轉匯款 明細表等資料認定被上訴人有營業之情形，指摘上訴人未盡 舉證之能事，而否認被上訴人有營業銷售之行為，其判決顯 有違誤。次查被上訴人之代理人鍾瑞芬92年8月18日至上訴 人處所作之談話筆錄稱：「問：你何時拜師入門？當時如何 訂購案關物品？答：84年。去代辦處向值班義工師兄姐登記 ，先繳錢，待師兄師姐通知後領取。」證實系爭交易皆係由 被上訴人弟子先繳款訂購後再進貨，故系爭年度所購進物品 ，應已無存貨之可能。上訴人復查委員會議決本案本稅金額 部分應亦以被上訴人進貨金額48,409,284元，作為銷貨金額 ，補徵其所漏稅額2,420,464元，並非無理由。嗣原告對該 判決提起再審，經最高行政法院於97年3月13日以97年度判 字第84號，將最高行政法院94年度判字第1720號確定判決中 ，關於補徵營業稅額超過新臺幣2,420,464元部分廢棄。並 駁回洪石和其餘再審之訴。其主要理由乃因稅捐機關於臺北 高等行政法院91年度訴字第4209號言詞辯論時對洪石和之訴 ，關於補徵營業稅額710,407元部分認諾；且該認諾部分未 經上訴；故原確定判決超過2,420,464元之部分（即710,407 元）應予撤銷。惟仍肯認原告有銷售貨物，並賺取價差及已 無存貨等事實。原告復對上開確定判決提起再審之訴，業經 最高行政法院於98年12月17日以98年度判字第1489號判決， 駁回原告之再審之訴。另與本件同一漏稅事實之營利事業所 得稅行政救濟，81年度部分：原告未提起復查業已確定；82 年度部分：經臺北市國稅局復查決定變更核定全年所得額43 ,066元，並循序經最高行政法院98年度裁字第421號裁定駁 回確定；83年度部分：經臺北市國稅局復查決定變更核定全 年所得額315,270元，應納營利事業所得稅額68,817元，並 循序經最高行政法院98年度裁字第951號裁定駁回確定；84 年度部分：經臺北市國稅局復查決定變更核定全年所得額1, 178,873元，應納營利事業所得稅額284,718元，並循序經最 高行政法院98年度判字第1167號判決駁回確定。該98年度判 字第1167號判決意旨略以：本件被上訴人因上訴人未能提示 帳證，其進、銷貨未依法取得及開立憑證，亦未設置存貨分 類帳，並記載存貨進、銷、存明細資料及銷貨收入實際金額 之帳證，查得之資料亦無相關之憑據，無從為營業成本之查 核，故原審認被上訴人依所得稅法第83條規定按同業利潤標 準核定，並無不合一節，即無違誤。關於按同業利潤標準核 定，係由已查得之營業成本核計未知之營業收入〔營業成本 ＝營業收入×(1－毛利率)〕，再由營業收入核計營業淨利 （營業收入×淨利率＝營業淨利）。本件被上訴人依本院已 判決確定之85年度營業稅事件即本院94年度判字第1720號判 決結果，以上訴人進貨金額為銷貨金額，即係直接以營業成 本認定為營業收入，再為營業淨利之核計，與上開以毛利率 方式由已查得之營業成本以毛利率核計未知之營業收入之方 式相較，對當事人更為有利，要無不合。上訴人執詞以：如 進貨金額等於銷貨金額，即無營利所得，原判決卻維持被上 訴人認定有營利所得云云，指摘原判決違法，自無可採。又 營業稅與所得稅法之事實認定有所不同，係因所得稅法第83 條有推計之明文，但營業稅法未有類似之規定，此等差異不 能指為違反禁反言原則及司法院釋第385號解釋意旨，上訴 意旨據以指摘原判決違法，亦非可採。另原判決對於上訴人 有關代辦太極門弟子練功服等物品而無銷貨行為及原處分未 考量存貨之主張及舉證，何以不足採，亦已詳述其得心證之 理由，上訴人此部分之爭執，核屬對於原審證據取捨及認定 事實職權行使之指摘，而證據之取捨與當事人所希冀者不同 ，致其事實之認定異於該當事人之主張者，尚不得謂為原判 決有違背法令之情形。況本件前後各期之進銷存既無法前後 勾稽，其有無存貨，對推計之法律適用不生影響。又行政訴 訟法並無「依審判外言詞陳述所作成之筆錄，不得以書證形 式據為證據方法」之明文。且行政法院對審判外陳述書證之 證據價值判斷，乃是依其週邊時空背景為判斷，本件原判決 引為證據方法之黃俊賢等人於法務部調查局臺北市調查處之 證詞陳述，大體上均說明「太極門有代入門弟子代購衣服物 品及購進與出售予弟子間有價差存在」等情，核與原審法院 於另案傳訊證人陳玫燕等之證詞相符，則原審判決引用該等 證詞為事實認定之基礎，洵屬有據，並無上訴人所稱違反證 據法則或論理法則之可言。又行政爭訟事件並不受刑事判決 認定事實之拘束，上訴人涉嫌詐欺等罪固經判決無罪，其事 實之認定並不能拘束本院。蓋刑事案件審查過程之核心重點 置於上訴人有無詐財構成刑事犯罪，但本件稅捐核課爭訟之 重點則在其有無於太極門教授弟子之過程中為銷售弟子練功 服等物品而獲有營利所得，審查之重心並不相同；易言之， 即使依其所認定之事實，亦僅為上訴人不構成刑法詐欺等罪 名而已，並不影響上述被上訴人就上訴人是否有本件營利所 得之認定。是上訴人亦難憑此指為原判決認定事實違法等語 。嗣原告對該確定判決提起再審之訴，業經最高行政法院於 100年6月2日以100年度判字第903號判決，駁回原告之再審 之訴。則上開判決，為終審之確定判決，在未經再審程序撤 銷前，仍具形式及實質確定力，自不容原告於本案為與該判 決意旨相反之無營業行為、無營利所得、無存貨等主張。 ㈣另按「刑事判決所認定之事實，及其所持法律上之見解，並 不能拘束本院。本院應本於調查所得，自為認定及裁判。」 、「行政爭訟事件並不受刑事判決認定事實之拘束。」分別 經最高行政法院44年判字第48號、59年判字第410號著有判 例。行政訴訟法第133條亦規定：「行政法院於撤銷訴訟， 應依職權調查證據。」經核原告所涉刑事案件審查過程之核 心重點置於其有無詐財構成刑事犯罪，但本件稅捐核課爭訟 之重點則在於其有無於太極門教授弟子之過程中為銷售弟子 練功服等商品而獲有營利所得，審查之重心並不相同。縱使 原告不構成刑法詐欺等罪名，並不影響初查就原告是否有本 件營利所得之認定，原告訴稱本件應依刑事判決認定為依據 乙節，核非可採。 ㈤又按「合夥人及獨資資本主申報綜合所得稅，於依所得稅法 第14條第1類規定計算營利所得時，其所營營利事業當年度 之滯納金、滯報金、怠報金暨依所得稅法規定應加計之利息 ，經取得正式收據者，得自稽徵徵機關核定之營利事業所得 額中減除。」、「獨資資本主及合夥事業合夥人申報綜合所 得稅，於依所得稅法第14條第1類規定計算營利所得時，其 所營營利事業當年度因違反各種稅法所處之罰鍰，如經繳納 並取得正式收據者，應准自稽徵機關核定之營利事業所得額 中減除。」固為財政部73年1月9日台財稅第50118號及74年5 月15日台財稅第15977號函所明釋。惟查本件原告自承其迄 未繳納營業稅、營利事業所得稅之罰鍰、滯報金、怠報金， 自尚不得自被告核定之營利事業所得額中減除。原告另稱其 經扣押之財產已足清償本件稅捐債務，且營利事業所得稅案 件業已開始強制執行，故本件被告稅捐債權並無不能執行或 執行無著之虞等語，經核縱認屬實，核與前述法令規定減列 之要件不符，亦不足為原告有利之認定。 ㈥復按短漏報綜合所得稅經查獲者，依所得稅法第110條規定 應處以罰鍰，不因其是否推計課稅而有不同。且稽徵機關之 所以推計課稅所得，係因納稅義務人不盡其協力義務，不提 供帳證，致使稽徵機關無法獲得實際之課稅基礎，倘稽徵機 關已盡其調查義務，仍未能獲得必要之課稅事實時，所得稅 法第83條容許以推估之事實作為課稅基礎，則既得以推估方 法課稅，自無不許以之作為漏稅處罰依據之理。 ㈦原告既有前揭營利所得，已如前述，其依行為時所得稅法第 71條第1項即有申報義務，原告卻稱其無營利所得而漏未申 報，其縱非故意，至少亦有過失，而應受罰，原告訴稱其無 故意或過失可言，亦非可採。 ㈧綜上所述，被告依原告已確定之營業稅、營利事業所得稅所 認定之事實，以復查決定變更核定81年至84年度之營利所得 為8,609元、43,066元、246,453元及894,155元，並據以裁 減罰鍰各1,108元、4,375元、26,733元及97,657元，核無不 合。訴願決定予以維持，亦無違誤。原告聲明求為撤銷，為 無理由，應予駁回。兩造其餘訴辯事由，與判決結果無影響 ，爰不逐一論述，併予敘明。 五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　100　 年　　10　　月　　12　　日 臺中高等行政法院第三庭 審判長法 官　沈 應 南 法 官 許 武 峰 法 官 王 德 麟 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其 未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由 書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前 提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本 ）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。 中　　華　　民　　國　　100　 年　　10　　月　　12　　日 　　　　　　　　　　　　　 書記官　凌 雲 霄