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臺灣臺中地方法院行政訴訟判決　　　　　 101年度簡字第28號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　102年2月21日辯論終結 原　　　告　臺灣化學纖維股份有限公司 代　表　人　王文淵 訴訟代理人　鍾凱勳律師 訴訟代理人　陳君慧律師 被　　　告　財政部中區國稅局 代　表　人　鄭義和 訴訟代理人　蘇秀珍 上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國101年3月21 日台財訴字第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判 決如下： 主 文 訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於裁罰部分均撤 銷。 原告其餘之訴駁回。 訴訟費用由被告負擔二分之一，餘由原告負擔。 事實及理由 壹、事實概要：緣被告依據通報及查得資料，查獲原告於民國93 年12月至94年12月間進貨，未依規定取得合法憑證，卻取具 非實際交易對象宏旻工程實業有限公司（下稱宏旻公司）開 立之不實統一發票33紙，銷售額合計新臺幣（下同）3,575, 789元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，經審理原告虛 報進項稅額之違章成立，乃核定補徵營業稅額178,790元， 並依行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第 51條第5款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重，按所漏稅 額178,790元處以3倍之罰鍰計536,370元（下稱原核定處分 ）。原告不服，申請復查結果，准予追減罰鍰357,580元， 其餘復查駁回。原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂 提起本件行政訴訟。 貳、原告主張略以： 一、聲明：⑴訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。⑵訴訟 費用由被告負擔。 二陳述： ㈠依臺灣彰化地方法院檢察署（案號：97年度他字第1636號） 與被告所查得資料，足證宏旻公司有正常之砂石進貨來源， 故原告之實際交易對象確為宏旻公司： ⒈被告以宏旻公司並無正常之砂石進貨來源為由，認定原告 之實際交易對象並非宏旻公司。惟臺灣彰化地方法院檢察 署（案號：97年度他字第1636號）與被告已查得宏旻公司 之砂石來源，乃係政府許可之開採業者坊盛實業有限公司 （下稱坊盛公司），且查得「開採業者」之坊盛公司與其 下游「砂石加工廠」，因均涉嫌漏開銷項發票，以致於「 砂石經銷商」之宏旻公司未取得其實際供貨對象之進項發 票，合先敘明。 ⒉被告以宏旻公司並無正常之砂石進項發票為由，進而認定 宏旻公司並無砂石之供貨能力。然臺灣彰化地方法院檢察 署97年度他字第1636號卷內資料顯示，檢方與被告實已查 得宏旻公司之砂石供應，係來自於政府核許之砂石開採業 者坊盛公司（訴願卷之證物2號，參照經濟部礦業局94年 資料），並非被告誤以為查無進貨來源之情形。而參照坊 盛公司負責人蘇美蓮、三鈁砂石有限公司（下稱三鈁公司 ，坊盛公司開採之砂石交由該公司加工）負責人吳秀珍與 林世吉夫妻、同裕砂石行（坊盛公司開採之砂石交由該公 司加工）負責人吳昇哲、砂石運送司機劉元寶、砂石運送 司機黃坤海、砂石運送司機廖瑞桓、砂石運送司機龔芳瑤 等人在上開刑事案件偵訊與被告談話之筆錄，可以得知系 爭砂石之物流流程係由坊盛公司開採後交由砂石加工場三 鈁公司或同裕砂石行加工，再出售予砂石經銷商宏旻公司 ，然為縮短砂石之交付流程，加工後之砂石直接由貨車司 機由加工廠三鈁公司或同裕砂石行載運至六輕廠區，且宏 旻公司之運送簽單為坊盛公司、三鈁公司所提供，由此足 徵宏旻公司確實係原告之實際交易對象。 ⒊另砂石加工廠三鈁公司與砂石加工廠同裕砂石行之負責人 ，均證稱砂石開採業者坊盛公司，經常性地漏開銷項發票 與砂石加工廠，分述如下：⑴被告與坊盛公司負責人訪談 中，曾告誡坊盛公司出貨砂石至六輕廠區卻漏開銷項發票 與砂石加工廠三鈁公司之行為應儘速補稅（固然被告與坊 盛公司負責人之談話紀錄僅記載漏開銷項發票予三鈁公司 之部分應補稅，然被告應已掌握坊盛公司亦漏開銷項發票 予同裕砂石行，按常理被告必然亦會要求坊盛公司就漏開 銷項發票予同裕砂石行之部分應補稅）。⑵被告與砂石加 工廠三鈁公司負責人訪談中，亦曾告誡三鈁公司出貨砂石 至六輕廠區卻漏開銷項發票與砂石經銷商冠達公司之行為 應儘速補稅（固然被告與三鈁公司負責人之談話紀錄僅記 載漏開銷項發票予冠達公司之部分應補稅，然被告應已掌 握三鈁公司出貨與宏旻公司之部分亦漏開銷項發票予宏旻 公司，按常理被告必然亦會要求三鈁公司就漏開銷項發票 予宏旻公司之部分應補稅）。⑶被告與砂石加工廠同裕砂 石行負責人訪談中，亦曾告誡出貨砂石至六輕廠區卻漏開 銷項發票與砂石經銷商營航公司之行為應儘速補稅（固然 被告與同裕砂石行負責人之談話紀錄僅記載漏開銷項發票 予冠達公司之部分應補稅，然被告應已掌握同裕砂石行出 貨與宏旻公司之部分亦漏開銷項發票予宏旻公司，按常理 被告必然亦會要求同裕砂石行就漏開銷項發票予同宏旻公 司之部分應補稅）。由上可見，宏旻公司之進貨對象（即 砂石加工廠）三鈁公司與同裕砂石行漏開銷項發票予砂石 經銷商宏旻公司之行為，業經由被告及臺灣彰化地方法院 檢察署於98年4月間查獲，且被告應已命砂石開採業者坊 盛公司、砂石加工廠三鈁公司、及砂石加工廠同裕砂石行 補稅與繳納罰鍰。 ⒋原告所屬台塑集團人員簽約前已經評估宏旻公司有供貨能 力： ①被告自承原告之採購處人員在原告與宏旻公司簽約之前 曾至三鈁砂石公司之砂石場評估砂石來源與品質（稅務 人員吳麗惠審查意見記載：依臺灣彰化地方法院檢察署 之調查資料所示，貨車司機指出砂石是從三鈁砂石有限 公司載運至台塑六輕工地…採購處「即指原告所屬之台 塑集團」人員表示有到三鈁砂石公司之砂石場評估砂石 ，而未提及至宏旻公司評估云云），且臺灣彰化地方法 院檢察署檢察官亦認定台塑集團與宏旻公司間之交易係 至三鈁砂石公司之砂石場評估供貨能力（檢方問宏：（ 提示98年4月20日本署林世吉筆錄）說您們六輕的人有 去現場看過料場，有何意見？宏答：我沒有意見。煌答 ：沒有意見。池答：沒有意見。檢方問台塑人員宏、池 、煌：由上林世吉的筆錄可知台塑集團應該知道購買 ETC細砂的供應物料廠商為在六輕附近的砂石場如三鈁 公司，有何意見？宏答：沒有意見。池答：沒有意見。 原處分卷第211頁），是以，原告於簽約前至三鈁公司 （即砂石加工廠）評估係審查砂石經銷商宏旻公司之供 貨能力，足徵原告與宏旻公司間之交易有經濟上合理性 ，原告之交易對象為宏旻公司。即使鈞院認為宏旻公司 為全然無營業事實之虛設行號（即宏旻公司為坊盛公司 、三鈁公司、同裕砂石行故意逃漏稅捐之工具），從締 約過程，亦徵原告與宏旻公司交易並無過失，更何況， 原告並無逃漏稅之動機與情事（即原告在交易過程已經 支付過營業稅稅額與宏旻公司，並未因此獲得任何不法 利益）。 ②被告為求績效與政府財源之充實，固然查得宏旻公司之 上游供貨廠商三鈁公司、同裕砂石行、坊盛公司等有逃 漏稅事證，竟斷章取義將原告至砂石加工廠三鈁公司確 認供貨無虞乙事，曲解成原告並無評估砂石經銷商宏旻 公司之供貨能力（即誤將宏旻公司沒有設立砂石加工廠 等同於宏旻公司沒有供貨能力），甚至以司機等人不認 識宏旻公司負責人為由曲解成三鈁公司、同裕砂石行、 坊盛公司與系爭砂石交易全然無關，完全忽略司機等人 證稱以宏旻公司名義載運至六輕之砂石來自於坊盛公司 、三鈁公司、同裕砂石行，且宏旻公司之運送簽單為坊 盛公司、三鈁公司所提供等有利於原告之證據之存在。 ③此外，原告的採購廠商選擇流程，原告係公開上網招標 ，有意願投標之廠商向原告提出報價單，原告依照最低 標之方式選擇締約之廠商，並且在締約之前查證廠商有 無供貨能力，因此，任何廠商只要能提供符合品質的原 料均能投標，不論是製造商或經銷商均得向原告提出報 價單。至於何以最上游的砂石原石的開採業者（即政府 允許開採砂石的廠商）或砂石加工廠（即砂石水洗廠） 不願提出報價單，此乃砂石開採業者與砂石加工廠的交 易的自由，原告亦無從得知，又固然原告為確認砂石經 銷商之供貨無虞而至砂石經銷商之進項來源之一（即砂 石加工廠）確認供貨品質，原告亦無公權力或法令依據 得強迫砂石上游的供應商砂石開採業者或砂石加工廠應 直接供應原告砂石。因此，縱然原告係至宏旻公司之上 游供貨處確認供貨能力，原告未能向砂石開採業者或砂 石加工業者購買砂石並無任何不合交易常情之處。 ⒌砂石車司機等人有利於原告之證詞，詳如下述： ①坊盛公司司機廖瑞桓證稱：坊盛負責人指示至三鈁公司 載運砂石至六輕（由坊盛公司抽取海砂送到三鈁公司水 洗，再交付至六輕），且宏旻公司名義之簽單係由坊盛 公司所提供（參照臺灣彰化地方法院檢察署卷二第137 頁至140頁，訴願卷之證物13號）。 ②坊盛公司司機黃坤海證稱：坊盛公司負責人指示自三鈁 公司載運砂石至六輕，且宏旻公司名義之簽單由三鈁公 司所提供（參照臺灣彰化地方法院檢察署卷二第154頁 至159頁，訴願卷之證物12號）。 ③司機劉元寶證稱：坊盛公司指示交付海砂與三鈁公司， 並將三鈁公司之砂石運送至六輕，且宏旻公司名義之簽 單大部分由三鈁公司所提供（參照原處分卷第453頁至 456頁）。 ④司機龔芳瑤證稱：由三鈁公司、坊盛公司、同裕公司處 載運砂石至六輕（參照臺灣彰化地方法院檢察署卷二第 52頁至55頁，訴願卷之證物14號）。 ⑤司機林來富證稱：以宏旻公司名義運送至六輕之砂石來 自於三鈁公司，且宏旻公司名義之簽單大部分由三鈁公 司所提供（參照原處分卷第464頁至467頁、446頁）。 ⑥司機陳龍守證稱：田園企業社黃國明通知其至三鈁公司 載運砂石至六輕（參照原處分卷第438頁）。 ⑦司機許耿峰證稱：自三鈁公司載運砂石至六輕（參照原 處分卷第417頁）。 ⒍被告以宏旻公司營業項目並無土石採取、原告並無與宏旻 公司簽訂合約為由指稱原告與宏旻公司間之交易異於常情 ，惟宏旻公司營業項目依照主管機關紀錄包括土石採取業 、疏濬業，且原告與宏旻公司間確實簽有合約： ①被告指稱宏旻公司之登記營業項目為庭園景觀工程，並 無砂石採取，宏旻公司並非原告之實際交易對象，惟查 ，南投縣政府營利事業登記證（原處分卷第258頁）與 經濟部商業司登記資料（同卷第258頁）均記載宏旻公 司營業項目有土石採取業、疏濬業，故原告在簽約前因 政府核發之登記證載明宏旻公司得以從事砂石買賣，且 原告之人員亦前往宏旻公司之上游供應廠商即三鈁公司 確認供貨無虞，故原告合理相信宏旻公司應係有實際營 運且得以供應砂石之廠商，是以，鈞院即使認定宏旻公 司係全然無營業事實之虛設行號，原告亦無過失可言。 ②被告以原告與宏旻公司間之買賣合約並無用印為由認定 原告明知交易對象並非宏旻公司，惟查，臺灣臺中地方 法院檢察署曾於98年7月7日函請台塑石化股份有限公司 提供與宏旻公司之交易合約，台塑石化股份有限公司並 於98年8月17日函覆合約，函覆之買賣合約（甲方為台 塑集團旗下公司與關係企業包括原告，乙方為宏旻公司 ）確實有台塑集團之用印與宏旻公司之用印（原證3號 ），是以，被告以原告提供之個別公司之制式買賣契約 無用印為由斷定原告交易過程不合常理，顯然是誤解系 爭交易之簽約過程，不足採信。 ⒎綜上所述，原告與宏旻公司簽約之過程確認其有供貨能力 ，且宏旻公司之供貨來源坊盛公司、三鈁公司、同裕砂石 行係交付運送司機宏旻公司名義之交貨單以致於原告一直 深信交易對象為宏旻公司，故縱然宏旻公司係坊盛公司、 三鈁公司、同裕砂石行所操控之人頭公司，原告並無過失 可言。 ㈡退萬步言，宏旻公司若非原告之實際交易對象，惟因臺灣彰 化地方法院檢察署認定系爭砂石係由坊盛公司所開採，且坊 盛公司指示貨車司機交貨至六輕廠區，故原告主張坊盛公司 係原告之實際交易對象，則本案應有營業稅法第51條第2項 之適用： ⒈被告應對坊盛公司遭裁罰事件與原告全然無關乙事負舉證 之責，否則本案有營業稅法第51條第2項之適用：按「納 稅義務人有前項第5款情形，如其取得非實際交易對象所 開立之憑證，經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷 貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法補稅 處罰者，免依前項規定處罰。」營業稅法第51條第2項定 有明文，其立法目的之一係營業稅已無漏稅之結果，故不 應向營業人（即本案之原告）為雙重課稅與處以漏稅罰。 是以，原告（即營業人）免補稅與免裁罰之要件係實際銷 貨者已經依法補稅處罰，而稅捐機關命實際銷貨對象補稅 之相關資料，悉數由稅捐機關所掌握，營業人僅需證明實 際交易對象與營業人交易期間有遭補稅即可主張適用營業 稅法第51條第2項，營業人無須提出資料進一步證明實際 交易對象遭補稅之哪一部份係與營業人之交易有關，更何 況，營業人並非故意逃漏稅，現實上如何苛求一個無過失 或過失取具非交易對象發票（即宏旻公司發票）之營業人 掌握他人（即坊盛公司）故意逃漏稅之一切資料，否則稽 徵機關豈非可以一方面命實際交易對象（即坊盛公司）補 稅，並一方面藉故隱匿實際交易對象補稅之事實與有利於 營業人之一切相關證物而向營業人為雙重課稅，顯然以不 正當之手段公然違背營業稅法第51條第2項之立法意旨， 導致營業稅法第51條第2項成為具文。 ⒉坊盛公司因93年5月至97年12月間銷售金額總計151,258,3 23元卻未開立銷項發票乙事，經被告於101年7月7日命坊 盛公司補稅7,562,918元、未依法開銷項發票課處罰鍰11, 344,377元、未依法取得進項發票課處罰鍰1,000,000元， 且坊盛公司已經繳清稅款與罰款，足徵被告已經如實核對 哪一些交易（交易時間、交易標的之內容、送貨地點、資 金流程等）確實有漏開銷項發票，否則被告如何能依法命 坊盛公司補稅與課以罰鍰，故應由被告對坊盛公司之補稅 處分與營業人之系爭交易無涉乙事負舉證之責。再者，實 務上故意漏開發票事件之逃漏營業稅事件所涉金額龐大與 牽涉層面深遠（漏開銷項發票者常透過多層次交易以規避 查緝，例如：本案坊盛公司透過銷售與三鈁公司或同裕砂 石行，再由三鈁公司或同裕砂石行轉銷售與宏旻公司，並 經宏旻公司銷售與台塑關係企業；甚且，三鈁公司或同裕 砂石行極有可能還透過其他多家公司轉銷售與宏旻公司） ，因此，營業稅法第51條第2項之適用，應由被告對坊盛 公司之補稅事件全然與原告取具宏旻公司發票無關乙事負 舉證之責。而本案業經臺灣彰化地方法院檢察署認定系爭 砂石係由坊盛公司所開採，且坊盛公司指示貨車司機交貨 至六輕廠區，且被告又主張宏旻公司係遭他人操控作為逃 漏稅捐之工具，又坊盛公司之砂石運送司機廖瑞桓98年4 月1日在被告之談話紀錄中證稱宏旻公司之運送簽單都是 坊盛公司之砂石運送司黃坤海提供，由此可知，系爭進項 憑證（以宏旻公司名義製作之發票）實係實際交易對象坊 盛公司所提供，故依照營業稅法第51條第2項，不應命原 告補稅與課以裁罰。 ⒊倘若被告拒不提供完整之資料證實稅捐機關對坊盛公司、 三鈁公司、同裕砂石行之補稅處分與營業人之系爭交易全 然無涉，依照行政訴訟法第135條，原告主張坊盛公司、 三鈁公司、同裕砂石行係原告交易之實際對象乙事，應認 確實為真實，本案有營業稅法第51條第2項之適用： ①按「當事人因妨礙他造使用，故意將證據滅失、隱匿或 致礙難使用者，行政法院得審酌情形認他造關於該證據 之主張或依該證據應證之事實為真實。」行政訴訟法第 135條定有明文。經查，砂石運送司機廖瑞桓、劉元寶 等人已於臺灣彰化地方法院檢察署與被告之詢問筆錄中 證稱以宏旻公司名義銷售至六輕廠區之砂石，係由砂石 開採業者坊盛公司運送至砂石加工廠三鈁公司或同裕砂 石行再運送至六輕廠區，且宏旻公司之運送簽單為坊盛 公司、三鈁公司所提供。又坊盛公司、三鈁公司、同裕 砂石並未因前開運送砂石至六輕廠區而開立任何銷項發 票與任何公司。倘若宏旻公司係他人作為逃漏稅捐之人 頭公司，必定係由坊盛公司、三鈁公司、同裕砂石行利 用其逃漏稅捐，而坊盛公司、三鈁公司、同裕砂石行已 遭稅捐機關裁罰在案，則本案將有營業稅法第51條第2 項之適用。 ②被告為規避原告適用營業稅法第51條第2項，空言泛稱 坊盛公司、三鈁公司、同裕砂石行之負責人並無承認銷 售砂石予宏旻公司或六輕廠區為由，否認坊盛公司、三 鈁公司、同裕砂石行係幕後操控宏旻公司之人，故意不 提供稅捐機關關於坊盛公司、三鈁公司、同裕砂石行逃 漏稅捐之完整資料。是以，倘若鈞院命被告提供坊盛公 司、三鈁公司、同裕砂石行之逃漏稅捐完整資料，被告 猶然不提供完整卷證資料，僅提供被告片面製作之裁處 結論說明，應可認定坊盛公司、三鈁公司、同裕砂石行 係實際與原告交易之對象，本案有營業稅法第51條第2 項之適用。 ③被告於本案故意將相關稅捐核課資料呈現不完整甚至矛 盾無法一致之情形，導致法院判斷本案事實是否合於營 業稅法第51條第2項之規定陷入兩難，故應認定原告所 言本案有營業稅法第51條第2項之適用可採，否則稅捐 機關均得以提供不完整或不一致之資料混淆法院認事用 法，造成營業稅法第51條第2項成為具文之不合理現象 ，形成稅務機關之行政權凌駕於立法權與司法權之上之 不合法治之怪象。 ⒋被告抗辯坊盛公司逃漏稅捐之銷售砂石行為絕與台塑六輕 之砂石交易無關，並辯稱本案並無營業稅法第51條第2項 之適用，經鈞院命被告提出坊盛公司之裁罰明細資料。惟 被告所製作之坊盛公司漏銷案通報下游未取得憑證明細表 顯示，坊盛公司銷售與嘉湟實業之銷售額係45,442,800元 ，坊盛公司銷售與三鈁砂石之銷售額係14,435,000元，坊 盛公司銷售與燈林砂石之銷售額係6,090,000元，坊盛公 司銷售與台菲實業股份有限公司之銷售額係6,021,500元 ，總計逃漏營業稅之銷售金額係71,989,300（45,442,800 ＋14,435,000＋6,090,000＋6,021,500＝71,989,300）， 此與被告裁罰坊盛公司逃漏營業稅行為之銷售金額差距達 79,269,023元，何以被告對於坊盛公司逃漏營業稅之銷售 總金額竟有二套版本？且被告所提之三鈁公司未取得進項 憑證之裁罰資料竟無前述坊盛實業漏銷案通報下游未取得 憑證明細表所載之14,435,000元，被告竟能提出前後矛盾 之稅捐核課資料，一方面認定坊盛公司漏開與三鈁公司之 銷項發票所涉銷售金額達14,435,000元，另一面認定三鈁 公司並無與坊盛公司購買14,435,000元砂石故無漏未取得 坊盛公司開立之發票之行為？被告對於坊盛公司、三鈁公 司逃漏營業稅之行為提出前後不一致之公文書資料，試問 被告辯稱坊盛公司並非實際操控宏旻公司之人（即本案並 無營業稅法第51條第2項之適用），豈能採信等語。 參、被告答辯略以： 一、聲明：⑴原告之訴駁回。⑵訴訟費用由原告負擔。 二、陳述： ㈠本稅部分： ⒈宏旻公司前後任公司負責人李育智、陳信東，及關係人陳 明宏、賴芳銘、陳嫆欣及潘國棟，自93年2月起至94年12 月止，以涉嫌虛設行號及進項來源異常營業人，虛偽開立 不實統一發票，充當宏旻公司之進項憑證，又無銷貨事實 虛偽開立不實統一發票交付原告等營業人用以虛報進項稅 額扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏營業稅，上開犯罪事實， 業經渠等供認不諱，並經分別判處有期徒刑及經緩起訴處 分在案（原處分卷268-295頁）。宏旻公司登記營業項目 為庭園景觀工程，並無砂石採取，其進項來源之營業人均 經所轄稽徵機關通報為虛設行號，且宏旻公司無雇用員工 亦無購進採取砂石等相關機械設備，無法從事溪底砂石採 取天然級配，自非原告之實際交易對象。宏旻公司是虛設 行號，原告疏未查證難謂無過失。 ⒉臺灣彰化地方法院檢察署偵訊及被告談話筆錄內容，坊盛 公司負責人蘇美蓮及會計林阿惜證稱，該公司砂石銷售對 象主要有三鈁公司、唯翔營造有限公司、建箇建設開發有 限公司、新興營造有限公司，並證稱其砂石沒有直接交給 台塑六輕（原處分卷591及593頁）；三鈁公司負責人吳秀 珍及其配偶林世吉證稱，其砂石、級配或卵石銷售對象很 多，大客戶為三力企業社、福熹企業股份有限公司、鉅業 建材有限公司、瀅寶企業有限公司、建華水泥股份有限公 司，從來沒有直接賣給台塑關係企業（原處分卷586及587 頁）；同裕砂石行負責人吳昇哲證稱，其93至94年間砂之 主要銷售對象為預拌混凝土廠之用，銷貨時均有開立發票 ，並無銷售砂石給六輕（原處分卷582及579頁）；另依彰 化地方法院檢察署檢察官按原告提供之六輕營建材料每日 收料清單及交貨單，於98年4月1日於被告訊問運送司機劉 元寶、黃坤海、廖瑞桓及龔芳瑤等10人筆錄，渠等均稱不 認識宏旻公司人員（原處分卷550頁、556頁、568頁、569 頁及576頁）。原告雖主張確係向宏旻公司進貨，惟由業 主、司機筆錄及原告提示之買賣合約書、訂購單、收料單 、交貨之磅單及匯款明細表等查證，均非向宏旻公司交易 。是原告主張與宏旻公司有實際交易，核不足採，原核定 補徵營業稅額178,790元並無不合。 ⒊被告對坊盛裁罰未依規定開立發票金額151,258,323元， 是臺灣彰化地方法院檢察署通報被告坊盛公司於華南銀行 有兩個帳號，往來明細可能涉有銷售貨物未依規定開立發 票事實，坊盛公司負責人蘇美蓮陳稱該兩帳號是坊盛公司 營業上使用，從往來明細上查核銷貨收入總金額是151,25 8,323元，但是其中有公司行號可查是三鈁公司等這幾家 公司，合計金額是71,989,300元，其他部分是因沒有公司 行號可查，銷售對象不明，二者不無矛盾。至於三鈁公司 未依規定取得坊盛公司發票14,435,000元部分，因為是行 為罰依稅捐稽徵法第21、23條規定，核課期間為5年，通 報時已經超過核課期間，所以無法處罰。另坊盛公司未依 規定開立發票部分是漏稅罰，核課期間為7年，所以仍可 處罰。 ⒋有關原告質疑被告認定宏旻公司為虛設行號，為何還對宏 旻公司處以未依規定開立發票的處罰，這點是因為虛設行 號有很多種，有些公司並非從頭到尾都是虛設行號，有些 虛設行號公司可能在一段時間後，就不是虛設行號公司， 本件宏旻公司在93、94年開立發票給原告，被告認為宏旻 公司於93、94年間為虛設行號，所以依照稅捐稽徵法移送 宏旻公司負責人的刑責。至於97年間被告又對宏旻公司處 罰未依規定開立發票，是因為被告認為該段期間宏旻公司 並不是虛設行號，所以對宏旻公司97 、99年度處以行政 罰，並無矛盾。 ㈡罰鍰部分： ⒈依前述偵訊、談話筆錄及查證結果，坊盛公司之砂子並沒 有直接銷售予台塑六輕，且坊盛公司93年5月至97年12月 間銷售三鈁公司等公司行號（並無原告）貨物未依法開立 統一發票，且於申報當期銷售額時亦未入申報，逃漏營業 稅業經被告補稅處罰在案（原處分卷638頁），是無原告 主張其實際交易對象為坊盛公司可免予處罰之適用。 ⒉又本件原告係營業人，當知悉營業行為應取具實際交易對 象憑證之規定，惟依上開查證結果，原告與宏旻公司並無 交易行為，卻取具系爭宏旻公司開立不實發票申報扣抵銷 項稅額，其未盡查證義務，難謂無過失，是復查決定按所 漏稅額178,790元處1倍罰鍰178,790元，並無違誤，原告 復執前詞爭議，又未能提出新事證及理由，訴訟主張，應 無足採等語。 肆、本件兩造之爭點為： 一、宏旻公司於93、94年間是否屬虛設行號公司？原告實際交易 之對象是否為宏旻公司？原核定處分核定補徵營業稅是否適 法？ 二、原告就取據宏旻公司之統一發票申報扣抵銷項稅額，是否具 有故意或過失？原核定處分予以裁罰是否適法？本件有無稅 捐稽徵法第44條但書及營業稅法第51條第2項之適用？ 伍、本院之判斷： 一、補徵營業稅部分： ㈠按營業稅法第19條第1項第1款規定：「營業人左列進項稅額 ，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得 並保存第33條所列之憑證者。」又營業稅法施行細則第52條 第1項規定：「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依 本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進 項稅額而申報退抵稅額者。」 ㈡宏旻公司於93、94年間屬虛設行號公司： ⒈按「所謂『虛設行號』係指有依法辦理營業登記，且外觀 上亦有營業行為，但實際上卻無進銷貨事實之營業人，於 稽徵實務上查核虛設行號，係由稽徵機關或調查局所屬機 關就涉案商號調閱相關營業進貨及銷貨申報資料進行比對 ，如發現確有顯著異常交易，即進一步向關係人查證，經 蒐集有關事證可資判定為虛設行號，即檢具相關證據移送 地方法院檢察署偵辦，並通報取得該虛設行號所開立發票 之商號所在地稽徵機關，查核有無虛報進項稅額情事，且 由虛設行號所在地稽徵機關於涉案商號稅籍檔註記為虛設 行號，經註記為虛設行號之商號即有不能再請領統一發票 之效果。是虛設行號之認定，依現行制度係由涉案營業人 所轄稽徵機關依其權責所為，在未經註銷該項認定前，其 他稽徵機關基於行政一體原則，均會尊重其認定，並據此 認定對取得該涉嫌虛設行號所開立統一發票申報扣抵進項 稅額之營業人，進行查核及審理。司法機關固可另行調查 相關事實，不受拘束，惟其所為不同認定所依據之事證， 應足以推翻行政機關或犯罪偵查機關所認定之事實，始足 當之。」（最高行政法院99年度判字第460號判決參照） ，可知虛設行號係由涉案營業人所轄稽徵機關依其權責所 為，司法機關若未查足以推翻行政機關或犯罪偵查機關所 認定之事實，原則上尊重稽徵機關、犯罪偵查機關就虛設 行號之認定。 ⒉查訴外人李育智、陳信東（原名陳俊吉）為宏旻公司依公 司法登記之前後任公司負責人，亦為商業會計法所規定之 商業負責人，自93年2月起至94年12月止，以西坤開發砂 石有限公司等10家涉嫌虛設行號及進項來源異常營業人， 虛偽開立不實統一發票金額62,787,443元，稅額3,139,37 6元，充當宏旻公司之進項憑證；又無銷貨事實虛偽開立 不實統一發票金額68,778,308元，稅額3,438,916元，由 陳明宏、賴芳銘（宏旻公司銀行帳戶使用人）、陳嫆欣（ 集祥砂石行員工，代收宏旻公司現金及開立統一發票）及 潘國棟（集祥砂石行負責人）交付原告等32家營業人用以 虛報進項稅額扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏營業稅，經被 告移送臺灣臺中地方法院檢察署偵辦刑責，分別業經判處 有期徒刑及經緩起訴處分在案，有本院99年度訴字第760 號刑事判決、臺灣臺中地方法院檢察署檢察官98年度偵字 第23262號緩起訴處分書附於原處分卷可稽（第268頁至29 4頁）。又宏旻公司進項來源之營業人均經所轄稽徵機關 通報為虛設行號，且宏旻公司並無雇用員工，亦無購進採 取砂石等相關機械設備，無法從事溪底砂石採取天然級配 ，故宏旻公司於93、94年間自屬虛設行號，並自其他虛設 行號取得進項憑證統一發票，用以扣抵銷項金額。 ㈢原告實際交易對象並非宏旻公司，其取據宏旻公司之統一發 票申報扣抵銷項稅額，原核定處分核定補徵營業稅並無違誤 ： ⒈本件原告雖提出買賣合約書、訂購通知單、交貨單、收料 轉領月明細、六輕營建材料每日收料清單、已匯憑證明細 表、匯款清單、統一發票等交易資料為證，但依原告所提 出之買賣合約書顯示，訂約日期為93年11月間，惟該期間 宏旻公司負責人陳信東係在臺南市旵榮營造有限公司上班 ，此經陳信東於96年3月30日被告調查宏旻公司取得涉嫌 虛設行號頂京有限公司開立統一發票案件時陳述明確，並 有陳信東93年度綜合所得稅各類所得資料清單附於原處分 卷可佐（第222頁及505頁）；另原告提示之傳真訂購通知 單（原卷132-146頁），收件人為訴外人周文隆，惟查宏 旻公司93及94年度綜合所得稅BAN給付清單，並無周文隆 薪資扣繳資料，自難以證明周文隆為宏旻公司雇用之員工 ；又依原告提示匯款明細表（原卷25-47頁），貨款係匯 至宏旻公司農民銀行000000000000000帳戶，而該銀行帳 戶經訴外人賴芳銘於刑事偵訊時坦承係由其使用不諱。由 上可知，原告實際交易對象自非宏旻公司，而係宏旻公司 幕後之實體（個人或公司），而該實體假藉宏旻公司與原 告交易，用以規避其應繳之稅捐。 ⒉若宏旻公司就其開立予原告之統一發票未申報銷項稅額並 繳納營業稅，客觀上當然已減少國家稅收，固無庸置疑。 然若宏旻公司就其開立予原告之統一發票已如實申報銷項 稅額，並繳納營業稅，表面上國家似乎並無營業稅遭逃漏 ，惟其癥結在於宏旻公司又會自他人處取得虛偽之進項憑 證，而扣抵其銷項稅額，如此連環虛銷虛進之情形下，最 終到底有無逃漏營業稅，即難以查證，此乃行為時營業稅 法第19條第1項第1款明定此等虛偽之憑證不得作為進項憑 證之規範本旨所在。故原告主觀上固因周文隆等人之欺罔 而誤以為是與宏旻公司交易，但客觀上卻是與躲在宏旻公 司幕後之實體（個人或公司）為交易，該交易實體並未繳 納營業稅，已生逃漏稅捐之結果，宏旻公司縱有繳納營業 稅，但會用其他虛設行號之進項發票用以扣抵，致使國家 稅收發生短收之結果，故原告取自宏旻公司之統一發票， 自不得扣抵銷項稅額。 ⒊至於原告主觀上能否避免此一交易發生，僅為其有無故意 過失應否予以科罰之問題，原告無法以宏旻公司統一發票 扣抵進項稅額所致之損失，應向賴芳銘、周文隆等人求償 ，而非要求國家不得補徵營業稅來彌補其受害，原核定處 分核定補徵營業稅自無違誤，訴願決定予以維持，亦無不 合。 二、罰鍰部分： ㈠原告就取據虛設行號之宏旻公司統一發票申報扣抵銷項稅額 ，並無故意或過失： ⒈原告主張為辦理營建之需，進行公開招標，經審視投標廠 商公司執照、營利事業登記證後，依照公司之採購制度規 定於93年11月10日與宏旻公司簽訂買賣合約書（臺中高等 行政法院101年度簡字第85號卷第93頁），嗣經宏旻公司 陸續於93年11月間至94年11月間將營建資材運送至原告指 定交貨地點，經檢驗合格無誤後辦理收料，再依據實際之 營建進度辦理領料程序，原告並將貨款直接匯入宏旻公司 之中國農民銀行股份有限公司（帳戶號碼：000000000000 000000）之帳戶等情，有買賣合約書、訂購通知單、交 貨單、收料轉領月明細、六輕營建材料每日收料清單、已 匯憑證明細表、匯款清單、統一發票等交易資料附原處分 卷可稽，自堪信為真實。被告對於原告確有進貨，並由原 告匯款至宏旻公司帳戶等事實，並不爭執。又本件交易之 請購案號、訂購單號、數量、領料明細、發票號碼、金額 、匯款憑證、銀行匯款清單等詳如附表所示，其金額總計 為3,575,789元，亦與被告認定之總進貨金額相符（領料 明細表與發票金額差額係因尾數問題所致）。從而，由上 開買賣合約書、訂購通知單、交貨單、收料轉領月明細、 六輕營建材料每日收料清單、已匯憑證明細表、匯款清單 、統一發票等交易資料可知，原告主張其主觀上認定係向 宏旻公司訂購砂石，其收受宏旻公司之統一發票並用以扣 抵銷項金額並無故意過失等語，堪以採信。原告為國內知 名上市公司，會計制度健全，且被告對於原告確有購買砂 石及付款之交易事實，並不否認，則原告殊無於支付貨款 及進項稅額之後，卻取得虛設行號統一發票之動機，至為 灼然。 ⒉被告雖主張：宏旻公司登記營業項目為庭園景觀工程，並 無砂石採取，其進項來源之營業人均經所轄稽徵機關通報 為虛設行號，且宏旻公司無雇用員工亦無購進採取砂石等 相關機械設備，無法從事溪底砂石採取天然級配，原告疏 未查證宏旻公司屬虛設行號，難謂無過失云云，惟查： ①本件原告的採購廠商選擇流程，係由台塑關係企業總管 理處採購部公開上網招標，由有意願投標之廠商提出報 價單，經過評估之後，選擇宏旻公司為締約之廠商，並 且在締約之前先查證廠商有無供貨能力，因此，任何廠 商只要能提供符合品質的原料均能投標，不論是製造商 或經銷商均得提出報價單。而且，買賣合約書簽訂亦係 由台塑關係企業總管理處採購部代理台塑關係企業共50 家（包括原告在內）與宏旻公司於93年11月10日簽訂， 合約期限自93年11月1日起至94年11月1日止，買賣合約 書並經雙方蓋印，此有買賣合約書附卷可稽（臺中高等 行政法院101年度簡字第85號卷第93頁）。而台塑關係 企業總管理處之採購制度向以嚴謹著稱，為國人所稱道 ，衡諸常情，台塑關係企業總管理處採購部若知悉宏旻 公司為他人所利用之虛設行號公司，當不致選擇宏旻公 司作為台塑集團之供貨廠商，以自尋麻煩。至於原告與 宏旻公司於合約期限內，於每批採購前另行簽訂之買賣 合約書（原處分卷第148-161頁），雖未再經雙方用印 ，然總合約既已經台塑關係企業總管理處採購部代理簽 訂，則個別買賣合約未再用印，尚無任何不合交易常情 之處。此外，關於被告指稱個別買賣合約書上宏旻公司 之收件人為周文隆，惟宏旻公司93-94年間並無周文隆 之薪資扣繳資料，周文隆自非其僱用員工乙節，經查， 周文隆僅係宏旻公司與原告簽約交易時，所留存之聯絡 人資料，至於周文隆是否確為宏旻公司所僱用及申報薪 資扣繳資料，並非原告所得置喙。另宏旻公司負責人陳 信東當時雖在他處上班，但當時該公司業務及銀行帳戶 皆由訴外人賴芳銘負責，而簽訂契約並非須由本人出面 為之，故尚不得以陳信東當時未在宏旻公司上班，即認 定原告應能查知宏旻公司屬虛設行號。 ②本件原告購進之砂石係由砂石開採業者坊盛公司運送至 砂石加工廠三鈁公司或同裕砂石行，再運送至六輕廠區 ，業如前述。而依臺灣彰化地方法院檢察署之調查資料 所示，台塑集團曾派人至三鈁公司察看料廠【檢方問宏 ：（提示98年4月20日本署林世吉筆錄）說您們六輕的 人有去現場看過料場，有何意見？宏答：我沒有意見。 煌答：沒有意見。池答：沒有意見。檢方問台塑人員宏 、池、煌：由上林世吉的筆錄可知台塑集團應該知道購 買ETC細砂的供應物料廠商為在六輕附近的砂石場如三 鈁公司，有何意見？宏答：沒有意見。池答：沒有意見 。】（原處分卷第211頁）。是以，原告於簽約前曾至 三鈁公司（即砂石加工廠）評估審查砂石經銷商宏旻公 司之供貨能力，足徵原告與宏旻公司間之交易有經濟上 合理性。蓋原告所須確認者，乃宏旻公司有無供應合格 品質砂石之能力，至於砂石來源究係宏旻公司自行開採 或另由他處供應，並無差別。故被告徒以宏旻公司無僱 用員工亦無購進採取砂石等相關機械設備，無法從事溪 底砂石採取天然級配等情，逕行認定原告應能查知宏旻 公司屬虛設行號公司，尚屬率斷。 ③至被告主張：宏旻公司登記營業項目為庭園景觀工程， 並無砂石採取乙節。經查，宏旻公司經南投縣政府核發 取得之營利事業登記證（原處分卷第258頁）與經濟部 商業司登記資料（同卷第258頁）均記載宏旻公司營業 項目有土石採取業、疏濬業，故原告在簽約前因政府核 發之登記證載明宏旻公司得以從事砂石業，且原告派人 前往宏旻公司之上游供應廠商三鈁公司確認供貨無虞， 據此合理相信宏旻公司應係有實際營運且得以供應砂石 之廠商，並無不合理之處。 ④本件砂石交易係以宏旻公司名義出貨給原告，並由運送 司機交付蓋有「宏旻出貨專用章」之交貨單，有交貨單 附於原處分卷可佐（第296-414頁），並經司機廖瑞桓 、黃坤海、劉元寶、林來富（訴願卷證物12、13號，原 處分卷第453-456、464-467頁）於刑事偵查時證述明確 。 ⑤原告將本件砂石交易款項匯入宏旻公司設於中國農民銀 行000000000000000號帳戶後，宏旻公司究如何支配使 用該帳戶，乃其自由，尚非他人所得干涉。故宏旻公司 將系爭匯款帳戶之款項流向何人或何公司、宏旻公司與 其他個人或公司間之實際關係為何，甚或宏旻公司是否 是出賣他人之物、抑或與其他人存在隱名合夥關係，均 非原告所得掌握或控制，民法與稅法亦無要求原告追蹤 貨款資金流向之義務，宏旻公司於收款後將資金流向何 處，依照商業常情及經驗法則，並非原告所得預料及掌 控，本件既無資金回流情形，原告主觀上認為係與宏旻 公司交易，並無故意過失。至宏旻公司上開帳戶當時係 交由訴外人賴芳銘所使用，亦與原告無涉。 ⒊參以，宏旻公司從93年1月設立後，都有如期申報營業稅 ，此有被告所提出93年12月至94年12月宏旻公司營業稅申 報書附卷可稽。徵諸被告本身為稅務主管機關，其受理宏 旻公司申報營業稅及營利事業所得稅多年，均未發現宏旻 公司屬虛設行號公司，直至98年間經臺灣彰化地方法院檢 察署通報，始被動查知宏旻公司於93至94年間屬虛設行號 公司。則何以從未與宏旻公司交易往來之原告，一旦與宏 旻公司往來，即應承擔查知宏旻公司為虛設行公司之責任 ，否則即繩之以法，誠有違公平原則。 ⒋本院認為，取得虛設行號統一發票之相對人，若明知而執 意以之扣抵營業稅，或僅需稍加注意即可查知而不為之， 或未能初步舉證證明其交易之合理性，固均應予裁處罰鍰 ；反之，若相對人係在正常合理交易情形下，不知情而取 得虛設行號統一發票，如依其所提出之各項交易憑證，足 以證明其有合理理由主觀上相信交易對象並非虛設行號， 則應認其已盡證明之責，在這種情形下，除非稅捐機關能 舉反證證明該相對人與虛設行號公司同謀以不實統一發票 扣抵營業稅，否則即不應對不知情而取得虛設行號統一發 票者，處以罰鍰。其次，稅捐機關應主動積極與檢調機關 配合，查緝虛設行號，事先防範虛設行號公司取得統一發 票，以避免不知情之營業人受騙與之交易而受害，且應對 於利用虛設行號者處以重罰，始為正途，而非俟查獲虛設 行號時，將曾與該虛設行號交易之全部相對人，一律均視 為惡意而處以罰鍰。蓋對於不知情善意取得虛設行號統一 發票之相對人而言，其在支付貨款及進項稅額之後，因屬 虛設行號統一發票而不得扣抵營業稅，已受有損失，若進 一步再處以罰鍰，其情節無異對被害者再施以處罰，而輕 縱違法之虛設行號者。 ⒌綜上以觀，原告向宏旻公司購買砂石，自簽約、訂貨、交 貨、驗收、領料、收受統一發票至付款等各階段，其交易 相對人外觀上均係宏旻公司名義為之，原告主張其主觀上 認為是與宏旻公司交易，堪信為真實，難認原告就收受宏 旻公司統一發票有何故意或過失。 ㈡原處分予以裁罰尚非適法： ⒈按違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處 罰，行政罰法第7條第1項定有明文。 ⒉原告就取據虛設行號之宏旻公司統一發票申報扣抵銷項稅 額，並無故意或過失，已如前述，則依行政罰法第7條第1 項規定，應不予處罰。原核定處分依行為時營業稅法第51 條第5款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重，按所漏稅 額178,790元處以3倍之罰鍰計536,370元，尚非適法，復 查決定未予撤銷，僅准予追減罰鍰357,580元，亦有違誤 。 三、綜上論述，原告交易對象並非為宏旻公司，卻取具非實際交 易對象之宏旻公司所開立之統一發票，充作進項憑證並申報 扣抵銷項稅額，原核定處分核定補徵營業稅額178,790元， 尚無違誤；訴願決定予以維持，亦屬正確，此部分原告訴請 撤銷，為無理由，應予駁回。但原告取具非實際交易對象之 宏旻公司所開立之統一發票，充作進項憑證，並無故意過失 ，不應科罰，原核定處分科處罰鍰536,370元，則有違誤， 訴願決定，未予糾正，仍予維持，亦有未合，此部分原告訴 請撤銷，為有理由。 四、本件事證已臻明確，兩造其餘主張、陳述及爭點，經核於判 決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。 五、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行 政訴訟法第236條、第104條、民事訴訟法第79條，判決如主 文。 中 華 民 國 102 年 3 月 7 日 行政訴訟庭法 官 陳文燦 上為正本係照原本作成。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表 明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須 按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令 及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事 實。 中 華 民 國 102 年 3 月 7 日 書記官 張隆成