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臺灣臺中地方法院刑事判決　　　　　103年度訴緝字第313號 公　訴　人　臺灣臺中地方法院檢察署檢察官 被　　　告　陳德陽 上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（102年 度偵字第7330號），本院判決如下： 主 文 陳德陽共同商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證 ，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以新台幣壹仟元折算壹日。 陳德陽被訴如附表二所載違反商業會計法第七十一條第一款、稅 捐稽徵法第四十七條第一項第一款、第四十一條部分，均無罪。 事 實 一、陳德陽為遊民，明知自己並無資力申設公司，陳志輝（業經 本院102年度訴字第896號判決判處罪刑確定）亦明知上情， 竟於99年4月7日起，談妥以陳德陽為人頭，擔任陳志輝所設 於臺中市○區○○路○○○○○○號「易利事業有限公司」（下 稱易利公司，為無實際營業之空殼公司）之登記負責人，並 由陳德陽於100年1月4日，親自至財政部台灣省中區國稅局 辦理新領易利公司統一發票購票證手續交付予陳志輝使用， 二人共同基於明知不實之事項而填製會計憑證及幫助納稅義 務人逃漏稅捐之犯意聯絡，明知易利公司於100年3、4月及8 月間，並無實際銷貨予附表一（即起訴書附表六）所示營業 人，竟開立如附表一所示之不實發票8紙，總計金額新台幣 （下同）125萬2856元，交付予如附表一所示之營業人，充 當易利公司之銷項憑證，二人以此方式幫助如附表一所示納 稅義務人逃漏營業稅共計62,644元，足以生損害於稅捐稽徵 機關對於稅捐稽徵之公平及正確性。 二、案經財政部臺灣省中區國稅局告發由台灣台中地方法院檢察 署檢察官偵查起訴。 理 由 壹、有罪部分 一、證據能力：刑事訴訟法第159條之5規定：「被告以外之人於 審判外之陳述，雖不符前4條之規定，而經當事人於審判程 序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之 情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人 於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形， 而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意。」 立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原 則上先予排除。惟若當事人已放棄反對詰問權，於審判程序 中表明同意該等傳聞證據可作為證據，或於言詞辯論終結前 未聲明異議，基於尊重當事人對傳聞證據之處分權，及證據 資料愈豐富，愈有助於真實發見之理念，且強化言詞辯論主 義，使訴訟程序得以順暢進行，上開傳聞證據亦均具有證據 能力。本案以下所引用被告陳德陽以外之人於審判外所為言 詞或書面陳述之供述證據，被告陳德陽於本院103年10月30 日行準備程序時表示同意作為證據（本院卷第38頁反面）， 或迄本院言詞辯論終結前均未聲明異議，本院審酌該等證據 作成時之情況，並無違法取證或其他瑕疵，認為均適於作為 本案認定事實之依據，依上開規定及說明，該等供述證據皆 有證據能力。 二、訊據被告陳德陽固坦承經陳志輝之邀請，擔任易利公司人頭 負責人乙節，惟矢口否認有何虛開附表一發票幫助他人逃漏 稅之犯行，辯稱伊並未經手開發票，對於發票如何使用均不 知情云云，然查： ㈠易利公司乃證人陳志輝以被告名義申請設立，且從未實際營 業之空殼公司，陳志輝要陳德陽當公司的人頭之代價是每週 會給陳德陽2、3千元，相當於每個月會給陳德陽1萬元左右 之零用金，若是陳德陽臨時有急用、身體病痛，陳志輝也會 額外再幫忙，去稅捐處第一次購買統一發票一定要親簽，要 看證件認定是本人，稅捐處第一次一定是要陳德陽本人去的 ，就是本人親簽的，公司大小章和發票章都由陳志輝保管， 被告對於附表一發票8張之開立不知情，但他知道有去領發 票等節，業經證人陳志輝於本院103年12月17日審理時證述 明確，且有100年1月4日財政部台灣省中區國稅局辦理新領 統一發票購票證領用書上申請人親自簽名欄：「陳德陽」可 證（見國稅局卷二第571頁），應堪採信。被告既同意陳志 輝之邀約，擔任並未實際營業之易利公司人頭負責人，並親 自領取空白統一發票交給陳志輝任其使用，足認被告就易利 公司空白發票嗣後如何開立、交予何人，當均已概括授權予 陳志輝，且被告主觀上應屬明知其受陳志輝指示擔任易利公 司人頭負責人，係為從事不法行為，否則為何陳志輝不自行 擔任負責人，而要以每月約1萬元零用金之代價，指示被告 擔任易利公司人頭負責人？若被告僅願意擔任人頭負責人， 然不願讓陳志輝掌控易利公司發票之開立事宜，當可僅配合 辦理公司設立登記手續，但拒絕配合出面至財政部中區國稅 局領取空白發票，被告陳德陽既然親自領取空白發票供陳志 輝使用，對陳志輝係要虛偽開立發票之事實，應屬明知，其 事後對於易利公司開立附表一所示不實發票、幫助附表一營 業人逃漏營業稅之事實，空言辯稱不知情、無辜云云，自不 足採信。 ㈡此外，並有證人莊琪璋（新亞資訊工作室員工）於101年2月 10日在財政部臺灣省中區國稅局審查四科談話紀錄（國稅局 卷二第617頁）、毛若璽（翰顥工程有限公司負責人）於101 年2月24日在財政部臺灣省中區國稅局審查四科談話紀錄（ 國稅局卷二第753-755頁）之證詞及易利事業有限公司涉嫌 開立及取得不實統一發票案案情報告（國稅局卷一第1-15頁 ）、易利事業有限公司100年1月至100年12月進銷交易流程 圖（國稅局卷一第29頁）、易利事業有限公司100年1月至10 0年12月涉嫌取得及開立不實發票金額明細表（依專案申請 調檔統一發票查核清單編製，國稅局卷一第31頁）、易利事 業有限公司100年度營業稅年度資料查詢銷項去路明細（國 稅局卷一第47頁）、易利事業有限公司100年度申報書查詢 （國稅局卷一第49頁）、易利事業有限公司專案申請調檔統 一發票查核名冊（銷項、國稅局卷一第201頁）、易利事業 有限公司專案申請調檔查核清單（100年1月至100年12月、 銷項、國稅局卷一第203頁）、易利事業有限公司取具上游 （開立與下游）進項來源（銷項去路）營業人統一發票明細 統計表（國稅局卷一第611頁）、易利事業有限公司營業人 設立（變更）登記申請書（國稅局卷二第523-529、541-545 頁）、易利事業有限公司99年12月13日變更登記表（國稅局 卷二第549-551頁）、呂伍峰、呂資田與易利事業有限公司 簽訂之台中市○區○○路○○○○○○號不動產租賃契約書（國稅 局卷二第567-569、593-601頁）、陳德陽100年1月4日簽立 委託黃得彰代為辦理營利事業登記之委託書（國稅局卷二第 573頁）、財政部中區國稅局103年11月11日中區國稅四字第 0000000000號函暨檢送之①易利事業有限公司100年1至4月 進銷項憑證明細資料表、②易利事業有限公司100年2月、4 月營業人銷售額與稅額申報書、③易利事業有限公司100年3 、4月份統一發票6紙（買受人：新亞資訊工作室）、④翰顥 工程有限公司100年7、8月進銷項憑證明細資料表、⑤易利 事業有限公司100年7、8月營業人銷售額與稅額申報書、⑥ 易利事業有限公司申報書（按年度）查詢資料、⑦易利事業 有限公司100年7、8月份統一發票2紙（買受人：翰顥工程有 限公司，本院卷第43-48之4頁）等在卷可參。綜上，被告陳 德陽犯行事證明確，堪以認定，應予依法論科。 三、論罪： ㈠按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑 證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑 證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3類 。而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳 所根據之憑證而言，有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票3類 ，此觀商業會計法第15、16、17條之規定自明。統一發票乃 證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業 負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯 商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計 憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別 規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以 刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（參照最高法院 94年度臺非字第98號判決）。 ㈡次按商業會計法第71條第1款所處罰者，係商業負責人、主 辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員， 以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為。 商業會計法第4條規定：「本法所稱商業負責人依公司法、 商業登記法及其他法律有關之規定」。而公司法第8條第1項 規定：「本法所稱公司負責人，在無限公司、兩合公司為執 行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董 事」，足見商業會計法第71條第1款所處罰者，僅限於商業 負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員。如未具上開身份者，應與有該身份者共犯，始有 依該法論處之餘地（最高法院94年度台上字第7334號判決意 旨參照）。再按稅捐稽徵法第43條第1項雖為一獨立之犯罪 型態，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成 要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。故 如二人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（最 高法院99年度台上字第2159號判決意旨參照）。 ㈢核被告陳德陽係犯商業會計法第71條第1款以明知為不實事 項，而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他 人逃漏稅捐罪。被告陳德陽與陳志輝有犯意聯絡、行為分擔 ，為共同正犯（陳志輝雖不具備易利公司負責人身分，然其 既與登記負責人陳德陽共同實行犯罪，其雖無特定身分關係 ，依照刑法第31條第1項，仍以正犯論）。 ㈣又按刑事法若干犯罪行為態樣，本質上原具有反覆、延續實 行之特徵，立法時既予特別歸類，定為犯罪構成要件之行為 要素，則行為人基於單一之犯意，在密切接近之一定時、地 持續實行之複次行為，倘依社會通念，於客觀上認為符合一 個反覆、延續性之行為觀念者，於刑法評價上，即應僅成立 一罪，避免有重複評價、刑度超過罪責與不法內涵之疑慮； 學理上所稱「集合犯」之職業性、營業性或收集性等具有重 複特質之犯罪均屬之，例如經營、從事業務、收集、販賣、 製造、散布等行為概念者是，最高法院95年度台上字第1079 號裁判意旨可資參照，故是否集合犯之判斷，客觀上應斟酌 法律規範之本來意涵、實現該犯罪目的之必要手段、社會生 活經驗中該犯罪必然反覆實行之常態及社會通念等；主觀上 則視其反覆實行之行為是否出於行為人單一犯意，並秉持刑 罰公平原則，加以判斷之；查商業會計法第71條第1款商業 負責人填製不實會計憑證罪，其規範之犯罪主體及行為態樣 ，係商業負責人之業務活動，而商業負責人為達經營事業之 目的，客觀上反覆填製會計憑證當屬必然結果，在取得、開 立不實統一發票虛增營業額之案件中，行為人主觀以單一犯 意反覆為申報營業稅、開立不實統一發票之行為，亦屬常態 （臺灣高等法院臺中分院99年度上訴字第2368號、101年度 上訴字第1228號判決參照），是被告陳德陽與陳志輝所犯如 附表一所示各次開立不實統一發票之犯行，均各係於同一犯 意下，在密集期間內以相同之方式持續進行，未曾間斷，是 該等犯行具有反覆、延續實行之特徵，從而在觀念上，縱在 密接時間內有多次填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐之舉動 ，仍應評價為包括一罪之集合犯，而各論以一罪。被告陳德 陽所犯上開二罪為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從 一重之填製不實會計憑證罪處斷。至於起訴書第18頁雖記載 商業會計法第71條第1款之「填製不實會計憑證、記入帳冊 罪」，然細究起訴書第3頁所載犯罪事實，僅記載填製會計 憑證之行為，而無記入帳冊之行為，且卷內亦無易利公司帳 冊可參，足認檢察官上開所犯法條欄內，有關「記入帳冊」 等字眼，應屬單純贅載，並不在起訴範圍內，附此敘明。 四、科刑：爰審酌被告陳德陽為國小畢業、居無定所之遊民，明 知無資力亦無開設公司之意願，僅因貪圖陳志輝所允諾之每 月1萬元左右之佣金小利，竟同意擔任易利公司人頭負責人 ，共同開立附表一所示不實之易利公司發票，幫助附表一商 家逃漏營業稅6萬餘元之犯罪動機、目的、手段、品行、犯 罪所生之損害，及犯罪後經本院於102年7月16日發布通緝， 於103年10月13日始緝獲到案，坦承擔任易利公司人頭負責 人，領取零用金，然否認有關發票部分之犯行，另參酌共犯 （主謀）陳志輝就相同犯行，前經本院102年度訴字第896號 判決判處有期徒刑3月確定等一切情狀，認為公訴檢察官具 體求刑有期徒刑3月為適當，量處如主文所示之刑，並諭知 易科罰金之折算標準。 貳、無罪部分： 一、檢察官於起訴書另認被告陳德陽為幫助納稅義務人易利公司 逃漏營業稅，與陳志輝共同基於明知不實之事項而填製會計 憑證及記入帳冊之犯意聯絡，於100年1月及3月間取得如起 訴書附表五（本判決附表二）所示營業人開立之不實統一發 票共4張，總計金額共138萬6800元，充當易利公司之進項憑 證而列為進貨成本後，在前開期間內，填製會計憑證之轉帳 傳票及相關分類帳冊、明細表，據以向稅捐稽徵機關申報作 為易利公司扣抵銷項稅額而行使之，納稅義務人易利公司因 此以不正當方法逃漏營業稅稅額共計6萬9340元，足生損害 於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及核課管理之正確性，係涉犯 商業會計法第71條第1款之明知不實事項而填製會計憑證及 記入帳冊罪及稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條之法人 負責人為納稅義務人以不正方法逃漏稅捐罪云云。 二、經查，卷內並無易利公司帳冊，檢察官並無舉證證明被告有 何將不實事項記入帳冊之行為，亦未舉證證明易利公司向他 人「收集」發票，有何以不實事項填製會計憑證之犯行，況 易利公司為虛設行號，並無實際交易，本毋庸申報營業稅， 亦無逃漏稅捐之情形，是均應為無罪之諭知。 據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段、第301條第1項， 商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條 前段、第28條、第31條第1項、第55條、第41條第1項前段，判決 如主文。 本案經檢察官李斌到庭執行職務。 中 華 民 國 103 年 12 月 31 日 刑事第十二庭審判長 法 官 王邁揚 法 官 林筱涵 法 官 蕭一弘 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應 敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日 內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿 逕送上級法院」。 告訴人或被害人對於判決如有不服，具備理由請求檢察官上訴者 ，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決書正本之日為準。 書記官 許瑞萍 中 華 民 國 103 年 12 月 31 日 附錄本案論罪科刑法條全文： 商業會計法第71條 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科 或併科新臺幣 60 萬元以下罰金： 一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。 二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。 三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。 四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。 五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。 稅捐稽徵法第43條 （教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰） 教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒 刑、拘役或科新台幣 6 萬元以下罰金。 稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之 罪者，加重其刑至二分之一。 稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外， 處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。 附表一：易利公司開立不實發票金額明細表 （即原起訴書附表六） ┌──┬─────┬────┬───┬──────┬──────┐ │編號│營業人名稱│發票期間│張數 │銷售金額 │幫助逃漏之營│ │ │ │ │ │(新臺幣) │業稅額(新臺 │ │ │ │ │ │ │幣) │ ├──┼─────┼────┼───┼──────┼──────┤ │ 1 │翰顥工程有│100年8月│ 2 │11萬 │5500元 │ │ │限公司 │ │ │ │ │ ├──┼─────┼────┼───┼──────┼──────┤ │ 2 │新亞資訊工│100年3月│ 6 │114萬2856元 │5萬7144元 │ │ │作室 │、4月 │ │ │ │ ├──┼─────┼────┼───┼──────┼──────┤ │ │合 計 │ │ 8 │125萬2856元 │6萬2644元 │ │ │ │ │ │ │ │ └──┴─────┴────┴───┴──────┴──────┘ 附表二：易利公司取得不實發票金額明細表 （即原起訴書附表五） ┌──┬─────┬────┬───┬──────┬──────┐ │編號│營業人名稱│發票期間│張數 │銷售金額 │營業稅額 │ │ │ │ │ │(新臺幣) │(新臺幣) │ ├──┼─────┼────┼───┼──────┼──────┤ │ 1 │豪進國際電│100年1月│ 1 │19萬4200元 │9710元 │ │ │信科技有限│ │ │ │ │ │ │公司 │ │ │ │ │ ├──┼─────┼────┼───┼──────┼──────┤ │ 2 │大日光電科│100年3月│ 3 │119萬2600元 │5萬9630元 │ │ │技有限公司│ │ │ │ │ ├──┼─────┼────┼───┼──────┼──────┤ │ │ 合 計 │ │ 4 │138萬6800元 │6萬9340元 │ └──┴─────┴────┴───┴──────┴──────┘