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110年度訴字第1848號

公  訴  人  臺灣臺中地方檢察署檢察官

被      告  林成森

選任辯護人  陳昭全律師

            陳葛耘律師

上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（110年度偵字第27738號），被告於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經本院合議庭裁定改由受命法官獨任依簡式審判程序審理，判決如下：

林成森犯如附表一編號1至17所示之罪，各處如附表一編號1至17所示之刑；又犯如附表二編號1至15所示之罪，各處如附表二編號1至15所示之刑。應執行有期徒刑壹年肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

一、林成森係址設臺中市○○區○○○街00號1樓「喬領企業有限公司」（下稱喬領公司)之登記與實際負責人，為商業會計法規定之商業負責人，並負有據實製作商業會計憑證之義務。詎林成森明知應依銷售貨物之實際交易情況，據實開立統一發票，竟基於下列犯意，為下列犯行：

（一）林成森明知喬領公司自民國105年3月至107年12月間，與附表一所示之營業人未有商品或勞務交易，竟基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之各別犯意，先後於附表一所列各稅期內，將如附表一所示虛偽填製之不實統一發票共274紙，總計銷售額新臺幣（下同）2億1,695萬4,961元，交予如附表一所示各該營業人充當進項憑證，由各該等營業人持以向所屬稅捐稽徵機關申報扣抵各期銷項稅額，而以此不正當方法，幫助附表一所示各營業人等逃漏營業稅額合計1,084萬7,744元。

（二）林成森明知喬領公司自105年5月至107年12月間，未實際向附表二所示營業人進貨，竟基於行使業務登載不實文書之各別犯意，向附表二所示之營業人取得如附表二所示之不實統一發票共160紙，銷售額1億2,197萬6,976元，稅額合計609萬8,851元，充當喬領公司之進項憑證，再利用不知情之紘昇會計記帳士事務所記帳人員於附表二所示營業稅申報期間，將此不實事項登載填製喬領公司之「營業人銷售額與稅額申報書」(即401報表)，並持以向所轄稅捐稽徵機關申報而行使之，分別申報扣抵喬領公司如附表二所示各期營業稅，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之公平性及正確性。

二、案經財政部中區國稅局告發臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。

一、本件被告所犯為死刑、無期徒刑、最輕本刑為三年以上有期徒刑以外之罪，亦非屬高等法院管轄第一審之案件，被告於本院準備程序進行中，對被訴事實均為有罪之陳述，經告以簡式審判程序之旨，並聽取檢察官、被告、辯護人之意見後，本院合議庭依刑事訴訟法第273條之1第1項規定，裁定改依簡式審判程序進行審理，是本案證據調查依刑事訴訟法第273條之2規定，不受同法第159條第1項、第161條之2、第161條之3、第163條之1及第164條至第170條規定證據能力認定及調查方式之限制。

二、上開犯罪事實，業據被告林成森於本院審理中坦承不諱（本院卷第119頁），核與證人即被告配偶黃碧玉於偵查中、證人即被告之子林超塵於偵查中、證人即被告之胞姊林珺瑛於偵查中之證述（他卷第52至54、66至68頁）、證人即紘昇會計記帳士事務所負責人林育佑於國稅局訪談中（國稅局卷第191至192頁）之證述大致相符，並有財政部中區國稅局109年9月10日函及瑋楷生物科技有限公司（下稱瑋楷公司）、碧亞國際有限公司（下稱碧亞公司）、文開國際有限公司（下稱文開公司）及喬領公司104年12月-109年6月取得及開立統一發票張數及金額明細表影本乙份（他卷第85至87頁）、財政部中區國稅局查核總表影本（他卷第89至107頁）、瑋楷公司104年12月至109年6月取得及開立下列營業人統一發票張數及金額金額明細表影本（他卷第130頁）、財政部臺中市中區國稅局製作之明細表（他卷第149至155頁）、喬領公司涉嫌取得及開立不實統一發票案情報告（國稅局卷第3至8頁）、喬領公司涉嫌取得及開立不實統一發票交易流程圖、循環交易表（國稅局卷第11至13頁）、喬領公司105年3月至107年12月涉嫌取得及開立不實統一發票明細表（總表）（國稅局卷第15頁）、喬領公司取具及開立不實統一發票逐筆明細表（國稅局卷第15至26頁）、喬領公司專案調檔查核清單（國稅局卷第27至49頁）、喬領公司統一發票查核名冊（國稅局卷第51至57頁）、喬領公司營業稅年度資料查詢-進項來源明細（國稅局卷第59至68頁）、喬領公司營業稅年度資料查詢-銷項去路明細（國稅局卷第69至79頁）、喬領公司營業稅申報書（按年度）查詢及營業人銷售額與稅額申報書（國稅局卷第81至102頁）、喬領公司營業稅籍資料（國稅局卷第103至114頁）、經濟部商業司商工登記公示資料查詢資料列印（喬領公司部分）（國稅局卷第117至119頁）、有限公司變更登記表及所附變更登記資料（喬領公司部分）（國稅局卷第121至172頁）、統一發票管制異動紀錄清單（國稅局卷第177頁）、喬領公司記帳業者稅籍資料（國稅局卷第179至180頁）、碧亞公司稅籍資料（國稅局卷第195至198頁）、碧亞公司進銷項憑證明細表（國稅局卷第199至207頁）、碧亞公司開立不實統一發票營業人查核管制建檔作業（國稅局卷第209頁）、碧亞公司營業稅年度資料查詢-進項來源、銷項去路明細（國稅局卷第211至213頁）、被告全戶戶籍資料查詢清單（國稅局卷第215至219頁）、文開公司稅籍資料（國稅局卷第225至225頁）、文開公司進銷項憑證明細表（國稅局卷第227至231頁）、財政部中區國稅局北斗稽徵所108年7月29日中區國稅局北斗銷售字第1082853956號書函（國稅局卷第233頁）、文開公司開立不實統一發票營業人查核管制建檔作業（國稅局卷第251至252頁）、文開公司營業稅年度資料查詢-進項來源、銷項去路明細（國稅局卷第253至254頁）、瑋楷公司稅籍資料（國稅局卷第257至258頁）、瑋楷公司進銷項憑證明細表（國稅局卷第259至271頁）、瑋楷公司開立不實統一發票營業人查核管制建檔作業（國稅局卷第285至頁）、瑋楷公司營業稅年度資料查詢-進項來源、銷項去路明細（國稅局卷第289至292頁）、財政部中區國稅局111年2月24日中區國稅四字第1112002599號函及所附刑事案件告發書，喬領公司涉嫌取得及開立不實統一發票案情報告、徵銷明細清單、瑋楷公司、碧亞公司及喬領公司向關係人取具之不實統一發票進項金額計算表、瑋楷公司等四家公司涉嫌取得及開立不實統一發票案情報告（本院卷第69至100頁）、財政部中區國稅局臺中分局111年3月2日中區國稅臺中銷售字第1110151658號函（本院卷第101至102頁）在卷可參，足認被告之自白與事實相符，堪以採信。是本案事證明確，被告上開犯行均堪認定，應依法論科。

三、論罪科刑：

（一）按被告行為後，刑法第215條固於108年12月25日修正公布，並於同年月27日生效施行，然此次修正僅係按刑法施行法第1條之1第2項前段規定意旨，將罰金數額修正提高30倍，以增加法律明確性，罪刑並無變更，不生新舊法比較之問題，而應依一般法律適用原則，逕行適用裁判時法，先予說明。

（二）次按商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，係屬因身份或特定關係始能成立之犯罪。商業會計法第4條規定：「本法所稱商業負責人依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定」。而公司法第8條第1項規定：「本法所稱公司負責人，在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事」。經查，被告為喬領公司之登記負責人，自屬商業會計法所稱之商業負責人無疑。

（三）商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3類。其中記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票三類，此觀諸商業會計法第15、16、17條之規定自明。又按營利事業銷貨統一發票，係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法第15條第1款所稱之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院87年度台非字第389號判決意旨參照）。另刑法第215條所謂業務上作成之文書，係指從事業務之人，本於業務上所作成之文書者（最高法院47年台上字第515號判例意旨參照）。營業人應以每2月為1期，製作「營業人銷售額與稅額申報書」（即401報表）向稅捐稽徵機關申報，係加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定之法定申報義務，而此申報行為既與公司之營業有密切關連，為公司反覆所為之社會行為，其雖非公司經營之主要業務，惟仍不失為附屬於該公司主要營業事項之附隨業務，營業稅申報書即屬業務上作成之文書，是從事業務之人，明知為不實之事項，填載在此申報書而持以向稅捐機關行使，即應成立刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（最高法院102年度台上字第2599號判決、105年度台上字第545號判決意旨參照）。

（四）故核被告就犯罪事實一、（一）所為，均係犯商業會計法第71條第1款之商業負責人明知為不實事項填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪；就犯罪事實一、（二）所為，則均係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪。其業務登載不實之低度行為，均為行使之高度行為所吸收，不另論罪。又營利事業銷貨統一發票，既屬於商業會計法第15條所指商業會計憑證之一種，商業負責人以明知不實之事項而填製會計憑證，即應認構成商業會計法第71條第1款之罪，該罪與刑法第215條之業務文書登載不實罪屬法規競合關係，依特別法優於普通法之原則，應優先適用前者之罰則規定（最高法院92年度台上字第6792號判決意旨參照），是關於填製不實統一發票部分，不再論以刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪，併此敘明。

（五）被告委由不知情之紘昇會計記帳士事務所記帳人員，在喬領公司之營業人銷售額與稅額申報書（即401報表）上登載不實銷項金額及稅額，向所屬稅捐稽徵機關行使而申報營業稅，為間接正犯。

（六）罪數：　　　

　　1.按關於營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難以認定逃漏營業稅，可以符合接續犯之行為概念，是應分別視其犯罪時間係在刑法修正刪除連續犯之前或之後，而分別依連續犯論以一罪，或予分論併罰（最高法院100年度台上字第4962號、101年度台上字第3275號、101年度台上字第4362號判決意旨參照）。

　　2.是本案應以營業稅繳納期間即每2個月為1期，就附表一、二所示各期虛偽填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐罪，及行使業務上登載不實文書罪等行為，以每一期申報營業稅、統一發票開立「期別」之不同，作為認定罪數之計算基準。而上開各期內之數次舉動，均為實現相同犯罪之單一目的所為，各行為間之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，難以強行分開，應認定各為接續犯之單一法律行為，均論以一罪。　

　　3.被告於附表一所示各稅期中，均係以一行為同時觸犯填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐等罪名，皆屬想像競合犯，應依刑法第55條之規定，各從一重之填製不實會計憑證罪處斷。　

　　4.被告就如附表一所示填製不實會計憑證之行為共計17期（即犯罪事實一（一）部分），暨附表二所示行使業務登載不實文書之行為共計15期（即犯罪事實一（二）部分）均犯意各別，行為互殊，各具有獨立性，應予分論併罰。

（七）爰審酌被告明知營業人應據實開立統一發票，正當經營事業，秉誠處理公司稅務事宜，竟心存僥倖，罔顧稅捐公平及國家財政之健全，虛偽開立如附表一所示不實統一發票交予各該營業人幫助逃漏稅，另向如附表二所示之營業人取具不實進項發票，委由不知情之記帳士填製稅額申報書持以行使，危害稅捐稽徵公正、擾亂稅務作業，同時紊亂危害國家經濟秩序，所為應予非難；惟考量被告於本院審理中終能坦承犯行，態度尚可，兼衡被告之犯罪動機與目的、各期虛開發票之張數與總金額多寡、幫助他人逃漏營業稅捐之數額與對象、犯罪之期間、國家財稅受損之狀況、前科素行、智識程度、經濟與家庭生活狀況等一切情狀，分別量處如附表一、二所示之刑，並斟酌被告所犯各罪罪名均相同，每次犯罪之方法、過程、態樣亦相近、各次犯行時間與空間亦屬密接，實質侵害法益之質與量，未如形式上罪數所包含範圍之鉅，另酌以因生命有限，刑罰對受刑人所造成之痛苦程度，係隨刑度增加而生加乘效果，而非以等比方式增加，故以隨罪數增加遞減刑罰之方式，定其應執行刑如主文所示，以符罪刑相當原則。又本案所定應執行之刑雖已逾6月，依刑法第41條第8項規定，仍得易科罰金，故併諭知易科罰金之折算標準。

據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段，稅捐稽徵法第43條第1項，商業會計法第71條第1款，刑法第11條前段、第55條、第51條第5款、第41條第1項前段、第8項，刑法施行法第1條之1第1項，判決如主文。

本案經檢察官廖梅君提起公訴，檢察官王淑月到庭執行職務。

中　　華　　民　　國　　111 　年　　4 　　月　　22　　日

                  刑事第一庭    法  官  路逸涵

中華民國刑法第215條

從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。

中華民國刑法第216條

（行使偽造變造或登載不實之文書罪）

行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。