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臺灣高等法院臺中分院刑事判決　　　　105年度上訴字第461號 上　訴　人 即　被　告　林永滕 選任辯護人　楊俊彥律師 上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣臺中地方法院 103年度訴字第771號中華民國104年12月31日第一審判決（起訴 案號：臺灣臺中地方法院檢察署102年度偵字第6155號），提起 上訴，本院判決如下： 主 文 原判決關於林永滕部分撤銷。 林永滕所犯如附表一主文欄所示之罪，各處如附表一主文欄所示 之刑。應執行有期徒刑貳年陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元 折算壹日。 犯 罪 事 實 一、林永滕曾於民國97年間因偽造文書等案件，經臺灣板橋地方 法院（現更名為臺灣新北地方法院）以97年度訴字第3255號 刑事判決判處有期徒刑3月，減為有期徒刑1月又15日確定， 並於98年2月3日執行完畢（【附表1】編號1、編號2部分不 構成累犯；另【附表1】編號3至編號9部分構成累犯）。因 林永滕、黃建生（經原審法院判處應執行有期徒刑2年6月， 其不服提起上訴後撤回上訴，已告確定）係朋友關係，均明 知因營業人繳納營業稅額之計算，依加值型及非加值型營業 稅法第15條第1項規定，係採銷項與進項稅額互抵制度，而 加值型及非加值型營業稅法第7條、第39條並有關於外銷貨 物為零稅率，可向主管稽徵機關申請退還溢付營業稅之規定 ；亦明知在我國境內銷售貨物，應依法開立統一發票，並課 徵營業稅，林永滕、黃建生意圖利用此規定向稅捐稽徵機關 詐取出口退稅，復因林永滕經營電話卡買賣業務，因進貨數 量龐大，且以國內外籍勞工為銷售對象，無法開立銷項對象 發票以沖銷高額進項金額，經黃建生謀劃提議後，推由林永 滕擔任設於臺中市○○區○○路○段000號1樓富達東協有限 公司（下稱富達東協公司）、設於臺中市○區○○○路○○號 8樓之9東源豐有限公司（下稱東源豐公司）之實際負責人， 另由黃建生邀集許成、透過許成邀集劉泰穎，由許成（另經 原審法院判處有期徒刑6月，緩刑2年，並應向公庫支付新台 幣5萬元確定）自97年6月23日起擔任富達東協公司之登記負 責人；劉泰穎（另經原審法院判處有期徒刑4月確定）則自9 8年4月22日起至98年12月6日止，擔任東源豐公司之登記負 責人。林永滕為稅捐稽徵法規定之實際負責業務之人；而許 成、劉泰穎均為商業會計法規定之商業負責人，負有據實製 作商業會計憑證之義務。林永滕、黃建生明知富達東協公司 、東源豐公司係在國內銷售電話卡，並無外銷出口之事實， 竟分別為下列犯行： (一)林永滕與黃建生共同基於填製不實會計憑證、意圖為自己不 法所有之詐欺取財、使納稅義務人即富達東協公司以不正當 方法逃漏稅捐等犯意聯絡，另許成則承前述共同基於填製不 實會計憑證犯意聯絡、意圖為自己不法所有之詐欺取財及基 於使納稅義務人即富達東協公司以不正當方法逃漏稅捐之幫 助犯意，明知富達東協公司係在國內銷售電話卡而無外銷出 口之事實，利用實際無法使用之印刷紙品卡混充電話卡報關 出口至菲律賓、泰國、香港及越南等地之「假出口，真退稅 」方式，向國庫詐領退稅款，分別於【附表2-1】「報關日 期欄」以富達東協公司名義填製【附表2-1】「報單號碼欄 」所示不實出口報單即會計憑證共計15紙（銷售金額合計為 新臺幣（下同）94,569,975元）交付予不知情之記帳業者即 王淑宜，再利用王淑宜填載營業人銷售額與稅額申報書、營 業人申報適用零稅率銷售額清單持向稅捐稽徵機關即財政部 臺灣省中區國稅局東山稽徵所申報【附表2-1】「申報零稅 率金額欄」所示自海關出口銷售金額，以申請退稅，致使稅 捐稽徵機關承辦人員因而陷於錯誤予以退稅共計7次（各次 退稅金額、兌領日期，各詳如【附表2-1】「退稅金額欄」 、「兌領日期欄」所示）；復利用不知情之人王敏嘉、鄭雅 文受託代領上述退稅支票，且未依法開立統一發票且於申報 當期銷售額時亦未列入申報，致逃漏營業稅額共計3次（各 次逃漏營業稅時間、漏稅額，各詳如【附表2-2】編號1至編 號3「年／月欄」、「應實繳稅額（漏稅額）欄」所示）， 足以生損害於稅捐機關課稅之公平及正確性。 (二)林永滕與黃建生共同基於填製不實會計憑證、意圖為自己不 法所有之詐欺取財、使納稅義務人即東源豐公司以不正當方 法逃漏稅捐等犯意聯絡，另劉泰穎（自98年4月22日起至98 年12月6日止）則承前述共同基於填製不實會計憑證犯意聯 絡、意圖為自己不法所有之詐欺取財及基於使納稅義務人即 富達東協公司以不正當方法逃漏稅捐之幫助犯意，明知東源 豐公司係在國內銷售電話卡而無外銷出口之事實，利用實際 無法使用之印刷紙品卡混充電話卡報關出口至菲律賓、泰國 及越南等地之「假出口，真退稅」方式，向國庫詐領退稅款 ，分別於【附表3-1】「報關日期欄」以東源豐公司名義填 製【附表3-1】「報單號碼欄」所示不實出口報單即會計憑 證共計3紙（銷售金額合計為19,105,251元）交付予不知情 之記帳業者即王淑宜，再利用王淑宜填載營業人銷售額與稅 額申報書、營業人申報適用零稅率銷售額清單持向稅捐稽徵 機關即財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所申報【附表3-1 】「申報零稅率金額欄」所示自海關出口銷售金額，以申請 退稅，致使稅捐稽徵機關承辦人員因而陷於錯誤予以退稅共 計2次（各次退稅金額、兌領日期，各詳如【附表3-1】「退 稅金額欄」、「兌領日期欄」所示），且未依法開立統一發 票且於申報當期銷售額時亦未列入申報，致逃漏營業稅額共 計1次（逃漏營業稅時間、漏稅額，詳如【附表3-2】編號1 「年／月欄」、「應實繳稅額（漏稅額）欄」所示），足以 生損害於稅捐機關課稅之公平及正確性。 二、嗣經黃建生先於102年1月24日即於有偵查犯罪權限之公務員 尚未發覺其上揭犯罪事實欄一(一)(二)所示犯行前，主動向 該管公務員即臺灣臺中地方法院檢察署檢察官自首其上揭犯 罪事實欄一(一)(二)所示犯行而接受裁判；暨財政部臺灣省 中區國稅局向臺灣臺中地方法院檢察署告發，因而查獲上情 。 三、案經黃建生自首暨財政部臺灣省中區國稅局告發由臺灣臺中 地方法院檢察署檢察官偵查起訴。 理 由 一、證據能力部分： (一)按刑事訴訟法第159條之5立法意旨，在於確認當事人對於傳 聞證據有處分權，得放棄反對詰問權，同意或擬制同意傳聞 證據可作為證據，屬於證據傳聞性之解除行為，如法院認為 適當，不論該傳聞證據是否具備刑事訴訟法第159條之1至第 159條之4所定情形，均容許作為證據，不以未具備刑事訴訟 法第159條之1至第159條之4所定情形為前提。此揆諸「若當 事人於審判程序表明同意該等傳聞證據可作為證據，基於證 據資料愈豐富，愈有助於真實發見之理念，此時，法院自可 承認該傳聞證據之證據能力」立法意旨，係採擴大適用之立 場。蓋不論是否第159條之1至第159條之4所定情形，抑當事 人之同意，均係傳聞之例外，俱得為證據，僅因我國尚非採 澈底之當事人進行主義，故而附加「適當性」之限制而已， 可知其適用並不以「不符前4條之規定」為要件。惟如符合 第159條之1第1項規定之要件而已得為證據者，不宜贅依第1 59條之5之規定認定有證據能力（最高法院104年2月10日104 年度第3次刑事庭會議決議要旨參照）。經查，本判決下述 所引用之言詞或書面供述證據，檢察官、上訴人即被告林永 滕（下稱被告）及其辯護人均未於言詞辯論終結前聲明異議 ，視為同意作為證據，本院審酌各該證據作成時之情形，亦 無違法或不當取證之瑕疵，且均與本案之待證事實有關，認 以之作為本件之證據亦無不適當之情形，應認均有證據能力 。 (二)復按刑事訴訟法第159條至第159條之5有關傳聞法則之規定 ，乃對於被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述所為之規 範；至非供述證據之物證，或以科學、機械之方式，對於當 時狀況所為忠實且正確之記錄，性質上並非供述證據，應無 傳聞法則規定之適用，如該非供述證據非出於違法取得，並 已依法踐行調查程序，即不能謂其無證據能力。本案下引之 非供述證據，均與本案待證事實具有關聯性，檢察官、被告 及其辯護人亦均不爭執其證據能力，復經本院依法踐行調查 證據程序，且亦查無依法應排除其證據能力之情形，自得作 為證據，而有證據能力。 (三)再按被告之自白，非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、疲勞訊 問、違法羈押或其他不正之方法，且與事實相符者，得為證 據，刑事訴訟法第156條第1項定有明文。本件被告於本院審 理時所為之自白部分，被告未主張其有遭受「強暴、脅迫、 利誘、詐欺、疲勞訊問、違法羈押或其他不正之方法」始為 自白之情事，並參酌上開所述具證據能力部分之證據等，亦 足認被告之自白核與事實相符，依法自得為證據。 二、訊據被告於本院審理時對於上開犯罪事實，均坦承不諱（參 見本院卷宗(二)第42頁），且查： (一)犯罪事實欄一(一)所示部分，並據①證人即共同被告黃建生 分別於偵訊中及原審審理時（參見臺灣臺中地方法院檢察署 102年度偵字第6155號偵查卷宗第34頁至第36頁、第119頁至 第120頁；原審卷宗(二)第21頁至第30頁）、②證人即共同 被告許成於偵訊中（參見臺灣臺中地方法院檢察署102年度 偵字第6155號偵查卷宗第33頁至第34頁、第36頁）、③證人 即記帳士王淑宜於原審審理時（參見原審卷宗(二)第31頁至 第34頁；臺灣臺中地方法院檢察署101年度他字第5703號偵 查卷宗第38頁至第40頁、第109頁反面）、④證人即受託代 領退稅支票王敏嘉、鄭雅文分別於偵訊中（參見臺灣臺中地 方法院檢察署101年度他字第5703號偵查卷宗第75頁反面至 第77頁反面）、⑤證人即臺灣省中區國稅局東山稽徵所職員 張麗枝於偵訊中（參見臺灣臺中地方法院檢察署102年度偵 字第6155號偵查卷宗第80頁、第113頁反面至第114頁）、⑥ 證人即財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所職員林肇松於偵 訊中（參見臺灣臺中地方法院檢察署102年度偵字第6155號 偵查卷宗第80頁），分別結證明確；復有財政部中區國稅局 東山稽徵所104年2月2日中區國稅東山銷售字第1040550441 號書函暨檢附富達東協公司97年7月至98年8月漏稅額及溢退 稅額統計表（參見原審卷宗(二)第80、82頁）、富達東協公 司97年7月至98年10月漏稅額及溢退稅額統計表（參見財政 部臺灣省中區國稅局東山稽徵所卷宗(三)第563頁）、退稅 主檔查詢選擇畫面資料（富達東協公司）1紙、出口報單總 項資料清單（營業人名稱：富達東協公司）共計15紙、出口 報單共計15張（參見財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所卷 宗(一)第63頁、第64至81頁、第82至94頁）、富達東協公司 收受97年10月29日送達字第BE0000000號國庫退稅支票乙紙 回執聯、委託書；富達東協公司收受97年12月18日送達字第 BE0000000號國庫退稅支票乙紙回執聯、委託書；富達東協 公司收受98年2月19日送達字第BE0000000號國庫退稅支票乙 紙回執聯、委託書；富達東協公司收受98年4月30日送達字 第BE0000000號國庫退稅支票乙紙回執聯、委託書；富達東 協公司收受98年6月24日送達字第BE0000000號國庫退稅支票 乙紙回執聯、委託書；富達東協公司收受98年8月27日送達 字第BE0000000號國庫退稅支票乙紙回執聯、委託書；富達 東協公司收受98年10月28日送達字第BE0000000號國庫退稅 支票乙紙回執聯、委託書（參見財政部臺灣省中區國稅局東 山稽徵所卷宗(一)第176至177頁、第183至184頁、第185至 186頁、第187至188頁、第189至190頁、第191至192頁、第 193至194頁）；專案申請調檔查詢清單（調檔起迄年月： 09701～09812）、申報書（按年度）跨中心查詢（查詢年度 ：097年～099年、營業人名稱：富達東協公司）、財政部臺 灣省中區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來 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98年1月至100年3月交易往來明細3張、彰化第十信用合作社 100年4月12日（100）彰十信合字第857號函檢送帳號000000 0000000號之彰化第十信用合作社存摺存款取款憑條、轉帳 收入傳票、有限責任彰化第六信用合作社100年3月14日彰六 信代字第258號函檢送帳號0000000000自98年1月1日至99年3 月14日之臨時對帳單、第一商業銀行北臺中分行2012/03/1 5一北臺中字第00035號函檢送存戶東源豐公司（帳號：0000 0000000）之印鑑卡及開戶申請書影本、第一商業銀行北臺 中分行101年2月23日一北臺中字第00021號函檢送存戶東源 豐公司（帳號：00000000000）98年4月22日存入之250000元 及98年4月22日支出250000元之傳票影本、富達東協公司付 款證明、合作金庫銀行匯款申請書回條聯(二)、合作金庫商 業銀行匯款申請書代收入傳票(二)、臺灣銀行無摺存入憑條 存根、永豐銀行帳戶交易收執聯等資料（參見財政部臺灣省 中區國稅局東山稽徵所卷宗(一)第8至30頁、第31至33、第 34頁、第39至46頁、第35至36、第47頁、第37頁、第208頁 、第38頁、第48至57頁、第58、60、123頁反面、第59頁、 第61至62頁、第95至98頁、第100至113頁、第114、119至1 20頁、第115頁、第116至118頁反面、第121至122頁、第124 至125頁、第127至129頁、第130至133、第231頁、第136頁 、第140頁、第141、209頁、第142至143、145至146頁、第 172至173頁、第174至175頁、第180至182頁、第195至202頁 、第204至205頁、第206至207頁、第221至225頁、第229頁 、第232至240頁、第241至247頁、第256頁、第259至261頁 、第263至267頁、第397頁、第269至289頁反面、第291至 336頁、第338至341頁、第343至345頁、第347至348頁、第 349至352頁、第353至353頁反面、第354至390頁）；營業稅 稅籍資料查詢作業（營業人名稱：統振股份有限公司、寶威 貿易有限公司、宜諠科技有限公司、揚奇科技有限公司、彩 連科技有限公司、盈蘊科技有限公司、威昌國際有限公司桃 園分公司、統文國際有限公司、富爾特科技股份有限公司、 恬通科技有限公司、威昌國際有限公司）、統振股份有限公 司2010年5月18日統財字第（99）005號函檢送本公司97-98 年富達東協有限公司出貨清單、富達東協取得統振股份有限 公司之交貨明細、統振股份有限公司出貨單、客戶訂單確認 書、訂購單、客戶簽收單、揚奇科技有限公司出貨資料、彩 連科技有限公司97年7月18日統一發票（三聯式）、出貨單 、PURCHASE ORDER（訂貨單）、IF電話卡影本、盈蘊科技有 限公司99年5月17日盈函（99）字第001號函及所附之97-98 年銷貨明細表－富達東協、交易明細、統一發票（三聯式） 、全虹企業股份有限公司電子計算機統一發票、全虹通信門 市店銷（退）貨單據彙總表、OCW－客戶訂購單、轉帳資料 、統振股份有限公司訂購單、臺灣大哥大網路客服列印資料 、申報書（按年度）跨中心查詢（查詢年度：097年～098年 、營業人名稱：威昌國際有限公司桃園分公司、威昌國際有 限公司）、營業稅年度資料查詢進項來源明細（威昌國際有 限公司）、威昌國際有限公司桃園分公司99年6月30日函檢 附該公司開立予富達東協銷項明細表1份、富達東協取得威 昌桃園分公司之交貨明細、威昌國際有限公司桃園分公司開 立之電子計算機統一發票、威昌國際有限公司送貨憑單等資 料（參見財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所卷宗(二)第11 至19、第24至25頁、第274至275頁、第26至31頁、第33至35 頁、第36至250頁、第253頁、第255至258頁、第260至271頁 、第277至280頁、第281至283頁、第286至291頁、第292至 296頁）；威昌國際有限公司桃園分公司開立之電子計算機 統一發票、送貨單、威昌國際有限公司送貨憑單、訂購憑單 、富爾特科技股份有限公司對富達東協有限公司之銷貨說明 及所附之如意卡序號登記、出貨單號、富達東協貨運影像簽 單、富爾特科技股份有限公司銷貨予富達東協有限公司之客 戶簽收單、銷貨單、臺灣大哥大股份有限公司101年5月7日 臺信營（101）字第1166號函、臺灣大哥大行動電話儲值卡 資料、財政部臺灣省中區國稅局營業人進銷項交易對象彙加 明細表（銷項去路）（營業人名稱：統振股份有限公司、寶 威貿易有限公司、宜諠科技有限公司、揚奇科技有限公司、 彩連科技有限公司、盈蘊科技有限公司、威昌國際有限公司 桃園分公司、統文國際有限公司、富爾特科技股份有限公司 、恬通科技有限公司）、營業人銷售額與稅額申報書（彙總 ）（營業人名稱：富達東協公司、所屬年月份：97年8月～ 98年10月）、財政部臺灣省中區國稅局進銷項憑證明細資料 表（營業人名稱：富達東協公司、98年1月至98年8月）、統 振股份有限公司電子計算機統一發票（97年8月18日）、營 業稅稅籍資料查詢作業（營業人名稱：金瑞科技商行、玖玥 科技有限公司、貳貳伍國際有限公司）（參見財政部臺灣省 中區國稅局東山稽徵所卷宗(三)第297至503頁、第504至506 頁、第508頁、第509至515頁、第517至518頁、第520至562 頁、第565至574頁、第575至578、581至584頁、第579頁、 第580頁、第585至586頁、第590頁、第593至594頁）在卷可 資佐證。 (二)犯罪事實欄一(二)所示部分，亦據①證人即共同被告黃建生 分別於偵訊中及原審審理時（參見臺灣臺中地方法院檢察署 102年度偵字第6155號偵查卷宗第34頁至第36頁、第119頁至 第120頁；原審卷宗(二)第21頁至第30頁）、②證人即共同 被告許成於偵訊中（參見臺灣臺中地方法院檢察署102年度 偵字第6155號偵查卷宗第33頁至第34頁、第36頁）、③共同 被告劉泰穎於檢察事務官調查中（參見臺灣臺中地方法院檢 察署101年度他字第5703號偵查卷宗第32頁、第106頁反面至 第107頁）、④證人即記帳士王淑宜於原審審理中（參見原 審卷宗(二)第31頁至第34頁；臺灣臺中地方法院檢察署101 年度他字第5703號偵查卷宗第38頁至第40頁、第109頁反面 ）、⑤證人即財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所職員洪梓 玲於偵訊中（參見臺灣臺中地方法院檢察署102年度偵字第 6155號偵查卷宗第94頁至第95頁、第113頁），分別證述明 確；並有財政部中區國稅局民權稽徵所104年2月12日中區國 稅民權銷售字第1040600957號書函1份（參見原審卷宗(二) 第93頁）、退稅主檔各細項線上查詢畫面資料（東源豐公司 ）1份（參見財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所卷宗(一) 第127頁）、東源豐公司收受送達字第BE0000000號國庫退稅 支票1紙回執聯、營利事業所得稅異動/取消直接劃撥退稅同 意書（98年8月31日）、第一銀行北臺中分行帳號000000000 00號活期存款存摺封面影本（戶名：東源豐公司）（參見財 政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所卷宗(一)第128至129頁反 面）、東源豐公司98年5月至98年8月漏稅額及溢退稅額統計 表（參見財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所卷宗(二)第57 1頁）；營業稅年度資料查詢進項來源明細、銷項去路明細 查詢、東源豐公司98年5月至98年8月進貨取具進項憑證及申 報扣抵情形各1份（參見財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵 所卷宗(一)第6頁、第7頁）；財政部臺灣省中區國稅局進銷 項憑證明細資料表（營業人名稱：東源豐有限公司、統振股 份有限公司、威昌國際有限公司桃園分公司、盈蘊科技有限 公司、富爾特科技股份有限公司）、進銷項憑證查詢、專案 申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單、申報 書（按年度）查詢、營業人零稅率銷進額清單各1份（參見 財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所卷宗(一)第8至17頁） 、營業人銷售額與稅額申報書（401）（參見財政部臺灣省 中區國稅局民權稽徵所卷宗(一)第18頁、第95至97頁）；退 稅主檔查詢選擇畫面、退稅主檔各細項線上查詢畫面資料、 財政部臺灣省中區國稅局99年2月22日中區國稅四字第09900 26425號函檢附臺北關稅局99年2月6日北核二字第99006號出 口貨物涉嫌內地稅不法情事案件通報單、營業稅稅籍資料查 詢作業、出口報單、財政部臺灣省中區國稅局99年7月2日中 區國稅四字第0990033237號函檢附財政部關稅總局99年6月 25日臺總局緝字第09910 13679號函、E201出口稅則分析、 中央銀行外匯局99年6月23日台央外捌字第0990031804號函 、財政部臺灣省中區國稅局99年7月5日中區國稅四字第0990 031734號函及所附之臺北關稅局99年7月1日北核二字第9901 6號出口貨物涉嫌內地稅不法情事案件通報單、營業稅稅籍 資料查詢作業（營業人名稱：東源豐有限公司）影本各1份 （參見財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所卷宗(一)第19至 34頁）、營業人設立登記申請書、營業人設立（變更）登記 申請書、東源豐公司公司章程、經濟部98年4月22日經授中 字第09832137480號函、有限公司設立登記表、臺中市稅捐 稽徵處97年房屋稅繳款書、房/店屋租賃契約書、經濟部98 年12月14日經授中字第09835133780號函、有限公司變更登 記表、公司章程、營業人註銷登記申請表各1份、經濟部99 年3月31日經授中字第0993186225 0號函、東源豐公司有限 公司變更登記表、財政部臺灣省中區國稅財產歸屬資料清單 、財政部臺灣省中區國稅局098年度各類所得資料清單（所 得人姓名：東源豐公司）、財政部臺灣省中區國稅局98年度 綜合所得稅BAN給付清單（扣繳單位名稱：東源豐公司）、 各類所得扣繳暨免扣繳憑單（所得人姓名：東源豐公司、所 得給付年度：098）、財政部臺灣省中區國稅局097～098年 度各類所得資料清單（所得人姓名：劉泰穎）、財政部臺灣 省中區國稅局097～098 年度綜合所得稅各類所得資料清單 （所得人姓名：劉泰穎）、財政部臺灣省中區國稅財產歸屬 資料清單（財產所有人：劉泰穎）、勞工保險局101年4月11 日保承資字第10110139780號函及所附之勞工保險被保險人 投保資料表（明細）、營業人申報適用零稅率銷售額清單（ 營業人名稱：東源豐公司、所屬年月份：98年5～6月、7～8 月）、出口報單（東源豐公司）、統振股份有限公司開立之 電子計算機統一發票、合作金庫商業銀行匯款申請書代收入 傳票(二)、東源豐公司會計憑證、轉帳傳票、進銷貨明細表 、99年度營利事業所得稅結算/98年度未分配盈餘申報書資 料、99年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表 ）、資產負債表、99年度營業成本明細表、期末存貨明細表 、99年度營利事業投資人明細及分配盈餘表、99年度股東可 扣抵稅額帳戶變動明細申報表、99年度清算申報書暨98年度 未分配盈餘申報書、營利事業清算申報書、清算後資產負債 表、投資人（股東、獨資資本主、合夥人）清算分配報告表 （營利事業名稱：東源豐公司）、退稅主檔查詢選擇畫面、 委託代繳（退）稅款約定書建檔各1份（參見財政部臺灣省 中區國稅局民權稽徵所卷宗(一)第35至65頁、第77至94頁反 面、第98至106頁反面）、財政部臺灣省中區國稅局統一發 票購票領用書、領用統一發票商號查詢（統一編號）（營業 人名稱：東源豐有限公司）經濟部中部辦公室101年4月3日 經中三字第10134730290號書函檢送有限公司設立登記表、 查核報告書、東源豐公司資產負債表、股東繳納股款明細表 、有限公司變更登記表、東源豐公司股東同意書、美商聯邦 快遞股份有限公司臺灣分公司101年4月25日聯邦會字第1010 404號函覆及所附之請款單明細表、發票、提單、收款證明 等相關文件影本（參見財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所 卷宗(一)第139至142頁、第143至150頁、第153至165頁反面 ）、合作金庫商業銀行東桃園分行100年12月9日合金東桃營 字第1000005291號函檢附之存戶林永滕君0000-000-000000 號帳戶及柯玉倫君0000-000-000000號帳戶於98年5至8月間 提存往來相關交易明細共19張、合作金庫商業銀行彰化分行 100年11月28日合金彰存字第1000005459號函檢送存戶林永 滕君（帳號0000000000000）及柯玉倫君（帳號：000000000 0000）98年5月至8月之提、放款提存款交易明細表各1份及 相關傳票影本3張、合作金庫商業銀行東桃園分行100年11月 30日合金東桃營字第1000005092號函檢附之存戶林永滕君 0000-000-000000號帳戶於98年5月27日提存往來相關交易明 細共1張、合作金庫商業銀行東桃園分行100年12月28日合金 東桃營字第1000005578號函檢附之存戶林永滕君0000-000-0 0000 0號帳戶於98年5月之存款提存往來相關交易明細共2張 （參見財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所卷宗(一)第267 至281頁、第283至289頁、第290至292頁、第292之1至295頁 ）、華南商業銀行股份有限公司總行100年12月29 日營清字 第1001025427號函檢附威昌國際有限公司桃園分公司存款帳 號000000000000帳戶之交易傳票及相關資料影本各1份、說 明書1紙（公司名稱：威昌國際有限公司桃園分公司、101年 2月8日）、威昌國際有限公司送貨憑單、威昌國際有限公司 桃園分公司送貨單（參見財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵 所卷宗(一)第300至302頁、第303至305頁）、東源豐有限公 司進貨產品之收貨地點分析圖、財政部臺北市國稅局內湖稽 徵所99年4月20日財北國稅內湖營業二字第0990203431號函 檢送東源豐向統振股份有限公司進貨交易資料明細表、統振 股份有限公司銷貨收入明細表（機種）、統振股份有限公司 99 年7月13日統財字第（99）008號函檢附東源豐向統振股 份有限公司進貨交易資料明細表、統振股份有限公司收款沖 帳清單、彰化商業銀行汐止分行帳號0000-00-00000-0-00號 交易明細、統振股份有限公司銷貨收入明細表（機種）、訂 購單、客戶訂單確認書、出貨單客戶簽收單、威昌國際有限 公司桃園分公司99年7月19日函覆及所附之東源豐合約影本 、華南商業銀行積穗分行帳號000-00-000 000-0號活期存款 存摺封面、內頁交易明細影本、財政部臺灣省北區國稅局桃 園縣分局99年5月11日北區國稅桃縣三字第0990017449號函 及所附之威昌國際有限公司桃園分公司機構轉入明細表、電 子計算機統一發票、買賣商品存貨明細帳、期末存貨明細表 、威昌國際有限公司訂購憑單、送貨憑單、盈蘊科技有限公 司101年2月6日盈函（101）字第002號函及所附之統一發票 （三聯式）影本、補充說明書1紙（說明單位：盈蘊科技有 限公司、99年7月9日）、財政部臺灣省北區國稅局中和稽徵 所99年5月28日北區國稅中和三字第0991014747號函檢送盈 蘊科技有限公司98年5月份銷售東源豐公司銷售儲值卡談話 筆錄、取貨單、匯款存摺紀錄、發票存根副聯、進項來源、 調帳函影本等共計19紙、富爾特科技股份有限公司銷貨說明 （99年4月7日）1紙、財政部臺灣省北區國稅局新店稽徵所 99年4月29日北區國稅新店三字第099001070 1號書函檢送富 爾特科技股份有限公司與東源豐公司交易說明書及相關資料 等影本、財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所99年3月23日 中區國稅民權三字第0000000000B號函檢附東源豐公司銷售 儲值卡之用戶抽查回函表、用戶抽查名單、中華電信股份有 限公司行動通信分公司101年3月26日行行二字第1010000108 號函檢附如意儲值卡之儲值時間及儲值門號等資料、財政部 臺灣省中區國稅局進銷項憑證明細資料表（98年1月～98年 12月、營業人名稱：統振股份有限公司、威昌國際有限公司 桃園分公司、盈蘊科技有限公司、富爾特科技股份有限公司 、交易對象公司名稱：東源豐公司）財政部臺灣省中區國稅 局進銷項憑證明細資料表（98年5月～98年12月、營業人名 稱：東源豐公司、交易對象公司名稱：統振股份有限公司） 、東源豐公司98年5月至98年8月取具進貨明細統計表、進貨 取具進項憑證及申報扣抵情形、取得不實統一發票進貨明細 表、營業稅年度資料查詢進項來源明細（東源豐公司）、留 抵稅額線上查詢維護作業資料（營業人名稱：東源豐公司） 、財政部臺灣省中區國稅局全戶戶籍資料查詢清單、097～ 098年度綜合所得稅各類所得資料清單、股利憑單、各類所 得扣繳暨免扣繳憑單（所得人姓名：林永滕、柯玉倫、林郭 勤、柯黃來發）、營業稅稅籍資料查詢作業、進項來源明細 查詢、財政部臺灣省中區國稅局097～098年度各類所得資料 清單、097年度綜合所得稅BAN給付清單（金瑞科技商行）、 營業稅稅籍資料查詢作業、公司股東明細查詢列印、財政部 臺灣省中區國稅局098～099年度綜合所得稅BAN給付清單、0 97～098年度各類所得資料清單、各類所得扣繳暨免扣繳憑 單、營業稅年度資料查詢進項來源明細（玖玥科技有限公司 ）、營業稅稅籍資料查詢作業、公司股東明細查詢列印、財 政部臺灣省中區國稅局097～098年度各類所得資料清單、各 類所得扣繳暨免扣繳憑單、099年度綜合所得稅BAN給付清單 、營業稅年度資料查詢進項來源明細（貳貳伍國際有限公司 ）（參見財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所卷宗(二)第32 8頁、第330至331頁反面、第334至383頁反面、第387至394 頁、第397至450頁、第457頁、第459頁、第460至470頁、第 476頁、第476反面至492頁、第496至498頁反面、第527至56 5頁反面、第572至575頁、第576頁、第579至581頁、第582 頁、第583頁、第585至606頁反面、第607至609頁反面、第 610至614頁反面、第615至620頁反面）附卷可資佐證。 (三)綜上所述，被告於本院審理時之自白，核與上揭事證相符， 應堪採信。從而，本案事證已臻明確，被告上開犯行，均堪 認定，應分別依法論科。 三、論罪部分： (一)按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法 律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1項定有明文。經查： 1、被告行為後，稅捐稽徵法第47條於101年1月4日經總統以華 總一義字第10000299651號令修正公布，並於同年月6日生效 施行，修正前稅捐稽徵法第47條規定：「本法關於納稅義務 人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用 之：一公司法規定之公司負責人。二民法或其他法律規定對 外代表法人之董事或理事。三商業登記法規定之商業負責人 。四其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實 際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。」；修 正後稅捐稽徵法第47條則規定：「本法關於納稅義務人、扣 繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：一 公司法規定之公司負責人。二民法或其他法律規定對外代表 法人之董事或理事。三商業登記法規定之商業負責人。四其 他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責 業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。」。另按100 年5月27日司法院釋字第687號解釋文「中華民國65年10月22 日制定公布之稅捐稽徵法第47條第1款規定：『本法關於納 稅義務人…應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一公司法 規定之公司負責人。』（即98年5月27日修正公布之同條第1 項第1款）係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為 ，承擔刑事責任，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。 至『應處徒刑之規定』部分，有違憲法第7條之平等原則， 應自本解釋公布日起，至遲於屆滿1年時，失其效力。」認 稅捐稽徵法第47條第1款，除所定「應處徒刑之規定」，與 憲法第7條之平等原則有違，剋期失其效力外，解釋理由並 指出「依據系爭規定，公司負責人如故意指示、參與實施或 未防止逃漏稅捐之行為，應受刑事處罰。故系爭規定係使公 司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任， 並未使公司負責人為他人之刑事違法且有責行為而受刑事處 罰，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。」、「又公司 負責人有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造 成公司短漏稅捐之結果時，系爭規定對公司負責人施以刑事 制裁，旨在維護租稅公平及確保公庫收入。查依系爭規定處 罰公司負責人時，其具體構成要件行為及法定刑，均規定於 上開稅捐稽徵法第41條。該規定所處罰之對象，為以詐術或 其他不正當方法逃漏稅捐之行為……」等旨。是公司負責人 如有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公 司短漏稅捐之結果，依稅捐稽徵法第47條第1款規定對公司 負責人施以刑事制裁時，除須具備構成要件該當性、行為之 違法性，尚須具備行為之有責性等刑事法理。亦即，在此情 形下，應由具備主觀犯意、犯罪行為（逃漏稅捐）及一定身 分之自然人作為犯罪主體，於成立犯罪後，對該自然人施以 稅捐稽徵法第41條之刑罰。因此，如犯罪適用修正前刑法， 則共同正犯及修正前刑法連續犯、牽連犯等條文，於該自然 人當然有其適用（本院關於轉嫁代罰之相關判例、決定及決 議，亦於100年度第5次刑事庭會議決議不再援用、參考）。 又稅捐稽徵法第47條已於101年1月4日修正公布，「本法關 於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處『刑罰』之規定， 於下列之人適用之：一公司法規定之公司負責人。二民法或 其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三商業登記法規 定之商業負責人。四其他非法人團體之代表人或管理人。前 項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之 人為準。」，並已於000年0月0日生效，則其法定刑自與同 法第41條第1項「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 6萬元以下罰金」規定相同，自不待言（最高法院101年度臺 上字第2111號、100年度臺上字第6663號判決要旨參照）。 經查，被告為富達東協公司、東源豐公司之實際負責人，已 如前述，其於【附表2-2】編號1至編號3、【附表3-2】編號 1所示漏繳營業稅時間，依修正前後之稅捐稽徵法第47條規 定，均有處罰規定適用，惟依101年1月6日修正施行之該條 第1項規定，刑責已不限於「有期徒刑」，而得另處以拘役 或罰金之刑罰。經比較新舊法結果，依刑法第2條第1項但書 規定，以裁判時法即現行之稅捐稽徵法第47條規定對被告林 永滕較為有利，自應適用現行法。 2、被告行為後，刑法第339條業經修正，且增訂刑法第339條之 4，並於103年6月18日經總統以華總一義字第10300093721號 令公布施行，而於000年0月00日生效。修正前刑法第339條 原規定：「意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將 本人或第三人之物交付者，處5年以下有期徒刑、拘役或科 或併科1千元以下罰金。以前項方法得財產上不法之利益或 使第三人得之者，亦同。前二項之未遂犯罰之。」；又刑法 施行法第1條之1規定：「中華民國94年1月7日刑法修正施行 後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1月7日 刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年 1月7日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年 6月26日至94年1月7日新增或修正之條文，就其所定數額提 高為3倍。」。修正後刑法第339條則規定：「意圖為自己或 第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者 ，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科50萬元以下罰金。 以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者，亦同。 前二項之未遂犯罰之。」；新增訂刑法第339條之4規定：「 犯第339條詐欺罪而有下列情形之一者，處1年以上7年以下 有期徒刑，得併科1百萬元以下罰金：一冒用政府機關或公 務員名義犯之。二3人以上共同犯之。三以廣播電視、電子 通訊、網際網路或其他媒體等傳播工具，對公眾散布而犯之 。前項之未遂犯罰之。」。是原法定刑由「處3年以下有期 徒刑、拘役或5百元以下罰金（且就罰金數額提高30倍）」 、「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科1千元以下罰金（ 且就罰金數額提高30倍）。」，提高法定刑為「5年以下有 期徒刑、拘役或科或併科50萬元以下罰金。」或「1年以上7 年以下有期徒刑，得併科1百萬元以下罰金」，經比較新、 舊法律，修正後刑法第339條第1項、新增訂刑法第339條之4 第1項並無有利於被告之情形，依刑法第2條第1項前段規定 ，自應適用行為時法即修正前刑法第339條第1項、刑法施行 法第1條之1第2項前段規定。 3、於94年2月2日修正，於95年7月1日施行之刑法第41條第2項 規定：「前項規定於數罪併罰，其應執行之刑未逾6月者， 亦適用之。」；於98年1月21日修正，於98年9月1日施行之 規定將原條項移列第8項，且修正為：「第1項至第3項規定 於數罪併罰，其應執行之刑未逾6個月者，亦適用之。」； 嗣於98年12月30日修正公布為「第1項至第4項及第7項之規 定，於數罪併罰之數罪均得易科罰金或易服社會勞動，其應 執行之刑逾6月者，亦適用之」，並於00年0月0日生效施行 。經比較修正前、後之法律，應適用98年12月30日修正刑法 第41條較有利於被告。 4、按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法 律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1項固定有明文，惟此「法律變更」與法律修正之概念 有別；所謂法律變更應係指因法律修正而「刑罰」有實質之 更異而言（如修正後新舊法法定本刑輕重變更或犯罪構成要 件寬嚴不同），始有依上開規定為準據法而比較適用新法或 舊法之問題。如新舊法處罰之輕重仍然相同（例如僅形式上 修正法律用語或條次移列），並無有利或不利之情形，即無 適用上開規定為比較之餘地，自應依一般法律適用之原則， 適用現行、有效之裁判時法論處（最高法院95年度臺上字第 6159號判決要旨、95年度臺上字第5669號判決要旨及最高法 院97年4月22日97年度第2次刑事庭會議決議參照）。本件受 刑人行為後，刑法第50條業於民國102年1月23日經總統以華 總一義字第10200012451號令公布修正，並於同年0月00日生 效施行；修正前刑法第50條規定為「裁判確定前犯數罪者， 併合處罰之。」修正後之刑法第50條修正為「裁判確定前犯 數罪者，併合處罰之。但有下列情形之一者，不在此限：一 、得易科罰金之罪與不得易科罰金之罪。二、得易科罰金之 罪與不得易服社會勞動之罪。三、得易服社會勞動之罪與不 得易科罰金之罪。四、得易服社會勞動之罪與不得易服社會 勞動之罪。前項但書情形，受刑人請求檢察官聲請定應執行 刑者，依第五十一條規定定之。」查被告所犯各罪所處之刑 ，均得易科罰金，無論修正前、後，均應合併處罰之而屬一 致，揆諸前揭說明，應無適用刑法第2條第1項為比較新舊法 適用之必要，而直接適用裁判時之法律。 (二)又依商業會計法第4條規定，本法所定商業負責人之範圍， 依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。又依公司法 第8條第1、2項規定，本法所稱公司負責人：在無限公司、 兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份 有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有限公司之 發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職 務範圍內，亦為公司負責人。另按商業會計法第71條第1款 之填製不實會計憑證罪，犯罪主體必須為商業負責人、主辦 及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事物之人員，自 屬因身分或特定關係始能成立之犯罪。而公司法第8條規定 之公司負責人並不包含所謂「實際負責人」在內（最高法院 97年度臺上字第2044號判決要旨參照）；亦即，商業會計法 第71條第1款之填製不實會計憑證罪，其犯罪主體所謂「商 業負責人」，依同法第4條規定，應依公司法、商業登記法 及其他法律有關之規定，固不包含實際負責人。而所謂「主 辦及經辦會計人員」，係指負責主辦或經辦同法第2條第2項 所稱商業會計事務之處理，即係從事會計事項之辨認、衡量 、記載、分類、彙總，及據以編製財務報表而言（最高法院 10 3年度臺上字第3439號判決要旨參照）。經查，另案被告 許成為富達東協公司之名義負責人（即於97年6月23日起） ；另案被告劉泰穎為東源豐公司之名義負責人（自98年4月 22日起至98年12月6日止），已如前述，均為公司法第8條第 1項規定之公司負責人，亦屬商業會計法第4條所指之商業負 責人。是被告雖係富達東協公司、東源豐公司之實際負責人 ，依上揭說明，應非屬商業會計法第4條所指之商業負責人 。公訴意旨認為被告為商業會計法第4條所指之商業負責人 等語，容有誤會，先予指明。 (三)核被告就【附表1】編號1至編號3、編號8部分所為，均係犯 商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證罪、（修正前） 刑法第339條第1項詐欺取財既遂罪、（修正後）稅捐稽徵法 第47條第2項、第41條實際負責業務之人為納稅義務人以不 正當方法逃漏稅捐罪；另就【附表1】編號4至編號7、編號9 部分所為，則均係犯商業會計法第71條第1款填製不實會計 憑證罪、（修正前）刑法第339條第1項詐欺取財既遂罪。至 起訴意旨雖認被告就上揭犯行，另犯刑法第216條、第215條 行使業務上登載不實文書罪等語，然按會計憑證，依其記載 之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、 主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員 ，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當 商業會計法第71條第1款之罪，本罪乃刑法第215條業務上文 書登載不實罪之特別規定，自應優先適用。良以商業會計法 第33條明定：「非根據真實事項，不得造具任何會計憑證， 並不得在帳簿表冊作任何記錄。」倘明知尚未發生之事項， 不實填製會計憑證或記入帳冊，即符合本法第71條第1款之 犯罪構成要件，立法認上開行為當然足生損害於他人或公眾 ，不待就具體個案審認其損害之有無，故毋庸明文規定，否 則不足達成促使商業會計制度步入正軌，商業財務公開，以 取信於大眾，促進企業資本形成之立法目的，反足以阻滯商 業及社會經濟之發展。從而，商業會計人員等主體，就明知 尚未發生之事項，一有填製會計憑證或記入帳冊之行為，犯 罪即已成立，不因事後該事項之發生或成就，而得解免罪責 （最高法院92年臺上字第3677號判例要旨參照）；亦即商業 會計法第71條第1款之商業負責人，以明知為不實之事項而 填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第21 5條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書 罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，且前 者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優 先適用商業會計法第71條第1款論處（最高法院91年度臺上 字第5397號、92年度臺上字第6171號判決要旨參照）。依前 開說明，商業會計法第71條第1款所定之人員，以明知為不 實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質， 此與刑法第215條從事業務之人明知為不實之事項而登載於 業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規 競合，且前者為後者之特別規定，既已優先適用商業會計法 第71條第1款論處，自無庸再論以刑法第216條、第215條行 使業務上登載不實文書罪，附此敘明。 (四)按刑法第31條第1項前段規定，因身分或其他特定關係成立 之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正 犯或共犯論。又按2人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正 犯，刑法第28條定有明文。復按共同正犯之成立，祇須具有 犯意之聯絡，行為之分擔，既不問犯罪動機起於何人，亦不 必每一階段犯行，均經參與（最高法院34年上字第862號判 例要旨參照）；另共同正犯之意思聯絡，原不以數人間直接 發生者為限，即有間接之聯絡者，亦包括在內。如甲分別邀 約乙、丙犯罪，雖乙、丙間彼此並無直接之聯絡，亦無礙於 其為共同正犯之成立（最高法院77年臺上字第2135號判例要 旨參照）；而共同正犯之意思聯絡，不限於事前有所協議， 其於行為當時，基於相互之認識，以共同犯罪之意思參與者 ，亦無礙於共同正犯之成立。且其表示之方法，亦不以明示 通謀為必要，即相互間有默示之合致，亦無不可（最高法院 73年臺上字第1886號、同院73年臺上字第2364號判例要旨參 照）。經查，被告與共同被告黃建生、許成就富達東協公司 部分（即於97年6月23日起）；被告林永滕與共同被告黃建 生、劉泰穎就東源豐公司部分（自98年4月22日起至98年12 月6日止）填製不實會計憑證罪之各犯行（詳如犯罪事實欄 一(一)(二)部分所示）；被告與共同被告黃建生就詐欺取財 罪、實際負責業務之人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐 罪之各犯行（詳如犯罪事實欄一(一)(二)部分所示），互有 犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。至被告雖非富達東協 公司、東源豐公司之商業負責人，而未具商業會計法第71條 第1款商業負責人身分，然因與具有商業負責人身分之另案 被告許成、劉泰穎共犯該罪，依刑法第31條第1項前段規定 ，仍應以共同正犯論。 (五)被告利用不知情而無犯意聯絡之證人王淑宜填製營業人銷售 額與稅額申報書、營業人申報適用零稅率銷售額清單持向稅 捐稽徵機關即財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所、民權稽 徵所申報【附表2-1】【附表3-1】所示自海關出口之銷售金 額，以資施詐申請退稅額；另利用不知情而無犯意聯絡之證 人王敏嘉、鄭雅文受託代領退稅支票之行為，均為間接正犯 。 (六)刑法上之（修正刪除前）連續犯，係指有數個獨立之犯罪行 為，基於一個概括的犯意，反覆為之，而觸犯同一性質之數 罪名者而言，如果該項犯罪，係由行為人以單一行為接續進 行，縱令在犯罪完畢以前，其各個舉動，已與該罪之構成要 件完全相符，但在行為人主觀上對於各個舉動，不過為其犯 罪行為之一部分者，當然成立一罪，不能以（修正刪除前） 連續犯論（最高法院28年上字第3429號判例要旨參照）；按 如數行為於同時同地或密切接近之時地實施，侵害同一之法 益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時 間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動 之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，則屬 接續犯，而為包括之一罪（最高法院86年臺上字第3295號判 例要旨參照）。經查，被告就【附表2-1】編號3、4部分； 【附表2-1】編號5至編號7部分；【附表2-1】編號8至編號 10部分；【附表2-1】編號11至編號13部分；【附表2-1】編 號14、15部分；【附表3-1】編號2、3部分，各該次填製不 實會計憑證犯行，係為達各該次「兌領日期欄」所示詐取退 稅款之目的，而於同一報稅期間為之，接續實行相同構成要 件之行為，各行為獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念， 難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續實施 ，而合為包括一行為予以評價，較為合理，各應論以接續犯 。 (七)按刑法上集合犯，係指行為之本質上，具有反覆、延續實行 複次作為之特徵，經立法特別歸類，使成獨立之犯罪構成要 件行為態樣，故雖有複次作為，仍祇成立一罪。又所稱接續 犯，乃指行為人之數行為，於同一或密切接近時、地實行， 侵害同一法益，而其各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會 健全觀念，實難以強行分開，且在刑法評價上，以視為數個 舉動之接續作為，合為包括之一行為，較為合理者而言。如 行為人先後數行為，在客觀上係逐次實行，侵害數個同性質 之法益，其每一前行為與次行為，依一般社會健全觀念，在 時間差距上，可以分開，在刑法評價上，各具獨立性，每次 行為皆可獨立成罪，自應按照其行為之次數，一罪一罰。衡 之商業會計法第71條第1款之填製不實罪之構成要件，無從 認定立法者本即預定該犯罪之本質，必係同種類行為反覆實 行之集合犯行（最高法院104年度臺上字第1465號判決要旨 參照）；另按修正前刑法第340條常業詐欺罪之規定，係指 以犯同法第339條普通詐欺罪為日常之職業、賴以維生而言 ，本質上乃多數詐欺行為之集合。修正後刑法雖將常業詐欺 罪之規定刪除，並不影響行為人之行為原係多數詐欺犯罪之 本質，自應回歸本來就應賦予複數法律效果之原貌，即對於 行為人之多數詐欺行為，應採一罪一罰，始符合立法本旨。 倘本屬數行為之常業詐欺之部分犯行在刑法修正施行前，其 餘部分犯行在刑法修正施行後，對於在刑法修正施行前之多 次犯行，應依新舊法比較結果，適用有利於被告之舊法，論 以修正前刑法第340條之常業詐欺一罪；刑法修正施行後之 多次犯行，則因法律修正而生阻斷常業犯之法律效果，要無 常業犯可言，即應一罪一罰，各依修正後刑法第339條之普 通詐欺罪論處，再就刑法修正施行後之數普通詐欺罪與刑法 修正施行前依常業犯規定所論之常業詐欺一罪，數罪併罰， 合併定其應執行之刑（最高法院98年度臺上字第4492號、99 年度臺上字第5758號判決要旨參照）。故就不實填製會計憑 證、詐欺取財之犯罪類型亦應將本應各自獨立評價之數罪， 回歸本來就應賦予複數法律效果之原貌；況犯不實填製會計 憑證、詐欺取財罪之構成要件，並無從認定立法者本即預定 該犯罪之本質必有數個同種類行為而反覆實行之集合犯行， 故被告林永滕所犯不實填製會計憑證、詐欺取財犯行部分， 當無論以集合犯之餘地，應回歸一般刑法上行為單、複數認 定，而予論罪科刑。 (八)按刑法第55條所謂一行為觸犯數罪名，就故意犯而言係指對 於該數罪同時有各別之犯意而藉一個行為以達成之而言，若 對於另一犯罪係臨時起意，而行為亦不止一個，或基於同一 之犯意而行為又先後可分，即非刑法第55條上段之想像競合 犯，應為數罪併罰，或（修正刪除前）刑法第56 條之連續 犯（最高法院70年臺上字第1971號判例要旨參照）；又按刑 法上一行為而觸犯數罪名之想像競合犯，其存在之目的，在 於避免對於同一不法要素予以過度評價，則自然意義之數行 為，得否評價為法律概念之一行為，應就客觀構成要件行為 之重合情形、主觀意思活動之內容、所侵害之法益與行為間 之關連性等要素，視個案情節依社會通念加以判斷。如具有 行為局部之同一性，或其行為著手實行階段可認為同一者， 得認與一行為觸犯數罪名之要件相侔，而依想像競合犯論擬 （最高法院101年度臺上字第2449號判決要旨參照）。經查 ，被告就犯罪事實欄一(一)(二)所犯（各詳如【附表1】編 號1至編號9「犯罪事實欄」所示），係為達各該次詐取退稅 款、逃漏營業稅（就【附表1】編號1至編號3、編號8部分） 或為達詐取退稅款（就【附表1】編號4至編號7、編號9部分 ）目的而為之，依一般社會經驗認知，其填製不實出口報單 行為之目的在詐取財物、逃漏營業稅或詐取財物，各應認係 一犯罪行為，法律上亦各應以一行為評價處罰，較為適當， 核各係以一行為而觸犯上開3罪名即商業會計法第71條第1款 填製不實會計憑證罪、（修正前）刑法第339條第1項詐欺取 財既遂罪、稅捐稽徵法第47條第2項（修正後）、第41條實 際負責業務之人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪（就 【附表1】編號1至編號3、編號8部分）或一行為而觸犯上開 2罪名即商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證罪、（修 正前）刑法第339條第1項詐欺取財既遂罪（就【附表1】編 號4至編號7、編號9部分）均為想像競合犯，各應依刑法第 55條規定，分別從一重之商業會計法第71條第1款填製不實 會計憑證罪處斷。另被告所犯【附表1】編號1至編號9所示 商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證罪共計9罪，犯意 各別，行為互殊，應予分論併罰。 (九)被告曾於97年間因偽造文書等案件，經臺灣板橋地方法院（ 現更名為臺灣新北地方法院）以97年度訴字第3255號刑事判 決判處有期徒刑3月，減為有期徒刑1月又15日確定，並於98 年2月3日執行完畢等情，有其臺灣高等法院被告前案紀錄表 、臺灣臺中地方法院檢察署刑案資料查註紀錄表各1份附卷 可參；其於刑之執行完畢後，5年內故意再犯本案有期徒刑 以上之7罪即【附表1】編號3至編號9部分，均應依刑法第47 條第1項規定，論以累犯，並各加重其刑。至被告雖係依刑 法第31條第1項規定而論為共同正犯，惟被告既係基於前揭 共同謀議而為行為之分擔，則其惡性自不亞於共同被告許成 、劉泰穎，因認被告尚不宜依刑法第31條第1項但書規定減 輕其刑，附此敘明。 四、撤銷原判決改判之理由： (一)原審認被告共同犯填製不實會計憑證罪及詐欺取財罪事證明 確，予以論罪科刑，固非無見，惟查：被告於本院審理時已 坦承全部犯行，並於本院時已繳回詐領退稅款項3,265,000 元，且就逃漏稅部分，亦已於106年12月29日繳納2,000,000 元，其餘欠稅則與中區國稅局達成分期繳納之協議，復於10 7年1月間再繳納1,650,000元，此有財政部中區國稅局代收 移送行政執行分署滯納營利事業所得稅稅款及財務罰鍰繳款 書8紙、第一商業銀行代收款項收款證明暨手續費收據2紙、 法務部行政執行署臺中分署執行筆錄及擔保書各2份及財政 部中區國稅局移送執行歷年各項欠稅提供票據分期繳納收據 2紙在卷可按（見本院卷宗(二)第46至65頁），此已影響被 告犯後態度之量刑因子，原審均未及審酌，容有未合；是被 告上訴請求從輕量刑應有理由，自應由本院將原判決予以撤 銷改判。 (二)爰審酌被告係智識成熟之成年人，不知以正當方法賺取金錢 ，竟一方面以前揭手法填製不實會計憑證，持向稅捐稽徵機 關申報，實施假出口，真退稅之詐欺取財犯行；另方面以逃 漏稅捐方式於國內實際銷售，詐取金額及逃漏稅額甚鉅，嚴 重影響國家稅捐徵收及查核人力，對國庫造成損害匪淺，惟 其終能於上訴於本院後坦承犯行，且繳回部分詐領及逃漏稅 款，並已積極與中區國稅局達成分期繳納欠稅之協議，且已 依協議繳納3其分期款，被告應已具悔意等一切情狀，各量 處如【附表1】主文欄所示之刑，且均諭知易科罰金之折算 標準，並定其應執行刑，暨諭知易科罰金之折算標準。 (三)沒收部分： 1、查被告行為後，刑法關於沒收之規定，業於104年12月30日 修正公布，並自105年7月1日起施行，其中第2條第2項修正 為：「『沒收』、非拘束人身自由之保安處分適用裁判時之 法律。」，考其立法理由略謂：「本次沒收修正經參考外國 立法例，以切合沒收之法律本質，認沒收為本法所定刑罰及 保安處分以外之法律效果，具有獨立性，而非刑罰（從刑） ，為明確規範修法後有關沒收之法律適用，爰明定適用裁判 時法……」等旨，故關於沒收之法律適用，尚無新舊法比較 之問題，於新法施行後，應一律適用新法之相關規定，先予 敘明。 2、又新法關於「犯罪所得」之沒收，新增第38條之1：「（第1 項）犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之。但有特別規定 者，依其規定。（第2項）犯罪行為人以外之自然人、法人 或非法人團體，因下列情形之一取得犯罪所得者，亦同：一 、明知他人違法行為而取得。二、因他人違法行為而無償或 以顯不相當之對價取得。三、犯罪行為人為他人實行違法行 為，他人因而取得。（第3項）前二項之沒收，於全部或一 部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。（第4項）第 一項及第二項之犯罪所得，包括違法行為所得、其變得之物 或財產上利益及其孳息。（第5項）犯罪所得已實際合法發 還被害人者，不予宣告沒收或追徵。」規定，考其立法理由 略謂：「依實務多數見解，基於徹底剝奪犯罪所得，以根絕 犯罪誘因之意旨，不問成本、利潤，均應沒收」等旨，故犯 罪所得亦包括成本在內，並於犯罪所得全部或一部不能沒收 或不宜執行沒收時，以「追徵價額」替代之。另為優先保障 被害人因犯罪所生之求償權，增訂第5項，限於個案已實際 合法發還被害人時，始毋庸沒收，至若判決確定後有被害人 主張發還時，則可依刑事訴訟法相關規定請求之（本條之修 正立法理由參照）；此新增訂之刑法第38條第5項規定發還 被害人條款，乃宣示犯罪利得沒收之補充性，即相較於國庫 沒收，發還被害人應居於優先地位，始符合犯罪利得沒收在 追求回復正常財產秩序之目的，但若未發還被害人，法院即 應宣告沒收；又本條款雖採實際發還，惟被害人請求若已因 履行、抵償等原因而完全消滅，原則上已達犯罪利得沒收在 追求回復正常財產秩序之目的，此時應解為已發還被害人， 不能再為沒收，始符本條款之意旨。再按共同實行犯罪行為 之人，基於責任共同原則，固應就全部犯罪結果負其責任， 但因其等組織分工及有無不法所得，未必盡同。其分配較少 甚或未受分配之人，如仍應就全部犯罪所得負連帶沒收、追 徵、追繳之責，超過其個人所得之剝奪，無異代替其他參與 者承擔刑罰，違反罪刑法定原則、個人責任原則以及罪責相 當原則。此與司法院院字第2024號解釋重在填補損害而應負 連帶返還之責任並不相同。故共同正犯間犯罪所得之沒收、 追徵或追繳，應就各人分受所得之數額為之，追徵、追繳亦 以其所費失者為限，並非須負連帶責任（最高法院104年度 台上字第3243號判決參照）。 3、查本件被告與共犯黃建生等人固向國庫詐領退稅款共計5,65 2,263元（富達東協公司部分4,701,755元，加計東源豐公司 部分950,508元），然據共犯黃建生供稱：冒退部分，伊已 與國稅局達成和解，總共繳納2,347,569元；另林永滕就冒 退部分分得1,632,500元等語（參見本院卷宗(一)第93頁反 面），並有黃建生提出之財政部中區國稅局營業稅自動補報 補繳稅額繳款書在卷可稽(參見102年度偵字第6155號偵查卷 宗第41頁），是加計被告於本院時已繳回詐領退稅款項3,26 5,000元，則國庫此部分所受損害已全受填補，被告之個人 犯罪所得亦全遭剝奪，爰不再依刑法第38條之1規定宣告沒 收。至逃漏營業稅額部分，被告已於106年12月29日繳納2, 000,000元，其餘欠稅則與中區國稅局達成分期繳納之協議 ，並已依分期協議共繳納3期分期款共1,650,000元，此亦有 財政部中區國稅局代收移送行政執行分署滯納營利事業所得 稅稅款及財務罰鍰繳款書8紙、第一商業銀行代收款項收款 證明暨手續費收據2紙、法務部行政執行署臺中分署執行筆 錄及擔保書各2份及財政部中區國稅局移送執行歷年各項欠 稅提供票據分期繳納收據2紙在卷可按（見本院卷宗(二)第 46至65頁）；且共犯許成、劉泰穎亦已各繳回251,000元、 45,000元，此亦有財政部中區國稅局營業稅自動補報補繳稅 額繳款書3紙在卷可憑（參見原審卷（一）第133至135頁） ，足認此部分亦已達犯罪利得沒收所追求的回復合法之財產 秩序功能，實現利得沒收之目的，而合於刑法第38條之1第5 項之犯罪所得已實際合法發還被害人之旨，揆諸上開說明， 亦無庸再予宣告沒收或追徵。 五、不另為無罪諭知部分： (一)公訴意旨另以：被告就除犯罪事實欄一(一)(二)所示部分外 ，就【附表2-2】編號4至編號7、【附表3-2】編號2部分， 有基於使納稅義務人即富達東協公司、東源豐公司以不正當 方法逃漏稅捐之犯意聯絡，因認被告此部分所為，亦涉犯稅 捐稽徵法第47條第2項（修正後）、第41條實際負責業務之 人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌等語。 (二)按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，刑 事訴訟法第154條第2項定有明文。又認定犯罪事實，所憑之 證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然無論 直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均 不致於有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據之為 有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理性懷疑 之存在時，即無從為有罪之認定，根據「罪證有疑，利於被 告」之證據法則，即不得遽為不利於被告之認定（最高法院 76年臺上字第4986號判例意旨參照）。次按稅捐稽徵法上之 逃漏稅捐罪，係屬結果犯，須有逃漏應繳納之稅捐之結果發 生，始足構成（最高法院95年度臺上字第486號判決要旨參 照）。 (三)經查：自卷附富達東協公司97年7月至98年8月漏稅額及溢退 稅額統計表（參見原審卷宗(二)第82頁）、東源豐公司98年 5 月至98年8月漏稅額及溢退稅額統計表（參見財政部臺灣 省中區國稅局民權稽徵所卷宗(二)第571頁）所示內容即【 附表2-2】編號4至編號7、【附表3-2】編號2「應實繳稅額 （漏稅額）欄」均記載0元觀之，顯無發生逃漏應繳納稅捐 之結果，依上揭說明，自不構成稅捐稽徵法上之逃漏稅捐罪 。 (四)從而，本件既無證據足認被告就【附表2-2】編號4至編號7 、【附表3-2】編號2部分確已涉犯上揭公訴意旨所指實際負 責業務之人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌，應認 被告被訴此部分犯罪不能證明，原應為無罪諭知，惟公訴意 旨認此部分與前揭有罪之部分有集合犯之包括一罪關係或想 像競合犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，併予敘 明。 據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299 條第1項前段，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第47條第2 項（修正後）、第41條，刑法第2條第1項、第11條前段、第28條 、第31條第1項前段、第339條第1項（修正前）、第55條、第47 條第1項、第41條第1項前段、第8項（修正後）、第51條第5款， 刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，判決如主文。 本案經檢察官廖育賢提起公訴，檢察官陳德芳到庭執行職務。 中 華 民 國 107 年 1 月 31 日 刑事第十庭 審判長法 官 洪 曉 能 法 官 楊 真 明 法 官 簡 璽 容 上列正本證明與原本無異。 如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未 敘述上訴理由者，並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書( 均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。 書記官 王 麗 珍 中 華 民 國 107 年 1 月 31 日 【附錄本案判決論罪科刑法條全文】： （修正前）中華民國刑法第339條 意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之 物交付者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科1 千元以下罰 金。 以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者亦同。 前二項之未遂犯罰之。 商業會計法第71條 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或 併科新臺幣60萬元以下罰金： 一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。 二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。 三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。 四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。 五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。 稅捐稽徵法第41條 納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有 期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6 萬元以下罰金。 稅捐稽徵法第47條 本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於 下列之人適用之： 一、公司法規定之公司負責人。 二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。 三、商業登記法規定之商業負責人。 四、其他非法人團體之代表人或管理人。 前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人 為準。 【附表1 】： ┌──┬────────────────┬────────────────────┬────┐ │編號│ 犯罪事實 │ 主文欄 │ 備註 │ ├──┼────────────────┼────────────────────┼────┤ │1 │【附表2-1】編號1 所示犯罪事實 │林永滕共同犯商業會計法第七十一條第一款之│被告林永│ │ │【附表2-2】編號1 所示犯罪事實 │填製不實罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，│滕此部分│ │ │ │以新臺幣壹仟元折算壹日。 │犯行，不│ │ │ │ │構成累犯│ │ │ │ │。 │ ├──┼────────────────┼────────────────────┼────┤ │2 │【附表2-1 】編號2 所示犯罪事實 │林永滕共同犯商業會計法第七十一條第一款之│被告林永│ │ │【附表2-2 】編號2 所示犯罪事實 │填製不實罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，│滕此部分│ │ │ │以新臺幣壹仟元折算壹日。 │犯行，不│ │ │ │ │構成累犯│ │ │ │ │。 │ ├──┼────────────────┼────────────────────┼────┤ │3 │【附表2-1 】編號3 、4 所示犯罪事│林永滕共同犯商業會計法第七十一條第一款之│ │ │ │ 實 │填製不實罪，累犯，處有期徒刑肆月，如易科│ │ │ │【附表2-2 】編號3 所示犯罪事實 │罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 │ │ ├──┼────────────────┼────────────────────┼────┤ │4 │【附表2-1 】編號5 至編號7 所示犯│林永滕共同犯商業會計法第七十一條第一款之│ │ │ │ 罪事實 │填製不實罪，累犯，處有期徒刑陸月，如易科│ │ │ │ │罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 │ │ ├──┼────────────────┼────────────────────┼────┤ │5 │【附表2-1 】編號8 至編號10所示犯│林永滕共同犯商業會計法第七十一條第一款之│ │ │ │ 罪事實 │填製不實罪，累犯，處有期徒刑陸月，如易科│ │ │ │ │罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 │ │ ├──┼────────────────┼────────────────────┼────┤ │6 │【附表2-1 】編號11至編號13所示犯│林永滕共同犯商業會計法第七十一條第一款之│ │ │ │ 罪事實 │填製不實罪，累犯，處有期徒刑陸月，如易科│ │ │ │ │罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 │ │ ├──┼────────────────┼────────────────────┼────┤ │7 │【附表2-1 】編號14、15所示犯罪事│林永滕共同犯商業會計法第七十一條第一款之│ │ │ │ 實 │填製不實罪，累犯，處有期徒刑伍月，如易科│ │ │ │ │罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 │ │ ├──┼────────────────┼────────────────────┼────┤ │8 │【附表3-1 】編號1 所示犯罪事實 │林永滕共同犯商業會計法第七十一條第一款之│ │ │ │【附表3-2 】編號1 所示犯罪事實 │填製不實罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科│ │ │ │ │罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 │ │ ├──┼────────────────┼────────────────────┼────┤ │9 │【附表3-1 】編號2、3所示犯罪事實│林永滕共同犯商業會計法第七十一條第一款之│ │ │ │ │填製不實罪，累犯，處有期徒刑肆月，如易科│ │ │ │ │罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 │ │ └──┴────────────────┴────────────────────┴────┘