裁判書系統

108年度上訴字第1355號

上  訴  人 

即  被  告  劉原嘉

選任辯護人  洪嘉鴻律師

            洪永叡律師

上  訴  人 

即  被  告  林芝宇

選任辯護人  陳惠伶律師

上  訴  人 

即  被  告  苗民

選任辯護人  黃鼎鈞律師

            楊偉奇律師

            林亮宇律師

上列上訴人即被告等因違反商業會計法等案件，不服臺灣臺中地方法院106年度訴字第2793號中華民國108年3月5日第一審判決（起訴案號：臺灣臺中地方檢察署105年度偵字第14031、27205號、106年度偵字第29187號），提起上訴，本院判決如下：

原判決關於劉原嘉犯除附表丙所示之罪外之其他各罪暨對其所定得易科罰金與不得易科罰金之有期徒刑應執行刑部分，及苗啟民有罪與林芝宇部分，均撤銷。

劉原嘉犯如附表一編號5至8 、附表二至十七所示之罪，各處如附表一編號5至8、附表二至十七所示之刑（含刑及沒收）。有期徒刑得易科罰金部分，應執行有期徒刑壹年捌月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。沒收部分併執行之。

林芝宇犯如附表一編號5至8、附表二至十七所示之罪，各處如附表一編號5至8、附表二至十七所示之刑。有期徒刑得易科罰金部分，應執行有期徒刑壹年肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日；不得易科罰金部分，應執行有期徒刑貳年。

苗啟民犯如附表一編號5至8、附表丙編號3所示之罪，各處如附表一編號5至8、附表丙編號3所示之刑；有期徒刑得易科罰金部分，應執行有期徒刑柒月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。均緩刑肆年，並應於本判決確定後陸個月內向公庫支付新臺幣貳拾伍萬元。

其他上訴駁回。

劉原嘉撤銷改判與上訴駁回部分所處之有期徒刑不得易科罰金部分，應執行有期徒刑貳年捌月。

一、劉原嘉及林芝宇係夫妻，2人共同經營三立會計師事務所、「劉原嘉記帳及報稅代理人事務所」、成拓工商顧問有限公司，均係依法受託代他人處理會計事務之人員。劉原嘉亦為附表丁編號1至5所示公司之實際負責人；苗啟民、王榮吉、林錫鏞、柴文章（王榮吉、林錫鏞、柴文章業由原審臺灣臺中地方法院以106年度訴字第2793號協商判決判處罪刑）則分別係附表丁編號6至10所示公司之實際責人（稅籍登記負責人則為同編號所示）。劉原嘉、林芝宇另接受如附表丁編號12至15所示客戶之委託代為申報稅捐等稅務、會計事宜，亦係依法受託代他人處理會計事務之人員，負有據實製作商業會計憑證之義務。詎劉原嘉、林芝宇、苗民、王榮吉、林錫鏞及柴文章等人竟為下列行為：

  ㈠劉原嘉、林芝宇共同基於明知不實之事項而填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意，劉原嘉、苗民、王榮吉則各基於納稅義務人逃漏稅捐之犯意，劉原嘉、林芝宇分別於附表乙編號1、3、4、6、8所示之發票（即附表一編號5至8、附表三、四、六、八）申報前（即各該發票月份之次月15日前，如1、2月份發票即於3月15日前），開立上揭發票，作為附表乙編號1、3、4、6、8所示收發票之公司之進項憑證，劉原嘉、苗民、王榮吉再分別於各該發票月份之次月15日前，持以向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，分別致附表乙編號1、3、4、6、8所示之收發票之公司，逃漏如附表乙編號1、3、4、6、8所示之營業稅額。劉原嘉並向王榮吉收取各該發票金額的8%為代價。

  ㈡劉原嘉、林芝宇共同基於明知不實之事項而填製不實會計憑證之犯意聯絡，分別於附表乙編號2、5、7、10所示之發票（即附表二、五、七、十三）申報前，開立上揭發票，作為附表乙編號2、5、7、10所示收發票之公司之進項憑證，劉原嘉再分別於各該發票月份之次月15日前，持以向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額（惟未發生逃漏稅捐之結果，各如附表乙編號2、5、7、10所示）。

  ㈢劉原嘉、林芝宇共同基於明知不實之事項而填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐及背信之犯意，王榮吉、林錫鏞則各基於納稅義務人逃漏稅捐之犯意，劉原嘉、林芝宇分別於附表乙編號9、11所示之發票（即附表九至十二、附表十四至十六）申報前，開立上揭發票，作為各該收發票之公司之進項憑證。劉原嘉、林芝宇即以前揭方式違背其受附表丁編號12至15「營業人名稱」欄所示客戶委託之任務，致生損害於上揭營業人之利益。王榮吉、林錫鏞取得上揭發票後，再分別於上揭各該發票月份之次月15日前，持以向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，分別致附表乙編號9、11所示之收發票之公司，逃漏如附表乙編號9、11所示之營業稅額。劉原嘉並向王榮吉收取各該發票金額的8%為代價、向林錫鏞收取各該發票金額的7%為代價。

  ㈣劉原嘉、林芝宇、柴文章共同基於明知不實之事項而填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意，林錫鏞則基於納稅義務人逃漏稅捐之犯意，劉原嘉、林芝宇、柴文章分別於附表乙編號12所示之發票（即附表十七）申報前，開立上揭發票，作為附表乙編號12所示收發票之公司之進項憑證，林錫鏞再分別於各該發票月份之次月15日前，持以向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，致附表乙編號12所示之收發票之公司，逃漏如附表乙編號12所示之營業稅額。劉原嘉並向林錫鏞收取各該發票金額之7%為代價。

二、劉原嘉分別基於行使偽造準公文書、詐欺取財、詐欺得利之犯意暨與苗啟民共同基於行使偽造準公文書、詐欺取財之犯意，分別於附表丙編號1不實401表期別欄所示各期別之次月15日後（如9、10月份即於11月15日後）數日內及附表丙編號2至4申請貸款日期欄所示時間前之某時，在不詳處所，以虛增金有利生化股份有限公司、金有利開發有限公司及燈旺工程實業有限公司等如附表丙所示期間之營業人銷售額與稅額申報表（下稱401表）之銷售額，並將真正401表上之財政部臺北國稅局、北區國稅區等之「營業稅網路申報收件章」，剪下再黏貼至上述虛增銷售額之401表上之方式，偽造用以表示金有利生化公司、金有利開發公司及燈旺公司等確有相當營業所得，並已依法申報、繳納營業稅意思之屬公文書性質之文書後，復分別於附表丙編號1不實401表期別欄所示各期別之次月15日後（如9、10月份即於11月15日後）數日內及附表丙編號2至4申請貸款日期欄所示之時間，持以向如附表丙所示之銀行核備以維持分期給付之利益或申請貸款而行使之，足生損害於稅務機關管理公司營運及銀行核發貸款業務之正確性，附表丙編號2、3部分，因被告劉原嘉、苗啟民嗣後撤回申請，銀行並未核貸而未得逞。

三、嗣苗啟民就前開逃漏營業稅與行使偽造401表等行為，於民國104年7月2日向法務部調查局臺中市調查處（下稱臺中市調查處）申告該等部分之事實；臺中市調查處即於104年7月20日函請臺灣臺中地方檢察署指派檢察官指揮偵辦，復於105年3月28日8時50分許，經臺中市調查處調查官持臺灣臺中地方法院核發之搜索票，至劉原嘉位在臺中市○○區○○○路0段000號14樓之2住處等處所執行搜索，並扣得金有利生化股份有限公司、俊昇星業股份有限公司、伯克萊有限公司、燈旺工程實業有限公司等公司103至105年度進銷項憑證、客戶名單、電腦檔案（光碟）、行動電話、成拓劉原嘉會計事務所代收客戶稅金及帳款明細等物（如附表十八所示），始悉上情，苗啟民嗣並依法接受裁判。

四、案經臺灣臺中地方檢察署檢察官簽分暨指揮臺中市調查處移送臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。

壹、程序部分：

一、按非因過失，遲誤上訴、抗告或聲請再審之期間，或聲請撤銷或變更審判長、受命法官、受託法官裁度定或檢察官命令之期間者，於其原因消滅後5日內，得聲請回復原狀，又回復原狀之聲請，由受聲請之法院與補行之訴訟行為合併裁判之，刑事訴訟法第67條第1項、第69條第1項分別定有明文。次按不守期限之原因，必限於不能歸責於當事人者，始得聲請回復原狀；聲請回復原狀，應以非因過失遲誤期間者為限，最高法院著有18年抗字第148號判例、87年度台上字第1863號判決均足資參照。復按刑事訴訟法第67條第1項規定之聲請回復原狀，乃救濟非因過失而遲誤抗告、上訴等法定期間之程序，且為衡平及兼顧法安定性、真實發現與法治程序之維護，明定應於其遲誤之原因消滅後5日內為之。又所謂非因過失，係指逾期之緣由非可歸責於當事人而言，苟其不能遵守期限非由於自誤，即不能謂因過失遲誤不變期間。本件上訴人即被告苗啟民收受原審106年度訴字第2793號刑事判決送達後，因身心壓力極大，無心思閱讀，僅看主文，認本案對其之判決無不得易科罰金之部分，致電法院書記官問何時可以繳納罰金，書記官僅回覆會通知檢察官盡快作業，待至108年5月17日，被告苗啟民仔細閱讀判決，方才發現所收受之原審判決正本缺少第41至44頁，於同年月19日上網查詢後，發現此缺頁部分為主文附表之內容，且有判處其不得易科罰金之有期徒刑1年2月，是上開缺頁已嚴重影響被告苗啟民權益，隨即於同年5月20日具狀聲請原審法院更正錯誤，重新繕印送達完整判決書，重新起算上訴期間，同時就原審106年度訴字第2793號案件聲明上訴。又因被告苗啟民收受之原審判決有缺頁，此缺頁部分正好為判處不得易科罰金之附表丙，請求從寬認定其係因不能歸責於己而遲誤上訴期間，併請准許其之上訴，以維護其之權益。嗣經原審臺灣臺中地方法院於110年7月2日以109年度聲更一字第14號裁定

    ，認被告苗啟民指稱非因其過失致遲誤上訴期間，未在原上訴期間內對本院前開刑事訴訟提起上訴，聲請回復原狀，為有理由，應予准許；且被告苗啟民既已於108年5月20日提出聲明上訴狀，已屬補行上訴，是被告苗啟民就本件原審判決之上訴應認合法。

二、證據能力之說明：

  ㈠被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至第159條之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有同法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5亦有明文，而該條規定之立法意旨，在於確認當事人對於傳聞證據有處分權，得放棄反對詰問權，同意或擬制同意傳聞證據可作為證據，屬於證據傳聞性之解除行為，如法院認為適當，不論該傳聞證據是否具備刑事訴訟法第159條之1至第159條之4所定情形，均容許作為證據，不以未具備刑事訴訟法第159條之1至第159條之4所定情形為前提（最高法院104年度第3次刑事庭會議決議參照）。經查，本院下列所引用之供述證據，檢察官、被告劉原嘉、林芝宇及其等辯護人於本院準備程序時均已表示同意有證據能力（本院卷一第300至301頁），被告苗啟民及其辯護人則表示對之均沒有意見（本院卷一第278至279頁）；且迄至本院言詞辯論終結前，亦均未聲明異議，可認均同意作為本案證據，本院復審酌該等證據之取得過程並無瑕疵，與本案待證事實間復具有相當之關聯性，以之為本案證據尚無不當，認為得為本案之證據，是依刑事訴訟法第159條之5之規定，均有證據能力。

  ㈡又刑事訴訟法第159條第1項所謂「被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述」，並不包含「非供述證據」在內，其有無證據能力，自應與一般物證相同，端視其取得證據之合法性及已否依法踐行證據之調查程序，以資認定（最高法院97年度台上字第3854號判決可資參照）。本判決所引用下列之非供述證據，與本案犯罪事實具有關聯性，均係執法人員依法取得，亦查無不得作為證據之事由，且均踐行證據之調查程序，依法自得作為證據。

貳、實體部分： 

一、被告劉原嘉於原審對上揭客觀之事實均予坦承，並承認有虛開發票之主觀犯意、行使偽造401表關於準私文書部分之主觀犯意（見原審卷一第111頁正反面、第113至115、162頁反面、原審卷四第71頁、第82至92頁），且主張其才是附表乙編號3、10所示期間伯克萊公司之實際負責人（見原審卷三第11頁反面）；惟否認有逃漏稅、幫助逃漏稅之犯意及結果，亦否認上開偽造之401表為準公文書。辯護人並為被告劉原嘉辯稱：逃漏稅捐屬結果犯，虛開之發票均有繳稅，否認逃漏稅、幫助逃漏稅，401表僅是準私文書，另附表丙編號4部分是以車子為擔保，行使401表不生影響云云（見原審卷一第111、113頁反面、第115、162頁反面、原審卷四第71、82至93、97至103頁、本院卷四第12至13頁）。被告林芝宇否認有虛開發票、幫助逃漏稅之犯意，並否認與被告劉原嘉有犯意聯絡，辯護人為被告林芝宇辯稱：被告林芝宇依被告劉原嘉指示記帳、報稅，主觀上對於發票不實乙節不知情等語（原審卷一第111、123、162頁反面、原審卷四第82至93頁、本院卷四第12至14頁）。被告苗啟民對上揭客觀之犯罪事實亦皆予坦承（原審卷一第115頁）；並坦認有逃漏稅捐之犯行（本院卷四第12、14至15頁），然否認上開偽造之401表為準公文書；辯護人亦為被告苗民辯稱：401表僅是準私文書（原審卷一第111頁反面、162頁反面、164頁、原審卷四第81頁反面至87、89、90、97至103頁、本院卷三第395至401頁）。

二、經查：

  ㈠本案客觀事實及被告劉原嘉、苗民上開承認有主觀犯意部分，業據被告劉原嘉、苗啟民、林芝宇於調查、偵查及原審準備程序中（104他4773卷第3至4、6至8、54至55、57至59、145至151頁、105偵27205卷一第61至69、133至141頁、105偵14031卷第63至67、116至117、121至122、167至177、180至184、186至187、199至200、203頁、原審卷一第111頁正、反面）均坦承不諱；核與證人即共同被告王榮吉、林錫鏞、柴文章於調查及偵查中之證述（見105偵14031卷第108至110、112至113、154至155、158至159、190至192、195至196頁、105偵27205卷一第204至207頁）、證人即同案被告關棨中、徐春錚、徐瑩玲、洪舜仁、張文林、王金福、林竑蔚、王國權、簡瑋汝、張淑惠、陳真玟、游育竺於調查及偵查中之證述（見105偵14031卷第73至74、76至77、81至82、84、88至89、91至92、94至95、97至98、100至101、103至104、125至126、128至129、134至135、137至138、140至141、143至145、147至149頁、104他4773卷第71至74、92至95、175至176、177至179、181至183、187至189頁、105偵27205卷二第1至3、11至14、41至43、55至58、91至93、第106至109、134至135、152至153、188至190頁）大致相符，並有財政部中區國稅局監察室105年6月16日中區國稅監字第105040162號函文檢附稅務系統BGM400查詢單6紙（見105偵14031卷第15至21-1頁）、陽信商業銀行臺中分行105年11月30日函文檢附燈旺公司放款明細資料報表（見105偵14031卷第42至44頁）、國泰商業銀行復興分行105年12月5日（105）國世復興字第1050000178號函文檢附金有利生化公司貸款申請書及營業人銷售額與稅額申請書（見105偵14031卷第45至58頁）、臺灣新光商業銀行股份有限公司中港分行106年10月11日0000000000號函文檢附證人洪舜仁之貸款申請書及提出之文件（見105偵14031卷第207至221頁）、三立會計師事務所不實進項統一發票明細統計表（法務部調查局卷第18至29頁）、成拓劉原嘉會計事務所代收客戶稅金及帳款明細（扣押物編號二九之2、二九之3、二九之4）、會計師事務所收費明細表等（見105偵27205卷一第73至102頁）、三立會計師事務所客戶名單（扣押物編號十四，105偵27205卷一第70至71頁）、證人游育竺電腦檔案（光碟片）檢視證物-谷德赫斯有限公司開給久瑋有限公司發票明細（見105偵27205卷一第103至106頁）、燈旺公司開票明細及103年3月至104年12月銷項發票明細（見105偵27205卷一第107至117頁）、金有利生化公司不實進銷項統一發票明細統計表（見105偵27205卷一第118至119頁）、俊昇興業公司不實進銷項統一發票明細統計表（見105偵27205卷一第120頁）、燈旺公司不實進銷項統一發票明細統計表（見105偵27205卷一第121頁）、頌曜工程有限公司不實進銷項統一發票明細統計表（見105偵27205卷一第122至123頁）、伯克萊公司不實進銷項統一發票明細統計表（見105偵27205卷一第124頁）、金有利開發公司不實進銷項統一發票明細統計表（見105偵27205卷一第125頁）、弘昌交通事業有限公司、臺中交通股份有限公司不實進銷項統一發票明細統計表（見105偵27205卷一第126頁）阿丹有限公司不實進銷項統一發票明細統計表（見105偵27205卷一第126至127頁）、谷德赫斯公司不實進銷項統一發票明細統計表（見105偵27205卷一第128頁）、久瑋公司不實進銷項統一發票明細統計表（見105偵27205卷一第129頁）、東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行、福邑公司、惟瑞商行、首侖有限公司、吉成行、東泥商行開立不實統一發票明細統計表（見105偵27205卷一第130頁）、美耐石工業股份有限公司不實進銷項統一發票明細統計表（見105偵27205卷一第131頁）、游育竺電腦檔案-燈旺公司開發票明細（扣押物編號28，105偵27205卷第4至7頁）燈旺公司與美庭室內裝修設計有限公司103年9-10月銷項發票明細（見105偵27205卷三第11頁）、林芝宇電腦檔案（光碟片）-東聯貨運行-弘昌公司104年7月至10月發票開立明細（見105偵27205卷三第97至99頁）、財政部中區國稅局監察室105年5月26日中區國稅監字第105040140號函文檢附金有利生化公司、俊昇興業公司、燈旺公司、頌曜公司、伯克萊公司、金有利開發公司相關統一發票進銷項交易明細表及進銷項明細資料表23紙（見105偵27205卷三第100至163頁）、財政部中區國稅局監察室105年4月21日中區國稅監字第105040100號函文檢附東聯汽車公司、東聯果菜行、弘昌交通公司、臺中交通公司、谷德赫斯公司、久暐公司、首侖公司、惟瑞商行自100年1月1日起迄今之進銷明細（見105偵27205卷三第164至204頁）、財政部中區國稅局（下稱中區國稅局）106年9月26日中區國稅法一字第1060011475號函文並檢附法務部調查局臺中市調查處105年11月21日中法豐字第10560580770號函文及刑事移送書（見105偵27205卷三第299至307頁）、原審同案被告王榮吉所提出有關弘昌公司之中區國稅局裁處書、中區國稅局違章案件罰鍰繳款書、營利事業所得核定稅額繳款書、臺灣土地銀行代收款項證明聯（見105偵27205卷三第319至325頁）中區國稅局106年3月28日中區國稅四字第1061006122號函文及函附金有利生化公司、俊昇公司、燈旺公司、柏克萊公司、久暐公司、谷德赫斯公司、金有利開發公司、弘昌公司、臺中交通公司等9家公司進項憑證明細資料及銷項憑證明細資料電子檔光碟等（見106核交393卷一第4至6、309頁）、中區國稅局106年4月13日中區國稅四字第1061004781號函文、南區國稅局新化稽徵所106年4月18日南區國稅新化銷售一字第1062543147號函及電子檔光碟（見106核交393卷一第10至48、309頁）、首侖公司103年1月至104年6月之進銷項明細表及100年迄今營業稅稅籍檔（見106核交393卷一第13至19頁）、燈旺公司、金有利生化公司、金有利開發公司、谷德赫斯公司、久暐公司營業稅稅籍資料（見106核交393卷一第20至48頁）、戶越營造有限公司（嗣更名為頌曜工程有限公司）、頌曜公司、燈旺公司、東聯汽車公司、東聯果菜公司、惟瑞商行、俊昇興公司營業稅稅籍資料（見106核交393卷一第59至85頁）、中區國稅局106年4月24日中區國稅四字第1061007170號函文及函附惟瑞商行進項憑證明細資料及銷項憑證明細資料電子檔等（見106核交卷一第90至122頁）、金有利生化公司之國泰世華銀行存摺封面及內頁影本及彰化銀行支票存款送款簿存根聯（見106核交393卷一第129至133頁）、金有利開發公司之帳號0000000號之交易明細（見106核交393卷一第134至137頁）、俊昇興業公司支出憑證簽收及黏存單（金有利生化公司）（見106核交393卷一第153至156頁）、俊昇興業公司之新光銀行存摺及內頁影本、燈旺公司之臺灣企銀存摺及內頁影本（見106核交393卷一第157至163頁）、俊昇興業公司支出憑證簽收及黏存單（燈旺公司）（見106核交393卷一第164至167頁）、QA00000000至811號統一發票影本（久暐及惟瑞商行）（見106核交393卷一第206至207頁）、證人林竑蔚提出之統一發票21張（見106核交393卷一第216至236頁）、原審同案被告王榮吉提出之弘昌交通、臺中交通之交易資料（見106核交393卷一第247至278頁）、臺中交通公司及弘昌交通公司取得不實進項憑證明細（見106核交393卷一第280至304頁）、被告苗啟民提出之統一發票31張（見106核交393卷二第9至49頁）、金有利生化公司開立不實發票明細（見106核交393卷二第87頁）、伯克萊公司取得不實進項憑證明細（見106核交393卷二第88頁）、谷德赫斯公司開立不實銷項憑證明細（見106核交393卷二第89頁）、首侖公司開立不實銷項憑證明細（見106核交393卷二第90頁）、俊昇公司開立不實銷項憑證明細（見106核交393卷二第91頁）、俊昇公司取得不實進項憑證明細（見106核交393卷二第92頁）、燈旺公司取得不實進項憑證明細（見106核交393卷二第93頁）、燈旺公司開立不實銷項憑證明細（見106核交393卷二第94頁）、金有利生化公司、燈旺公司、金有利開發公司、俊昇公司營業人銷售額與稅額申報書（401）（見106核交393卷三第21至37頁）、金有利開發取得不實進項憑證明細（見106核交393卷三第39頁）、弘昌公司取得不實進項憑證明細（見106核交393卷三第44至49頁）、弘昌公司開立不實銷項憑證明細（見106核交393卷三第50頁）、伯克萊公司開立不實銷項憑證明細（見106核交393卷三第51頁）、久暐公司取得不實進項憑證明細（見106核交393卷三第53頁）、財政部中區國稅局裁處書、違章案件罰鍰繳款書及臺灣土地銀行代收款項證明聯（弘昌公司）（見106核交393卷三第147至149頁）、財政部中區國稅局100年度營利事業所得稅未分配盈餘核定稅額繳款書及違章案件罰鍰繳款書（弘昌公司）（見106核交393卷三第151至152頁）、中區國稅局臺中分局106年7月14日中區國稅臺中銷售字第1062160015號函及函附金有利開發公司-中區國稅局營業稅違章補徵核定通知書、中區國稅局裁處書等（見106核交393卷三第166至168頁）、中區國稅局豐原分局106年7月21日中區國稅豐原銷售字第1060105661號函（見106核交393卷三第169頁）、中區國稅局沙鹿稽徵所106年7月24日中區國稅沙鹿銷售字第1060454315號函（見106核交393卷三第170頁）、中區國稅局沙鹿稽徵所106年9月6日中區國稅沙鹿銷售字第1060455439號函（見106核交393卷三第188頁）、中區國稅局民權稽徵所106年9月12日中區國稅民權銷售字第1060607675號函（見106核交393卷三第189頁）、被告苗啟民所提出金有利開發公司103年3月至8月之營業人銷售額與稅額申報書(401)（104他4773第9至12頁）、中區國稅局監察室105年3月4日中區國稅監字第105040058號函及函附資料（104他4773卷第75至80頁）、中區國稅局監察室105年3月4日中區國稅監字第105040058號函及函附資料（見104他4773卷第142至143頁）、臺灣銀行太平分行105年1月19日太平營字第10500002321號函及函附資料（見104他4773卷第81至85頁）、臺灣銀行太平分行105年1月19日太平營字第10500002321號函及函附資料（見104他4773卷第159至163頁）、陽信商業銀行台中分行104年10月8日陽信台中字第104028號函及函附資料（見104他4773卷第86至90頁）、陽信商業銀行台中分行104年10月8日陽信台中字第104028號函及函附資料（見104他4773卷第100至109頁）、陽信商業銀行台中分行104年10月8日陽信台中字第104028號函及函附資料（見104他4773卷第164至168頁）、中國稅局監察室105年3月4日中區國稅監字第105040058號函文及函附金有利生股份有限公司、燈旺公司100年2月迄今之營業人銷售額與稅額申報書及相關辨別真偽方式等（見105偵27205卷三第14至26頁）、營業稅稅籍資料查詢（金有利生化公司，見106核交393卷一第28至30頁）、營業稅稅籍資料查詢（谷德赫斯公司，106核交393卷一第42至45頁）、營業稅稅籍資料查詢（久暐公司，106核交393卷一第46至48頁）、財政部中區國稅局臺中分局107年3月2日中區國稅臺中銷售字第1070152143A號函文並檢附法務部調查局臺中市調查處105年11月21日中法豐字第10560580770號函及附件（原審卷一第172頁至181頁）、財政部臺北國稅局107年3月12日財北國稅中南營業二字第1070852159號函文（原審卷一第182頁）、財政部中區國稅局民權稽徵所107年3月1日中區國稅民權銷售字第1072602562號書函並檢附俊昇公司104年11-12月及105年1-2月營業人銷售額與稅額申報書（見原審卷一第186至188頁）、財政部中區國稅局豐原分局107年2月23日中區國稅豐原銷售字第1071101566號函文並檢附久暐公司與谷德赫斯公司、惟瑞商行營業人當期申報及繳納營業稅明細附表（原審卷一第192至193頁）、財政部中區國稅局豐原分局107年3月1日中區國稅豐原銷售字第1072101936號函文並檢附臺中交通公司、惟瑞商行與弘昌交通公司當期申報及繳納營業稅明細附表（原審卷一第194至195頁）、財政部中區國稅局大屯稽徵所107年3月2日中區國稅大屯銷售字第1070501620號書函（原審卷一第225頁）、財政部南區國稅局新化稽徵所107年3月2日南區國稅新化銷售一字第1072542112號函文（原審卷一第226頁）、財政部中區國稅局東勢稽徵所107年3月12日中區國稅東勢銷售字第1070400472號書函（原審卷一第227頁）、財政部中區國稅局民權稽徵所107年4月26日中區國稅民權銷售字第1071603588號書函（原審卷二第26頁）、刑事陳述意見（三）狀（原審卷二第28至30頁）、臺灣土地銀行匯款申請書（弘昌交通匯入302專戶，原審卷二第48頁）、法務部行政執行署臺中分署107年5月29日中執廉106年營稅執專字第00000000號通知及擔保書（久暐公司）（原審卷二第54至56頁）、三信商業銀行匯款回條（柴文章匯入302專戶，原審卷二第66頁）、國庫機關專戶存款收款書（林錫鏞繳款302專戶，原審卷二第68頁）、102年10月8日、104年11月16日柏克萊公司公司變更登記表（原審卷二第79至83頁）、伯克萊公司之103年1至12月營業人銷售額與稅額申報書（原審卷二第84至89頁）、成拓工商顧問公司103年1-12月稅款明細表影本（原審卷二第90至103頁）、伯克萊公司之103年1-12月結算營業稅明細表（原審卷二第104頁）、伯克萊公司之天狗支出成本分析表（原審卷二第105至106頁）、伯克萊公司之103年1-12月進項發票明細表（原審卷二第107至123頁）、台灣銀行太平分行107年11月5日函文及附件（原審卷三第160頁）、合作金庫西屯分行107年11月5日函文及附件（原審卷三第167頁）、陽信銀行臺中分行107年12月3日函文（原審卷三第238頁）、國泰世華銀行復興分行107年11月12日函文（原審卷三第234頁）、財政部中區國稅局臺中分局107年11月8日函文及附件（原審卷三第195頁）、財政部中區國稅局民權稽徵所107年11月9日函文及附件（原審卷三第232頁）、財政部中區國稅局大智稽徵所107年11月9日函文及附件（原審卷三第193頁）、財政部中區國稅局大屯稽徵所107年11月12日函文及附件（原審卷三第191至192頁）、財政部中區國稅局豐原分局107年11月7日函文及附件（原審卷三第194頁）、財政部中區國稅局沙鹿稽徵所107年11月8日函文及附件（原審卷三第181至190頁）、財政部中區國稅局民權稽徵所107年11月14日函文及附件（原審卷三第233頁）、臺灣銀行太平分行107年11月5日太平營字第1070006331號函文（原審卷三第160頁）、合作金庫銀行西屯分行107年11月5日合金西屯字第1070004647號函文（原審卷三第167頁）、國泰世華商業銀行復興分行107年11月12日國世復興字第1070000225號函文（原審卷三第234頁）、陽信商業銀行臺中分行107年12月3日陽信台中字第107082號函文（原審卷三第238頁）在卷可稽，及扣案如附表十八所示之物可佐，是上開事實，應堪認定。

  ㈡至被告劉原嘉、林芝宇、苗啟民及其等選任辯護人為其等以上開情詞置辯，是本案應予審究者，係：⒈被告劉原嘉、苗啟民有無逃漏附表乙編號1、3、4所示之稅捐？⒉被告劉原嘉於附表乙編號3、10所示之期間是否為伯克萊公司之實際負責人？⒊被告林芝宇就起訴之相關會計憑證不實或虛報等事實是否知悉，而有主觀之犯意？⒋被告劉原嘉、苗啟民就附表丙所示之行為，是否該當刑法行使偽造準公文書之構成要件？⒌被告劉原嘉、苗民就附表丙所為，是否另有相關詐欺犯行？⒍被告劉原嘉、林芝宇如附表乙編號9、11所為是否為背信犯行？經查：

  ⒈被告劉原嘉、苗民辯稱有繳稅云云，無非係以如附表乙各編號所示開發票之公司均已依法完稅，無欠繳為其等上開辯稱之依據。惟附表乙各編號所示開發票之公司，是否真有因本案相關虛偽交易之發票申報，而遭課相關營業稅，實不能僅以上揭公司均已依法完稅，無欠稅之情釋明。一家公司最後經稅捐機關核定營業稅均依法完稅，無欠繳，可能是無實際交易之公司，如本案中之頌曜公司、可能另有溢繳可以抵稅，如本案之俊昇公司、可能如「銜尾蛇」般，是循環虛偽開立發票，如本案燈旺公司虛開發票給俊昇公司，俊昇公司又虛開發票給燈旺公司，當期可能有需繳納之稅額，但可用他期虛增進項之溢繳抵扣，不一而足。則被告劉原嘉、苗民是否實際上有因附表乙各編號所示開發票因已繳納所虛開發票之營業稅，故持以申報之公司無逃漏稅之結果，根本無法以各該公司已依法完稅，無欠繳來釋明，被告劉原嘉、苗民上開所辯，已難認可採。且事實上，附表乙各編號開發票之公司與收發票之公司並無實際交易，已如前述，既無實際交易，則即便此部分各該開發票之公司有因此遭課相關營業稅，此亦屬各該開發票之公司是否重需重新核定稅額，有無溢繳，得否抵扣之後稅捐之問題，與附表乙各該收發票公司取得虛偽發票申報抵扣營業稅逃漏稅乙情，並無關係。易言之，各繳稅人應繳之稅額，應依各自實質交易之情形分別核定，不能以違法、虛偽或脫法行為抗辯，此方是稅法實質課稅之真義；況且未經稅捐稽徵機關通知補繳稅捐，並非即無逃漏稅捐，此為當然之理，被告劉原嘉、苗民及其辯護人此部分所辯，以違法行為並混淆不同繳稅義務人間之義務辯「最終結果」有繳稅云云，顯有誤會，亦無足採。據此，本案附表乙編號1、3、4所示之收發票公司，以相關虛開之發票，申報扣抵營業稅，致逃漏各期實際應繳之營業稅，認定已如前述，被告劉原嘉、苗民為各該逃漏稅公司之實際負責人，並故意為之，自屬確有逃漏各期相關稅捐行為無訛。

  ⒉就被告劉原嘉於附表乙編號3、10所示之期間是否為伯克萊公司之實際負責人乙節，經查，證人即原審同案被告陳紘至雖前於臺中市調查處詢問及偵訊時均曾證稱：其是伯克萊公司之實際負責人云云（見104他4773卷第60頁反面、第67頁正、反面），惟原審同案被告陳紘至於原審及本院審理時已否認上情，辯稱：其當時不是負責人，也不知情等語（見原審卷四第85頁）；是證人即原審同案被告陳紘至上開供、證述實前後矛盾，應依其他事證判認何者為真。而被告劉原嘉於調查處訊問時供稱：其是伯克萊公司之實際負責人等語（見104他4773卷第146頁）、於檢察事務官詢問時亦供稱：其是伯克萊公司之實際負責人，原審同案被告陳紘至在104年9月或10月後才是實際負責人等語（見105偵14031卷第167頁反面、173頁）、於原審審理仍一致證稱：本案案發期間，其是伯克萊公司的實際負責人，相關俊昇公司、伯克萊公司的交易事項均是其在指示，原審同案被告陳紘至並不知情等語（原審卷三第11至13頁），就原審同案被告陳紘至不知情部分亦核與證人原審同案即被告陳紘至調查處詢問時及偵訊時均證稱：相關不實發票應該是成拓工商顧問有限公司偷開的等情（見104他4773卷第62頁反面、68頁正、反面）相符，是被告劉原嘉始終一致供、證述其才是附表乙編號3、10所示之期間伯克萊公司之實際負責人，原審同案被告陳紘至非實際負責人，對此亦不知情，而原審同案被告陳紘至亦始終一致供、證述對於虛開發票乙節不知情，應是成拓工商顧問有限公司（即被告劉原嘉）所為，佐以本案確有如附表乙編號3、10所示伯克萊公司虛開發票及以虛開之發票為進項憑證報稅之行為，認定已如上述，是此部分應以被告劉原嘉上開證述較合於事實，而得採認。又被告劉原嘉既於附表乙編號3、10所示之期間為伯克萊公司之實際負責人，並坦承有為如附表乙編號3、10所示相關行為，則被告劉原嘉此部分犯行，亦堪認定。

  ⒊被告林芝宇雖否認對本案犯行知情，辯稱係依被告劉原嘉指示所為，且其未實際參與本件保管、開立發票云云，然查：

    ⑴證人王金福於檢察事務官詢問時證稱：其是惟瑞商行實際負責人，不認識久暐公司、弘昌公司的人，與該2家公司沒有實際交易，也沒有開發票給該2家公司，惟瑞商行的帳給被告林芝宇處理，空白發票放在被告林芝宇那，要開發票時才告知被告林芝宇相關資料，由被告林芝宇直接開立相關發票，有時候被告林芝宇會跟伊說有退稅，並拿錢給其，其沒有核對文件，均是被告林芝宇那邊說了就信等情（見105偵14031卷第94至95頁）；於偵訊時並具結為一致之證述（見105偵14031卷第97至98頁）；並於原審審理時一致證稱：其發票、大小章均是交由被告林芝宇處理，沒有交代被告林芝宇開立發票給久暐公司、弘昌公司，均與三立會計事務所均是跟被告林芝宇接洽，不曾跟被告劉原嘉接洽，均是以電話或LINE（通訊軟體）聯絡，沒有用傳真等語（原審卷三第18至19頁反面），是證人王金福明白證稱關於惟瑞商行之報稅及開立發票事宜，均是與被告林芝宇接洽，並非被告劉原嘉，惟瑞商行之發票既係由被告林芝宇負責保管及開立，並由被告林芝宇與證人王金福接洽，則被告林芝宇就渠開立之發票有無交易憑證，究係真有交易抑或虛開發票自然知之甚詳。而被告林芝宇上訴本院後聲請再傳喚證人王金福到庭，並改證稱：本案均係與三立會計事務所職員游育竺，而非被告林芝宇接洽等語等情（本院卷二第19至31頁），顯係事後迴護被告之詞，不足採信，併予敘明。

    ⑵證人林竑蔚於檢察事務官詢問時證稱：其於103年到104年間是首侖公司實際負責人，發票當時請的會計師是三立會計事務所處理，是被告劉原嘉的兒子介紹的，當時首侖公司的發票是客人直接找三立會計事務所去開，不是其開立的等情（見105偵14031卷第100至101頁），並於偵訊時具結證稱：首侖公司的發票是交給三立會計事務所被告林芝宇保管，其叫被告林芝宇阿姨，其都是跟被告林芝宇聯絡開發票之事宜，並由三立會計事務所直接開給客人等情（見105偵14031卷第103至104頁）；雖其於原審審理雖改證稱：其一般是跟三立會計事務的小姐接洽，每二個月結算時，其會把空白發票寄給三立會計事務，不記得是跟被告林芝宇接洽等語（原審卷三第20至23頁）；及於本院審理時亦證述：大部分有關記帳之事務都與會計事務所之小姐聯絡等語等情（本院卷二第31至45頁），均與其之前證述不一致。然證人林竑蔚另亦證稱：其只有跟被告劉原嘉接洽過一次進口稅的問題，其因為有病，所以記憶越來越不好，不會越記越清楚等語（原審卷三第23至24頁），證人林竑蔚於原審審理時已有證述不復記憶之情形，且仍明白證述沒有跟被告劉原嘉接洽過開立發票之事宜，自應以前開檢察事務官詢問及偵訊時所一致之證述可採。是證人林竑蔚於檢察事務官詢問及偵訊亦一致證述首侖公司之發票係由被告林芝宇代為開立，證人林竑蔚均係與被告林芝宇聯絡，首侖公司之發票既係由被告林芝宇負責保管及開立，並由被告林芝宇與證人林竑蔚接洽，則被告林芝宇就其開立之發票有無交易憑證，究係真有交易抑或虛開發票自然知之甚詳。

    ⑶證人簡瑋汝於檢察事務官詢問時證稱：其曾在三立會計事務所任職，任職期間有處理弘昌公司、東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行之交易，東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行與弘昌公司無實際交易，一個是油罐車，一個是一般貨車，載運東西根本不一樣，無法交易，扣案帳務資料中「8%」之記載，是做完帳後要客人多支付的錢，是被告林芝宇交代，其也會註記，讓被告林芝宇核銷，「8%」裡面有5%是營業稅，剩下的其問被告林芝宇，被告林芝宇說是補貼營所稅，但其覺得也很奇怪，被告林芝宇管領東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行之交易每一期的發票本及發票章，有看到被告林芝宇留一本發票本等情（見14031偵卷第125至126頁）；並於偵訊具結為一致之證述（見105偵14031卷第128至129頁）；復於本院審理時證述：其記帳時所需使用客戶之憑證係老闆（按為被告劉原嘉）或老闆娘（按指被告林芝宇）或是他們的兒子去跟客戶收回來讓其記帳，其記帳後皆是交被告林芝宇審核等語等情（本院卷二第45至54頁），是證人簡瑋汝明白證述東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行與弘昌公司因營運項目差別過大，於客觀上應無大筆、經常交易之可能，此部分顯屬虛偽，而扣案帳務資料中「8%」之記載，係額外向客戶收取之費用，且係依被告林芝宇指示為之。

    ⑷證人張淑惠於檢察事務官詢問時證稱：東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行與弘昌公司無實際交易，有部分是被告林芝宇交代其直接拿空白發票開立的，東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行也沒有向弘昌公司請款，扣案帳務資料中「8%」是要向客人收的錢，就是發票金額的8%，在跟東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行收發票時，因為未開立的發票沒有撕掉，所以被告林芝宇就可以開後續的發票，其有看過林芝宇開東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行的發票等情（見14031偵卷第131至132頁），並於偵訊具結為一致之證述（見105偵14031卷第134至135頁），是證人張淑惠亦明白證稱東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行與弘昌公司無實際交易，關於東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行開立給予弘昌公司當作進項憑證之發票，是拿東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行繳回後未撕掉之空白發票，由被告林芝宇或被告林芝宇交代證人張淑惠接續開立，東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行也沒有向弘昌公司請款。參以上開證人簡瑋汝之證述，可知被告林芝宇拿東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行繳回之空白發票，直接開立發票給弘昌公司當進項憑證，東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行沒有向弘昌公司請款，被告劉原嘉還會另外跟弘昌公司拿發票金額的8%作為代價，而被告林芝宇對此亦均知情。則此部分之發票係虛偽開立之發票，被告林芝宇顯然知情，至為灼然。雖嗣於本院審理時證人張淑惠改證稱：弘昌公司與台中公司的報帳資料是他們寄到事務所給負責記帳之人收件，而非由被告林芝宇轉交等語等情（本院卷二第55至67頁），衡情顯係事後迴護被告林芝宇之詞，所述自難採為有利被告林芝宇之事證，附予敘明。

    ⑸證人游育竺於檢察事務官詢問時證稱：附表丁編號1至6、10、14、15等公司稅務均是其處理，空白發票及發票章大部分均在事務所，是被告林芝宇指示其做明細表，谷德赫斯公司的稅務資料是被告林芝宇收的，發票也是被告林芝宇給其的，發票上的字跡是被告林芝宇的，首侖公司報稅時會寄回空白發票，被告林芝宇有交代其開首侖公司的發票給弘昌公司、久暐公司，其也有當場看到被告林芝宇開立首侖公司的發票，是收完報稅資料才又另外開立發票等情（見105偵14031卷第143至145頁）；並於偵訊具結為一致之證述（見105偵14031卷第147至149頁）；證人游育竺於原審審理時雖改證稱：均是被告劉原嘉指示，之前說是被告林芝宇指認說錯了云云（原審卷三第104頁），惟證人游育竺於原審審理時亦證稱：被告林芝宇會請其開立客戶發票，客戶的帳目也是被告林芝宇在看，其也會註記收費給被告林芝宇看，之前調查筆錄及偵訊時之證述沒有人指導如何說，均是聽懂問題後出於自由意識回答，亦無不法訊問之情事，其稱被告林芝宇為老闆娘，是女性老闆的意思等語（原審卷三第102頁反面至105頁），證人游育竺雖改證稱係被告劉原嘉指示，惟此背於其前於檢察事務官詢問及偵訊時一致之證述，且證人游育竺於原審審理時仍證稱被告林芝宇會請證人游育竺開立客戶發票，客戶的帳目也是被告林芝宇在看，證人游育竺也會註記收費給被告林芝宇看，且之前之檢察事務官詢問及偵訊時之回答出於本意，無不法訊問，且證人游育竺目前仍在三立會計事務所任職與被告林芝宇有僱佣關係，本院認證人游育竺於原審審理時改證稱均是被告劉原嘉指示云云，應係迴護被告林芝宇之詞，仍應以證人游育竺於檢察事務官詢問及偵訊時一致證述可採；此由證人游育竺嗣於109年1月16日本院審理時到庭證稱：因離案發時間較近，應仍以偵查中經具結之證述為準等語（本院卷二第88至89頁）更足以確認。是據證人游育竺上開於檢察事務官詢問及偵訊時一致之證述，被告林芝宇於首侖公司寄回空白發票才又另外開立發票，亦顯然是利用此一機會，虛開發票之行為。

    ⑹此外，參以被告林芝宇在檢察事務官詢問、偵訊時亦一致供稱：伊有代收發票金額的8%，其中營業稅是5%，營所稅是3%，是東聯貨運行要繳的等語（見106核交393卷三第64頁反面、90頁），明白供稱被告林芝宇知悉有另外向收發票公司收發票金額8%之費用為代價之事實。

    ⑺綜此，被告林芝宇辯稱不知本案相關虛偽開立之發票，均是被告劉原嘉指示云云，實難採信，其中扣案帳務資料中「8%」之記載，竟係額外向收發票之公司即弘昌公司收取，此顯然違背正常之交易情況，且衡情，即便是開發票公司要求收發票公司補貼，一般至多補貼營業稅，應不至於會補貼營利事業所得稅（即所謂營所稅），更不可能補貼到超過，也不會連請款也沒有，此顯然是賣發票之價碼，被告林芝宇一再辯稱對此不知情，顯與被告林芝宇執業相關事務多年之經驗相違，自無可採。甚且被告林芝宇所為，多是相關營業人繳回報稅資料後，利用空白發票所為，並向收發票公司收取代價，其中惟瑞商行、首侖公司部分，更是不可能聽從被告劉原嘉指示開立真正發票，此部分被告劉原嘉僅能指示開立虛偽發票，是被告林芝宇對本案相關虛偽發票開立之犯行確屬明知而故意為之，並與被告劉原嘉因共同經營三立會計師事務所、「劉原嘉記帳及報稅代理人事務所」、成拓工商顧問有限公司，而有犯意聯絡，均屬可認無訛。

  ⒋刑法上所謂公印或公印文，係專指表示公署或公務員資格之印信而言，即俗稱大印與小官章及其印文，如不足以表示公署或公務員之資格者，不得謂之公印，即為普通印章。又如於機關全銜之下綴有他等文字，即非依印信條例規定所製發，以表示該機關資格之印信，自非公印（最高法院69年台上字第693號判例、69年台上字第1676號判例、72年度台上字第1823號刑事判決意旨參照）。又自動報繳繳款書係由申報人自行填載用以申報營業稅捐者，故其第一聯之制作權人應屬申報人，第二聯（即收據聯）經代理公庫收款蓋章後，係表示申報人已繳納稅捐而以之為繳納之憑證，其制作權人應屬公庫（或代理公庫），兩者所表示之內容，在法律上之效果及制作名義人，並非同一，若係第一聯，被告本有代繳營業稅捐之權，其自得為有關項目之填載，除有業務上登載不實之情形外，似無「偽造」之可言。至於第二聯，若已偽造印章或印文蓋於「收款公庫及經收人蓋章處」欄，既係表示申報人已繳納所申報之稅捐，並以此聯為繳納之憑證，則其所偽造者已屬公庫（或代理公庫）所制作之文書（收據），而非單純之自動報繳繳款書（最高法院80年度台上字第3875號刑事判決參照）。且在紙上或物品上之文字、符號、圖畫、照像，依習慣或特約，足以為表示其用意之證明者，關於本章及本章以外各罪，以文書論，刑法第220條第1項定有明文；而刑法第218條第1項之公印，係指公務機關或機關長官資格及其職務之印信而言，即俗稱大印與小官章，若僅為證明營利事業所得稅申報書業已收件之印文，僅屬私印文，尚難與公印併論。而按稅捐稽徵機關於營利事業所得稅結算申報書及資產負債表上蓋用之收件章印文與收件編號，係表示稅捐稽徵機關業已核閱收受稅捐申報資料用意之證明，自屬刑法之準公文書（最高法院96年度台上字第480號、103年度台上字第2229號刑事判決、臺灣高等法院臺南分院102年度上訴字第759號刑事判決見解參照）。本件如附表丙各編號所示之401表第二聯，其上均有營業人經申報後自動帶出之收件編號、日期，與財政部各國稅局標示有收件日期之「營業稅網路申報收件章」，自屬收件之國稅局表示收受有如所申報內容之營業人銷售額與稅額申報資料之證明，揆諸上揭見解，其應屬準公文書無訛。被告劉原嘉、苗民及其等辯護人主張其所犯附表丙部分，充其量僅為偽造準私文書，應不成立偽造準公文書罪，與上開見解不符，並無可採（本院107年度上訴字第29號判決同此見解）。

  ⒌被告劉原嘉、苗民利用虛偽不實之401表，欲維持貸款之准許（即附表丙編號1），或准予貸款，本即有詐欺之意思，而此部分參以相關銀行之函覆內容認定如下：

    ⑴國泰世華商業銀行復興分行107年11月12日國世復興字第1070000225號函表示：依規定應提供401表作為審核依據，審核時發覺有異，拒絕核貸並要求清償完畢等情（原審卷三第234頁）。是依上開函所載並參以附表丙被告劉原嘉此部分原貸款核准之時間，可認被告劉原嘉此部分欲維持貸款分期繳納之利益於附表丙編號1不實401表期別欄所示各期別之次月15日後（如9、10月份即於11月15日後）數日內，且於同一詐欺得利犯意，接續提出不實之401表，於提出103年9、10月份之401表時，仍有繼續准予分期付款，但於提出103年11、12月份之401表時即遭國泰世華商業銀行復興分行發覺，並拒絕借貸，要求全部清償，是被告劉原嘉此部分接續詐欺得利之犯行，亦堪認定。

    ⑵臺灣銀行太平分行107年11月5日00000000000號函表示：借款人供偽造401表確實會影響本行對貸款案准駁之判斷，惟本案因另有違法行為，故予以婉拒而未能承作等情（原審卷三第160頁），是可認被告劉原嘉此部分雖有詐欺取財之犯意，惟經臺灣銀行太平分行判認另有違法情事而未核貸，則被告劉原嘉此部分詐欺取財未遂之犯行，同堪認定。

    ⑶合作金庫商業銀行西屯分行107年11月5日合金西屯字第1070004647號函表示：該公司有提出申貸資料（包括401表），經初步審查借戶之資力及償還來源尚有疑慮，故未予承作等情（原審卷三第167頁），是可認被告劉原嘉、苗民此部分，雖有詐欺取財之犯意聯絡，惟經合作金庫商業銀行西屯分行判認尚有疑慮因而未遂，則被告劉原嘉、苗民此部分詐欺取財之犯行應屬未遂，尚屬可認。

    ⑷陽信商業銀行臺中分行107年12月3日陽信台中字第107082號函表示：有誤信401表為真，惟本案係依借戶整體綜合評做，並無影響核貸決定等情（原審卷三第238頁），是可知，被告劉原嘉雖有詐欺犯意，也提交偽造之401表，然陽信商業銀行臺中分行之核貸，根本沒有考量此一401表，是401表之真偽，與核貸與否無關，意即被告劉原嘉即便有詐欺之犯意，此部分亦屬事實上不能，自不成立詐欺犯行，亦無所謂未遂。

  ⒍被告劉原嘉、林芝宇受東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行、惟瑞商行及首侖公司公司之委託，代為處理會計及報稅相關事實，認定已如上述，然被告劉原嘉、林芝宇欲利用此一機會，違背所託，虛開發票如附表乙編號9、11所示，致生損害於相關營業人之利益，被告劉原嘉、林芝宇此部分所為自屬背信行為可認無訛。

  ㈢綜上所述，本案上揭事證已臻明確，被告劉原嘉、林芝宇、苗民本案如附表乙、丙所示相關之犯行，均足堪認定，揭均應予依法論科。

三、論罪科刑：

  ㈠新舊法比較：

  ⒈稅捐稽徵法第43條於103年6月4日修正，103年6月6日生效施行部分：被告等本案部分犯行行為後，稅捐稽徵法第43條雖於103年6月4日修正公布，並自同年6月6日起生效施行。惟修正前稅捐稽徵法第43條規定：「（第1項）教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。（第2項）稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至2分之1。（第3項）稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰」；而修正後稅捐稽徵法第43條則規定：「（第1項）教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。（第2項）稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至2分之1。（第3項）稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰」。因修正後之規定僅係將第3項之「除觸犯刑法者移送法辦外」予以刪除，與本案之論罪科刑無涉，故不須為新舊法之比較適用，應依法律適用原則，逕適用現行稅捐稽徵法第43條第1項之規定，先予敘明。

  ⒉刑法第342條於103年6月18日修正，103年6月20日生效施行部分：被告劉原嘉、林芝宇如附表九編號1至21、附表十編號1、2、附表十一編號1、附表十二編號1至3、附表十七編號1部分（103年5、6月份發票部分因適用舊法有利被告，故此部分犯行，依罪疑唯利被告之刑事原則，認屬舊法時期行為）行為後，刑法業於103年6月18日修正第342條，並於同年6月20日生效。修正前刑法第342條第1項規定：「為他人處理事務，意圖為自己或第三人不法之利益，或損害本人之利益，而為違背其任務之行為，致生損害於本人之財產或其他利益者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科1千元以下罰金」；修正後刑法第342條第1項規定：「為他人處理事務，意圖為自己或第三人不法之利益，或損害本人之利益，而為違背其任務之行為，致生損害於本人之財產或其他利益者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科50萬元以下罰金」。經比較新舊法結果，以修正前之刑法第342條第1項規定對被告較為有利，是被告劉原嘉、林芝宇上開部分犯行，自應依刑法第2條第1項之「從舊從輕」原則，適用修正前刑法第342條第1項規定（即附表甲編號4-1所示）予以論科。

  ㈡商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院87年台上字第11號、92年台上字第6792號、94年台非字第98號刑事判決意旨參照）。是核被告劉原嘉、林芝宇、苗啟民所為，各係犯如附表乙、附表丙「本院之認定」欄所示之法條及罪名。被告劉原嘉、苗啟民其等偽造印文之行為，為偽造前揭準公文書之階段行為；而偽造準公文書之低度行為，則為行使之高度行為所吸收，均不另論罪。

  ㈢裁判上一罪，基於審判不可分原則，其一部事實起訴者，依刑事訴訟法第267條之規定，其效力應及於全部，受訴法院對於未經起訴之他部分犯罪事實，自應一併審判，此為犯罪事實之一部擴張（最高法院89年度台上字第2390號刑事判決要旨參照）。就事實欄二、附表丙編號2、3所示之犯行，公訴意旨雖未論及被告劉原嘉、苗民詐欺取財未遂犯行部分，惟此部分與起訴之行使偽造準公文書罪部分有想像競合犯關係（詳後述），應為起訴效力所及，本院自應併予審理。且經原審與本院於審理中告知上開罪名（見原審卷三第3頁、本院卷三第286頁、卷四第10頁），亦無礙被告劉原嘉、苗啟民2人訴訟防禦權之行使。又原審審理時，雖未告知被告劉原嘉就附表乙編號3部分涉犯附表甲編號3所示之罪名及法條、附表乙編號9、11部分涉犯附表甲編號4-1、4-2所示之罪名及法條、附表丙編號1部分涉犯附表甲編號6所示之罪名及法條，惟刑事訴訟法第95條第1款規定：「訊問被告應先告知犯罪嫌疑及所犯所有罪名，罪名經告知後，認為應變更者，應再告知」，旨在使被告能充分行使防禦權，以維審判程序之公平。而其所謂「犯罪嫌疑及所犯所有罪名」，除起訴書所記載之犯罪事實及所犯法條外，自包含依刑事訴訟法第267條規定起訴效力所擴張之犯罪事實及罪名，暨依同法第300條規定變更起訴法條後之新罪名。法院就此等新增或變更之罪名，固應於其認為有新增或變更之時，隨時、但至遲於審判期日前踐行告知之程序，使被告知悉而充分行使其防禦權，始能避免突襲性裁判，而確保其權益。唯若法院就起訴效力擴張之犯罪事實或變更起訴法條之同一性事實，已踐行刑事訴訟法第96條、第173條（現行法已刪除）、第289條等規定之調查辯論程序，祇是未明確告知被告新增或應變更之新罪名，如此項未踐行告知新增罪名或罪名變更義務之訴訟程序違法，無礙於被告行使防禦權而對判決顯無影響時，即不得據為提起非常上訴之理由（最高法院89年度台非字第322號、90年度台非字第130號、101年度台上字第3031號刑事判決意旨參照）。故起訴書論罪法條雖就上開犯行部分漏未記載上揭法條，然起訴書業已載明「明知伯克萊公司與俊昇公司無進貨之事實，竟由劉原嘉及林芝宇開立俊昇公司不實之統一發票計29紙，銷售額計新臺幣（下同）1,034萬8,519元，稅額計51萬7,430元，充當伯克萊公司之進項憑證」、「明知弘昌公司與東聯汽車貨運行、東聯果菜批發行、俊昇公司、惟瑞商行、首侖有限公司及燈旺公司等6家公司無進貨之事實，竟由被告劉原嘉及林芝宇開立東聯汽車貨運行等6家公司不實之統一發票計449紙」、「明知久暐公司與谷德赫斯公司、東聯果菜批發行、首侖公司及惟瑞商行等4家公司無進貨之事實，竟由被告劉原嘉及林芝宇開立谷德赫斯公司等4家公司不實之統一發票計40紙」、「復分別於如（起訴書）附表十所示之時間，持以向如（起訴書）附表十所示之銀行申請貸款而行使之」等語，自為起訴效力所及，法院應併予審理，且此部分為較輕之罪名，從一重後仍只論以附表甲編號1或5所示之罪名及法條，已如前述，顯無礙於被告防禦權之行使，而對原審判決顯無影響；況被告劉原嘉、林芝宇上訴本院後，本院已補踐行告知該等部分所犯法條之程序，併此敘明。

  ㈣接續一行為論以一罪部分：

  ⒈關於營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前，向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難以認定逃漏營業稅，跨期亦可以符合接續犯之行為概念，是以每「一期」為接續一行論以一罪，再就各期予分論併罰（最高法院100年度台上字第4962號、101年度台上字第3275號、101年度台上字第4362號刑事判決參照）。又行為人為各別營業人領取空白發票、開立發票、末繳回空白發票，亦如上述般，同於每期為之，且至遲應於收受發票人前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額前（即同為次期開始15日內）完成開立發票方能交付申報，是同宜以每「一期」為接續一行論以一罪，再就各期予分論併罰。至於虛開發票予不同之營業人，或以不同營業人之名義虛開發票，均係不同之犯意，且侵害不同營業人之法益，自無從跨不同營業人論接續一罪（本院107年度上訴字第29號亦同此見解）。查被告劉原嘉、林芝宇、苗民就附表一編號5至8、被告劉原嘉、林芝宇附表二至十七所示同一營業人於同「一期」開立予同一收受發票之營業人之接續開立發票或持各該發票申報行為，係於密切接近之時、地實行，侵害同一之法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，而論以單純一罪如附表一編號5至8、附表二至十七各編號所示（即同一編號內論接續一罪）。

  ⒉被告劉原嘉就附表丙編號1所示，於各該401表完成後，接續持以行使交付予銀行供審核之行為，係於密切接近之時、地實行，侵害同一之法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，而論以單純一罪。

  ㈤被告劉原嘉、林芝宇就事實欄一㈠、㈡、㈢所示之犯行間，有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯；被告劉原嘉、林芝宇、原審同案被告柴文章就事實欄一、㈣所示之犯行間，有犯意聯絡及行為分擔，亦為共同正犯；被告劉原嘉、苗民就附表丙編號3所示之犯行間，有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。

  ㈥被告劉原嘉、林芝宇就附表乙編號1、3、4、6、8、9、11、12所示之各犯行，均係以一行為犯如附表乙編號1、3、4、6、8、9、11、12「本院之認定」欄所示之數罪名，均應依刑法第55條定，從一重論以如附表甲編號1所示之罪名。復按刑法上偽造文書罪章為侵害社會法益之罪，其所保護之被害客體為社會公共信用之法益而非個人之財產法益，故應以其被偽造文書種類之個數為計算罪數之標準（最高法院82年度台上字第4655號刑事判決意旨參照）。是被告劉原嘉持如附表丙編號1所示共2份之偽造準公文書；編號2所示共6份之偽造準公文書、編號4所示共3份之偽造準公文書；被告苗啟民持如附表乙編號3所示共3份之偽造準公文書，各向如附表丙編號1至4所示之貸款銀行行使，分別乃係以一行為，同時各觸犯（編號1部分）2個行使偽造準公文書罪及1個詐欺得利罪、（編號2部分）6個行使偽造準公文書罪及1個詐欺取財未遂罪、（編號3部分）3個行使偽造準公文書罪及1個詐欺取財未遂罪、（編號4部分）3個行使偽造準公文書罪，均為想像競合犯，皆應依刑法55條從一重以行使偽造準公文書罪處斷。

  ㈦被告劉原嘉、林芝宇、苗民分別就附表一編號5至8、附表二至十七、附表丙各編號所示之犯行（即以1編號為1罪），犯意均各別，行為皆互殊，咸應分論併罰。

  ㈧被告劉原嘉前於93年間，因偽造文書等案件（前案），經法院判決處有期徒刑1年4月確定，於98年2月19日假釋出監付保護管束，甫於98年2月27日假釋期滿未經撤銷，以已執行完畢論等情，有卷附臺灣高等法院被告前案紀錄表1份可稽，被告劉原嘉於受有期徒刑執行完畢後5年內故意再犯如附表一編號5至7、附表九編號1至18、附表十編號1、附表十一編號1所示之各罪（均至遲於103年1月15日前開立發票申報，至於103年1、2月份發票，因至遲係於103年3月15日前開立發票申報，是否構成累犯，當屬有疑，依罪疑唯利被告之刑事原則，認不構成累犯），參酌大法官釋字第775號解釋之意旨，審酌被告劉原嘉本案所犯之罪並無如上開大法官解釋理由所指，最低本刑原為6個月有期徒刑，得易科罰金，經加重後，變為7個月有期徒刑，而無法易科罰金，致侵害人民受憲法第8條保障之人身自由權，而有違比例原則之情形，是本案被告劉原嘉就刑法累犯規定之適用，尚無上開大法官解釋所指人身自由因此遭受過苛侵害之情形，並未違憲，且被告劉原嘉本案犯罪時間甚長，犯罪所得非微，造成之危害匪淺，自仍均認屬累犯，而皆應依刑法第47條第1項之規定加重其刑。

　㈨按刑法第62條所謂自首，係指犯人在其犯罪未發覺前，向該管公務員承認犯罪，而接受裁判而言。查被告苗啟民就本案前開犯行係於104年7月2日向法務部調查局臺中市調查處申告如事實欄一㈠、二所示之逃漏稅捐與行使偽造401表等犯行，有該日調查筆錄在卷可考（見臺中市調查處卷第1至17頁），嗣法務部調查局臺中市調查處於104年7月20日方以中法豐字第10460554400號函請臺灣臺中地方檢察署指派檢察官指揮偵辦，有該函附他字4773號卷第1頁可稽。準此，被告苗啟民上揭逃漏稅捐與行使偽造準公文書等犯行，係在偵查犯罪之公務員發覺前，即主動坦承犯罪，並願接受裁判，合於自首之要件，爰依刑法第62條前段之規定，減輕其刑。

  ㈩被告劉原嘉、苗啟民之辯護人雖分別為被告劉原嘉、苗啟民辯護略以：被告劉原嘉、苗啟民所犯如附表丙各編號所示行使偽造準公文書部分，並未經所據以行使之金融行庫准予核貸，亦無對社會造成具體危害，犯罪情節實屬輕微，請依刑法第59條之規定減輕其刑等語。惟按刑法第59條所規定之酌量減輕其刑，係裁判上之減輕，必以犯罪之情狀可憫恕，認為宣告法定最低度之刑猶嫌過重者，始有其適用；如別有法定減輕之事由者，應優先適用法定減輕事由減輕其刑後，猶嫌過重時，始得為之（最高法院98年度台上字第7388號刑事判決意旨參照）。查被告劉原嘉、苗啟民所犯刑法第216條、第220條、第211條之行使偽造準公文書罪之法定刑為1年以上7年以下有期徒刑，雖為不得易科罰金之罪，刑度非低，然其等以偽造不實之銷售額與稅額申報內容，向金融行庫申請貸款，除即可能造成金融行庫誤信其等公司之經營與行銷能力外，更破壞稅捐與交易秩序，對社會之潛在危害非微等情，是對被告劉原嘉量處上開刑度、對被告苗啟民量處經依上揭自首規定減輕其刑後之刑度，在客觀上誠不足以引起一般人之同情，而認有情可憫恕，對被告劉原嘉、苗啟民而言，此部分無法重情輕之情形，核均無刑法第59條規定之適用。辯護人等此部分請求，並不足採。　　　

四、原審以被告劉原嘉犯如事實欄二即附表丙各編號所示之罪，事證明確，並審酌被告劉原嘉身為記帳士及金有利生化公司、燈旺公司之實際負責人，並與被告林芝宇共同經營三立會計師事務所、「劉原嘉記帳及報稅代理人事務所」、成拓工商顧問有限公司，竟持附表丙所示偽造之準公文書，分別向4家銀行借貸款項，致國泰世華銀行復興分行錯估其營運狀況及償債能力，而核貸款項受有損害，同時亦足生損害於財政部中區國稅局對於營業稅申報業務之管理及正確性，對稅捐機關管理稅務及金融秩序之危害非淺，所為實有可議，復審酌被告劉原嘉坦承部分犯行；及被告劉原嘉之智識程度及生活狀況（見原審卷四第95頁）等一切情狀，分別量處如原審判決附表丙各編號所示之刑。並就沒收部分敘明：

  ㈠刑法第219條規定不問屬於犯人與否沒收之者，係以偽造之印章、印文或署押為限，盜用者不在其列（最高法院83年度台上字第6422號刑事判決參照）。盜用他人真印章所蓋之印文，並非偽造印章之印文，不在刑法第219條所定必須沒收之列（最高法院48年台上字第113號判例可資參照）。被告用以詐欺取財之偽造、變造等書類，既已交付於被害人收受，則該物非屬被告所有，除偽造書類上偽造之印文、署押，應依刑法第219條予以沒收外，依同法第38條第2項前段之規定，即不得再對各該書類諭知沒收（最高法院43年台上字第747號判例意旨參照）。查被告劉原嘉、苗啟民持以行使如附表丙所示偽造之準公文書，業經其等持向如附表丙所示之銀行申請貸款，乃如附表丙所示之銀行有正當理由所取得，已非被告等所有，自不得依修正後刑法第38條第2項規定宣告沒收；至上開偽造之準公文書其上之「財政部中區國稅局營業稅網路申報收件章」印文，係被告劉原嘉將另以真正網路申報營業稅後列印出來之申報書紙本上所印有「財政部中區國稅局營業稅網路申報收件章」之印文剪下後貼在上開申報書上，並非偽造之印文，揆諸上開最高法院判決見解，均無庸沒收。

  ㈡另被告劉原嘉就如附表丙編號1、4所示之銀行貸款均已全數清償而無欠款，此有國泰世華商業銀行復興分行107年11月12日國世復興字第1070000225號函文及陽信商業銀行臺中分行107年12月3日陽信台中字第107082號函文各1份（原審卷三第234、238頁）在卷可稽，應認就其犯罪所得均已實際發還被害人，爰依刑法第38條之1第5項之規定，不予宣告沒收。

  ㈢扣案如附表十八所示之物，雖均被告劉原嘉所有，然僅係用以證明本案被告等相關犯罪事實所用，非必然為被告劉原嘉犯罪所用，且對此沒收亦欠缺刑法上之重要性，爰不予諭知沒收等情。

    經核其認事用法，尚無違誤，量刑亦稱妥適。被告劉原嘉就此部分上訴本院，雖猶否認所為係犯行使偽造準公文書之罪，然其所辯不足採信，已如前所論述；另其以此部分原審之量刑過重為由部分，按刑之量定，係實體法上賦予法院得自由裁量之事項，倘其未逾越法律所規定之範圍，又未明顯違背正義，即不得任意指摘為違法。本件原審就此部分量刑時，已依刑法第57條各款之規定審酌被告劉原嘉之上開一切情狀，而量處罪刑，經核原審就此部分並未逾越法律所規定之範圍，又無明顯違背正義，被告劉原嘉關於此部分執前詞指摘原判決不當，其上訴為無理由，應予駁回。

五、原審對被告劉原嘉本案所犯除上開附表丙各編號所示外之罪、被告林芝宇、苗啟民所犯前揭各罪部分，亦認均事證明確，而予論罪科刑，本非無見，惟查：按商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證罪，其犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，係屬因身分或特定關係始能成立之犯罪。不具備上開身分或特定關係者，並非該罪處罰之對象，必須與具有該身分或特定關係之人共同犯罪，始得適用上揭規定論處罪刑。又商業會計法第4條規定：本法所稱商業負責人，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。而101年1月4日修正前公司法第8條所稱之公司負責人，在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。另商業登記法第10條亦規定：本法所稱商業負責人，在獨資組織，為出資人或其法定代理人；在合夥組織者，為執行業務之合夥人。經理人在執行職務範圍內，亦為商業負責人。故依修正前公司法及商業登記法所規定之公司負責人，並不包含所謂「實際負責人」在內。嗣公司法第8條於101年1月4日修正，增列第3項規定：「公開發行股票之公司之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之」。關於實質董事與登記董事同負公司責任之規定，仍僅限於公開發行股票之公司始有適用。迄107年8月1日同條項修正刪除「公開發行股票之」法文，實質董事之責任規定始自同年11月1日施行而全面適用於各種類之公司。在此之前，公司之實際負責人並非商業會計法所定之商業負責人，如未與主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員共同犯罪，自不能論以填製不實會計憑證罪（最高法院110年度台上字第3629、3631號刑事判決意旨參照）。本案被告劉原嘉、林芝宇均是以依法受託代他人處理會計事務人員之身分共同犯本案前揭違反商業會計法第71條第1款之犯行，被告劉原嘉雖為如附表丁編號1至5各公司之實際負責人，被告苗啟民、原審同案被告王榮吉、林錫鏞、柴文章雖分別係附表丁編號6至10所示公司之實際責人，然其等此部分並非商業會計法上之商業負責人，原審關於此部分之事實認定即有違誤，且關於本案共犯商業會計法第71條第1款之罪之組織結構與型態之認定，同有未合。又被告劉原嘉本件犯附表一編號5至7、附表九編號1至18、附表十編號1、附表十一編號1所示之各罪係屬累犯，雖經原判決在理由欄予以論述，然在判決主文欄皆未予以宣示，亦有未洽。再被告苗啟民本件所犯各罪係在有偵查犯罪職權之機關或個人發覺其犯罪前，自動向臺中市調查處自首其犯罪，主動接受裁判，已如前所論述。原審就其所為各犯行，疏未依刑法第62條前段規定，減輕其刑，容有未當。再原審判決就被告林芝宇犯如附表九編號24之罪，宣告有期徒刑九月，卻違反刑法第41條第1項之規定，予以諭知易科罰金之折算標準，亦有違誤；被告劉原嘉、林芝宇上訴否認犯行之辯解雖不足採，然其等與被告苗啟民以上開事由提起上訴部分，即為有理由；且原判決既有上揭可議之處，自應由本院將原判決此等部分撤銷改判；而就原審對被告劉原嘉所定之應執行刑部分，亦因上開部分之撤銷而失其依據，併予撤銷。爰審酌被告劉原嘉身為記帳士，並與被告林芝宇共同經營三立會計師事務所、「劉原嘉記帳及報稅代理人事務所」、成拓工商顧問有限公司，被告劉原嘉、林芝宇2人明知以開立不實交易憑證以交付他人使用，此舉自足以幫助他人逃漏稅捐，卻仍填製不實會計憑證之行為，其中附表乙編號6、8、9、11、12部分更收有對價，合計約2300萬元，影響國家稅政之正確性及公平性非淺，其等所為誠屬不當，被告苗啟民為金有利開公司之實際負責人，被告劉原嘉、苗啟民竟均持不實發票用以扣抵金有利公司之銷項稅額，影響稅捐稽徵機關課稅之正確性及國家稅入，其等所為實屬可責，又被告苗啟民為取得銀行貸款，而持附表丙編號3所示偽造之準公文書向銀行借貸款項，致合作金庫銀行西屯分行可能錯估其營運狀況及償債能力，而核貸款項，同時亦足生損害於財政部中區國稅局對於營業稅申報業務之管理及正確性，對稅捐機關管理稅務及金融秩序之危害非淺，所為實有可議，復審酌被告劉原嘉坦承部分犯行；被告林芝宇否認犯行；被告苗啟民坦承全部之客觀事實，及被告3人之智識程度及生活狀況（原審卷四第95頁）等一切情狀，分別量處如主文第二、三、四項所示之刑，得易科罰金部分均諭知易科罰金之折算標準，暨就被告3人得易科罰金部分定其應執行併諭知易科罰金之折算標準；被告劉原嘉、林芝宇不得易科罰金部分定其應執行刑，以示懲儆。另關於沒收部分：

  ㈠按刑法、刑法施行法相關沒收之條文（下稱沒收新制）已於104年12月30日、105年6月22日修正公布，並於105年7月1日生效。修正後之刑法第2條第2項已明定「沒收、非拘束人身自由之保安處分適用裁判時之法律」，則有關沒收之相關規定，自應適用裁判時即修正後之沒收新制規定辦理。又犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之；前二項之沒收，於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。刑法第38條之1第1項前段、第3項分別定有明文。查被告劉原嘉坦承有收受如事實欄一、㈢相關發票所示銷售額的8%或7%之金額為代價（原審卷一第111頁、卷四第84、86頁），此部分為被告劉原嘉相關犯行之犯罪所得，其中被告劉原嘉向原審同案被告林錫鏞收取部分，係銷售額的7%至8%不等，被告劉原嘉亦不復記憶，依罪疑唯利被告之刑事原則，應僅認被告劉原嘉有收取銷售額的7%，是被告劉原嘉就各別犯行取得之犯罪所得，應如附表六、八至十二、十四至十七所示，自應依上開規定宣告沒收，並諭知於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。

  ㈡不宣告沒收部分：

  ⒈犯罪行為人以外之自然人、法人或非法人團體，因下列情形之一取得犯罪所得者，亦同：明知他人違法行為而取得，因他人違法行為而無償或以顯不相當之對價取得，犯罪行為人為他人實行違法行為，他人因而取得；前二項之沒收，於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額；犯罪所得已實際合法發還被害人者，不予宣告沒收或追徵。刑法第38條之1第1項前段、第2項、第3項、第5項分別定有明文。另宣告前二條之沒收或追徵，有過苛之虞、欠缺刑法上之重要性、犯罪所得價值低微，或為維持受宣告人生活條件之必要者，得不宣告或酌減之，刑法第38條之2第2項亦定有明文。又稅捐機關依法應對逃漏稅捐之營業人核課補徵之，即可達到剝奪犯罪所得不法利益之同一目的，即得參酌依上揭規定，不於本案中對各逃漏稅捐之營業人宣告沒收或追徵（本院105年度上訴字第1898號刑事判決亦同此旨）。經查，就附表乙編號1、3、4、6、7、8、11、12所示金有利開發公司、伯克萊公司、燈旺公司、弘昌公司及久暐公司逃漏稅是否有核課補徵之情形，⑴金有利開發公司業經稅捐稽徵機關核定補徵本稅及處罰鍰，有財政部中區國稅局臺中分局107年11月8日中區國稅臺中銷售字第1072167523號函在卷足憑（原審卷三第195頁）。⑵伯克萊公司經稅捐機關核定營業稅違章補徵，並處以罰鍰，有財政部中區國稅局民權稽徵所107年11月14日中區國稅民權銷售字第1070609897號函（原審卷三第233頁）在卷足參。⑶燈旺公司業經稅捐機關核定未逃漏實際交易之應納稅額，免予補稅處罰，亦無退款款項乙節，亦有財政部中區國稅局大屯稽徵所107年11月12日中區國稅大屯銷售字第1072513507號函文及營業人開立不實統一發票及取得不實進項憑證查核成果回報表各1份在卷可稽（原審卷三第191至192頁）。⑷弘昌公司及⑸久暐公司均業經稅捐機關核定營業稅違章補徵，有財政部中區國稅局沙鹿稽徵所107年11月8日中區國稅沙鹿銷售字第1072460542號函（原審卷三第181頁）及財政部中區國稅局豐原分局107年2月23日中區國稅豐原銷售字第1071101566號函（原審卷一第192頁）各1份在卷足參，且久暐公司並與法務部行政執行署臺中分署協調分期付款，有法務部行政執行署臺中分署107年5月29日中執廉106年營稅執專字第72933號函附卷可稽（原審卷二第54頁），弘昌公司亦已繳納相關應補徵之稅額及罰緩，臺灣土地銀行代收款項證明聯2紙、徵銷明細清單2紙（見106核交393卷三第146至152頁、第184、185頁）附卷足證。綜此，爰均不再對上開營業人諭知沒收或追徵，附予說明。

  ⒉刑法第219條規定不問屬於犯人與否沒收之者，係以偽造之印章、印文或署押為限，盜用者不在其列（最高法院83年度台上字第6422號刑事判決參照）。盜用他人真印章所蓋之印文，並非偽造印章之印文，不在刑法第219條所定必須沒收之列（最高法院48年台上字第113號判例可資參照）。被告用以詐欺取財之偽造、變造等書類，既已交付於被害人收受，則該物非屬被告所有，除偽造書類上偽造之印文、署押，應依刑法第219條予以沒收外，依同法第38條第2項前段之規定，即不得再對各該書類諭知沒收（最高法院43年台上字第747號判例意旨參照）。查被告苗啟民持以行使如附表丙編號3所示偽造之準公文書，業經其持向如附表丙編號3所示之銀行申請貸款，乃如附表丙編號3所示之銀行有正當理由所取得，已非被告所有，自不得依修正後刑法第38條第2項規定宣告沒收；至上開偽造之準公文書其上之「財政部中區國稅局營業稅網路申報收件章」印文，係被告劉原嘉將另已真正以網路申報營業稅後列印出來之申報書紙本上所印有「財政部中區國稅局營業稅網路申報收件章」之印文剪下後貼在上開申報書上，並非偽造之印文，揆諸上開最高法院判決見解，均無庸沒收。

  ⒊扣案如附表十八所示之物，雖均被告劉原嘉所有，然僅係用以證明本案被告等相關犯罪事實所用，非必然為被告劉原嘉犯罪所用，且對此沒收亦欠缺刑法上之重要性，爰不予諭知沒收。

六、緩刑係附隨於有罪判決之非機構式刑事處遇，其主要目的在達成受有罪判決之人，在社會中重新社會化之人格重建功能。此所以緩刑宣告必須附帶宣告緩刑期間之意義所在。又行為經法院評價為不法之犯罪行為，且為刑罰科處之宣告後，究應否加以執行，乃刑罰如何實現之問題。依現代刑法之觀念，在刑罰制裁之實現上，宜採取多元而有彈性之因應方式，除經斟酌再三，認確無教化之可能，應予隔離之外，對於有教化、改善可能者，其刑罰執行與否，則應視刑罰對於行為人之作用而定。倘認有以監禁或治療謀求改善之必要，固須依其應受威嚇與矯治之程度，而分別施以不同之改善措施（入監服刑或在矯治機關接受治療）；反之，如認行為人對於社會規範之認知並無重大偏離，行為控制能力亦無異常，刑罰對其效用不大，祇須為刑罰宣示之警示作用，即為已足，此時即非不得緩其刑之執行，並藉違反緩刑規定將入監執行之心理強制作用，謀求行為人自發性之改善更新。而行為人是否有改善之可能性或執行之必要性，固係由法院為綜合之審酌考量，並就審酌考量所得而為預測性之判斷，但當有客觀情狀顯示預測有誤時，亦非全無補救之道，法院仍得在一定之條件下，撤銷緩刑（參刑法第75條、第75條之1），使行為人執行其應執行之刑，以符正義。由是觀之，法院是否宣告緩刑，有其自由裁量之職權，而基於尊重法院裁量之專屬性，對其裁量宜採取較低之審查密度，祇須行為人符合刑法第74條第1項所定之條件，法院即得宣告緩刑，與行為人犯罪情節是否重大，是否坦認犯行並賠償損失，並無絕對必然之關聯性（最高法院102年度台上字第4161號刑事判決意旨參照）。查被告苗啟民前雖因故意犯竊盜罪，受有期徒刑以上刑之宣告，然其於89年5月5日執行完畢後，五年以內未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有其臺灣高等法院被告前案紀錄表可稽（本院卷一第197至200頁），其於本案因一時失慮，致罹刑章，又於本院對其所為之客觀事實均予坦承，深具悔意，犯後態度尚稱良好，則經此次偵、審程序之教訓，當知所警惕，本院認對其所宣告之刑，以暫不執行為適當，且為督促被告爾後能隨時警惕自我，不再犯錯，爰依刑法第74條第1項第2款規定，宣告緩刑4年，並依同條第2項第4款規定命其於本判決確定後6個月內向公庫支付如主文第4項所示之金額，以啟自新。如被告苗啟明未遵照執行檢察官之執行命令支付公庫，經認違反上開所定負擔情節重大，足認原宣告之緩刑難收其預期效果，而有執行刑罰之必要者，得撤銷其緩刑宣告，併予敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第368條、第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第41條、第43條第1項、第47條，刑法第11條前段、第2條第1項、第216條、第220條、第211條、第339條第1項、第2項、第3項、第342條第1項、第28條、第55條、第47條第1項、第62條前段、第51條第5款、第41條第1項、第8項、第74條第1項第2款、第2項第4款、第38條之1第1項前段、第3項，103年6月18日修正前刑法第342條第1項，刑法施行法第1條之1第1項判決如主文。

本案經檢察官洪宗鳴提起公訴，檢察官謝名冠到庭執行職務。　

中　　華　　民　　國　  110　　年　　10　 月　　21　　日

            刑事第七庭  審判長法  官  梁  堯  銘

                              法  官  羅  國  鴻

                              法  官  張  智  雄

以上正本證明與原本無異。

如不服本判決應於收受送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後二十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。

因疫情而遲誤不變期間，得向法院聲請回復原狀。

                              書記官  陳  玫  伶

　　　　　　　　　　　　　　　

中　　華　　民　　國　　110 　年　　10　　月　　21　　日

附錄本案論罪科刑法條　

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事

務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或

併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果

    。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之

    結果。

稅捐稽徵法第41條

納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有

期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6 萬元以下罰金。

稅捐稽徵法第43條

教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘

役或科新臺幣6 萬元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之

罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰

。

稅捐稽徵法第47條

本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於

下列之人適用之：

一、公司法規定之公司負責人。

二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。

三、商業登記法規定之商業負責人。

四、其他非法人團體之代表人或管理人。

前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人

為準。

中華民國刑法第211條

偽造、變造公文書，足以生損害於公眾或他人者，處1 年以上7

年以下有期徒刑。

中華民國刑法第216條

行使第210 條至第215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不

實事項或使登載不實事項之規定處斷。

中華民國刑法第220條

在紙上或物品上之文字、符號、圖畫、照像，依習慣或特約，足

以為表示其用意之證明者，關於本章及本章以外各罪，以文書論

。

錄音、錄影或電磁紀錄，藉機器或電腦之處理所顯示之聲音、影

像或符號，足以為表示其用意之證明者，亦同。

中華民國刑法第339 條

意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之

物交付者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科50萬元以下罰

金。

以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者，亦同。

前二項之未遂犯罰之。

中華民國刑法第342條

（背信罪）

為他人處理事務，意圖為自己或第三人不法之利益，或損害本人

之利益，而為違背其任務之行為，致生損害於本人之財產或其他

利益者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科 50 萬元以下

罰金。

前項之未遂犯罰之。

附表甲：本案相關罪名及法條

附表乙：

附表丙：以不實401表申請貸款部分

附表丁：

附表一：金有利生化股份有限公司開立予金有利開發有限公司之

不實發票明細（即起訴書附表一編號1 至31、附表九編號1 至31

）

附表二：金有利生化股份有限公司開立予俊昇興業股份有限公司

之不實發票（即起訴書附表一編號32、33、附表二-1編號6 、7

）

附表三：俊昇興業股份有限公司開立予伯克萊有限公司之不實發

票明細（即起訴書附表二-1編號1 、3 至5 、9 至33；同起訴書

附表六-1）

附表四：俊昇興業股份有限公司開立予燈旺工程實業有限公司之

不實發票明細（即起訴書附表二-1編號34至37；同起訴書附表三

-1）

附表五：俊昇興業股份有限公司開立予頌曜工程有限公司之不實

發票明細（即起訴書附表二-1編號2 、6 至8 ）

附表六：俊昇興業股份有限公司開立予弘昌交通事業有限公司之

不實發票明細（即起訴書附表二-1編號38至49；同起訴書附表四

-3編號323 至333 、341 ）

附表七：燈旺工程實業有限公司開立予俊昇興業股份有限公司之

不實發票明細（即起訴書附表三-2編號1 至5 ；同起訴書附表二

-1編號1 至5 ）

附表八：燈旺工程實業有限公司開立予弘昌交通事業有限公司之

不實發票明細（即起訴書附表三-2編號6 至7 ；同起訴書附表四

-3編號342 、348 ）

附表九：東聯汽車貨運行開立予弘昌交通事業有限公司之不實發

票明細（即起訴書附表四-3編號1 至82、86至91、95至114 、11

8 至184 、188 至192 、196 至201 、205 至209 、213 至217

、220 至224 、226 至235 、237 至240 、243 至248 、256 至

266 、270 至322 、334 至340 、343 至347 、349 至449 ）

附表十：東聯果菜批發行開立予弘昌交通事業有限公司之不實發

票明細（即起訴書附表四-3編號83至85、92至94、202 、210 、

241 、242 、249 、250 ）

附表十一：惟瑞商行開立予弘昌交通事業有限公司之不實發票明

細（即起訴書附表四-3編號115 至117 、251 至255 ）

附表十二：首侖有限公司開立予弘昌交通事業有限公司之不實發

票明細（即起訴書附表四-3編號185 至187 、193 至195 、20 3

、204 、211 、212 、218 、219 、225 、236 、267 至269 ）

附表十三：伯克萊有限公司開立予頌曜工程有限公司之不實發票

明細（即起訴書附表六-2）

附表十四：東聯果菜批發行開立予久暐有限公司之不實發票明細

（即起訴書附表七編號31、32、34）

附表十五：惟瑞商行開立予久暐有限公司之不實發票明細（即起

訴書附表七編號22至24、35至37）

附表十六：首侖有限公司開立予久暐有限公司之不實發票明細（

即起訴書附表七編號33、38至40）

附表十七：谷德赫斯有限公司開立予久暐有限公司之不實發票明

細（即起訴書附表七編號1 至21、25至30；同起訴書附表八）

附表十八：扣案物品