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臺灣臺南地方法院刑事簡易判決　　　　104年度審簡字第193號 公　訴　人　臺灣臺南地方法院檢察署檢察官 被　　　告　黃清義 上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（101年 度撤緩偵字第102號），因被告自白犯罪，本院認本件宜逕以簡 易判決處刑如下： 主 文 黃清義連續犯稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪，處有期徒刑 捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣 玖佰元折算壹日。又連續犯修正前商業會計法第七十一條第一款 之填製不實罪，處有期徒刑肆月，減為有期徒刑貳月，如易科罰 金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑伍 月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。 事實及理由 一、犯罪事實 黃清義自民國92年8月28日起至93年2月28日止，擔任冠然興 業有限公司（址設臺南市○○區○○里○○路○○○○○號，以 下簡稱冠然興業公司）之負責人，為稅捐稽徵法之納稅義務 人，亦為商業會計法所稱之商業負責人： ㈠黃清義明知冠然興業公司與尚祐國際有限公司、高輝國際有 限公司、詠發企業有限公司及新紀元資訊有限公司、彬源砂 石有限公司等（彬源砂石有限公司部分雖曾經臺灣雲林地方 法院檢察署就被告所犯自93年1、2月間取得彬源砂石有限公 司統一發票申報營業稅進項而逃漏稅捐犯行為緩起訴處分， 惟本院不受該緩起訴處分拘束，詳如後述），並無何業務往 來及交易行為，竟基於詐術逃漏稅捐之概括犯意，自92年8 月28日起至93年2月28日止期間，向上開公司行號取得虛偽 開立之統一發票共95張，金額共計新臺幣（下同）161,440, 861元，並以上開所取得之不實統一發票供冠然興業公司作 為營業進項申報扣抵，使稅捐機關陷於錯誤，逃漏營業稅捐 共計8,072,051元（各公司所開發票張數、金額及所逃漏稅 額詳如附表一）。 ㈡黃清義又明知鴻銘工程行等如附表二所示之公司行號，與冠 然興業公司並無任何業務往來及交易行為，竟基於幫助逃漏 稅捐及填製不實會計憑證之概括犯意，於擔任冠然興業公司 負責人之92年8月28日起至93年2月28日止之期間，虛偽開立 冠然興業公司之統一發票共計170張、金額共計160,739,864 元與鴻銘工程行等附表二所示之公司行號，供上開公司行號 作為營業進項申報扣抵，幫助附表二公司行號（後述不另為 無罪諭知部分12家及至輝企業社除外）逃漏營業稅捐共計 2,053,945元（附表二稅額總計8,037,001元減去12家不成立 逃漏稅捐公司行號及至輝企業社稅額共5,983,056元，所得 金額）。 二、上開事實業據被告黃清義於偵查中坦承不諱，核與證人即財 政部臺灣省南區國稅局稅務員陳義興於偵查中證述之情節相 符，並有財政部臺灣省南區國稅局案情分析表、冠然興業公 司進項來源分析表、冠然興業公司銷項去路分析表、冠然興 業公司設立、變更基本資料、冠然興業公司欠稅資料、冠然 興業公司銷售額與稅額申報資料、冠然公司進項來源明細表 、專案申請調檔統一發票查核名冊及清單、營業稅稅籍資料 查詢作業表、統一發票影本等附卷可資佐證，事證明確，被 告犯行實可認定。 三、新舊法比較 ㈠按法律變更之比較適用原則，於比較時應就罪刑有關之共犯 、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累 犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加 減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較，不能割裂 分別適用有利之條文。查被告行為後，於94年2月2日修正公 布之刑法第28條、第31條第1項、第33條第5款、第41條、第 55條後段、第56條、第67條、第68條等條文已於95年7月1日 施行，其中： ①第33條第5款由「罰金：一元以上」，修正為「罰金：新台 幣一千元以上，以百元計算之」，足見修正後刑法第33條第 5款之規定，已變更法定刑罰金刑最低刑度為新台幣一千元 ②第41條由原先之「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑 之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教 育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者， 得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。但確因不執行 所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此 限」之規定，修正為「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下 之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以 新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。但確 因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者 ，不在此限」，另罰金罰鍰提高標準條例第2條亦配合修正 ，將原先之「依刑法第四十一條易科罰金或第四十二條第二 項易服勞役者，均就其原定數額提高為一百倍折算一日；法 律所定罰金數額未依本條例提高倍數，或其處罰法條無罰金 刑之規定者，亦同」之規定，予以修正刪除。 ③第55條後段牽連犯之規定業經刪除。 ④第56條關於連續犯之規定，於刑法修正後已刪除。 ⑤第67條、第68條由原先之「有期徒刑加減者，其最高度及最 低度同加減之」、「拘役或罰金加減者，僅加減其最高度」 ，修正為「有期徒刑或罰金加減者，其最高度及最低度同加 減之」、「拘役加減者，僅加減其最高度」，足見罰金刑部 份已由僅加減其「最高度」修正為「最高度及最低度同加減 之」；是依上開規定： ①罰金既由銀元一元以上，提高為新台幣一千元以上，無異提 高法定刑為罰金時之可科處之最低刑為新台幣一千元，修正 後之刑法第33條第5款之規定，未有利於被告。 ②關於易科罰金部分，依被告行為時法，易科罰金之最高折算 標準係以銀元三百元即新台幣九百元折算一日，而依裁判時 法即95年7月1日施行之新法第41條第1項之規定，則被告所 處如主文所示之刑，雖得諭知易科罰金，惟易科罰金之折算 標準則係以新台幣三千元、或二千元、或一千元折算一日， 修正後之規定，對被告並未有利。 ③關於牽連犯及連續犯之規定，被告下列所犯各罪間，依後所 述，因具有牽連犯及連續犯之關係，如依95年7月1日新法施 行前之規定，僅從一重處斷或以一罪論即可，如依修正後之 刑法規定，則因牽連犯、連續犯之規定業已刪除，被告所犯 之各罪，即應分論併罰，修正後之規定，對被告不利。 ④關於罰金刑減輕或加重部分，修正前刑法第68條僅就罰金刑 之最高度加減之，但修正後刑法第67條，就罰金刑之最高度 、最低度同加減之，則罰金刑有加重之情事，修正後刑法第 68條之規定不利於被告。 ⑤從而綜合上情比較新舊法結果，自以修正前刑法第33條第5 款、第41條第1項、第55條後段、第56條、第68條有關罰金 刑加重之規定有利於被告，依刑法第2條第1項前段之規定， 應適用修正前刑法上開規定；又本件既應適用95年7月1日施 行前刑法之規定，基於新舊法不得割裂適用之原則，應一體 適用修正前刑法之規定，且本件亦有廢止前罰金罰鍰提高標 準條例第2條規定之適用。 ㈡商業會計法亦於95年5月24日修正公布，其中第71條罰金刑 規定業已自修正前之15萬元提高至修正後之60萬元，修正後 之商業會計法第71條規定，並未較修正前之規定有利於被告 ，則比較新舊法結果，應以修正前之規定有利於被告，依刑 法第2條第1項前段之規定，適用行為時即修正前商業會計法 第71條之規定。 ㈢又被告行為後，稅捐稽徵法第43條於103年6月4日修正公布 ，修正前稅捐稽徵法第43條第1項為「教唆或幫助犯第41條 或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬 元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合 法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。」，第2項 為：「稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬 元以下罰鍰。」，修正後之第1項規定為：「教唆或幫助犯 第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新 臺幣6萬元以下罰金。」；第2項為：「稅務人員、執行業 務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重 其刑至二分之一。」；第3項為：「稅務稽徵人員違反第33 條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。」，觀諸前開規定 ，係將原條文第1項之前段及後段，修正為第1項及第2項， 而原條文之第2項則修正為第3項，應僅屬項次變更，無論依 修正前、修正後稅捐稽徵法第43條之規定，二者規定適用之 結果並無不同，對被告而言尚無有利或不利之情形，自不生 新舊法比較之問題，應依一般法律適用原則，適用裁判時法 即現行稅捐稽徵法第43條之規定。 四、論罪科刑 ㈠按稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，既為獨立之 規定，即不再適用刑法第30條第2項幫助犯減輕其刑之規定 。再按統一發票乃商業會計法第15條第1款所列之原始憑證 ，屬商業會計憑證之一種（最高法院86年度臺上字第2189號 判決參照）。又商業會計法第71條第1款以明知不實之事項 而填製會計憑證或記入帳冊之罪，原即含有業務上登載不實 之本質，應不再另論刑法第215條之業務上登載不實文書罪 （最高法院100年度臺上字第2970號判決同此意旨）。 ㈡依大法官會議釋字第687號解釋意旨及稅捐稽微法第47條101 年1月4日修正意旨，稅捐稽徵法第47條關於公司負責人及商 業負責人等納稅義務人係以其個人之犯罪行為承擔刑責，則 關於刑法修正前連續犯、牽連犯等條文對稅捐稽徵法第47條 關於納稅義務人之自然人亦有適用。本件被告為冠然興業公 司之負責人，亦為商業會計法第71條第1款所稱商業負責人 ，為稅捐稽徵法第47條第1項第1、3款所稱之納稅義務人。 被告於犯罪事實一㈠基於逃漏稅捐故意，取得他公司虛偽開 立內容不實統一發票作為進項憑證，並持以向稅捐機關申報 扣抵營業稅額，以詐術逃漏營業稅捐。核被告於犯罪事實一 ㈠所為，係犯稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪。其基於幫助 他人逃漏稅捐之故意，於犯罪事實一㈡，如附表二所示開立 虛偽不實之冠然興公司統一發票，而填製不實會計憑證之行 為，幫助附表二所示關於後述不另為無罪諭知之12家公司行 號及至輝企業社以外之營業人供作其營業進項申報扣抵稅額 ，係犯95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款明知為不 實事項而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助 納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪。其中商業會計法第71條第1 款以明知不實之事項而填製會計憑證罪，依本段前揭四之㈠ 之說明，原即含有業務上登載不實之本質，應不再另論刑法 第215條之業務上登載不實文書罪。又公司向稅捐機關申報 營業稅，係履行其公法上之納稅義務，並非業務行為（最高 法院95年度台上字第1477號判決參照），故被告於犯罪事實 一㈠以不實統一發票作為進項憑證，並持以向稅捐機關申報 扣抵營業稅額之行為，縱有在申報書上為不實登載行為，惟 因非業務行為，此部分亦無再論以刑法第215條之業務上登 載不實文書罪，併予說明。 ㈢被告於犯罪事實一㈠中多次以詐術逃漏稅捐行為，及犯罪事 實一㈡中多次開具不實統一發票之登載不實會計憑證而幫助 逃漏稅捐行為，各係時間緊接，手法相同，分別觸犯構成要 件相同之罪名，顯各係基於概括犯意反覆為之，應分別依修 正前刑法第56條連續犯之規定各論以一罪，並依法加重其刑 （86年臺上字第6053號判例參照）。被告於犯罪事實一㈡所 犯上開連續填製不實會計憑證罪及連續幫助逃漏稅捐罪，二 者間有方法、目的之牽連關係，均應依修正前刑法第55條牽 連犯之規定，從一重以連續填製不實會計憑證罪處斷。 ㈣被告於93年1、2月間擔任同一之冠然興業公司名義負責人之 違反稅捐稽徵法等犯行，業經臺灣雲林地方法院檢察署檢察 官以94年度發查偵字第93號為緩起訴處分確定，並已於96年 8月13日履行200小時之義務勞務完畢，而本件被告所為犯行 ，與前揭經緩起訴處分確定之犯行間，本院認為具有94年2 月2日修正前刑法第56條之連續犯裁判上一罪關係，依刑事 訴訟法第276條公訴不可分原則，本院自得就該緩起訴部分 一併審理，該緩起訴處分即失其效力（最高法院92年度台上 字第4161號判決參照）。故本院不受臺灣雲林地方法院檢察 署檢察官以94年度發查偵字第93號為緩起訴處分效力拘束， 就犯罪事實一㈠中被告向彬源砂石有限公司之取得虛偽統一 發票而逃漏稅捐犯行，依法併予審理，併予敘明。被告於附 表二中關於至輝企業社、三福環境工程有限公司、太山營造 有限公司、坤瑞瀝青有限公司等四家公司行號，雖未經起訴 書載及，惟依財政部南區國稅局檢附資料（101年偵續字第 188號卷第17頁以下），本院認為該部分為被告擔任冠然公 司負責人期間所為，與本件犯罪事實一㈡論罪科刑部分有連 續犯裁判上一罪關係，亦依法併予審理。 ㈤審酌被告取得他公司不實開立之統一發票作為冠然興公司之 進項憑證，及以虛開冠然興公司統一發票之行為，造成國家 稅賦短收，且危害稅捐稽徵機關對於營業稅查核管理之公平 性與正確性，復參酌其犯罪動機、目的、手段，兼衡其智識 程度、生活狀況、犯罪所生危害，犯後態度等一切情狀，分 別量處如主文所示之刑。又被告於本件犯罪時間在96年4月 24日以前，所犯為稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪及商業會 計法第71條第1款之填製不實罪，合於減刑條件，爰依中華 民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條規定，減為 如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準，併定應執行 之刑及易科罰金之折算標準。 五、不另為無罪諭知部分： ㈠公訴意旨以：黃清義於擔任冠然興業公司負責人期間，提供 冠然公司虛偽開立之統一發票與駿丰環境工程有限公司、承 信精密有限公司、鑫業營造工程、有限公司、文心工程有限 公司、宏保工程行、東榮工程行、聯石有限公司、美穎有限 公司、沂峰實業有限公司、勁彩實業有限公司、尚璟環保有 限公司浩瀚環境生態研究有限公司等12家公司行號，涉嫌幫 助該12家公司行號逃漏稅捐，黃清義此部分另涉稅捐稽徵法 第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌云云。 ㈡按虛設行號本身無銷貨之事實，而營業稅之課徵係針對營業 行為，虛設行號既無營業行為，自不能課徵營業稅，且因事 實上完全無營業行為，亦無營利所得可言，因此本身無逃漏 稅捐問題（最高法院83年度台上字第4791號及93年度台上字 第262號判決可資參照）。依財政部臺灣省國稅局101年11月 2日南區國稅審四字第0000000000號函所附冠然興業公司銷 項去路分析(lOl年度偵續字188號卷P16-21、100年度偵緝字 第920號卷P69-72)內「異常原因」欄所示： ①宏保工程行、東榮工程行、聯石有限公司、美穎有限公司、 沂峰實業有限公司、勁彩實業有限公司、尚璟環保有限公司 等七家公司均為虛設行號，依前揭說明，該七家公司既無營 業行為，自不能課徵營業稅，即無逃漏稅捐問題。另至輝企 業社雖未經起訴書論及，惟依上開資料其亦為虛設行號，同 理被告就至輝企業社部分亦無幫助逃漏稅捐問題。 ②駿丰環境工程有限公司、承信精密有限公司、鑫業營造工程 有限公司、文心工程有限公司等四家公司其進項來源除冠然 公司外均涉嫌虛設行號。既然進項係虛假，既無購入物品， 自無物品可供賣出，即不可能有銷項，渠等無賣出貨品之營 業行為，亦無營利所得可言，因此本身無逃漏稅捐問題。 ③浩瀚環境生態研究有限公司之加值率(即銷項減去進項，除 以銷項後得出之比率）為負，且進項來源亦均為虛設之行號 ，亦難認其有營業行為而有營利所得，自無逃漏稅捐問題。 黃清義此部分亦難論究幫助逃漏稅捐刑責。 ㈢被告開立不實統一發票交予上開12家公司，除應成立填製不 實會計憑證罪外，並不成立幫助逃漏稅捐罪嫌，被告就該12 家公司被訴幫助逃漏稅捐罪嫌部分，及至輝企業社所涉幫助 逃漏稅捐部分，原應為無罪之諭知，惟本院認此部分與前揭 論罪科刑之填製不實會計憑證罪間有牽連犯裁判上一罪關係 ，爰不另為無罪之諭知。 六、依刑事訴訟法第449條第2項、第3項、第454條第1項，稅捐 稽徵法第41條、第43條第1項、修正前商業會計法第71條第1 款，刑法第11條、第2條第1項、修正前刑法第56條、第55條 後段、第41條第1項前段、第51條第5款，廢止前罰金罰鍰提 高標準條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項 第3款、第7條、第9條，逕以簡易判決處刑如主文。 六、如不服本判決，得自簡易判決送達之日起10日內提起上訴。 中 華 民 國 104 年 6 月 16 日 刑事第十六庭 法 官 陳振謙 以上正本證明與原本無異。 書記官 黃雅雲 中 華 民 國 104 年 6 月 16 日 附錄本判決論罪科刑法條 商業會計法第71條第1款 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科 或併科新臺幣 60 萬元以下罰金： 一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。 稅捐稽徵法第41條 納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下 有期徒刑、拘役或科或併科新台幣 6 萬元以下罰金。 附表一：冠然興公司取得不實統一發票部分： ┌──────────┬─────┬──┬──────┬─────┐ │營業人名稱 │發票期間 │張數│發票金額 │稅額 │ ├──────────┼─────┼──┼──────┼─────┤ │高輝國際有限公司 │92/9-10 │ 8 │19,556,255 │ 977,813│ ├──────────┼─────┼──┼──────┼─────┤ │尚祐國際有限公司 │92/11-12 │ 23 │61,191,265 │ 3,059,565│ ├──────────┼─────┼──┼──────┼─────┤ │新紀元資訊有限公司 │92/11-12 │ 1 │ 1,002,300 │ 50,115│ ├──────────┼─────┼──┼──────┼─────┤ │詠發企業有限公司 │92/7-10 │ 10 │26,483,663 │ 1,324,183│ ├──────────┼─────┼──┼──────┼─────┤ │彬源砂石有限公司 │93/1-2 │ 55 │53,207,378 │ 2,660,375│ │ │ │ │ │ │ ├──────────┼─────┼──┼──────┼─────┤ │合計 │ │ 97 │161,440,861 │ 8,072,051│ └──────────┴─────┴──┴──────┴─────┘