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110年度上訴字第1130號

上  訴  人 

即  被  告  翁元亮

選任辯護人  洪銘憲律師（法扶律師）

上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣臺南地方法院108年度訴字第1008號中華民國110年5月27日第一審判決（起訴案號：臺灣臺南地方檢察署108年度偵字第8292號），提起上訴，本院依簡式審判程序判決如下：

原判決關於甲○○罪刑部分撤銷。

甲○○犯如附表編號1至5所示之罪，各處如附表編號1至5「本院改判主文」欄所示之刑。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

一、甲○○可預見他人向其借用名義登記為公司負責人，該他人可能以該公司名義開立不實統一發票予其他納稅義務人申報扣抵銷項稅額，而幫助該納稅義務人逃漏稅捐，卻仍不違背其本意，與吳綺珍（業經原審判決罪刑確定）均由銘鋒工業有限公司（原名元亮鋼鐵工業有限公司，於民國104年6月25日設立，於105年4月22日變更登記為銘鋒工業有限公司，址設臺南市○○區○○路000巷00號，統一編號：00000000號，下稱銘鋒公司）實際負責人鄭智仁以每月新臺幣（下同）15,000元之報酬委由甲○○自104年6月12日起至105年3月31日某時止擔任登記負責人，嗣再委由吳綺珍自105年3月31日某時止至105年12月間止擔任銘鋒公司登記負責人，甲○○為商業會計法規範之商業負責人。鄭智仁、甲○○均明知應依交易之實際情況，據實製作商業會計憑證，鄭智仁竟與甲○○共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，明知銘鋒公司實際上並無銷售貨物予附表編號1至5所示9家公司，為墊高銘鋒公司之營業額，竟於如附表編號1至5所示各期（每2月為1期）營業稅之期間，在不詳地點，由鄭智仁接續虛偽填製如附表編號1至5所示不實之統一發票，再分別交付予附表編號1至5所示9家公司作為進項憑證，持向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅額，足生損害於稅捐稽徵機關對稅捐稽徵及管理之正確性，並以此不正當之方法幫助玖証工業有限公司（下稱玖証公司）、西武鋼鐵工業有限公司（下稱西武公司）逃漏營業稅各64,818元、162,427元。

二、案經財政部南區國稅局告發由臺灣臺南地方檢察署檢察官偵查起訴。

一、上訴審理範圍：

　　被告行為後，刑事訴訟法第348條於110年6月16日修正公布、同年月18日施行，修正前規定：「上訴得對於判決之一部為之；未聲明為一部者，視為全部上訴（第1項）。對於判決之一部上訴者，其有關係之部分，視為亦已上訴（第2項）。」修正後規定：「上訴得對於判決之一部為之（第1項）。對於判決之一部上訴者，其有關係之部分，視為亦已上訴。但有關係之部分為無罪、免訴或不受理者，不在此限（第2項）。上訴得明示僅就判決之刑、沒收或保安處分一部為之（第3項）。」依同日修正公布、施行之刑事訴訟法施行法第7條之13規定「中華民國110年5月31日修正通過之刑事訴訟法施行前，已繫屬於各級法院之案件，於施行後仍適用修正前刑事訴訟法第348條規定；已終結或已繫屬於各級法院而未終結之案件，於施行後提起再審或非常上訴者，亦同。」則本件係於上述修法施行後繫屬於本院，依被告上訴意旨係對判決有罪部分提起上訴，對沒收部分亦不上訴，檢察官亦未上訴，上訴範圍自不含原審不另為無罪諭知及沒收部分，本院僅就原審判決被告有罪部分為審理。

二、本件被告所犯為死刑、無期徒刑、最輕本刑為三年以上有期徒刑以外之罪，亦非屬高等法院管轄之第一審案件，其於本院已就被訴事實為有罪之陳述，經告知簡式審判程序之旨後，檢察官、被告及其辯護人對於本件改依簡式審判程序審理均表示無意見，本院乃依刑事訴訟法第364 條、第273 條之1 第1 項規定，當庭裁定本件進行簡式審判程序。依同法第273 條之2規定，本件不受同法第159 條第1 項、第161 條之2 、第161 條之3 、第163 條之1 及第164 條至第170 條有關證據調查程序規定之限制，合先敘明。

三、上揭犯罪事實，業據被告於本院準備程序及審理時坦承不諱（本院卷第76、122頁），核與證人即同案被告鄭智仁供證相符（偵一卷第247至253頁、原審卷三第263至287頁），並有證人黃云琦、施宜均、翁莉雅、邱雅玟、莫備琳於財政部南區國稅局所述情節大致相符（涉案證據卷二第827至831、837至842、846至849、851至858、862至869、872至876頁）。此外，並有財政部南區國稅局刑事案件告發書、查緝案件分析報告、銘鋒公司進項及銷項分析、銘鋒公司設立登記資料、股東同意書、營業稅稅籍資料查詢結果、欠稅查詢情形表、營業稅申報書查詢結果、營業人銷售額與稅額申報書、專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單、財政部南區國稅局109年1月31日南區國稅審四字第1090000919號函暨營業稅額彙整表及相關告發書（見涉案證據卷第1至63、422至435頁、原審卷二第7至152頁）在卷可憑。被告甲○○上開任意性自白核與事實相符，應堪採信。

四、被告甲○○固曾於原審時辯稱對被告鄭智仁開立不實發票、幫助他人逃漏稅捐乙節不知情云云，惟按一般公司行號或企業社之申請甚為簡易方便，如係基於正當目的而有設立公司行號或企業社之必要，通常設立人得以自己名義申辦即可，本無要求他人提供身分證、印章擔任登記負責人之理。且利用他人名義作為公司行號負責人，虛設行號以開立統一發票，用來虛構交易事實，提供他人申報而逃漏稅捐，並隱匿真正犯罪者身分及資金流向之犯罪模式，此經一般媒體再三披露。公司行號與他人無交易事實，卻開立不實之統一發票，將幫助其他營利事業逃漏營業稅捐，亦至為明確。被告甲○○並無擔任銘鋒公司負責人之資力或專業能力，亦無實際營運銘鋒公司的意願，業據共同被告鄭智仁證述如前，據此可知，鄭智仁若非將被告甲○○登記為名義負責人以作為不法之用途，豈須要求渠無資力與專業能力之被告甲○○擔任銘鋒公司之人頭，而登記為公司名義負責人之理？再者，被告甲○○於擔任銘鋒公司登記負責人之初，已年滿46歲，應有相當之智識程度及社會經驗可預見其提供個人身分證件擔任公司登記負責人，將使他人遂行前開犯行，被告甲○○甚且允諾同案被告鄭智仁以每月15,000之對價擔任登記負責人，且被告甲○○擔任登記負責人之期間分別長達9個月之久。綜此，足認附表編號1至5所示被告甲○○擔任銘鋒公司名義負責人之行為，有與同案被告鄭智仁共同填製不實會計憑證及幫助他人逃漏營業稅之不確定故意，至為明確。綜上，本件事證明確，被告甲○○前揭犯行，均堪以認定，應依法論科。   

五、論罪科刑：

  ㈠按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證二種，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證（商業會計法第15條規定參照），發票乃證明事項之經過，造具記帳憑證所根據之憑證，自屬商業會計法第15條第1款所稱商業會計憑證中原始憑證之一種。凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳簿者，即該當商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，且商業會計法第71條乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，應優先適用商業會計法論處（最高法院92年台上字第3677號判決意旨參照）。據此，被告甲○○為銘鋒公司之登記負責人，為公司法所規定之公司負責人，並為商業會計法規範之商業負責人，竟與同案被告鄭智仁基於填製不實會計憑證之犯意聯絡，推由鄭智仁以銘鋒公司名義填製如附表編號1至5所示之不實統一發票予納稅義務人即附表編號1至5所示之公司，核被告甲○○與同案被告鄭智仁此部分所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪。又因玖証公司、西武公司已將如附表編號1至5所示之發票作為進項憑證，持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額而逃漏營業稅，是核被告甲○○與同案被告鄭智仁此部分所為，均係犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪（被告甲○○被訴共同基於幫助他人逃漏營業稅之犯意聯絡，開立如附表編號1至5所示之不實發票予達駿工業有限公司、宜百昱有限公司、淇豐國際貿易有限公司、允立工業有限公司、高泰工業有限公司、暔台工業有限公司、永力興鋼鐵工業有限公司充作進項憑證使用，由上開7家公司持以向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅額，以此不正當方法幫助該7家公司逃漏營業稅額部分，並無實際逃漏之營業稅額，或並無實際營業行為，故上開期間並無逃漏營業稅額等情，業經原審不另為無罪諭知）。

  ㈡商業會計法第71條第1款之罪，其犯罪主體須為「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員」，屬因身分、特定關係成立之罪，然並不因此排除他人得依刑法第31條第1項規定，與具上開身分或特定關係之人成立共犯；同案被告鄭智仁雖僅係銘鋒公司之實際負責人，依其行為時之公司法、商業登記法及其他法律規定，不具商業負責人之身分，然同案被告鄭智仁與具商業負責人身分之被告甲○○間，既有共同開立不實統一發票之犯意聯絡及行為分擔，依刑法第31條第1項前段規定，自均應論以共同正犯。而稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯，如2人以上同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用；是附表編號1至5所示被告甲○○與同案被告鄭智仁就以交付不實統一發票幫助他人逃漏稅捐之部分，既同有犯意聯絡及行為分擔，亦應論以共同正犯。

  ㈢被告甲○○於附表編號1至5所示「各稅期內」，接續填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐犯行，犯罪時間密接，手法相類，且侵害同一法益，主觀上基於單一犯意而為，客觀上各行為獨立性極為薄弱，應僅各論以接續一罪。又被告甲○○於上開各稅期中，均同時觸犯填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐罪名，均屬想像競合犯，應依刑法第55條之規定，各從一重之填製不實會計憑證罪處斷。

  ㈣被告甲○○於附表編號1至5所示之5次稅期，因申報期間不同，犯意各別，行為互殊，均應予分論併罰。

六、本院撤銷改判之理由：

  ㈠原審以被告甲○○罪證明確予以論罪科刑，固非無見，惟查：被告於本院審理中業已坦承犯行，而按刑罰之量定，固屬法院自由裁量之職權行使，惟刑事審判之量刑，旨在實現刑罰權之分配的正義，故法院對科刑判決之被告量刑，應符合罪刑相當原則，使罰當其罪，此所以刑法第57條明定科刑時應審酌一切情狀，尤應注意該條所列各款情形，以為科刑輕重之標準（最高法院95年度台上字第1779號判決意旨參照）。再法院對於被告之量刑，亦應受比例原則與平等原則等一般法律原則之支配，以期達成客觀上之適當性、相當性與必要性之價值要求；原審「未及審酌」上情，而在未考慮被告此部分坦認全部犯行之犯後態度下而為量刑，尚有未洽。是被告原上訴意旨否認犯罪雖無理由，但嗣已認罪而請求從輕量刑，非無理由，自應將原判決關於被告罪刑部分（不含沒收）撤銷改判，期臻適法。

  ㈡爰審酌被告甲○○明知開立不實發票以供其他公司使用，將造成稅捐機關之查核困難，嚴重影響稅捐制度正常運作，並紊亂國家經濟秩序，而受同案被告鄭智仁利誘擔任銘鋒公司人頭負責人，由鄭智仁對外虛開各期之統一發票張數非少，渠等所為實屬可議；又被告甲○○僅擔任登記負責人，本件同案被告鄭智仁係居於主導地位，指導並參與各次犯行，各人犯罪角色分工不同，量刑應有所區別，及斟以被告甲○○於本院審理時終能坦認犯行之犯後態度；兼衡其前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告之素行，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可查；被告甲○○高中畢業之智識程度、現做粗工、日薪1,000元、已婚、育有2名子女（均未成年）之生活狀況，及被告於本院提出之里辦公室證明書證明其家境經濟困窘、其中一子領有身心障礙手冊證明需其照護（本院卷第157至160頁）等一切情狀，量處如附表編號1至5「本院改判主文」欄所示之刑，並參酌被告所犯各罪之罪質相同暨其生命有限，刑罰對之造成痛苦程度，係隨刑度增加而生加乘效果，非以等比方式增加，是以隨罪數增加遞減刑罰方式，當足以評價被告行為不法性之法理（即多數犯罪責任遞減原則），定其應執行之刑如主文所示，併就宣告刑及執行刑均諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。惟被告未聲請易科罰金，仍得依刑法第41條第2項規定請求易服社會勞動以代之，併此指明。

　㈢至於被告甲○○及辯護人雖請求本案為被告緩刑之諭知，惟關於緩刑之宣告，除應具備一定條件外，並須有可認為以暫不執行刑罰為適當之情形，始得為之。法院行使此項裁量職權時，應受比例原則、平等原則等一般法律原則之支配；但此之所謂比例原則，指法院行使此項職權判斷時，須符合客觀上之適當性、相當性及必要性之價值要求，不得逾越，用以維護刑罰之均衡；而所謂平等原則，非指一律齊頭式之平等待遇，應從實質上加以客觀判斷，對相同之條件事實，始得為相同之處理，倘若條件事實有別，則應本乎正義理念，予以分別處置，禁止恣意為之，俾緩刑宣告之運用，達成客觀上之適當性、相當性與必要性之要求（最高法院99年度台上字第7994號判決意旨參照）。查被告前固無犯罪紀錄，然考量本件被告擔任人頭負責人與同案被告鄭智仁共同虛開發票影響稅捐機關查核及稅捐制度正常運作，紊亂國家經濟秩序情節非屬輕微，且被告初於原審時並未承認犯行，而本院已參酌被告附表編號1至5所示各罪犯罪情節及犯後態度，量處前揭適當之刑度，認無暫不執行為適當之情形，故不予緩刑之宣告，附此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段、第348條，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第28條、第55條前段、第41條第1項前段、第51條第5款，判決如主文。

本案經檢察官黃慶瑋提起公訴，檢察官周文祥到庭執行職務。

中　　華　　民　　國　　111 　年　　1 　　月　　25　　日

                  刑事第二庭    審判長法  官  陳珍如

                                      法  官  包梅真

                                      法  官  黃裕堯

以上正本證明與原本無異。

如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未

敘述上訴理由者，並得於提起上訴後20日內向本院補提理由書（

均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　書記官  蔡孟芬

中　　華　　民　　國　　111 　年　　1 　　月　　25　　日

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事

務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或

併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。

稅捐稽徵法第43條

教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘

役或科新臺幣6萬元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之

罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。

附表：銘鋒工業有限公司開立不實統一發票明細表