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最　高　行　政　法　院　判　決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100年度判字第1734號 上　訴　人　潤乙企業有限公司 代　表　人　陳國彰 被 上訴 人　財政部臺灣省北區國稅局 代　表　人　吳自心 上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國100年1月13日臺 北高等行政法院98年度訴字第2185號判決，提起上訴，本院判決 如下： 　　主 文 原判決廢棄，發回臺北高等行政法院。 　　理 由 一、緣上訴人於民國93年2月間進貨，涉嫌取具虛設行號華生國 際機械有限公司（下稱華生公司）開立之統一發票，銷售額 合計新臺幣（下同）12,000,000元，營業稅額600,000元， 作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經財政部臺北市國稅局查 獲，通報被上訴人所屬桃園縣分局核定補徵營業稅額600,00 0元，並經被上訴人處罰鍰1,200,000元。上訴人不服，申經 復查追減營業稅額423,810元及罰鍰847,620元，仍表不服， 循序提起行政訴訟，經原審法院判決駁回後，提起上訴。 二、上訴人於原審起訴意旨略謂：㈠上訴人係以設備買賣為業， 前自93年2月17日起分別向華生公司簽訂有買賣契約8紙，並 分別以交付現金及交付支票之方式支付買賣價金，且依法取 得華生公司開立之統一發票，既然上訴人與華生公司間有實 際交易之事實，因此交易而取得之統一發票，除非有發票開 立程式不符規定或者是發票金額與雙方間之買賣契約所載金 額不符的情事發生，否則上訴人自華生公司所取得之統一發 票即應認定為合法取得之進項憑證，上訴人自可依照進項憑 證所載之金額作為上訴人之進項稅額。㈡被上訴人在查核上 訴人是否涉及逃漏稅捐時，係先將上訴人與華生公司之交易 總額劃分成「現金支付」部分與「支票支付」部分，然上訴 人與華生公司間確實有交易之事實，雙方間之交易憑證並無 不實，而華生公司嗣後因業務往來關係而將系爭3紙支票（ 票號分別為：PG0000000、PG0000000及AA0000000）轉讓予 訴外人同佑企業社與張佳倩等人，且上訴人對於系爭交易亦 已提出相關之進項發票、銷項發票、買賣契約書、付款明細 表、資金流向表、機器設備照片、機器進貨出貨流向表及運 送單據等資料以資證明，被上訴人認定系爭370萬元票款部 分無實際交易事實一事，自屬無據。㈢另上訴人尚簽發另外 一紙發票日93年3月10日、票號PG0000000、面額為60萬元之 支票做為給付發票號碼XW00000000機器買賣之部分貨款，上 訴人將該紙支票交付華生公司後，嗣後由華生公司提示兌領 無誤，被上訴人對此並不爭執。然而，該紙60萬元支票與系 爭3紙支票之簽發及交付模式完全相同，由此足證此種簽發 及交付票據方式確實係雙方間之固定交易模式，被上訴人以 系爭3紙支票未記載受款人或是未由華生公司簽收一事，質 疑上訴人就該3紙支票所示之370萬元交易係支付華生公司進 貨款項，實有誤會。㈣上訴人對於系爭買賣之金流及物流部 分業已提出相關資料以資證明，亦有證人馮建華之證詞可憑 ，上訴人既已提出相關確實之證明，故華生公司收受上訴人 公司支票後將支票轉讓予他人以及張佳倩嗣後未配合出面說 明等不利益，倘轉由上訴人承擔，認定上訴人逃漏稅，對上 訴人顯失公平。且臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）97年 度訴字第713號關於華生公司洪姓負責人製作不實交易憑證 遭判刑之刑事判決文，其判決末尾附表為華生公司虛開交易 發票之對象，其中並沒有上訴人，足見上訴人並非華生公司 虛開發票之交易對象等語，為此請求判決撤銷原處分（含復 查決定）及訴願決定不利於上訴人之部分。 三、被上訴人答辯意旨略謂：㈠本稅部分：依營業稅法第19條第 1項第1款、財政部83年7月9日台財稅第000000000號及95年5 月23日台財稅字第09504535500號函釋意旨，上訴人於首揭 期間進貨，取具虛設行號華生公司開立之統一發票8紙，作 為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額600,000元， 經財政部臺北市國稅局查獲，經被上訴人所屬桃園縣分局核 定補徵營業稅額600,000元。而上訴人係經營化工機械設備 製造及化工機械批發等業務，其主張向華生公司購買機械機 台，並由員工自行載運貨物，貨款採支票及現金方式付款， 其中以現金支付進貨8,300,000元部分均係由華生公司總經 理馮建華簽收，查該公司93年度綜合所得稅BAN給付清單確 有馮建華之薪資扣繳資料，另以支票支付進貨600,000元部 分則由華生公司兌領；又依馮建華談話筆錄所稱系爭交易係 由上訴人派車至華生公司位於桃園縣龜山鄉大崗村8鄰大湖3 4-10號A棟之倉庫搬運，經向房屋所有權人曾煥信查詢，其 回函指稱93年2月確有出租該倉庫予華生公司，核認上訴人 進貨8,900,000元（進項稅額423,810元）確係與華生公司有 實際交易事實；其餘進貨3,700,000元（進項稅額176,190元 ）部分，上訴人所提示無指定受票人之支票3紙，經查支票 無禁止背書轉讓，具領人分別為同佑企業社及張佳倩，無法 證明係支付華生公司進貨款項，上訴人亦無法提示其他具體 佐證資料，原處分應予維持。另依被上訴人函請同佑企業社 負責人張勝惟至被上訴人機關陳明之內容暨被上訴人查調「 營業人進銷交易對象彙加明細表」之內容，足證華生公司與 同佑企業社於93年4月間交易次數頻繁，張勝惟又為同佑企 業社負責人，豈有不熟識及不知馮建華為哪家公司之人之理 ，足證張勝惟所言，顯不足採，原復查決定並無不合。㈡罰 鍰部分：依營業稅法第51條第5款規定，本件違章事證明確 ，被上訴人按所漏稅額600,000元處2倍罰鍰1,200,000元原 非無據，惟系爭營業稅額既經變更核定176,190元，應改按 所漏稅額176,190元處2倍罰鍰352,380元，復查決定將原處 罰鍰1,200,000元追減847,620元並無違誤等語。 四、原判決駁回上訴人之訴，其理由略謂：㈠依原審99年6月8日 準備程序筆錄馮建華之證述，可知上訴人就印刷機與包裝機 之交易，係交付支票兩張（票號：PG0000000及PG0000000） 分別為60萬元、70萬元，前者被上訴人認為有真實交易（因 為入華生公司帳戶），後者被上訴人否准之（因為兌領人為 張佳倩），但這樣的交易有反常的現象，上訴人多付了71,5 00元，而刷磨機、清洗機及機械式手臂之交易共計2,971,50 0元，上訴人付出現金45萬元、23萬元、15萬元、及印刷機 與包裝機之交易所交付支票60萬元中多付了71,500元，實際 上還有相當之誤差，該誤差是上訴人付出現金23萬元，被上 訴人當作230萬元計算，才彼此吻合，這個誤差是證人馮建 華簽收刷磨機、清洗機及機械式手臂之交易款23萬元，而上 訴人當日現金提領230萬元，由此可知證人馮建華之簽收與 事實有相當之差距，而上訴人為刷磨機、清洗機及機械式手 臂之交易所為之支出，亦無法核實，既然刷磨機、清洗機及 機械式手臂之交易無法核實，則印刷機與包裝機之交易，上 訴人多付了71,500元，也就與常情未合，而無可採信。㈡且 就鑽孔機之交易，張佳倩（支票AA0000000）兌領之100萬元 ，證人馮建華並無印象，也不認識兌領人張佳倩，該筆款項 自無法認定是上訴人透過證人馮建華所為與華生公司之交易 ，被上訴人此部份之認定，自無疑義。另同佑企業社所兌領 之200萬元（支票PG0000000）亦為鑽孔機之交易，在無差價 之情形下，表示同佑企業社實際付款應該是210萬元，但證 人所稱之退款僅將該筆支票（200萬元）付給同佑企業社的 張先生，顯然有不一致之處；況證人馮建華證述顯示，同佑 企業社因機器有點問題後悔不買之際，已經全額付款，而上 訴人就他人認為有問題之商品仍以同一價格買入，也與常情 有距離，故被上訴人此部份核定確認未有實際交易，應屬可 信。㈢上訴人所提示系爭無指定受票人之支票PG0000000、P G0000000、AA0000000等3紙，經查無法證明係支付華生公司 進貨款項，上訴人又未能提示其交付予華生公司支票簽收紀 錄等相關具體事證，以證明上訴人確有支付進項稅額予實際 銷貨之營業人，被上訴人核定補徵營業稅額176,190元，並 按所漏稅額176,190元處2倍罰鍰352,380元，自屬有據。而 張佳倩所兌領之支票兩張，證人馮建華證稱並無印象，也不 認識兌領人張佳倩，該支票兩張自與上訴人經由證人馮建華 與華生公司之交易無關，自無傳訊張佳倩之必要等語。 五、上訴意旨略謂：㈠依本院39年判字第2號判例意旨，原判決 於被上訴人無足夠證據證明上訴人有違法情事，即採認被上 訴人擬制推定之事實，且僅止於論述上訴人所提證據之證據 力高低，對被上訴人認定系爭3紙支票非基於系爭買賣所交 付之證據為何，並未予以審酌，顯構成判決違背法令。㈡依 行政訴訟法第189條第1項、第133條前段規定，證人馮建華 之印象中曾經手系爭3張票據，但僅有面額200萬之支票可以 肯定，其餘2紙僅為無法肯定而已，原判決竟可導出就張佳 倩所兌領之支票兩張，證人馮建華證稱並無印象，明顯違反 經驗法則及論理法則，又未依職權傳喚證人張佳倩，反認為 無傳喚張佳倩之必要，是原判決一方面認同被上訴人以上訴 人無提供任何佐證資料證明張佳倩及同佑企業社所兌領之票 據為上訴人交付華生公司之支票，而核定上訴人有逃漏稅捐 之事實，另一方面在上訴人聲請聲請傳喚張佳倩，以證明張 佳倩所兌領之支票係輾轉自華生公司取得無調查之必要，其 判決理由顯然矛盾，構成判決違背法令等語，為此請求廢棄 原判決。 六、本院查： ㈠依行政程序法第9條、第36條規定及基於實質課稅原則，稽 徵機關於調查課稅事實時，自應依職權調查證據，並就有利 及不利納稅義務人之事證，一律注意，不得僅採不利事證而 捨有利事證於不顧。又依行政訴訟法第133條前段規定，行 政法院於撤銷訴訟，固應依職權調查證據，以期發現真實， 然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形， 而必須決定其不利益結果責任之歸屬，故當事人仍有客觀之 舉證責任，民事訴訟法第277條前段規定：「當事人主張有 利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」，於上述範圍 內，仍為撤銷訴訟所準用（行政訴訟法第136條參照）。又 課稅要件事實，基於依法行政原則，應由稽徵機關負舉證責 任，其所提證據必須使法院之心證達到確信之程度，始可謂 其已盡舉證之責，若僅使事實關係陷於真偽不明之狀態，法 院仍應認定該課稅要件事實為不存在，而將其不利益歸於稽 徵機關。故稽徵機關主張營業人取得非實際交易對象開立之 進項憑證，申報扣抵銷項稅額，應依營業稅法第19條第1項 第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追 補該項不得扣抵之銷項稅款者，仍應由稽徵機關就補徵此部 分銷項稅額之要件事實負擔舉證責任。而其中交易事實之存 在，從證據掌控或利益歸屬之觀點，雖應由申報扣抵之納稅 義務人負擔協力證明責任，然納稅義務人如已就其與開立統 一發票之營業人間交易之事實，提出相當之證據以資證明， 而稽徵機關不能提出確實之反證加以推翻或動搖其根本者， 縱使該交易事實尚有些許可疑之點，其所影響者，亦僅是使 補徵此部分銷項稅額之要件事實關係陷於真偽不明之狀態， 自難逕行課予補繳此部分銷項稅額之義務。財政部95年5月2 3日台財稅字第09504535500號函釋謂：「稽徵機關查核營業 人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項 稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得 逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法 查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期 申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處 罰。」亦係認稽徵機關應負擔查明申報扣抵之營業人確無向 開立統一發票者進貨事實之責任，始能對其補徵此部分不得 扣抵之銷項稅額，如無法查明申報扣抵之營業人確無向開立 統一發票者進貨，僅使事實關係陷於真偽不明之狀態者，即 不能逕予補稅處罰。 ㈡被上訴人初查以上訴人於93年2月間進貨，取具虛設行號華 生公司開立之統一發票，銷售額合計12,000,000元，營業稅 額600,000元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，乃核定補 徵營業稅額600,000元。惟上訴人自始即主張其係經營化工 機械設備製造及化工機械批發等業務，確有向華生公司購買 機械機台，貨款採支票或現金方式支付等情，並提出買賣契 約書、現金支付憑單、銀行存摺存款帳戶交易資料列示表、 統一發票及支票等資料影本為證，經被上訴人復查後，以其 中用現金支付進貨8,300,000元部分均係由華生公司總經理 馮建華簽收，且該公司93年度綜合所得稅BAN給付清單確有 馮建華之薪資扣繳資料，另以支票支付進貨600,000元部分 則由華生公司兌領；又依馮建華談話筆錄所稱系爭交易係由 上訴人派車至華生公司位於桃園縣龜山鄉大崗村8鄰大湖34- 10號A棟之倉庫搬運，經向房屋所有權人曾煥信查詢，其回 函指稱93年2月確有出租該倉庫予華生公司，有房屋租賃契 約書影本為憑，爰核認上訴人進貨8,900,000元（進項稅額 423,810元）部分確與華生公司有實際交易事實，而追減營 業稅額423,810元。至其餘進貨3,700,000元（進項稅額176, 190元）部分（即原判決附表編號2、7、8等三項交易之付款 ），被上訴人則以上訴人所提示無指定受款人之支票3紙（ 70萬元、200萬元及100萬元），經查支票無禁止背書轉讓， 具領人分別為同佑企業社及張佳倩，無法證明係支付華生公 司進貨款項，仍否定上訴人與華生公司有實際交易事實。訴 願決定與原判決亦持相同之論見，遞予維持。 ㈢惟就原判決附表編號2之交易而言，買賣合約書（原處分卷 p109）上記載訂購印刷機1台（價格920,000元）、包裝機1 台（價格250,000元），總價1,170,000元（含稅為1,228,50 0元），上訴人交付支票兩張分別為60萬元、70萬元，被上 訴人以該60萬元支票入華生公司帳戶兌現，而認為此部分金 額之交易為真實，卻以該70萬元支票之兌領人為張佳倩，而 否定此部分金額之交易為真實，無異將同一筆（甚至同一部 機器）之交易，切割認定部分為真實、部分為虛偽，已不符 經驗及論理法則。至於溢付了「71,500元」，上訴人於原審 陳稱：當時雙方約定就該溢付之「71,500元」，用來給付「 編號4、發票號碼為XW00000000」之刷磨機等買賣之尾款， 此部分事實上訴人亦有在原處分卷第246頁所整理之「付款 明細表」及原證六（原審卷第193頁）所示之「系爭機器貨 款給付明細表」之（註一）為說明；亦因為此筆溢付款「71 ,500元」係為用以支付「編號4、發票號碼為XW00000000」 之刷磨機等買賣之尾款，依當時上訴人之會計作業方式，此 筆「71,500元」形同屬於「編號4、發票號碼為XW00000000 」刷磨機等買賣之「現金給付」，當時「編號4、發票號碼 為XW00000000」刷磨機等買賣之總金額為「2,971,500元」 ，上訴人全數以現金方式分批為給付，故當時上訴人方才會 連同此筆「71,500元」，一併製作現金支付憑單，要求證人 馮建華一併為簽收，但為避免款項來源混淆，故在該金額下 方特別再在括弧方式註記「支票PG0000000內含金額」之字 樣，以註明該71,500元款項係來自於支票PG0000000內含之 金額，此即係證人馮建華簽署原處分卷第54頁所示之「現金 支付憑單」之緣由等語，經核該71,500元及馮建華簽收單（ 現金支付憑單）上記載之現金45萬元、23萬元、15萬元合計 數，雖與原判決附表編號4之買賣合約書（原處分卷p-58） 總價額2,971,500元（含稅）還有相當之誤差，但上訴人主 張其係先後支付45萬元、230萬元、15萬元，連同該71,500 元，合計2,971,500元（原處分卷第246頁），稽諸上訴人於 付款當日確有從其銀行帳戶提領現金230萬元（原審卷p63） ，可見現金支付憑單記載之23萬元（原處分卷p56）有誤寫 之虞，而被上訴人對原判決附表編號4之交易亦認定為真實 。然原判決一方面認定上訴人當日現金提領230萬元，由此 可知證人馮建華之簽收（23萬元）與事實有相當之差距等情 ，一方面卻又謂附表編號4之交易所為之支出，無法核實云 云，其理由似有矛盾，且上訴人主張其於附表編號2之交易 多付了71,500元（包含在票號PG0000000之60萬元支票內） ，而用以抵充附表編號4之交易，是否可信，與其是否有交 付70萬元支票予華生公司，乃不同之命題，然原判決卻因質 疑上訴人於附表編號2之交易多付了71,500元，而否定其有 支付70萬元貨款予華生公司，亦不合論理法則。 ㈣針對原判決附表編號2、8之交易，上訴人於原審主張證人馮 建華雖不認識70萬元及100萬元等2紙支票之兌領人張佳倩， 但上訴人嗣後找到張佳倩，詢問其取得系爭2紙支票之來源 及原因為何，張君表示該2紙支票確係華生公司負責人所交 付予伊，因當時係華生公司持該2紙支票向其調現金週轉， 故其才會持有該2紙由上訴人簽發之支票等語，按系爭支票 既未指定受款人，執票人本得僅依交付而轉讓，且揆諸社會 慣例，支票亦常被作為借貸工具，則華生公司於收受系爭支 票後，未經背書即轉交金主調現週轉，核與常情無違，依經 驗法則，尚難以系爭支票未指定受款人，及其具領人非華生 公司，即否定上訴人有交付系爭支票予華生公司之事實。而 上訴人既主張簽發系爭70萬元及100萬元支票之原因係基於 雙方之買賣合約（即原判決附表編號2、8之交易），並提出 合約書、系爭機器進貨出貨流向表及相關之運送單據為證（ 原處分卷p109、72；原審卷p134-182頁），被上訴人對此合 約書及相關單據之真正復不爭執，支票金額又與貨價大致相 符（附表編號2部分已詳如前述；附表編號8部分，訂購鑽孔 機1台，含稅價格105萬元，上訴人除簽發100萬元支票外， 另支付現金5萬元，參見原處分卷p70，與合約書記載價格完 全相符），且馮建華於被上訴人初查時即已陳明其於92年至 94年間，經理華生公司將收購的機台轉賣給上訴人，收款部 分現金、部分支票在卷（原處分卷p122談話筆錄），並於原 審準備程序時結稱：「針對這幾張票，我有經手過」（原審 卷第188頁）、「面額200萬元之票據可以確信是我收的，另 2張（按指70萬元、100萬元支票）尚有印象」等語（原審卷 第189頁），足見上訴人已就其與華生公司從事原判決附表 編號2、8之交易為相當之證明。原審如仍有疑義，自應依上 訴人之聲請傳喚證人張佳倩，藉以查明系爭支票兌領人之前 手是否為華生公司，或傳喚運送業者錢茂桐、報關業者吳淑 芬，查明其所謂直接到華生公司倉庫載運機器，部分出口外 銷，部分於國內轉售是否屬實（原審卷第132-133頁）。然 原審徒以證人馮建華因時隔多年，無法詳細記住交易細節， 所陳述「尚有印象，但不十分肯定」、「另外2張支票我沒 有特別印象，我只記得有收過上訴人之支票，但金額多少， 何時收取沒有印象了」等語，即捨棄前述有利於上訴人之證 據，否定張佳倩兌領之2張支票來源，是上訴人透過證人馮 建華所為與華生公司交易之貨款，實嫌速斷，及有違證據法 則。又上訴人係主張華生公司因向張佳倩調借現金而轉交系 爭2紙支票，此與上訴人經由證人馮建華與華生公司交易， 係屬二事，然原判決卻以證人馮建華不認識兌領人張佳倩， 而否定上訴人經由證人馮建華與華生公司交易而簽發系爭2 紙支票支付貨款，進而認無傳訊張佳倩之必要，更有違論理 法則；且捨棄本件重要爭點（華生公司是否將系爭支票轉交 張佳倩兌領）的關鍵人證，並於補徵系爭銷項稅額之要件事 實關係真偽不明時，逕予認定該課稅要件事實為存在，而將 其不利益歸於納稅義務人（即上訴人），亦有未洽。 ㈤就原判決附表編號7之交易（支票金額200萬元）而言，買賣 合約書（原處分卷p64）上記載訂購鑽孔機2台，總價2,000, 000元（含稅為2,100,000元），00年0月00日生效，上訴人 除簽發200萬元支票外，另支付現金10萬元（參見原處分卷p 60）。系爭200萬元支票具領人雖為同佑企業社，惟同佑企 業社負責人張勝惟已於原審審理中至被上訴人機關陳明略稱 ：其兌領PG0000000之支票，金額2,000,000元，係透過朋友 介紹認識自稱「建華」之人可買賣機台，故向其購買鑽孔機 2台，貨款於銀行提領現金2,300,000元，親自交付機台貨款 2,100,000元與「建華」，剩餘200,000元自用，與「建華」 僅作此1筆交易，此筆交易「建華」並未交付發票，且不知 「建華」為何家公司的人，機台於交貨後約1星期後因客戶 不滿意退貨，並經「建華」表示待機台賣出後再返還貨款， 又經過1星期，「建華」轉交1紙開票人為上訴人之支票2,00 0,000元，其餘100,000元另外向「建華」購買小件機器等語 ，有被上訴人提出之談話筆錄附卷可稽（原審卷第235-236 頁），又華生公司曾於93年4月間共開立8紙統一發票予同佑 企業社，銷售額合計187,000元，稅額9,350元，有被上訴人 提出之「營業人進銷交易對象彙加明細表」附卷可稽（原審 卷第238頁），核與證人馮建華於原審到庭結稱：「（是否 你所收的？）面額200萬元之票據可以確信是我收的」、「 （關於200萬元之支票後來如何處理？）因同佑企業社的張 先生跟我買機器，但因機器有點問題後悔不買，希望我能夠 退款，我將該機器轉售給上訴人，上訴人以支票付款後，我 就將該筆支票付給同佑的張先生」、「（這筆買賣有無賺取 價差？）本筆交易都是相同價額」等情（原審卷第189頁） ，大致相符。凡此已足證明系爭200萬元支票具領人同佑企 業社之前手為華生公司，上訴人簽發之系爭200萬元支票確 有交付華生公司作為貨款。然原審對前述同佑企業社負責人 張勝惟所為有利於上訴人之證詞及其相關事證，漏未斟酌， 誤以為馮建華所稱之退款僅將該筆支票（200萬元）付給同 佑企業社的張先生，與同佑企業社實際付款應該是210萬元 有不一致之處（其實張勝惟已陳明其餘100,000元另外用以 向馮建華購買小件機器等情在卷），並以此枝微末節之不一 致，即全部否定系爭買賣合約書、付款憑證及馮建華證言等 證據資料之證明力，容有未洽，亦有違證據法則。 ㈥又就原判決附表編號7之交易而言，總價為2,000,000元（含 稅為2,100,000元），上訴人除簽發200萬元支票外，另支付 現金10萬元；就原判決附表編號8之交易而言，含稅價格105 萬元，上訴人除簽發100萬元支票外，另支付現金5萬元，已 如前述。然被上訴人僅承認此二筆交易以現金給付部分為真 實，卻以支票部分之兌領人非華生公司，而否定支票部分金 額之交易為真實，無異將同一筆（甚至同一部機器）之交易 ，切割認定部分為真實、部分為虛偽，自不符經驗及論理法 則。訴願決定及原判決未加糾正，遞予維持，亦有未洽。 ㈦末按稅捐稽徵法第48條之3規定：「納稅義務人違反本法或 稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納 稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」上開法條 所稱之「裁處」，依修正理由說明，包括訴願及行政訴訟之 決定或判決。又營業稅法第53條之1亦規定：「營業人違反 本法後，法律有變更者，適用裁處時之罰則規定。但裁處前 之法律有利於營業人者，適用有利於營業人之規定。」而原 營業稅法第51條第5款規定已於99年12月8日修正公布為「納 稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額 處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、…五、虛報進項稅 額者。」並經行政院定自100年2月1日施行。其中罰鍰所依 據漏稅額倍數較修正前之規定（按所漏稅額處1倍至10倍罰 鍰）為低，有利於納稅義務人，則依稅捐稽徵法第48條之3 及營業稅法第53條之1規定，本件營業稅罰鍰部分應適用99 年12月8日修正之營業稅法第51條第5款（現行法第51條第1 項第5款）規定。然原處分（復查決定）關於罰鍰部分未及 適用上開新規定，訴願決定及原判決亦未及糾正，遞予維持 ，均有適用法規不當之違法。 ㈧綜上所述，原判決認事用法既有前述可議之處，且影響裁判 之結果，上訴人聲明將之廢棄，為有理由；又因系爭事實尚 待原審法院重新為適法的調查認定，本院自無從為法律上之 判斷。爰將原判決廢棄，發回原審法院更為審理。 據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第 260條第1項，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　100　 年　　10　　月　　6　　 日 最高行政法院第四庭 審判長法官　藍　獻　林 法官　廖　宏　明 法官　林　文　舟 法官　胡　國　棟 法官　林　玫　君 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　100　 年　　10　　月　　7　　 日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　邱　彰　德