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最　高　行　政　法　院　判　決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　102年度判字第794號 上　訴　人　兩儀事業股份有限公司 代　表　人　郭先捷 訴訟代理人　林宜信　會計師 　　　　　　張憲瑋　律師 被 上訴 人　財政部臺北國稅局 代　表　人　何瑞芳 上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國102年 6月11日臺北高等行政法院102年度訴字第70號判決，提起上訴， 本院判決如下： 　　主 文 上訴駁回。 上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、上訴人辦理民國98年度營利事業所得稅結算申報，列報其他 損失新臺幣（下同）25,768,682元及「第58欄」負2,668,01 2元，經被上訴人初查以上訴人上開其他損失及「第58欄」 係因上訴人100％投資之英屬維京群島TWO POWERS ENTERPRI SE CO.,LTD（下稱TP公司），減資彌補香港兩儀事業股份有 限公司（下稱香港兩儀公司）虧損之損失，而香港兩儀公司 並無減資彌補虧損之情事，乃予否准認列，核定上訴人98年 度其他損失1,878,170元，「第58欄」0元，應補稅額4,778, 080元。上訴人不服，申請復查，未獲被上訴人101年3月13 日財北國稅法一字第1010211606號復查決定（下稱原處分） 變更，提起訴願復經駁回，提起行政訴訟，經原審法院以10 2年度訴字第70號判決（下稱原判決）駁回其訴。上訴人不 服，提起本件上訴。 二、上訴人起訴主張略以：㈠依行為時營利事業所得稅查核準則 （下稱查核準則）第99條第1款、第2款規定，營利事業如因 被投資公司減資而發生投資損失，應取具被投資公司之減資 證明文件，始可依稅法規定列報投資損失。查TP公司為上訴 人於86年度轉投資設立持股100％之英屬維京群島子公司， 上訴人既已按查核準則之規定，就其被投資事業TP公司減資 彌補虧損之證明文件提供予被上訴人供核，上訴人應得以認 列是項投資損失。被上訴人在未有法律或明確授權之法規命 令規定下，自行增加「被投資事業之子公司亦應辦理減資或 清算」之要件始得認列投資損失，按司法院釋字第650號解 釋之意旨，違反憲法第19條租稅法律主義。㈡TP公司係實際 從事投資業務，其財務會計上虧損源自於其轉投資公司即香 港兩儀公司按權益法認列之投資損失。對上訴人而言，TP公 司係依當時之法令所設立，且即使TP公司之營運活動僅有轉 投資事業，其仍為一獨立法人個體並為從事投資事業管理之 合法成立公司。因上訴人最終目的係為管控大陸深圳及寧波 兩辦事處，是以TP公司及香港兩儀公司僅居間扮演導管體作 用，又大陸深圳及寧波兩辦事處並無法對外營業，該兩地辦 事處發生之費用所相對應之營業收入大部分均認列在上訴人 之帳上，依收入費用配合原則，上訴人應可直接認列深圳及 寧波兩辦事處所發生之費用。被上訴人僅單純以「形式外觀 」就TP公司98年度資產負債表除銀行存款外，僅有對香港兩 儀公司長期投資乙項，另同年度之損益表之成本費用亦僅列 營業外支出之投資損失，自身並無實質營運所致之盈虧，是 以認定應先審查香港兩儀公司營運狀況，始足認定上訴人主 張TP公司已發生投資損失之真實，並未提出任何上訴人有濫 用法律形式從事虛假安排刻意列報投資損失以規避稅負證據 之情況下，逕忽略該TP公司投資多年所產生之虧損，且上訴 人已提示TP公司減資彌補虧損之文件證明確已造成上訴人出 資額折減之事實，被上訴人一味認定TP公司轉投資之香港兩 儀公司應辦理減資彌補虧損，作為得否由上訴人列報投資損 失之依據，顯係將實質課稅原則無限上綱，而違租稅法律主 義及稅捐稽徵法第12條之1有關稅務機關應舉證後始得援引 實質課稅原則之規定。㈢TP公司係以股東借款之方式將資金 投入香港兩儀公司，依財務會計處理之規定，TP公司將款項 借予香港兩儀公司時，香港兩儀公司帳列「應付股東款」科 目，而香港兩儀公司於94年度及95年度將「應付股東款」轉 列其他收入，是以造成香港兩儀公司自93年底由累積虧損轉 為94年度及95年度之累積盈餘，由此可知，香港兩儀公司之 營運狀況確實係屬虧損，僅係因香港兩儀公司於94年度及95 年度將「應付股東款」轉列其他收入，使其產生累積盈餘， 是以訴願決定認定香港兩儀公司尚有累積盈餘，顯係誤解。 此外，自96年度起，香港兩儀公司並未將「應付股東款」轉 列其他收入，且將96年度及97年度帳列之部分「應付股東款 」金額轉增資入股本，係為更反映實質的營運狀況，並非會 計帳務處理前後反覆。且依香港所在地之法令，並無如同我 國有減少股本用以彌補虧損之法源依據，香港公司係有盈餘 之情況下始可辦理減資，是以被上訴人要求香港兩儀公司須 辦理減資彌補虧損顯罔顧該國法令，強將無可能達成之任務 作為上訴人列報投資損失之要件。㈣原審法院100年度訴字 第200號判決與本案之爭點均相同，對於上訴人投資損失之 認定，究竟是否應視轉投資之孫公司有無辦理減資彌補虧損 而定，而同一處分機關對於相同之爭點應為相同之處分，上 訴人既已按查核準則之規定，就其被投資事業TP公司減資彌 補虧損之證明文件提供予被上訴人供核，上訴人應得以認列 是項投資損失。㈤另被上訴人針對「投資利益」及「投資損 失」之認列，其解釋法令之方式及行政行為顯有矛盾且不一 致，嚴重違反租稅衡平原則。又上訴人之財務會計投資損失 原已發生，經由TP公司依法減資彌補虧損，使得上訴人投資 損失於稅上業已實現，若依訴願決定所述，由司法院釋字第 420號解釋實質課稅意旨，被上訴人認定應以TP公司轉投資 之事業減資方可於稅上認列投資損失，倘若當香港兩儀公司 虧損業已為減資彌補全數虧損或清算完結，而TP公司並未同 步辦理減資，則被上訴人是否亦可本於實質課稅原則，於稅 上主張認列相關投資損失？故原處分之見解實有顯違反論理 及經驗原則等語，求為判決撤銷原處分及訴願決定。 三、被上訴人則以：㈠上訴人雖取具TP公司減資證明文件，主張 已符合查核準則第99條投資損失認列之規定，列報投資損失 ，惟營利事業申報投資損失，除須提出被投資公司之減資或 清算文件以為證明外，仍應以該投資損失業已實現，致其原 始出資額受有折減為準，始符實質課稅及公平課稅之原則。 上訴人提示TP公司減資證明文件僅係英屬維京群島開立證明 當日TP公司登記資料現況之記載，且上訴人86年設立TP公司 目的，係為至中國大陸設立辦事處，因受限法令規定所創設 ；且TP公司係從事經營海外控股業務，其98年度資產負債表 資產項目，除銀行存款外，僅有對香港兩儀公司長期投資乙 項，另TP公司損益表當年度成本費用，亦僅列營業外支出之 投資損失，上訴人並主張TP公司帳載損失，係因認列香港兩 儀公司損失而產生，顯見TP公司98年度僅有之營運活動即為 轉投資事業，且轉投資對象即為唯一之香港兩儀公司，嗣按 權益法認列香港兩儀公司之營業虧損，自身並無實質營運所 致之盈虧。則綜觀TP公司設立目的與經濟實質僅係居間扮演 導管體作用，此亦為上訴人於復查及訴願階段不爭，顯見實 質運用上訴人投資款產生營運盈虧之公司並非TP公司而係香 港兩儀公司，則該扮演導管體作用之TP公司，即使減資彌補 虧損，於形式上折減上訴人之資本額，但對上訴人而言，實 質投資之資本額並未因此折減，除非香港兩儀公司減資或清 算，上訴人之資本額才算真正折減，投資損失才真正實現。 是上訴人之投資資本實質上係由香港兩儀公司營運使用，香 港兩儀公司未辦理減資或清算前，難憑TP公司形式外觀之減 資行為，即謂上訴人投資資本已生折減或投資損失已實現。 ㈡縱使TP公司98年度透過形式上減資彌補虧損，惟所彌補之 虧損並不真實，且其帳務處理有前後反覆不一致之情形。依 照上訴人提出之會計處理資料，TP公司原係借款給香港兩儀 公司，而非經由投資行為去投資香港兩儀公司；在96年之前 香港兩儀公司並非以投資款入帳，而是以應付股東款入帳。 在96年度時，上訴人主動告知係當時會計師入帳方式錯誤， 應以投資方式入帳，而非以借款方式入帳，故將上訴人96年 度以後帳務處理與96年度之前作比較，確有不同。又依香港 兩儀公司94、95年度資產負債表等所示，香港兩儀公司94、 95年度尚有累積盈餘，並無發生虧損情事，上訴人以香港兩 儀公司發生虧損而為減資，顯非真實；又香港兩儀公司就TP 公司之投資，94、95及96年度資產負債表係以貸方「Amount due to shareholders」科目入帳，性質與「股東借款」相 同，並非投資，上訴人自94年度起歷次主張均係以香港法令 對減資有相關限制規定，所以不按「股本」入帳，且該款項 實係做為大陸辦事處費用，無法收回，故於年底以「債務免 除」科目轉列損益表收入項下，嗣香港兩儀公司雖自96年度 起，改稱原「股東借款」科目誤轉列收入，更正以債權轉股 權方式，將該款項轉入資本，不再當做股東借款，致其損益 呈現虧損狀態，惟相同事實之會計帳務處理前後反覆，上訴 人指係為反映實質營運狀況之主張顯不可採。另上訴人雖以 香港法令規定，於公司有盈餘之情形下始可辦理減資，認被 上訴人要求香港兩儀公司須辦理減資彌補虧損顯罔顧該國法 令，惟香港兩儀公司既未能以減資彌補虧損又未辦理清算， 顯見上訴人資本額實際並未折減，其卻藉由得完全控制之TP 公司辦理減資而認列投資損失，自有不當藉被投資事業減資 或清算方式，以規避或減少納稅義務之情形。本件上訴人未 提示其再轉投資公司減資或清算等原出資額已折減之證明文 件供核，自難認系爭投資損失確已發生，被上訴人否准認列 系爭投資損失，即無不合。㈢TP公司與香港兩儀公司雖為上 訴人100％持股之子、孫公司，惟皆具獨立之法人人格，該 中國大陸深圳、寧波辦事處既經由香港兩儀公司設立，其費 用應於香港兩儀公司認列，上訴人並無代其支應費用之義務 ；該辦事處費用所相對應之營業收入亦應認列於香港兩儀公 司，亦非上訴人所能認列。上訴人藉由投資款減資名義，實 質認列大陸發生費用，顯有不當藉被投資事業減資或清算方 式，以規避或減少納稅義務之情形。上訴人究有無投資損失 ，仍應視上訴人實際投資香港兩儀公司之投資額有無發生折 減而定。若上訴人間接投資之香港兩儀公司未辦理減資彌補 虧損或清算，則上訴人原出資額即未發生折減，自難認系爭 投資損失確已發生，被上訴人原核定否准認列系爭投資損失 ，自無不合。㈣上訴人得認列投資損失之時點，雖應以上訴 人唯一之間接轉投資公司即香港兩儀公司減資或清算完結為 準，惟依查核準則第99條規定，亦非認上訴人所直接投資第 三地公司可排除形式要件之履行。至投資收益之認列，應視 其是否符合查核準則第30條之規定，此與投資損失認列要件 無涉。㈤上訴人並未提示香港兩儀公司之減資或清算文件以 證明原始出資額已生折減，自難認系爭投資損失確已發生， 況該投資款實質並非為TP公司及香港兩儀公司永續經營目的 而投資，依實質課稅原則，被上訴人予以否准並無不合等語 ，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。 四、原判決略以：㈠本件TP公司為上訴人100％持股之子公司， 香港兩儀公司則為上訴人100％持股之孫公司，上訴人經TP 公司轉投資香港兩儀公司，並由香港兩儀公司至中國大陸深 圳、寧波設立辦事處，乃上訴人所不爭之事實。惟查：⒈TP 公司98年度雖透過形式上減資彌補虧損，然依上訴人所提會 計處理資料，於96年之前，香港兩儀公司並非以投資款入帳 ，而是以應付股東款入帳。依香港兩儀公司94、95年度資產 負債表（見原處分卷第425頁至第426頁；第421頁至第422頁 ）等所示，香港兩儀公司94、95年度尚有累積盈餘，並無虧 損情事，上訴人以香港兩儀公司發生虧損而為減資，不無疑 義。⒉上開系爭投資縱或屬實，本件上訴人固取具TP公司減 資證明文件，主張已符合查核準則第99條投資損失認列之規 定，而列報98年度投資損失。然按營利事業申報投資損失， 依查核準則第99條第1款、第2款規定，上訴人除須提出被投 資公司之減資或清算文件以為證明外，仍應以該投資損失業 已實現，致其原始出資額受有折減者，始符規定；然查上訴 人所提示TP公司減資證明文件，實僅係英屬維京群島開立證 明當日TP公司登記資料（見原處分卷第391頁）現況之記載 而已。又，審酌TP公司提示之財務報表，除無員工薪資支出 外，其設立於英屬維京群島目的僅在持有香港兩儀公司股權 ，亦為上訴人所承認（見原審卷第216頁），足見TP公司實 非實質營運公司。次查，上訴人86年設立TP公司目的，係為 至中國大陸設立辦事處，依上訴人長期投資關係圖（見原處 分卷第363頁），TP公司係從事經營海外控股業務，其98年 度資產負債表（見原處分卷第114頁）資產項目，除銀行存 款外，僅有對香港兩儀公司長期投資乙項，另TP公司損益表 （見原處分卷第113頁）當年度成本費用，亦僅列營業外支 出之投資損失，且上訴人亦主張TP公司帳載損失，係因認列 香港兩儀公司損失而產生，顯見TP公司98年度僅有之營運活 動即為轉投資事業，且該轉投資對象即為唯一之香港兩儀公 司，而依權益法認列香港兩儀公司之營業虧損，本身實際上 並無自身營運所致之虧損，亦明。⒊基上，足見實際上運用 上訴人投資款產生營運盈虧之公司尚非TP公司而係香港兩儀 公司，則該扮演導管體作用之TP公司，即使減資彌補虧損， 形式上折減上訴人的資本額，但對上訴人而言，實質投資之 資本額並未因此折減，除非香港兩儀公司減資、合併、破產 或清算，上訴人之資本額才算真正折減，投資損失才真正實 現。是上訴人之投資資本實質上係由香港兩儀公司營運使用 ，香港兩儀公司未辦理減資、合併、破產或清算前，難憑TP 公司形式外觀之減資行為，即謂上訴人投資資本已生折減或 投資損失已實現。⒋上訴人固稱香港兩儀公司依香港公司條 例規定，可贖回公司本身發行之股份，僅得以「可供分配之 盈餘贖回」或「發行新股所得之款項贖回」，並無虧損辦理 減資或清算之規定，被上訴人要求香港兩儀公司辦理彌補虧 損，始得認列投資損失，罔顧香港法令等語。惟查，國家賦 稅之核課本具境域性，深受屬地主義境內特定國情之影響， 上訴人為本國公司，關於系爭年度之投資損失之認列，除法 另有明文外，自應優先依我國相關稅務法令規定為列報，尚 無因境外法令之相關限制，即排除我國相關稅務法令之適用 ；亦即上訴人於境外設置子公司或孫公司之當時，本應注意 其必然涉及關於渠等公司間盈虧，國內稅務事件如何申報問 題，上訴人對此實難諉為不知。又行為時查核準則第99條第 1款、第2款明定投資損失應以實現者為限，且其被投資之事 業發生虧損，而原出資額並未折減者，並不予認定。又為避 免徵納雙方對是否發生投資損失乙事產生疑義及爭執，乃再 定明投資損失應有被投資事業之減資彌補虧損、合併、破產 或清算證明文件，資以證明。核該等規定，係對投資損失之 要件等技術性、細節性事項加以規定，為簡化稽徵作業、避 免損費浮濫列報所必要，並未逾越所得稅法等相關之規定， 亦未加重人民稅賦，與憲法尚無牴觸，稅捐稽徵機關於處理 相關稽徵事務，自可適用；上訴人主張被上訴人依查核準則 第99條規定，自行加諸納稅義務人須提示子公司轉投資之原 出資額已折減之證明文件，方可認列該投資損失，已違反租 稅法律主義、實質課稅原則，增加法律所無之限制及納稅義 務人之負擔，且原處分違反論理及經驗法則等云，容有誤解 法令情形，難謂可採；暨上訴人主張被上訴人僅單純以TP公 司98年度之財務報表僅有銀行存款、長期投資及投資損失等 項目，推斷TP公司為非實質營運公司，並未提出上訴人有何 濫用法律形式從事虛偽安排列報投資損失規避稅負情形下， 有違實質課稅原則等云，揆諸上述載述，既與查證事實有忤 ，即屬無法憑採。㈡據上所述，TP公司與香港兩儀公司雖為 上訴人100％持股之子、孫公司，惟皆具獨立法人人格，與 上訴人之營運、財務、會計事項本均應各自獨立，未能相混 ，上訴人所稱中國大陸深圳、寧波辦事處既經由香港兩儀公 司設立，自屬香港兩儀公司所有，其費用本應於香港兩儀公 司認列，並無由上訴人代支應費用之義務。㈢從而，本件原 處分審認上訴人投資額並未實際發生折減，而核定上訴人98 年度其他損失1,878,170元，「第58欄」0元，應補稅額4,77 8,080元，其認事用法並無違誤，訴願決定予以維持亦無不 合等由，乃駁回上訴人在原審之訴；並敘明本件事證已明， 兩造其餘主張或答辯，已不影響本件裁判結果，爰毋庸一一 論列。 五、本院經核原判決駁回上訴人在原審之訴，尚無違誤，茲就上 訴理由再予論述如下： ㈠按行為時所得稅法第24條第1項前段規定：「營利事業所得 之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅 捐後之純益額為所得額。」次按行為時查核準則第99條第1 款、第2款規定：「投資損失：一、投資損失應以實現者為 限；其被投資之事業發生虧損，而原出資額並未折減者，不 予認定。二、投資損失應有被投資事業之減資彌補虧損、合 併、破產或清算證明文件。被投資事業在國外者，應有我國 駐外使領館、商務代表或外貿機關之驗證或證明；在大陸地 區者，應有行政院大陸委員會委託處理臺灣地區與大陸地區 人民往來有關事務之機構或團體之證明。」上揭行為時查核 準則第99條第1款之規定，係關於投資損失如何認定之細節 性及技術性規定，其規範投資損失應以實現者為限，核與所 得稅法第24條揭櫫之收入與成本費用配合原則相符，係為避 免投資損失浮濫列報致違反租稅公平原則所必要；至同條第 2款之規定，則是關於證明方法之技術性規範，其基本立意 為被投資事業實際發生營運虧損並以減資彌補或清算等方式 實現者，致投資公司之原始出資額折減時，始有列報投資損 失之適用，尚非謂被投資事業一有減資情事，即當然合於本 條規定之投資損失列報要件。上揭行為時查核準則第99條第 1款及第2款之規定，均合乎所得稅法立法意旨，且未逾越母 法之限度，自得予以適用。 ㈡再按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之 精神：依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課 稅之公平原則為之。」迭經司法院釋字第420、496號解釋闡 述綦詳。是租稅法所重視者，乃係足以表徵納稅能力之經濟 事實，而非其外觀之法律行為，故在解釋適用稅法時，不能 僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享有者予以課 稅，始符實質課稅及公平原則，此參稅捐稽徵法嗣於98年5 月13日增訂第12條之1第1項及第2項規定：「涉及租稅事項 之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之 立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。 」「稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實 質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據 。」益明。 ㈢復按有關課稅處分之要件事實，其為課稅公法關係發生者， 如營利事業所得稅有關營業收入，固應由稅捐稽徵機關負舉 證責任；惟費用、成本及損失等應行扣減之項目，則屬於課 稅公法關係發生後之消滅事由，不論從證據掌控或利益歸屬 之觀點言之，均應由納稅義務人負擔證明責任。經查，原審 就上訴人為於大陸地區設立辦事處，先於英屬維京群島成立 100％持股之TP公司，再透過TP公司100％轉投資香港兩儀公 司，由香港兩儀公司於中國大陸深圳及寧波成立辦事處。由 TP公司98年度資產負債表資產項目觀之，除銀行存款外，僅 有對香港兩儀公司長期投資乙項，另TP公司損益表當年度成 本費用，亦僅列營業外支出之投資損失，顯見TP公司98年度 僅有之營運活動即為轉投資事業，且唯一之轉投資對象即為 香港兩儀公司，實質運用上訴人投資款產生營運盈虧之公司 並非TP公司而係香港兩儀公司等節，業依調查證據之辯論結 果，依法認定之事實，核與卷證相符，且無違反經驗法則與 證據法則等。原判決並論明營利事業申報投資損失，依行為 時查核準則第99條第1款、第2款規定，上訴人除須提出被投 資公司之減資或清算等文件以為證明外，仍應以該投資損失 業已實現，致其原始出資額受有折減者，始符規定；上訴人 所提示TP公司減資證明文件，實僅係英屬維京群島開立證明 當日TP公司登記資料現況之記載而已，又TP公司提示之財務 報表，除無員工薪資支出外，其設立於英屬維京群島目的僅 在持有香港兩儀公司股權，實際上運用上訴人投資款產生營 運盈虧之公司尚非TP公司而係香港兩儀公司，則TP公司即使 減資彌補虧損，形式上折減上訴人資本額，但對上訴人而言 ，實質投資之資本額並未因此折減，除非香港兩儀公司減資 、合併、破產或清算，上訴人之資本額才算真正折減，投資 損失才真正實現；本件自難憑TP公司形式外觀之減資行為， 即謂上訴人投資資本已生折減或投資損失已實現；上訴人未 能提示香港兩儀公司之減資或清算等文件以證明原始出資額 已生折減，自難認系爭投資損失確已發生，原處分否准系爭 投資損失之認列，並無不合等情；暨對上訴人在原審所為「 被上訴人自行增加被投資事業之子公司亦應辦理減資或清算 之要件始得認列投資損失，違反憲法第19條租稅法律主義。 依香港法令，並無減資彌補虧損之依據，被上訴人要求香港 兩儀公司須配合辦理，強將無可能達成之任務作為上訴人列 報投資損失之要件，顯非具有正當性，嚴重侵害納稅義務人 權益云云。」等主張如何不足採，亦均有詳為論斷，其所適 用之法規與該案應適用之法規並無違背，與解釋、判例亦無 牴觸，並無所謂判決不適用法規或適用不當等違背法令之情 形。至於所得稅法第43條之1係在規定營利事業與國內外具 有從屬關係之營利事業相互間有關收益、成本、費用與損益 之攤計，有以不合營業常規之安排，始有其適用；本件係個 案列報投資損失應否准許之問題，與不合營業常規之安排有 別，自無所得稅法第43條之1規定之適用。上訴意旨謂原判 決以實質課稅原則為由，否認TP公司之法人格，認定香港兩 儀公司為查核準則第99條審查客體，顯與行為時查核準則第 99條第1款及第2款規定之制定基礎牴觸，增加行為時查核準 則第99條規定所無之限制，違反租稅法律主義，且誤用實質 課稅原則，亦有違反稅捐稽徵法第12條之1之違法；本件被 上訴人實應報經財政部核准，以不合營業常規之租稅規避方 式處理，方為正辦；又原判決對TP公司減資憑證之事實認定 ，顯有未詳查證據之違誤，且在被上訴人未提出任何證據之 情形，即認被上訴人已盡其舉證責任，違反舉證責任之法則 ，不符行政訴訟法第125條明定職權調查證據之意旨；且原 判決就香港兩儀公司之虧損存在與否之事實認定，亦顯有違 反經驗法則及判決不備理由之違誤云云，均非可採。 ㈣再查，本件係上訴人辦理98年度營利事業所得稅結算申報， 列報系爭投資損失，經被上訴人依據行為時查核準則第99條 第1款及第2款之規定，以系爭投資損失，係因上訴人100％ 投資之TP公司，減資彌補香港兩儀公司虧損之損失，然上訴 人未能提出香港兩儀公司減資彌補虧損或清算文件，以證明 該投資額已生折減，自難認系爭投資損失確已發生，乃否准 認列。承上說明，上揭行為時查核準則第99條第1款及第2款 規定，係關於投資損失如何認定及其證明方法之細節性及技 術性規定，核與所得稅法立法意旨相符，且未逾越母法之限 度，自得予以適用。是倘被投資事業實際發生營運虧損並以 減資彌補或清算等方式實現者，致投資公司之原始出資額折 減時，始有列報投資損失之適用，尚非謂被投資事業一有減 資情事，即當然合於本條規定之投資損失列報要件。從而， 被上訴人依據行為時查核準則第99條第1款及第2款之規定， 以上訴人未能提出香港兩儀公司減資彌補虧損或清算文件， 以證明系爭投資額確已生折減，自難認系爭投資損失確已發 生，乃否准認列，洵屬有據。至上訴人經TP公司轉投資香港 兩儀公司，並由香港兩儀公司至中國大陸深圳、寧波設立辦 事處，上訴人欲將深圳、寧波辦事處發生之虧損，列報為系 爭投資損失，亦應符合行為時查核準則第99條第1款及第2款 之要件，提出香港兩儀公司減資彌補虧損或清算文件，以證 明系爭投資損失確實發生，始得認列；惟上訴人就此未能舉 證證明，原判決認TP公司與香港兩儀公司雖為上訴人100％ 持股之子、孫公司，惟皆具獨立法人人格，與上訴人之營運 、財務、會計事項本均應各自獨立，未能相混；上訴人之投 資資本實質上係由香港兩儀公司營運使用，本件自難憑TP公 司形式外觀之減資行為，即謂上訴人投資資本已生折減或投 資損失已實現，乃維持原處分及訴願決定，駁回上訴人在原 審之訴，核無違誤。上訴意旨謂原判決一方面認應獨立認定 TP公司之法人格，一方面又否認TP公司之法人格，顯有論理 之矛盾；且上訴人係透過第三地之TP公司「導管體」性質， 將大陸辦事處之虧損回饋於上訴人之帳務，原判決認香港兩 儀公司至中國大陸深圳、寧波設立辦事處，深圳、寧波辦事 處之成本費用及損失應認列於香港兩儀公司，不得由上訴人 認列云云，實係誤解本件事實，原判決之認事用法，實已自 相矛盾，且違反量能原則云云；尚難採據。 六、綜上所述，上訴人上訴論旨，無非重述其在原審業經主張而 為原判決摒棄不採之陳詞，再予爭執，或就原審取捨證據、 認定事實之職權行使，指摘其為不當，或係執其法律上見解 之歧異，指摘原判決有適用法規不當或判決不備理由等情形 ，均無足採。原判決認事用法，俱無違誤，上訴論旨，仍執 前詞，求予廢棄原判決，為無理由，應予駁回。 七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　102　 年　　12　　月　　19　　日 最高行政法院第二庭 審判長法官　劉　鑫　楨 法官　吳　慧　娟 法官　蕭　忠　仁 法官　劉　穎　怡 法官　許　瑞　助 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　102　 年　　12　　月　　19　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　莊　子　誼