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最　高　行　政　法　院　裁　定 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 102年度裁字第1593號 上　訴　人　孫繼文 訴訟代理人　陳東良　律師 被 上訴 人　財政部臺北國稅局 代　表　人　何瑞芳 上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國102年6月13 日臺北高等行政法院102年度訴字第33號判決，提起上訴，本院 裁定如下： 　　主 文 上訴駁回。 上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由， 不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第 1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而 判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。 是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第24 3條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不 當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該 法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法 則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解 之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情 形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之 事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者 與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之 違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。 二、上訴人民國97年度綜合所得稅結算申報，列報出售臺北市○ ○區○○○路○○○○號房屋財產交易收入總額新臺幣（下同） 1,643,600元，所得476,644元，經被上訴人查獲上訴人將預 購興建中之房屋（含其基地持分）1戶及3位車位，於尚未完 成興建及登記前移轉核屬登記請求權之轉讓，核定財產交易 所得31,000,000元，上訴人短報預售屋交易之財產交易所得 30,523,356元，歸課核定上訴人綜合所得總額31,808,141元 ，補徵稅額11,682,225元，並按所漏稅額11,682,225元處0. 5倍之罰鍰計5,841,112元。上訴人不服，申經復查，經復查 決定准予追減財產交易所得2,048,000元及罰鍰409,600元（ 下稱原處分）。提起訴願，遭決定駁回，提起本件行政訴訟 ，經原審判決訴願決定及原處分（即復查決定不利上訴人部 分）關於罰鍰超過新臺幣2,172,605元部分撤銷。上訴人其 餘之訴駁回。上訴人就其不利部分，提起上訴。（被上訴人 就其不利部分未上訴。）。 三、上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：（一）依所得稅 法第4條第1項第16款規定可知，其規範內容僅及於個人及營 利事業出售土地之交易所得免納所得稅，尚不及於房屋。然 系爭房地交易事實上包含土地及房屋兩標的。原判決僅說明 上訴人主張之系爭房地交易事實不符合所得稅法第4條第1項 第16款規定，則其所指涉者限於土地部分，對於系爭房地交 易之房屋部分則未交代，原判決有判決不備理由之違法。系 爭房地交易中之土地交易，容或經計算確有土地交易所得， 但仍應回歸稅法規定意旨，僅課徵土地增值稅，而不得再假 藉其他名義，對於經濟實質是移轉土地之交易，重覆課徵財 產交易所得稅。原判決未查，亦有判決不備理由之違法。（ 二）系爭房地交易中對房屋交易所得之計算，應優先適用稅 法之規定。原判決逕以民法或自行推論解釋房屋於稅法上之 意義，未查稅法本身對於房屋之課稅要件，並不以已為保存 登記為要件，原判決有適用法令不當之違誤。（三）適用財 政部核定出售房屋之財產交易所得標準，必是無法證明相關 成本費用，原判決一方面以上訴人未誠實揭露系爭房地交易 收入金額不得免罰，一方面又以上訴人無法證明系爭房地交 易相關成本費用而否准認列，又不准上訴人適用財政部87年 9月3日台財稅第000000000號及財政部98年1月22日台財稅字 第09804502090號函之財產交易所得標準，原判決有判決理 由矛盾之違法。（四）上訴人於98年早已依法結算申報系爭 房地之交易所得，並提出財政部於99年對於類同系爭預售屋 買賣交易所得，訂有輔導期間內自動補報免罰。系爭預售屋 交易所得應如何申報，財政部為統一見解，有100年9月16日 預售屋查核要點之頒行（參本院102年度裁字第179號裁定） ，證明系爭預售屋買賣應如何申報所得，稽徵實務本有爭議 ，上訴人已盡最大注意義務查證，顯無任何故意過失，原判 決未查，有判決不備理由之違背法令等語，為其理由。 四、惟原判決以：（一）按所得稅法第4條第1項第16款固規定， 個人及營利事業出售土地，其交易之所得，免納所得稅。惟 不動產物權，依法律行為而取得、設定、喪失及變更者，依 民法物權編第758條之規定非經登記不生效力。土地登記規 則第26條亦規定，土地登記，除本規則另有規定外，應由權 利人及義務人會同申請之。不動產物權之移轉，除應以書面 為之外，尚必須履行登記之法定形式，亦即辦理所有權移轉 之登記手續，始能發生物權變動之效力。所謂「出售房地」 ，依民法第345條、第348條第1項及第758條規定，當係指買 賣雙方訂定房地不動產買賣契約，嗣由出賣人將買賣標的之 不動產完成過戶移轉登記予買受人，買受人因而取得該房地 之所有權者而言，故不動產所有權未經完成登記前，難謂有 所有權得喪變動之效力問題。預售屋買賣，因買賣標的物於 締約當時尚未完成房地所有權之保存登記，預售屋買賣之出 賣人於特定之房地未經辦理完成保存登記前，既未真正取得 該不動產之所有權，自未能以事後轉售預售屋於他人，並使 該他人取得該房地之所有權，即謂已經履行轉售契約完畢， 具有民法物權編不動產所有權人之地位，而主張符合所得稅 法第4條第1項第16款規定，得予免徵所得稅。（二）上訴人 於95年4月22日以總價96,000,000元向東家建設股份有限公 司、璞磐建設股份有限公司預購興建中之房屋（含其基地持 分；案名「過院來」）1戶及地下一層編號第17、18、19號 車位，嗣於97年1月7日將上開尚未完成興建及登記前之承購 權利以總價127,000,000元轉售予陳智亮，再由嘉崴投資股 份有限公司（下稱嘉崴公司）概括承接陳智亮與上訴人之約 定。因系爭房地及地下室停車位自始未登記於上訴人名下， 準此，上訴人自非前開房地及車位之所有權人，其97年1月7 日所出售係登記請求權之轉讓，而非該房屋及土地本身。據 此，復查決定以買賣差價（即127,000,000元－96,000,000 元）減除轉讓成本後，核定上訴人財產交易所得28,952,000 元（即127,000,000元－96,000,000元－1,952,000元－96,0 00元），於法即無不合。（三）上訴人主張其於出售系爭預 售屋前，曾為設計、裝潢而支出房屋改良費用近700萬元， 其無法提出任何委託設計、裝潢之契約文件，亦無法提出任 何支出證明，是上訴人主張應扣除房屋改良費用云云，不足 採。（四）罰鍰部分：綜合所得稅結算申報係採自動報繳制 ，納稅義務人有所得即有據實申報之公法義務，上訴人就前 開財產交易所得有疑義時，於申報綜合所得稅前，自應向稅 捐稽徵機關查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報，尚不能 以已向企業管理公司詢問，而未獲正確資訊為由，而卸其依 法申報之責。又系爭財產交易收入為127,000,000元，扣除 實際成本及費用後列為應稅所得，惟上訴人自稱以評定現值 填列為收入1,643,600元，而未將系爭財產交易收入127,000 ,000元填列，難謂有將系爭所得充分揭露，其未就實際所得 予以申報，難卸免其過失致短報之責任。又本件所適用之稅 務違章案件裁罰金額或倍數參考表所得基本稅額條例（綜合 所得稅）第110條第1項部分，之所以區別0.2倍及0.5倍，乃 因如已填報扣免繳憑單，由於國稅局因該扣免繳憑單，得易 予掌握該項所得資料，納稅義務人難以逃漏稅額，故僅處以 0.2倍罰鍰，反之，如未填報扣免繳憑單，則國稅局較難掌 握該項所得資料，納稅義務人較易逃漏稅額，故從重處以0. 5倍罰鍰。本件被上訴人按所漏稅額裁處上訴人0.5倍罰鍰， 然嘉崴公司確已於98年1月15日申報其他所得免扣繳憑單， 其後始因該公司於98年3月30日之申請，而由被上訴人所屬 中南稽徵所於98年6月22日核准註銷憑單，是被上訴人實際 上已因嘉崴公司開立憑單而得掌握該項所得資料，則本件自 應僅裁處上訴人0.2倍罰鍰，超過部分應予撤銷。因認上訴 人訴請撤銷原處分及訴願決定，關於罰鍰超過2,172,605元 部分為有理由，應予准許；其餘逾此部分無理由，予以駁回 ，已於理由中詳予論斷。上訴意旨，雖以該判決違背法令為 由，惟核其上訴理由書所載內容，無非復執業經原審論斷不 採之陳詞，再予爭執，或就原審取捨證據、認定事實之職權 行使，指摘其為不當，或係以其一己對法規之主觀見解，任 意指摘原判決所為論斷有不適用法規或適用不當之情，並就 原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論 斷不合法，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、 或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決 之如何違背法令已有具體之指摘，應認其上訴為不合法。另 財政部87年9月3日台財稅第000000000號函釋係就個人出資 興建房屋其財產交易所得核認原則；財政部98年1月22日台 財稅字第09804502090號函係就核定97年度個人出售房屋其 財產交易所得核認標準，本件上訴人係轉讓房地登記請求權 ，案情有異。而本院102年度裁字第179號裁定述及財政部10 0年9月16日頒行之預售屋查核要點，係認稅捐稽徵法第48條 之1第1項規定，必須符合「未經檢舉、未經稽徵機關或財政 部指定之調查人員進行調查之案件」及「納稅義務人自動向 稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款」之要件，始得免除同法 第41條至第45條之處罰或各稅法所定關於逃漏稅之處罰。本 件上訴人自承僅以評定現值填列為收入1,643,600元，而未 將系爭財產交易收入127,000,000元填列，難謂有將系爭所 得充分揭露，其既未就實際所得予以申報繳稅，亦與上開查 核要點不符，上訴人主張援引，尚有誤解，均附此敘明。 五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項 前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文 。 中　　華　　民　　國　　102　 年　　10　　月　　25　　日 最高行政法院第一庭 審判長法官　鍾　耀　光 法官　許 金 釵 法官　許 瑞 助 法官　林　樹　埔 法官　黃　淑　玲 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　102　 年　　10　　月　　25　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　王　史　民