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最　高　行　政　法　院　判　決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 105年度判字第19號 上　訴　人　因思銳遊戲總局股份有限公司 代　表　人　李志建 訴訟代理人　郭昌凱　律師 被 上訴 人　財政部北區國稅局 代　表　人　李慶華 上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國104年7 月16日臺北高等行政法院104年度訴字第80號判決，提起上訴， 本院判決如下： 　　主 文 上訴駁回。 上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、緣大陸地區盛趣信息技術（上海）有限公司（下稱盛趣公司 ）於民國96年11月9日與娛樂共和國有限公司（下稱娛樂共 和國公司）簽訂「巨星」線上遊戲臺灣地區及韓國地區3年 營運權之契約各乙份（即「巨星」中國臺灣地區授權許可協 議、「巨星」韓國地區授權許可協議各乙份【下稱系爭契約 】），嗣由上訴人承受娛樂共和國公司對系爭契約之權利義 務。上訴人代表人於96年11月27日、96年12月26日及97年6 月2日給付盛趣公司及上海盛大有限公司（下稱盛大公司） 之臺灣及韓國地區授權金合計新臺幣（下同）35,083,950元 （折合美元1,100,000元），按給付總額之20%代扣稅款各3, 559,600元、1,789,645元及1,667,545元，合計7,016,790元 ，並於96年12月6日、97年1月4日及97年6月5日如期完成報 繳。嗣上訴人於103年7月1日具文向被上訴人主張盛趣公司 所生產之產品品質無法被其接受，致無法進行營運與獲取營 收，造成上訴人營運重大損失等由，申請退還已繳納之稅款 合計7,016,790元，經被上訴人103年7月28日北區國稅新店 綜所字第1030437586號函（下稱原處分）復否准。上訴人不 服，提起訴願經駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院104年 度訴字第80號判決駁回，上訴人仍未服，遂提起本件上訴。 二、上訴人起訴主張：(一)上訴人依系爭契約先後於96年、97年 間依所得稅法相關規定，按給付總額20%代扣稅款，合計7,0 16,790元。惟嗣後發現盛趣公司欺騙上訴人，交付之產品無 法達到預期，上訴人先後多次請求盛趣公司返還已支付臺灣 及韓國的權利金1,100,000美元，並主張依民法第92條或第8 8條撤銷契約，是系爭契約已不存在，且已向盛趣公司相關 人等提出刑事詐欺告訴。又上訴人既因被詐欺或錯誤而代盛 趣公司繳納營利事業所得稅，上訴人即為原納稅義務人（即 盛趣公司）之債權人，對盛趣公司有主張請求返還授權金及 其他損害賠償之權利，應類推適用民法第242條規定，有權 代位原納稅義務人申請退還稅款，並受領之。(二)本件上訴 人之先位聲明係依公法上不當得利請求權為據，類推適用民 法第179條規定，並類推適用民法第125條，請求權時效為15 年，或依行政程序法第131條第1項規定，請求權時效仍有10 年；備位聲明依公法上不當得利請求權，類推適用民法第17 9條規定，並類推適用民法第182條、第229條、第233條規定 ，得請求利息；且類推適用民法第125條或行政程序法第131 條，再類推適用民法第128條規定，請求權時效應以上訴人 最早要求退還已付授權金98年3月5日起算。 三、被上訴人則以：(一)所得稅法第89條規定，給付在中華民國 境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得， 應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣 取稅款，其扣繳義務人為事業負責人（屬自然人），而扣繳 義務人申請退還溢扣稅款時，自應以自然人名義為之。然本 件上訴人為公司組織之法人，而法人與自然人屬不同之權利 義務主體，故上訴人於本件以法人身分申請退還溢扣稅款， 應屬當事人不適格。(二)上訴人於96年11月27日、96年12月 26日匯款給付盛趣公司授權金，復於97年6月2日匯款給付大 陸地區盛大公司授權金，盛趣公司及盛大公司所取得之所得 核屬中華民國來源所得，依法由扣繳義務人（即上訴人代表 人李志建）履行法定扣繳義務並完成報繳所代扣之稅款，於 法並無不合，被上訴人亦無上訴人所稱不當得利。且20%之 扣繳稅款係屬於盛趣公司之金錢，非屬上訴人所支付，上訴 人僅是代扣稅款等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原 審之訴。 四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以： 上訴人主張其幫盛趣公司繳納稅款，而本案授權金給付之系 爭契約，已因民法第92條被詐欺或民法第88條錯誤撤銷而已 不存在，故依公法上不當得利規定（類推民法相關規定）， 以先、備位聲明請求被上訴人退還稅款云云。惟上訴人於96 年11月27日、96年12月26日及97年6月2日三次匯款給付大陸 地區盛趣公司與盛大公司授權金，渠等公司所取得之所得核 屬中華民國來源所得，且其既於現實上獲取並「仍保有該經 濟利益」（取得所得），依所得稅法第8條第6款、第88條第 1項第2款、第89條第1項第2款及第92條第2項、臺灣地區與 大陸地區人民關係條例第25條第1項、第3項、第6項規定， 由扣繳義務人（即上訴人代表人李志建）履行法定扣繳義務 並完成報繳所代扣之稅款，於法有據。則被上訴人依稅捐稽 徵法相關規定，依法受理扣繳義務人代為扣繳稅捐，既係基 於法律規定，且無重複扣繳或溢繳之錯誤，自非不當得利。 其次，盛趣公司與盛大公司所取得之所得既屬中華民國來源 所得，依上開規定由扣繳義務人履行法定扣繳義務並完成報 繳所代扣之稅款，亦與稅捐稽徵法第28條第1項「納稅義務 人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳稅款」之要件不合；況 本件於96年12月6日、97年1月4日、97年6月5日如期完成扣 繳申報，上訴人於103年7月1日始向被上訴人申請退稅，其 備位聲明併依稅捐稽徵法第28條第1項規定請求，亦已逾5年 期間，無從准許。故上訴人主張即非有據為由，因將訴願決 定及原處分均予維持，駁回上訴人在原審之訴。 五、上訴意旨略以：(一)原判決並未審酌上訴人一再主張盛趣公 司係以詐欺手段詐取上訴人之權利金，其所交付產品無法達 到當初約定水準，嗣後上訴人多次向盛趣公司請求返還已支 付之權利金1,100,000美元，並依民法第92條或第88條規定 撤銷訂定系爭契約之意思表示，且亦向盛趣公司相關人等提 出刑事詐欺告訴，系爭契約原因關係已不存在，被上訴人取 得上訴人扣繳稅金之法律關係已消滅，已形成公法上不當得 利；且原判決又僅因盛趣公司及盛大公司仍保有上訴人當初 所給付之授權金，即認定上訴人代表人履行法定扣繳義務於 法有據云云，原判決顯有不備理由及適用法規不當之違誤。 (二)本件之請求權基礎應屬人民對行政機關請求返還公法上 不當得利，依行政程序法第131條第1項其消滅時效應為10年 ，然原判決竟按稅捐稽徵法第28條第1項消滅時效為5年之規 定，駁回上訴人之原審請求，顯有不適用法規之違誤云云。 六、本院查： (一)按所得稅法第88條第1項第2款規定「納稅義務人有下列各類 所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳 辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：……二、……給 付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利 事業之所得。」第89條第1項第2款規定「前條各類所得稅款 ，其扣繳義務人及納稅義務人如下：……二、……給付在中 華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之 所得，其扣繳義務人為……事業負責人……；納稅義務人為 取得所得者。」第92條第2項規定「非中華民國境內居住之 個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，有第 88條規定各類所得時，扣繳義務人應於代扣稅款之日起10日 內，將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單，向該管稽徵 機關申報核驗後，發給納稅義務人。」足見，如涉及扣繳義 務時，扣繳義務人為「事業負責人」，而非該「營利事業」 至明。 (二)查本件上訴人依所得稅法第89條規定，給付盛趣公司系爭三 筆授權金，係由上訴人之代表人李志建為扣繳義務人，此有 財政部臺灣省北區國稅局營利事業所得稅扣繳稅額繳款書附 於原處分卷可稽（見原處分卷第18、24、28頁），亦即，本 件被上訴人自盛趣公司所收受之稅款，係由上訴人代表人李 志建履行其法定扣繳義務，並完成報繳所代扣之稅款，與上 訴人公司無涉。上訴人既非系爭授權金之扣繳義務人，無論 主張依公法上不當得利之法律關係或主張依稅捐稽徵法第28 條第1項規定請求返還或代位請求返還系爭代扣繳稅款，均 屬當事人不適格。 (三)綜上所述，原判決駁回上訴人原審之訴，理由固有不同；惟 結論並無二致，應予維持，上訴論旨，仍執前詞，指摘原判 決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。 七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第2項 、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　105　 年　　1　　 月　　14　　日 最高行政法院第四庭 審判長法官　侯　東　昇 法官　江　幸　垠 法官　沈　應　南 法官　楊　得　君 法官　闕　銘　富 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　105　 年　　1　　 月　　14　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　張 雅 琴