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最　高　行　政　法　院　判　決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　105年度判字第541號 上　訴　人　力漢投資股份有限公司 代　表　人　郭清漢 訴訟代理人　蔡文斌　律師 　　　　　　陳惠菊　律師 被 上訴 人　財政部南區國稅局 代　表　人　蔡碧珍 上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國105年6月30日高 雄高等行政法院104年度訴字第370號判決，提起上訴，本院判決 如下： 　　主 文 上訴駁回。 上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、上訴人前以購入債權方式，於民國94年7月21日與案外人陳 富山簽訂「債權讓與契約書」，由上訴人以新臺幣（下同） 238,000,000元之價格，取得臺灣臺南地方法院（下稱臺南 地院）強制執行中陳富山對於訴外人元能機械化工股份有限 公司（下稱元能公司）連同其連帶保證人之債權（含本金、 利息、遲延利息、違約金、墊付費用，下稱系爭債權）、擔 保物權及一切從屬權利，嗣臺南地院於95年間拍賣債務人元 能公司之抵押物（下稱系爭抵押物）即臺南市○○區○○○ 段551、555-4、556-2、556-8、554、551-4、551-7、556-1 0、556-11等9筆土地（下稱系爭土地）及其上17筆建號之建 物（下稱系爭建物），因無人應買，經上訴人按拍賣所定之 最低價額420,740,000元（土地411,710,000元＋建物9,030, 000元）聲明承受，並以該不良債權抵繳拍定價金。嗣被上 訴人依據資料，查得上訴人未就該抵押物之拍定價格大於該 購入債權之原始買價差額部分開立統一發票，漏報銷售額18 2,740,000元（處分不良債權收入420,740,000元－不良債權 原始買價238,000,000元），於經上訴人以100年11月7日承 諾書承諾違章後，除按稅率2％核定補徵營業稅3,654,800元 外，並依行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法 ）第51條第1項第3款規定，按所漏稅額處以0.5倍之罰鍰計 1,827,400元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴 願，經財政部102年11月6日台財訴字第10213955060號訴願 決定將上開處分（含復查決定）撤銷，囑由被上訴人另為處 分。嗣被上訴人103年1月29日南區國稅法一字第1030001161 號重核復查決定（下稱重核復查決定）仍維持原核定及罰鍰 處分，上訴人不服，復提起訴願，經被上訴人依訴願法第58 條第2項規定重新審查結果，撤銷重核復查決定，並以104年 1月19日南區國稅法一字第1040000671號重審復查決定（下 稱原處分）略以：上訴人103年10月14日補提之不動產估價 報告書，係合格不動產估價師所為之估價報告，具高度專業 ，亦為時價之一，依財政部103年7月4日台財稅字第1030455 5040號令（下稱財政部103年7月4日令）釋，時價資料同時 有數種者，得以其平均數為時價之意旨，重新計算本件抵押 物時價為329,012,125元〔土地（411,710,000元＋228,254, 249元）÷2＋建物9,030,000元〕，課稅稅基為86,678,214 元【〔329,012,125元－原始買價238,000,000元（含買入債 權之成本及代繳土地增值稅及執行費等）〕÷1.05】，依財 政部97年9月10日台財稅字第09700288830號函（下稱財政部 97年9月10日函）釋，本件無按銀行業2％稅率課徵營業稅規 定之適用，應補徵營業稅為4,333,911元（86,678,214元× 營業稅稅率5％），應處罰鍰為2,166,955元（4,333,911元 ×0.5），基於行政救濟不利益變更禁止之原則，仍維持原 核定及罰鍰處分。上訴人猶表不服，再提起訴願，經遭決定 駁回，遂向高雄高等行政法院（下稱原審）提起行政訴訟， 經原審以104年度訴字第370號判決（下稱原判決）駁回後， 提起本件上訴。 二、上訴人起訴主張：（一）上訴人本可坐等第三人拍定，而享 有溢價之收益，卻於第一拍時即予以承受，顯見上訴人僅欲 取得系爭土地之所有權，並非希冀獲利或轉讓貨物或提供勞 務向對方收取代價，該承受抵押物之行為，並非營業稅法所 欲規範之課稅範疇。又上訴人非為以收購不良債權為目的之 資產管理公司，所購入之系爭債權亦非不良債權，並無財政 部92年9月17日台財稅字第0920454039號函、92年3月17日台 財稅字第0920451126號令（下稱財政部92年3月17日令）、9 8年8月27日台財稅字第09800386610號令（下稱財政部98年8 月27日令）、99年11月3日台財稅字第09900361980號令（下 稱財政部99年11月3日令）之適用，應免課徵營業稅。（二 ）被上訴人係依財政部97年9月10日函釋、財政部99年11月3 日令釋課徵營業稅，惟上開函令不僅有違法律保留原則，且 在該函令未出現前，稅捐稽徵機關並無類似本件性質之課稅 案件，上訴人係在無預見且信賴所為將不致遭課稅之情形下 ，始安排自身財產之處置，應有信賴保護原則之適用。（三 ）系爭土地及系爭建物雖經臺南地院拍賣而經上訴人表明承 受，上訴人從系爭土地及系爭建物之抵押債權人轉換成所有 權人，然即上訴人僅是在帳面上有形式交易所得進帳，惟上 訴人之實質層面並未有該筆所得入帳，是依收付實現原則， 上訴人並無如資產管理公司有收入得以抵銷不良債權之呆帳 ，並有所得，故係與無所得無異。（四）縱認上訴人應課徵 營業稅，然營業稅之稽徵時點係在債權人或應買人聲明承受 時，因此核課期間應自債權人聲明承受拍賣物時起算，上訴 人係於95年6月22日向臺南地院聲明承受系爭土地及系爭建 物，因此營業稅之核課期間應自申報95年5-6月期營業人銷 售額與稅額申報書之日（即95年8月22日）起算5年，於100 年8月21日屆滿，被上訴人於100年11月16日始將營業稅繳款 書送達，顯已逾5年核課期間。再縱認本件未逾核課期間， 惟依財政部103年2月5日台財稅字第10304501460號令及財政 部103年7月4日令，營業人如能提示足供認定抵押物之時價 資料及證明文件，經稽徵機關查明屬實者，得予核實認定， 故有關系爭土地「時價」之計算，自應以上訴人所提供足供 認定抵押物之時價資料及證明文件，而非以系爭土地承受價 格做為時價資料並與其餘足供認定抵押物時價資料及證明文 件取其平均數而為時價之認定。（五）被上訴人本應於95年 8月21日為相關罰鍰處分，惟遲至100年11月16日始科處罰鍰 ，顯已逾行政罰法第27條3年裁處期間。縱認本件核課期間 應自96年1月11日起算，惟遲至100年11月16日始裁處罰鍰， 亦已逾3年期間。縱認裁處罰鍰之除斥期間為5年，如自95年 8月21日起算該除斥期間，亦應於100年8月21日屆滿，遲至 100年11月16日始裁處罰鍰，亦已逾5年期間。被上訴人雖稱 財政部於92年間曾對資產管理公司參與拍賣或聲明承受不良 債權之抵押物核課營業稅為釋示，然上訴人並非資產管理公 司，自不可能得知或依該函釋之意旨申報，依本院105年度 判字第67號判決之意旨，被上訴人自不得以財政部曾於92年 間對資產管理公司發布函釋，而認上訴人有故意或過失不為 營業稅申報之違章行為等語，求為判決訴願決定及原處分（ 重審復查決定含原核定及原罰鍰處分）均撤銷。 三、被上訴人則以：（一）上訴人以238,000,000元向個人購入 不良債權後，向臺南地院陳報債權讓與暨聲明承受，嗣因無 人應買，由上訴人以所持有之部分債權帳面價值297,530,89 7元、墊付執行費之債權4,989,724元及開立支票繳付尾款11 8,219,379元，抵繳法院拍賣價款420,740,000元承受系爭抵 押物，於95年11月14日取得法院核發之不動產權利移轉證書 ，上訴人藉由強制執行程序處理不良債權而承受取得不動產 之行為，核屬銷售勞務之行為，依行為時營業稅法第1條及 第2條第1款規定應課徵營業稅，本院101年度判字第963號及 臺中高等行政法院104年度訴字第173號判決可資參照。（二 ）上訴人係於95年11月14日領得不動產權利移轉證書，而取 得系爭抵押物之所有權，是其應開立統一發票報繳營業稅之 期別為95年11-12月期，而其係於96年1月11日申報該期營業 稅，依稅捐稽徵法第21條第1項第1款及第22條第1款規定， 本件核課期間應至101年1月10日（即自96年1月11日起算5年 ）屆滿，而補徵營業稅繳款書係於100年11月16日送達上訴 人，尚未逾核課期間。被上訴人已依財政部103年7月4日令 釋意旨，就上訴人所提示之「法院拍賣案件行情參考表」及 「不動產估價報告書」所為查核，其時價資料同時有數種者 ，得以其平均數為時價之意旨，重新計算系爭抵押物時價為 329,012,125元，尚無不合。（三）稅捐違章案件罰鍰之裁 處期間，依行政罰法第1條但書規定，應優先適用稅捐稽徵 法第49條準用同法第21條第1項核課期間之規定，分別為5年 或7年，不適用行政罰法第27條第1項3年裁處權時效之規定 ；稅捐罰鍰裁處期間之起算，應優先適用稅捐稽徵法第49條 準用同法第22條各款之規定。被上訴人業於100年12月8日作 成100年度財營業字第74100101911號裁處書（下稱100年12 月8日裁處書）及違章案件罰鍰繳款書，並於100年12月14日 送達上訴人，並未逾5年裁處時效。又上訴人應對於其經營 業務所涉及相關租稅法律規範及稅務上之處理，負有注意義 務，卻未就處理債權之差額開立二聯式統一發票報繳營業稅 ，系爭債權已有回收利益亦為上訴人所明知，且無不能報繳 之情形，卻未依規定將該筆銷售額列入申報並繳納稅額，致 漏報營業稅額，違章事證明確，核有應注意能注意而不注意 之過失，應予論罰，上訴人亦於100年11月7日承諾違章在案 。（四）原處分以系爭抵押物之時價，依財政部103年7月4 日令釋，重行計算為329,012,125元，課稅稅基為86,678,21 4元，應補徵營業稅為4,333,911元（86,678,214元×營業稅 稅率5%），並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下 稱稅務違章裁罰參考表），審酌上訴人已於裁罰處分核定前 補繳稅款，且是1年內經第1次查獲等情，應按所漏稅額4,33 3,911元裁處0.5倍之罰鍰計2,166,955元，因大於原處罰鍰 1,827,400元，基於行政救濟不利益變更禁止原則，維持原 罰鍰處分，並無不合等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人 之訴。 四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）原處分 依財政部103年7月4日令釋意旨，就上訴人所提「法院拍賣 案件行情參考表」及「不動產估價報告書」查核結果，因上 訴人抵繳拍賣價金之債權係購自個人，並非購自金融機構， 並無按銀行業稅率2％課徵營業稅之適用，而應依稅率5％課 徵營業稅，乃重新計算應補徵營業稅為4,333,911元，大於 原核定補徵營業稅3,654,800元，基於行政救濟不利益變更 禁止原則，而維持補徵營業稅3,654,800元之原核定處分， 並無不合。上訴人主張其僅欲取得系爭土地之所有權，並非 希冀獲利或轉讓貨物或提供勞務向對方收取代價，故該承受 抵押物之行為，並非營業稅法所欲規範之課稅範疇，被上訴 人就買受債權與承受不動產價格之差價核課營業稅，屬違法 不當，並不足採。（二）被上訴人認上訴人未就系爭土地及 系爭建物之拍定價格大於該不良債權之原始買價差額部分開 立統一發票，漏報銷售額182,740,000元，故依營業稅法第 43條第1項第4款規定核定銷售額及應納稅額並補徵之，足見 本件課稅之依據乃營業稅法第43條第1項第4款規定，並非財 政部97年9月10日函釋及財政部99年11月3日令釋。上訴人主 張被上訴人係依財政部97年9月10日函釋、財政部99年11月3 日令釋課徵營業稅，不僅有違法律保留原則及稅捐稽徵法第 1之1條增訂之立法精神，且上訴人係在無預見且信賴所為將 不致遭課稅之情形下，始安排自身財產之處置，應有信賴保 護原則之適用云云，亦不可採。又在中華民國境內銷售貨物 或勞務，應依規定課徵營業稅，並以銷售貨物或勞務之營業 人為納稅義務人，營業稅法第1條及第2條第1款規定甚明， 是營業人如有同法第3條所定之銷售行為，即應課徵營業稅 ，且營業稅為消費稅，與個人綜合所得稅課徵所採之收付實 現原則無涉，上訴人關於收付實現原則之主張，亦無從為其 有利之認定。（三）上訴人係於95年11月14日領得不動產權 利移轉證書而取得系爭土地及系爭建物之所有權，是其應開 立統一發票報繳營業稅之期別為95年11-12月期，而其係於 96年1月11日申報該期營業稅，依稅捐稽徵法規定，本件核 課期間應至101年1月10日（即自96年1月11日起算5年）屆滿 ，而本件補徵營業稅繳款書係於100年11月16日送達上訴人 ，尚未逾核課5年期間，上訴人訴稱本件已逾核課期間，亦 屬誤解。（四）原處分以上訴人違反營業稅法之違章事證明 確，自應論罰，惟系爭抵押物之時價，依財政部103年7月4 日令釋，重行計算為329,012,125元，課稅稅基為86,678,21 4元，應補徵營業稅為4,333,911元（86,678,214元×營業稅 稅率5%），參據稅務違章裁罰參考表，審酌上訴人已於裁罰 處分核定前補繳稅款，且是1年內經第1次查獲等情，應按所 漏稅額4,333,911元裁處0.5倍之罰鍰計2,166,955元，因大 於原罰鍰處分1,827,400元，基於行政救濟不利益變更禁止 原則，乃維持原罰鍰處分，經核並無不合。稅捐違章案件罰 鍰之裁處期間，依行政罰法第1條但書規定，應優先適用稅 捐稽徵法第49條準用同法第21條第1項核課期間之規定，分 別為5年或7年，不適用行政罰法第27條第1項3年裁處權時效 之規定；稅捐罰鍰裁處期間之起算，應優先適用稅捐稽徵法 第49條準用同法第22條各款之規定。被上訴人作成100年12 月8日裁處書及違章案件罰鍰繳款書，並於100年12月14日送 達上訴人，並未逾5年裁處時效，上訴人訴稱本件罰鍰處分 已逾3年裁處時效，並不足採等語，為其論據。因將訴願決 定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。 五、本院經核原判決並無違誤，茲就上訴理由再補充論斷如下： (一)按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本 法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業稅之納稅 義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。」「提供勞務 予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為 銷售勞務。」「營業稅稅率，除本法另有規定外，最低不得 少於百分之五，……。」「銀行業、保險業、信託投資業、 證券業、期貨業、票券業及典當業，除經營非專屬本業之銷 售額適用第10條規定之營業稅稅率外，其營業稅稅率為百分 之二。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷 售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「 營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵 稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或 溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後， 檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主 管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並 補徵之：……四、短報、漏報銷售額者。」及「本法稱時價 ，係指當地同時期銷售該項貨物或勞務之市場價格。」分別 為行為時營業稅法第1條、第2條第1款、第3條第2項前段、 第10條、第11條第1項前段、第32條第1項前段、第35條第1 項、第43條第1項第4款及同法施行細則第25條所明定。次按 「（第1項）以收購金融機構不良債權為目的之資產管理公 司，其處理金融機構之不良債權，得依下列方式辦理：…… 。（第4項）第1項資產管理公司處理金融機構之不良債權， 適用銀行業之營業稅稅率。」復為金融機構合併法第15條第 1項、第4項所規定。又「一、金融機構合併法第15條第1項 及第4項規定，以收購金融機構不良債權為目的之資產管理 公司，處理金融機構之不良債權，適用銀行業之營業稅稅率 。……二、以一般公司型態設立之資產管理公司處理金融機 構之不良債權，應分別於收取利息、轉售差價或於自行催收 收回金額大於原始買價時，就其銷售額開立特種統一發票， 依營業稅法第4章第2節特種稅額計算規定計徵營業稅。三、 一般資產管理公司除處理金融機構不良債權之銷售額，得依 金融機構合併法第15條第4項規定適用銀行業之營業稅稅率 ，並按營業稅法第4章第2節規定計徵營業稅外；至經營其他 業務部分，仍應按營業稅法第4章第1節規定計徵營業稅。… …。」亦經財政部92年3月17日令釋在案。基此可知，不論 係以收購金融機構不良債權為目的之資產管理公司，抑或以 一般公司型態設立之資產管理公司，折價收買金融機構之不 良債權或非金融機構之債權，嗣後因轉售、催收或以債權抵 繳拍定價金承受抵押物，於其收益超過債權原始買價時，即 取得其處理債權之代價，應分別依營業稅法第4章第2節及第 1節規定，適用銀行業營業稅率2%及一般營業稅率5%課徵營 業稅。此觀財政部97年9月10日函釋：「○○公司銷售購自 個人之貸款債權，未符金融機構合併法第15條及行政院金融 監督管理委員會94年7月12日金管銀㈢字第0943000234號令 規定，其銷售額應無按銀行業稅率課徵營業稅規定之適用。 」財政部99年11月3日令釋：「一、資產管理公司就已取得 執行名義之金融機構不良債權，向法院聲請強制執行，並聲 明參與分配強制執行所得金額者，應就法院分配金額大於該 不良債權之原始買價差額部分，按2%稅率課徵營業稅。二、 資產管理公司如參與拍賣或聲明承受不良債權之抵押物，並 以債權全額抵繳拍定價金者，應就該抵押物之拍定價格大於 該不良債權之原始買價差額部分，按2%稅率課徵營業稅。… …。」益明。查上開函釋係財政部基於中央財稅主管機關職 權，就公司以購入債權換得債務人所提供抵押物，應如何課 徵營業稅及稅基如何計算所為之釋示，並未牴觸首揭營業稅 法之規定，亦未對納稅義務人創設新的規制內容，參諸司法 院釋字第287號解釋，應認於法規生效日起即有其適用。復 按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請 之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確 定之案件適用之。」稅捐稽徵法第1條之1第1項定有明文。 又「營業人向金融機構或資產管理公司購入金融機構之不良 債權，嗣向法院聲請強制執行，其因法院拍賣之不動產抵押 物無人應買，由該營業人按該次拍賣所定之最低價額聲明承 受，並以所持有債權抵繳法院拍賣價款者，應就該抵押物之 時價大於該不良債權之原始買價差額部分，計算銷售額課徵 營業稅。其抵押物時價之認定，不以該次法院拍賣價格為限 ，該營業人如能提示下列足供認定抵押物時價資料及證明文 件，經稽徵機關查明屬實者，得予核實認定：一、報章雜誌 所載市場價格。二、各直轄市、縣（市）同業間帳載房地之 加權平均售價。三、不動產估價師之估價資料。四、銀行貸 款評定之房屋及土地款價格。五、大型仲介公司買賣資料扣 除佣金加成估算之售價。六、法院拍賣或國有財產署等出售 公有房地之價格。七、其他公允客觀之不動產時價資料。八 、時價資料同時有數種者，得以其平均數為時價。」亦經財 政部103年7月4日令釋在案。 (二)本件上訴人於94年7月21日與陳富山簽訂「債權讓與契約書 」，由上訴人以238,000,000元之價格，取得系爭債權(執行 時債權本利合計1,188,570,050元)，並約定土地增值稅及執 行費等，由上訴人代繳後，自價金中扣抵。嗣臺南地院於95 年間拍賣債務人元能公司之系爭土地及系爭建物，因無人應 買，經上訴人按拍賣所定之最低價額420,740,000元聲明承 受，並以所持有債權抵繳法院拍賣價款302,520,621元等情 ，乃原審本於職權調查認定之事實，且為兩造所不爭執。則 依前揭行為時營業稅法第1條及第2條第1款規定，在中華民 國境內銷售貨物或勞務，應依規定課徵營業稅，並以銷售貨 物或勞務之營業人為納稅義務人，與個人綜合所得稅課徵所 採之收付實現原則無涉。是營業人如有同法第3條所定之銷 售行為，即應課徵營業稅。而依同法第43條第1項第4款之規 定，營業人短報、漏報銷售額之情形者，主管機關得依照查 得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之。故上訴人縱 非資產管理公司，亦非向金融機構或資產管理公司購入債權 ，只須折價收買債權，再以債權抵繳拍定價金承受抵押物， 其收益超過債權原始買價時，即已取得其處理債權之代價， 依前開規定即應課徵營業稅，且無適用金融機構合併法第15 條第1項、第4項及行為時營業稅法第11條規定之餘地。至於 該債權是否「不良債權」，原非所問。上訴人主張所營事業 為一般投資業，並非資產投資公司，系爭債權購自私人，要 無可能如資產管理公司提供勞務協助銀行處理不良債權以獲 取代價之行為，縱因承受系爭抵押物價格與買進債權成本間 有正價差時，亦僅構成財產交易所得，應核課營利事業所得 稅，而無需報繳營業稅，況被上訴人核定之依據皆僅以形式 上之文字為憑，係「虛擬實稅」，而未考量實際所得層面， 違反收付實現原則與實質課稅原則云云，自無可採。 (三)又如前述，上訴人為營業人，無論其是否為資產管理公司， 客觀上如有銷售貨物或勞務之行為，即應依法應課徵營業稅 ，則其主觀上是否有藉該銷售行為營利之意圖亦非所問。上 訴人主張其並未希冀獲利，僅係單純地承受抵押物，並非轉 讓貨物或提供勞務向對方收取全部代價，並非營業稅法所欲 規範之範疇云云，亦屬無據。 (四)另上訴人與陳富山簽訂「債權讓與契約書」第2條第5項、第 6項既有約定購入系爭不良債權後續處分可預見其投資利潤 計算，上訴人自應對於其經營業務所涉及相關租稅法律規範 及稅務上之處理，負有注意義務，卻未就處理債權之差額開 立二聯式統一發票報繳營業稅，系爭債權已有回收利益亦為 上訴人所明知，且無不能報繳之情形，卻未依規定將該筆銷 售額列入申報並繳納稅額，致漏報營業稅額，違章事證明確 ，核有應注意能注意而不注意之過失，應予論罰。又因審酌 上訴人已於裁罰處分核定前補繳稅款，且是1年內經第1次查 獲等情，應按所漏稅額4,333,911元裁處0.5倍之罰鍰計2,16 6,955元，因大於原罰鍰處分1,827,400元，基於行政救濟不 利益變更禁止原則，而維持原罰鍰處分。依財政部98年8月 27日令釋及99年11月3日令釋，本件上訴人本不應適用2%之 銀行業營業稅率，惟因重核復查決定未依營業稅法第10條規 定及前開令釋意旨，誤以銀行業營業稅率2%核計稅額，被上 訴人基於不利益變更禁止之原則，於課稅稅基價額減計之情 形下，以原處分依一般營業稅率5%重新核定，仍高於重核復 查決定所核計之稅額及罰鍰，乃為有利於上訴人之處分，對 上訴人實無不利可言，況上開二令釋係財政部基於中央財稅 主管機關職權，就公司以購入債權換得債務人所提供抵押物 ，應如何課徵營業稅及稅基如何計算所為之釋示，並未牴觸 首揭營業稅法之規定，亦未對納稅義務人創設新的規制內容 ，參諸司法院釋字第287號解釋，應認於法規生效日起即有 其適用。上訴人猶執前詞主張：上訴人於94、95年間受讓債 權，財政部98年8月27日令釋及99年11月3日令釋發布在後， 上訴人於行為時因不瞭解法規而受罰，情有可原，依行政罰 法第8條之規，應減輕或免其處罰云云，亦非可採。 (五)綜上所述，原判決認原處分認事用法，尚無違誤，維持原處 分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規 與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸 ，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事 人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者 ，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴人對於業經原判 決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異， 要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前 詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。 六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　105　 年　　10　　月　　26　　日 最高行政法院第四庭 審判長法官　林　茂　權 法官　劉　介　中 法官　吳　東　都 法官　帥　嘉　寶 法官　鄭　忠　仁 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　105　 年　　10　　月　　26　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　蘇　婉　婷