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最　高　行　政　法　院　判　決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　105年度判字第669號 上　訴　人　必翔電動汽車股份有限公司 代　表　人　伍必翔 訴訟代理人　陳世洋　會計師 複代理人　　王明勝　會計師 被 上訴 人　財政部關務署基隆關 代　表　人　陳瑜朗 上列當事人間關稅法事件，上訴人對於中華民國105年4月28日臺 北高等行政法院104年度訴字第1644號判決，提起上訴，本院判 決如下： 　　主 文 上訴駁回。 上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、本件被上訴人原代表人宋汝堯於案件繫屬本院時變更為陳瑜 朗，業經其聲明承受訴訟，經核並無不合，合先敘明。 二、緣上訴人委由新義美報關行於民國101年9月20日向被上訴人 申報進口大陸產製巴士零件乙批（報單號碼：第AA/01/3450 /6018號），原申報總貨名為「BUS PARTS（巴士零件）」， 計46項，依關稅法第18條第1項規定，按上訴人原申報事項 先行徵稅放行貨物，事後再加審查。嗣經被上訴人審查，發 現報單原申報第1項至第45項已組合成車身總成，爰圈除總 貨名「BUS PARTS（巴士零件）」及第1項貨名「車身」，更 正為「車身總成」，並核列第1項貨物之稅則號別為第8707. 90.90號「其他車身（包括駕駛台在內）」，國定稅率第1欄 為15％；同時刪除原申報第2項至第45項〔至於未組成完整 車身總成之部分零件，則增列於報單第47項至第60項，歸列 稅則號別第8708.29.90號「其他第8701節至8705節機動車輛 車身（包括駕駛臺）之其他零件及附件」，國定稅率第1欄 為15％〕。被上訴人參據財政部關務署調查稽核組之查價結 果核認上訴人涉虛報進口貨物名稱，逃漏進口稅費之違章， 乃依法論處上訴人應繳納關稅新臺幣（下同）379,319元、 貨物稅436,217元、營業稅167,216元，並裁處所漏進口稅額 2倍之罰鍰230,760元、追徵所漏進口稅費115,380元、所漏 貨物稅額1倍之罰鍰317,908元及所漏營業稅額0.6倍之罰鍰 12,998元，經上訴人另案循序提起行政訴訟，原審以104年 度訴字第1645號判決駁回上訴人之訴在案。惟上訴人於該另 案復查申請中，檢具由經濟部工業局核發之「進口貨品適用 減免稅捐用途證明書」（下稱減免稅捐用途證明書），主張 符合海關進口稅則第87章增註12或17規定，應免徵進口關稅 等，申請退還已繳納之進口稅、貨物稅及營業稅部分，經被 上訴人審認不符關稅法第18條第4項規定，遂以104年3月30 日基普業一字第1041008000號函（下稱原處分），否准其申 請。上訴人不服，提起訴願，經決定駁回，提起行政訴訟， 經臺北高等行政法院104年度訴字第1644號判決（下稱原判 決）駁回，上訴人不服，遂提起本件上訴。 三、上訴人起訴主張：系爭貨物係供製造特種用途之車輛零組件 ，上訴人於申報時誤植貨物名稱，致原申報之品名規格與審 查後品名規格有異，尚需補繳相關之進品稅費、貨物稅及營 業稅，且未於進口時，提供符合免徵進口關稅之文件。嗣後 上訴人業已取得減免稅捐用途證明書，自得以符合海關進口 稅則第87章增註12或17規定辦理免徵進口關稅。又上訴人係 於關稅法第65條第1項及第2項規定1年期限內申請發還溢徵 稅款，是本件程序完全合法等語，求為判決撤銷訴願決定及 原處分，被上訴人應作成退還上訴人1,658,813元之處分。 四、被上訴人則以：系爭貨物於101年9月24日放行，上訴人未依 關稅法第18條第3項第1款申請繳納保證金而繳稅，復觀之同 條第4項規定，倘上訴人事後取得減免稅捐用途證明書，應 於貨物放行後4個月內檢具該文件申請補正及退還應退關稅 ，然上訴人遲至103年4月21日始提出上開證明書，顯逾關稅 法第18條第4項所定4個月之時效期間，是上訴人之公法上退 稅請求權已因時效完成而當然消滅。又依關稅法施行細則第 54條所定稅則號別或稅率適用等顯然錯誤之情形係指貨名申 報與實際來貨均正確，但稅則號別申報有錯等情形，而本件 上訴人已涉及虛報貨物名稱，嗣後始改列稅則，並非顯然錯 誤之情形，自無關稅法第65條規定適用，況被上訴人依關稅 法第18條第1項按上訴人原申報事項先予徵收關稅，且放行 貨物日期為101年9月24日，已如上述，上訴人遲至103年4月 21日始提出申請，亦已逾同法第65條第2項規定之1年期限等 語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。 五、原判決略以：㈠海關於能即時核定進口貨物應納關稅，而納 稅義務人未依關稅法第18條第3項各款規定於貨物放行前向 海關申請繳納保證金先行驗放者，本應依關稅法第18條第1 項規定先行徵稅驗放，其後納稅義務人發現有得減免關稅之 事由，則應依關稅法第18條第4項規定，於貨物進口放行後 4個月內，檢具減免關稅有關證明文件申請補正及退還應退 之關稅，逾此期間未完成補正程序者，其退稅請求權即因時 效完成而喪失。經查本件系爭貨物係於101年9月24日放行， 且上訴人未依關稅法第18條第3項第1款申請繳納保證金而繳 稅（見被上訴人行政訴訟卷1第189頁）。況且，上訴人係事 後取得減免稅捐用途證明書，依關稅法第18條第4項規定， 亦應於貨物放行後4個月內檢具該文件申請補正及退還應退 關稅，有如上述。然上訴人卻遲至103年4月21日之復查申請 書始提出系爭減免稅捐用途證明書，請求退還稅款（見被上 訴人行政訴訟卷1第44頁及第45頁），顯已逾關稅法第18條 第4項所定4個月之時效期間，則其公法上退稅請求權自已因 時效完成而喪失。㈡按納稅義務人依關稅法第65條規定申請 發還溢徵稅款者，根據關稅法施行細則第54條第1項規定， 必須係海關或納稅義務人於稅款完納後，因發現稅則號別、 稅率適用、稅款計算、稅單填寫、幣別、計價單位、匯率、 運費或保險費等發現顯然錯誤致短徵或溢徵者，始足當之。 而本件上訴人所爭執之系爭貨物稅則號別顯然錯誤，依同條 第2項規定可知所謂「顯然錯誤」，是指貨名申報與實際來 貨均屬正確，但稅則號別申報有錯等情，而查本件上訴人已 涉及虛報貨物名稱，嗣後始改列稅則，並非該當顯然錯誤之 情，即無適用同法施行細則第54條所定稅則號別或稅率適用 等顯然錯誤之情形可言，自無關稅法第65條規定之適用。況 且，被上訴人依關稅法第18條第1項按上訴人原申報事項先 予徵收關稅，且放行貨物日期為101年9月24日，已如上述， 上訴人卻遲至103年4月21日始提出申請，亦已逾同法第65條 第2項規定之1年期限，資為其判斷之論據。 六、上訴意旨略以：㈠關稅法第65條規定於第3章「稅款之優待 」，本件係依減免稅捐用途證明書申請退稅，依體系解釋自 有該條適用，惟原判決卻誤認兩造爭點而錯誤適用關稅法第 18條規定，顯有違背法令。㈡又依文義解釋，關稅法第65條 既未限定「顯然錯誤」方可適用，則關稅法施行細則第54條 之限制顯已逾越母法文義解釋可能之範圍；退步言之，本件 前雖涉虛報貨物名稱，嗣既已改列稅則，則依一般意思理解 ，當屬關稅法施行細則第54條規定之稅則號別或稅率適用等 「顯然錯誤」之情形。㈢再者依本院102年度判字第180號判 決意旨，原判決亦不得以上訴人未提出關稅法施行細則第54 條規定之文件即謂不合於「顯然錯誤」之情形，而仍應就調 查證據結果並斟酌全辯論意旨，以認定是否符合關稅法第65 條規定。㈣關稅法第65條第2項規定：「溢徵者，自稅款完 納之翌日起算」，故原判決認應自貨物放行日起算，顯有違 背法令。 七、本院認原判決駁回上訴人原審之訴之結果，應予維持，茲就 上訴人上訴理由部分再予補充說明如下： ㈠按「依法得減免關稅之進口貨物，未依前項第1款規定申請 繳納保證金而繳稅者，得於貨物進口放行前或放行後四個月 內，檢具減、免關稅有關證明文件申請補正及退還其應退之 關稅。」關稅法第18條第4項定有明文。 ㈡次按「（第1項）短徵、溢徵或短退、溢退稅款者，海關應 於發覺後通知納稅義務人補繳或具領，或由納稅義務人自動 補繳或申請發還。（第2項）前項補繳或發還期限，以一年 為限；短徵、溢徵者，自稅款完納之翌日起算；短退、溢退 者，自海關填發退稅通知書之翌日起算。」關稅法第65條第 1項、第2項分別定有明文。 ㈢本件上訴人前委由新義美報關行於101年9月20日向被上訴人 申報進口大陸產製巴士零件乙批，上開貨物係由上海必翔貿 易有限公司名義辦理出口，上訴人原申報總貨名為「BUS PARTS（巴士零件）」，進口貨物品類計46項，其第1項記載 貨物名稱為「車身」，以下依序為「冷氣機組總成」「冷卻 水箱」等零件（參原處分卷1第1頁至第7頁），由是可知， 上訴人原確係以「巴士零件」名稱申報進口系爭貨物。而被 上訴人於上訴人申報進口系爭貨物時，原係依關稅法第18條 第1項規定按上訴人原申報事項先行徵稅放行貨物，嗣經被 上訴人審查後發現報單原申報第1項至第45項已組合成「車 身總成」，乃將總貨名「BUS PARTS（巴士零件）」及第1項 貨名「車身」，更正為「車身總成」，並核列第1項貨物之 稅則號別為第8707.90.90號「其他車身（包括駕駛台在內） 」，國定稅率第1欄為15％，同時刪除原申報第2項至第45項 〔至於未組成完整車身總成之部分零件，則增列於報單第47 項至第60項，歸列稅則號別第8708.29.90號「其他第8701節 至8705節機動車輛車身（包括駕駛臺）之其他零件及附件」 ，國定稅率第1欄為15％〕。上訴人對於被上訴人將系爭貨 物原申報第1項至第45項之貨品認定業已組合成「車身總成 」一節並不爭執，惟辯稱系爭貨物疑係大陸供應商為降低零 件包裝成本及避免運輸途中變形之風險而擅自作主改變物品 樣態，其並不知情云云（參原處分卷1第32頁）。然依據上 訴人所提出之包裝單（Packing List）業已明文記載系爭貨 物為「車身總成」（Body Assembly, including below i- tems）（參原處分卷1第16頁），而依國際貿易實務，貨物 於啟運港裝運出口後，出口商隨即將商業發票（INVOICE） 、包裝單（PACKING LIST）及提單（B/L）或交運單（DELIV -ERY ORDER）等文件通知買方，以利買方辦理通關及準備向 銀行辦理貸款或支付貨款事宜，系爭貨物於出口託運時之包 裝單既記載「車身總成」，而系爭貨物復係由上海必翔貿易 公司託運並製作包裝單及商業發票（參原處分卷第12頁至第 19頁），則上訴人是否全然不知，顯非無疑。況上訴人於10 2年5月3日翔汽字第102009號函中亦表示同意被上訴人之認 定（參原處分卷1第22頁），且就被上訴人認定系爭貨物有 逃漏營業稅部分同意以已繳納之足額保證金抵繳應徵營業稅 （參原處分卷1第35頁），益證上訴人對被上訴人有關系爭 貨物之認定以及稅則號別之歸列均無爭議。又「依法得減免 關稅之進口貨物，未依前項第1款規定申請繳納保證金而繳 稅者，得於貨物進口放行前或放行後四個月內，檢具減、免 關稅有關證明文件申請補正及退還其應退之關稅。」此為關 稅法第18條第4項所明定。本件上訴人於系爭貨物經變更稅 則號別之歸列並辦理進口後，乃向經濟部工業局申請「進口 貨物適用減免稅捐用途證明書」，主張得依海關進口稅則第 87章增註12或17規定辦理免徵進口關稅云云。經查，上訴人 所提上開減免稅捐用途證明書係在103年4月7日向經濟部工 業局提出申請，經該局於同年4月11日核准（參原處分卷1第 46頁），而依該減免稅捐用途證明書記載，該證明書有效期 間僅在核准日起至104年4月11日止向海關報關進口之「電動 中巴車身總成」貨物始得適用該證明書（參該證明書「㈥有 效期限欄」）。本件系爭貨物係在101年9月20日申報進口， 同年月24日放行，被上訴人經上訴人同意後，已於102年6月 11日抵繳應徵稅費，時間早在該減免稅捐用途證明書核發前 ，已逾貨物放行後4個月內申請之規定，且不在該證明書有 效期限內，自不符合關稅法第18條第4項之規定。被上訴人 嗣後以上訴人遲至103年4月21日始檢具減免關稅證明文件， 申請減免關稅，顯逾系爭貨物進口放行前或放行後4個月內 之期限為由，以原處分駁回上訴人之申請（參原處分卷1第 63頁），自屬有據。 ㈣上訴人主張關稅法第65條規定於第3章「稅款之優待」，本 件係依減免稅捐用途證明書申請退稅，依體系解釋自有該條 適用，惟原判決卻誤認兩造爭點而錯誤適用關稅法第18條規 定，顯有違背法令云云。惟查，本件上訴人於收迄系爭貨物 包裝單時，業已知悉貨物名稱係記載為「車身總成」，詎其 委託新義美報關行辦理進口時，竟將系爭貨物第1項貨名申 報為「車身」，嗣於被上訴人追究究係何人虛報貨名時（參 原處分卷1第23頁），乃一方面表示係大陸出口商擅自改變 云云，一方面同意被上訴人之改列並抵繳稅款，足見本件上 訴人申報進口系爭貨物，其所申報之貨名與實際來貨並非一 致，所列報之稅則號別亦非不知有錯而誤列。又上訴人於申 報進口系爭貨物時，於被上訴人放行前並未檢附任何減免關 稅證明文件，於放行後4個月內仍未補具，是被上訴人依據 系爭貨物實際審查結果，變更歸列稅則號別，並依查價結果 核定關稅、貨物稅及營業稅，上開核定結果並無違誤之處， 上訴人對被上訴人就系爭貨物稅則號別之改列及稅捐之核定 亦無爭執，足徵被上訴人就系爭貨物稅捐課徵並無溢徵情形 ，自無關稅法第65條規定之適用。原判決贅論關稅法施行細 則第54條規定部分，雖有未洽，惟對於判決之結果尚無影響 。上訴人主張其係以減免稅捐用途證明書主張適用關稅法第 65條規定，原判決卻錯誤適用關稅法第18條規定，顯有違背 法令云云。惟所謂減免稅捐用途證明書，其目的在於減免稅 捐，至於原徵收之稅捐是否有溢徵情形，在所不問，蓋縱使 經減免後之稅捐，仍有溢徵或短徵可能。由是可知，關稅法 第65條僅在處理短徵、溢徵或短退、溢退稅款問題，與減免 稅捐無關。是本件既無溢徵稅捐情形，自無關稅法第65條規 定之適用，上訴人就原判決有關關稅法第65條與關稅法施行 細則第54條規定適用上疑義之指摘，與本件爭議之判斷無關 ，自非可採。 ㈤末按，「前項補繳或發還期限，以一年為限；短徵、溢徵者 ，自稅款完納之翌日起算；短退、溢退者，自海關填發退稅 通知書之翌日起算。」此為關稅法第65條第2項所明定。由 上開規定可知，在溢徵稅款情形，其申請退稅者，應自稅款 完納之翌日起算。本件系爭貨物於101年9月24日放行，上訴 人係於102年6月11日抵繳應徵稅費，並於103年4月21日申請 發還，雖其申請發還日期未逾其抵繳應徵稅費1年期間，惟 本件上訴人係以不實之貨物稅則號別申報，並非因明顯錯誤 致溢徵稅款，自無關稅法第65條規定之適用，已如前述。是 原判決記載系爭貨物放行日期為101年9月24日，上訴人遲至 103年4月21日始申請發還「溢徵」稅款，已逾關稅法第65條 第2項規定之1年期間（參原判決第15頁倒數第12行），似將 1年時效期間之計算以貨物放行日期之翌日起算，致有適用 法條規定不當之疑義。惟本件上訴人既不符合適用關稅法第 65條規定之法定要件，且其提出經濟部工業局所核發之減免 稅捐用途證明書申請退稅，於103年4月21日檢具上開文件向 被上訴人申請減免關稅時，亦顯逾系爭貨物進口放行前或放 行後4個月內之期限，致不符關稅法第18條第4項規定，是原 判決有關上開關稅法第65條第2項之1年期間之論述，固有未 洽，惟不影響其駁回上訴人在原審之訴主要理由之合法性及 正確性，且其判決結果亦無違誤，是上訴人指稱原判決將申 請退稅之1年時效期間起算日誤認應以貨物放行日起算，顯 有違背法令云云，雖非無理由，但尚不足以否定上訴人原審 之訴應受駁回之結果。至上訴人主張其雖涉虛報貨物名稱， 嗣既已改列稅則號別，則依一般意思理解，當屬關稅法施行 細則第54條規定之稅則號別或稅率適用等「顯然錯誤」之情 形云云。惟本件並非關稅法施行細則第54條規定所指顯然錯 誤之情形，而不適用關稅法第65條規定，業經本院說明如上 ，並經原判決論述綦詳，上訴人再為主張，自非可採。 八、綜上所述，原判決認原處分認事用法，尚無違誤，維持原處 分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，雖其解釋非本件 所應適用法律部分略有不當，惟其判決結果並無違誤，與解 釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又 證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於 該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上 訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法 律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件 上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有 理由，應予駁回。 九、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　105　 年　　12　　月　　15　　日 最高行政法院第一庭 審判長法官　劉　鑫　楨 法官　胡　方　新 法官　程　怡　怡 法官　張　國　勳 法官　汪　漢　卿 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　105　 年　　12　　月　　15　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　莊　子　誼