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最　高　行　政　法　院　判　決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　107年度判字第333號 上　訴　人　華岡股份有限公司 代　表　人　劉文治 訴訟代理人　吳奕綸　律師 　　　　　　饒　菲　律師 被 上訴 人　桃園市政府地方稅務局 代　表　人　林延文 上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國106年8月17日臺 北高等行政法院105年度訴字第655號判決，提起上訴，本院判決 如下： 主 文 上訴駁回。 上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 理 由 一、上訴人所有坐落○○市○○區○○○段○○小段1823、1824 、1825、1826、1827、1828、1828-1、1829、1830、1831、 1831-1、1832、1832-1、1833、1833-1、1834、1838、1838 -1、1839、1840、1841、1842、1869地號等23筆土地（下合 稱「系爭土地」）面積共計3萬4,608平方公尺，原經被上訴 人核准按工業用地稅率課徵地價稅在案。嗣經被上訴人查得 系爭土地其中1823、1824、1825、1826、1827、1828、1828 -1及1829地號等8筆土地（下稱「系爭8筆土地」）計1萬4, 885平方公尺，非屬工業主管機關核定之廠地；另1830、183 1、1831-1、1832、1832-1、1833、1833-1、1834、1838、 1838-1、1839、1840、1841、1842、1869地號等15筆土地（ 下稱「系爭15筆土地」），雖經工業主管機關核准設立上訴 人大園廠及高盛電子科技股份有限公司（下稱「高盛公司」 ）等2家工廠之廠地範圍，惟自民國96年1月1日起上訴人即 將其大園廠中之1831、1831-1、1832、1833、1834、1838、 1838-1、1839、1840、1841、1842地號等11筆土地（下稱「 系爭11筆土地」）計1萬3,021平方公尺出租予永全貨櫃通運 股份有限公司（下稱「永全公司」），有未按目的事業主管 機關原核定規劃使用之情事，核與土地稅法第18條規定不符 ，遂以104年5月29日桃稅地字第1042753870號函（下稱「10 4年5月29日函」）核定系爭土地其中部分面積共計2萬7,906 平方公尺自99年起按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵上訴 人99年至103年地價稅差額計新臺幣（下同）565萬1,809元 （下稱「原處分」）。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經 原審判決駁回後，提起本件上訴。並聲明：原判決廢棄，訴 願決定及原處分均撤銷。 二、上訴人起訴主張略以： ㈠系爭8筆土地早在78年即屬上訴人之工廠範圍，並領有工廠 登記證，嗣後輾轉讓由憶華電機股份有限公司設立工廠使用 ，惟無礙該等土地為上訴人工廠登記證上所載廠地範圍之事 實，且一直供工業使用，自有土地稅法第18條第1項優惠稅 率之適用。況依本院102年度判字第143號、91年度判字第21 85號判決意旨及104年度高等行政法院法律座談會提案及研 討結果提案五研討結論，能否依土地稅法第18條之規定課徵 地價稅，重點在土地是否為工業之使用，而非該土地所屬工 廠是否取得合法登記並領有工廠登記證，是縱原審認系爭8 筆土地非屬工廠登記證之範圍，該土地仍有土地稅法第18條 之適用，應以特別稅率課徵地價稅。原處分及訴願決定未查 明系爭土地是否確屬工業使用之土地，僅以系爭8筆土地非 屬工廠登記範圍之土地，遽認無土地稅法第18條第1項第1款 優惠稅率之適用，顯屬違誤。 ㈡系爭15筆土地上之工廠登記證係由經濟部工業局核發，依財 政部68年9月14日台財稅第36472號及99年7月19日台財稅字 第09900244900號函釋意旨，有權認定之工業主管機關為「 經濟部工業局」。又依本院85年度判字第773號、86年度判 字第1724號及86年度判字第2053號判決意旨，適用工業用地 特別稅率之原因事實是否消滅，應以工業主管機關之認定為 準，是系爭15筆土地上之工廠雖暫時停止生產，惟未改變其 為工業用地之規劃，且仍係經工業主管機關核准登記有案之 工廠，乃被上訴人未向工業主管機關取證認定系爭15筆土地 是否有未按核定規劃使用之情形，逕以系爭11筆土地上之廠 房出租予永全公司經營汽車貨櫃貨運業為由，認定其未符合 主管機關核定之規畫使用並已變更供其他使用，不適用工業 用地之特別稅率，已逾越被上訴人權限，違反行政法上正當 法律程序規定，原處分有無效之情。另被上訴人遲至106年1 月5日於原審訴訟程序中，始向桃園市政府函查系爭土地是 否為按核定規劃使用，已違反行政程序法第114條第1項第5 款及第2項規定而屬無效之補正。 ㈢依土地稅法第10條規定，所謂工業用地係指依法核定之工業 區土地及政府核准工業或工廠使用之土地。又依土地稅法第 10條、第18條第1項第1款及平均地權條例第21條規定及財政 部69年6月13日台財稅第34700號函釋可知，政府核准工業或 工廠使用之土地，縱無供工廠直接使用而係出租予其他公司 ，亦得適用千分之10地價稅稅率。再依財政部86年7月31日 台財稅第000000000號函釋意旨，土地若係供「貨櫃貨運倉 儲」之用，仍屬於供工業使用之工業用地，得依工業用地稅 率課徵地價稅。是系爭15筆土地上之工廠暫停生產，上訴人 將其出租予經營貨櫃運輸業務之永全公司使用，仍屬供工業 使用之工業用地，並未變更土地之用途或改變其為工業用地 之規劃，且系爭土地截至目前為止仍屬經工業主管機關核准 登記有案之工廠，依法自得適用工業用地之特別稅率。 ㈣上訴人與永全公司之租賃契約上並無出租面積，而被上訴人 所提103年9月23日勘查紀錄，亦無關於「供上訴人作為倉庫 使用之面積為1,199平方公尺」之紀錄。況就上訴人之出租 地號範圍，被上訴人先於105年12月8日於言詞辯論程序向原 審表示「我們有跟上訴人承租人調閱出租的面積……其實已 經全部出租給永全公司使用……而1830『在』承租範圍裡面 」，其後於106年3月9日補充答辯狀陳稱：「經工業主管機 關核定為上訴人大園廠使用之部分，亦僅有1830地號土地『 非屬』租賃範圍」。是以，被上訴人就1830地號土地是否在 出租範圍都不清楚，則其所謂「上訴人大園廠面積1萬4,220 平方公尺—1,199平方公尺仍供上訴人作為倉庫使用，剩下 之面積即為上訴人出租面積」之計算標準究竟為何？認定依 據有無錯誤？令人質疑。從而，被上訴人未實際至系爭土地 測量面積，其計算及面積測量顯有嚴重瑕疵等語。並聲明： 訴願決定及原處分均撤銷。 三、被上訴人答辯略以： ㈠系爭土地經向桃園市政府經濟發展局（下稱「經發局」）查 詢地上工廠登記及配置使用情形，該局以104年4月21日桃經 登字第1040011485號函（下稱「104年4月21日函」）及104 年10月5日桃經登字第1040033713號函（下稱「104年10月5 日函」）檢附上訴人大園廠、高盛公司等2家工廠登記及建 物配置圖資料所示，工業主管機關核定上訴人大園廠之廠地 範圍為系爭土地之1830、1831、1831-1、1832、1833、1834 、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842地號等12筆土地 ，廠地面積計1萬4,220平方公尺，另核定高盛公司之廠地範 圍為系爭土地之1830、1831、1831-1、1832、1832-1、1833 、1833-1地號等7筆土地，廠地面積計3,795平方公尺，此外 尚有1869地號土地面積1,708平方公尺為共用通道，總計1萬 9,723平方公尺。至於系爭8筆土地面積計1萬4,885平方公尺 則未經工業主管機關核定規劃使用，自無土地稅法第18條規 定之適用。 ㈡上訴人大園廠廠地面積1萬4,220平方公尺，除其中1830地號 面積1,199平方公尺仍供上訴人作倉庫使用外，其餘土地面 積1萬3,021平方公尺（14,220平方公尺－1,199平方公尺） 自96年1月1日起出租予永全公司使用，與工業主管機關原核 定規劃由上訴人大園廠使用之情形未合，且已出租變更供永 全公司使用，縱上訴人之工廠登記證未被註銷，亦與土地稅 法施行細則第14條第3項所規定「未變更供其他使用前」之 繼續適用要件相違。是系爭土地僅上訴人倉庫使用廠地面積 1,199平方公尺、高盛公司廠地面積3,795平方公尺及共用通 道面積1,708平方公尺，合計6,702平方公尺，尚符工業主管 機關核定規劃使用，其餘面積2萬7,906平方公尺（3萬4,608 平方公尺－6,702平方公尺）土地，依土地稅法第18條第1項 但書規定，應無工業用地稅率課徵地價稅之適用。 ㈢依地方制度法第18條及工廠管理輔導法第2條規定，有關桃 園市之工商管理業務，為桃園市政府之自治事項，且依桃園 市政府組織自治條例及桃園市政府經濟發展局組織規程相關 規定，經發局為本件工業主管機關。又被上訴人於106年1月 5日以桃稅法字第1063700001號函（下稱「106年1月5日函」 ）請桃園市政府查告上訴人所有系爭土地及同小段1869-1地 號等24筆土地是否為經核定規劃使用之工業用地，以及上訴 人出租予永全公司使用之情形是否符合工業用地規定。經桃 園市政府106年1月9日府經登字第1060004302號函（下稱「 106年1月9日函」）復略以：「說明：……二、附件第5頁為 華岡公司目前各地號所使用之面積（同前揭經發局函復之地 號及面積），是否與現況相符，若不相符未經核准將廠地、 廠房擅自違規出租予永全貨櫃通運股份有限公司使用，即違 反工廠管理輔導法第16條第1項規定，請逕向經發局產業發 展科申報。」是被上訴人依工業主管機關之核定情形認定之 ，依法有據。 ㈣依被上訴人103年9月23日現場勘查紀錄及上訴人房屋使用情 形變更申請書所示，其中除稅籍00000000000號及稅籍00000 000000號房屋係由上訴人使用外，其餘房屋已供其他公司使 用或空置未使用。經比對房屋稅籍及建物登記謄本等資料， 稅籍00000000000號房屋即為桃園市○○區○○○段○○○ 段000○號房屋，坐落土地為同小段1829及1830地號，稅籍 00000000000房屋為桃園市○○區○○○段○○小段101建號 房屋，坐落土地為同小段1828及1829地號。然而前揭房屋坐 落土地，僅有1830地號土地經工業主管機關核定為作工業使 用之土地，其中屬上訴人之核定面積為1,199平方公尺、屬 高盛公司為621平方公尺，共用通道290平方公尺。另依上訴 人與永全公司租賃契約書之附圖所示，原經工業主管機關核 定為上訴人大園廠使用之部分，亦僅有1830地號土地非屬租 賃範圍。上訴人為出租人，土地出租情形知之最詳，如認為 被上訴人核認之出租範圍有誤，應舉證其實際出租面積為何 ，以釐清事實等語。並聲明：上訴人在第一審之訴駁回。 四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：系爭土地原經 被上訴人核准按工業用地稅率課徵地價稅。惟依桃園市政府 106年1月9日函、經發局104年4月21日函及104年10月5日函 檢附上訴人大園廠、高盛公司等2家工廠登記及建物配置圖 等相關資料所示，上訴人大園廠經核准登記之廠地範圍為系 爭土地其中1830、1831、1831-1、1832、1833、1834、1838 、1838-1、1839、1840、1841、1842地號等12筆土地，廠地 面積計1萬4,220平方公尺；另核定高盛公司之廠地範圍為系 爭土地其中1830、1831、1831-1、1832、1832-1、1833、18 33-1地號等7筆土地，廠地面積計3,795平方公尺，此外尚有 1869地號土地面積1,708平方公尺為共用通道，總計1萬9,72 3平方公尺。而系爭8筆土地面積計1萬4,885平方公尺，則未 在上訴人大園廠廠地範圍，非屬「工業主管機關核准工業或 工廠使用範圍內之土地」，難謂符合按目的事業主管機關核 定規劃使用之要件。又被上訴人104年5月29日函說明部分已 詳載上開土地有未按目的事業主管機關原核定規劃使用之情 事，核與土地稅法第18條規定不符，應自99年起改按一般用 地稅率課徵地價稅，並補徵99年至103年地價稅565萬1,809 元等相關事由，縱於本件訴訟中以桃園市政府106年1月5日 函查復情事為理由之補充，尚無改變原處分之本質與結果， 且經上訴人就此為充分之攻擊防禦，無礙其程序權之保障。 至其餘系爭15筆土地，雖經工業主管機關核准設立上訴人大 園廠、高盛公司等2家工廠之廠地範圍，惟自96年1月1日起 ，上訴人將其大園廠用地其中系爭11筆土地計1萬3,021平方 公尺出租予永全公司使用。而永全公司所營事業為汽車貨櫃 貨運業、不動產租賃業等，並未從事製造、加工業務，且未 取得工廠登記證，是系爭11筆土地與工業主管機關原核定規 劃由上訴人使用之情形未合，並因已出租變更供永全公司使 用，縱上訴人之工廠登記證未被註銷，亦與土地稅法施行細 則第14條第3項所規定「未變更供其他使用前」得繼續按特 別稅率計徵地價稅之要件不符。復依永全公司所提供租賃契 約書之附圖及承租範圍附圖所示，原經核定為上訴人大園廠 使用之1830、1831、1831-1、1832、1833、1834、1838、18 38-1、1839、1840、1841、1842地號等12筆土地，廠地面積 計1萬4,220平方公尺，僅有1830地號土地非屬租賃範圍。是 被上訴人扣除1830地號面積1,199平方公尺仍供上訴人作倉 庫使用部分，其餘11筆土地面積1萬3,021平方公尺為出租予 永全公司使用，而有未按目的事業主管機關原核定規劃使用 之情形，因認無土地稅法第18條第1項第1款工業用地稅率計 徵地價稅之適用一節，亦屬有據。另上訴人未能說明及提出 其出租予永全公司土地部分，究竟有那些仍屬符合工業用地 稅率計徵地價稅適用範圍之事證，僅以被上訴人未實際測量 、面積計算錯誤云云，主張被上訴人核定有違誤，尚難憑採 。從而，被上訴人核定系爭土地部分面積2萬7,906平方公尺 自99年起按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵上訴人99年至 103年地價稅差額計565萬1,809元，於法並無違誤，訴願決 定予以維持，核無不合，乃判決駁回上訴人在第一審之訴。 五、上訴意旨略謂： ㈠原判決既認系爭土地是否按主管機關核定使用之主管機關為 經發局，卻引桃園市政府106年1月9日函作為系爭土地不符 主管機關核定規劃使用之依據，其關於主管機關之認定，前 後矛盾。又桃園市政府106年1月9日函文內容僅關於土地違 反工廠管理輔導法第16條第1項情形之說明，與系爭土地是 否有土地稅法第18條第1項優惠稅率之適用無關，原判決卻 引該函文內容，遽認系爭土地有未按主管機關核定規劃使用 之情形而不符土地稅法第18條第1項規定，其理由顯有矛盾 。再者，系爭8筆土地並未出租予永全公司，而桃園市政府 106年1月9日函文內容係就上訴人出租予永全公司之土地為 說明，乃原判決引用上開函文內容，遽為系爭8筆土地無土 地稅法第18條優惠稅率適用之結論，有判決不備理由及理由 矛盾之違法。 ㈡被上訴人遲於「訴願程序終結後」始函請桃園市政府查明「 系爭土地是否符合土地稅法第18條第1項規定」，欲補正程 序瑕疵，乃原判決罔顧行政程序法第114條第1項第5款及第2 項關於訴願程序終結後即不得補正程序瑕疵之規定，逕引桃 園市政府106年1月9日函文作為認定被上訴人主張之依據， 已妨害上訴人之程序保障及防禦權，有判決不適用法規及適 用不當之違法。 ㈢經發局104年4月21日函及104年10月5日函之內容係就上訴人 工廠登記及配置之情形為說明，並未就上訴人系爭土地是否 符合土地稅法第18條第1項規定為任何認定，乃原判決既認 土地是否有土地稅法第18條優惠稅率之適用，應由工業主管 機關認定，另方面卻在主管機關未就系爭土地是否符合土地 稅法第18條第1項規定為任何認定之下，遽謂系爭土地無土 地稅法第18條優惠稅率之適用，有判決未附理由、理由矛盾 之違法外，亦有判決不適用財政部81年8月21日台財稅第000 000000號函及本院85年度判字第773號、86年度判字第1724 號、86年度判字第2053號判決意旨及適用不當之違法。 ㈣原處分就系爭8筆土地係以「非屬工廠登記範圍之土地」作 為取消適用土地稅法第18條第1項優惠稅率之唯一理由，惟 原判決不但未審查被上訴人得否以該理由撤銷上訴人優惠稅 率之適用，反而於判決理由內逕「增加」事實欄未有之「未 按目的事業主管機關核定規劃使用」情形，其顯係以自己之 裁量取代行政機關原本之裁量，違反權力分立且有判決理由 矛盾之違法。 ㈤原判決認永全公司所營事業為「汽車貨櫃貨運業」，依財政 部69年6月13日台財稅第34700號函釋意旨，土地若係供「貨 櫃貨運倉儲」之用，仍屬供工業使用之工業用地，而有土地 稅法第18條優惠稅率之適用，乃原判決逕認系爭出租予永全 公司作「貨櫃貨運倉儲」使用之土地無土地稅法第18條優惠 稅率之適用，與上開函釋意旨相違。又依本院102年度判字 第143號判決、104年度高等行政法院法律座談會提案五之研 討結論，判斷工業用地是否有按目的事業主管機關核定規劃 使用，不以土地上之工廠領有工廠登記證為必要，迺原判決 以永全公司未取得工廠登記證，逕認系爭11筆土地無土地稅 法第18條優惠稅率之適用，有適用法規不當之違法。另原判 決未審究系爭土地是否合於適用工業用地優惠稅率之要件， 亦有判決不備理由之違法。 ㈥原判決未調查上訴人出租予永全公司土地之「實際出租面積 」，更將此「實際出租面積」之舉證責任轉嫁予上訴人負擔 ，已違反舉證責任分配法則，有判決適用法則不當及事證未 盡調查之違法。 六、本院經核原判決並無違誤。茲就上訴理由再予補充論述如下 ： ㈠按「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核 准工業或工廠使用之土地；……。」及「供左列事業直接使 用之土地，按千分之10計徵地價稅。但未按目的事業主管機 關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。 ……」土地稅法第10條第2項前段及第18條第1項第1款分別 定有明文。而同法施行細則第13條第1項第1款規定：「依本 法第18條第1項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土 地經按目的事業主管機關核定規劃使用者：1.工業用地：為 依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定 之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之 土地。……」可知，依法劃定之工業區土地，須其使用現況 為供工業或工廠使用，且係按目的事業主管機關核定規劃使 用者，始合於土地稅法所規定按千分之10工業用地稅率計徵 地價稅之要件。 ㈡次按工廠管理輔導法第2條規定：「本法所稱主管機關：在 中央為經濟部；在直轄市為直轄市政府；在縣（市）為縣（ 市）政府。」而關於「工廠設立許可、登記及其撤銷、註銷 、廢止」等事項，99年6月2日修正前列於同法第4條第1款第 2目，屬中央主管機關之權責；修正後則改列同法第4條第2 款第1目，為直轄市、縣（市）政府主管。是此後有關工廠 設立許可、登記及其撤銷、廢止等事項，即非由中央主管機 關辦理。再依地方制度法第18條規定：「下列各款為直轄市 自治事項：……七、關於經濟服務事項如下：……㈢直轄市 工商輔導及管理。……」且桃園市政府組織權限劃分自治條 例第1條規定：「桃園市為辦理自治事項並賦予桃園市政府 （以下簡稱本府）所屬各機關、區公所專業職掌與執行權限 ，特制定本自治條例。」第2條規定：「法律明定地方主管 機關為直轄市政府之事項，本府得以組織自治條例及機關組 織規程為權限劃分；如另定自治法規者，並得明定其主管機 關為本府所屬一級機關。」而關於桃園市之工廠管理輔導、 公司、商業及工廠登記等事項，依桃園市政府組織自治條例 第6條第1項第6款及第2項暨桃園市政府經濟發展局組織規程 第3條第1款、第4款規定，現係由經發局掌理。 ㈢復按事實認定乃事實審法院之職權，而證據之證明力如何或 如何調查事實，事實審法院有衡情斟酌之權，苟其事實之認 定已斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，而未違背論理法則 、經驗法則或證據法則，縱其證據之取捨與當事人所希冀者 不同，致其事實之認定異於該當事人之主張者，亦不得謂為 原判決有違背法令之情形。本件原審斟酌全辯論意旨及調查 證據之結果，以：系爭土地原經被上訴人核准按工業用地稅 率課徵地價稅，惟依桃園市政府106年1月9日函、經發局104 年4月21日函及104年10月5日函檢附上訴人大園廠、高盛公 司等2家工廠登記及建物配置圖等相關資料所示，上訴人大 園廠經核准登記之廠地範圍為系爭土地其中1830、1831、18 31-1、1832、1833、1834、1838、1838-1、1839、1840、18 41、1842地號等12筆土地，廠地面積計1萬4,220平方公尺； 另核定高盛公司之廠地範圍為系爭土地其中1830、1831、18 31-1、1832、1832-1、1833、1833-1地號等7筆土地，廠地 面積計3,795平方公尺，此外尚有1869地號土地面積1,708平 方公尺為共用通道，總計1萬9,723平方公尺，而系爭8筆土 地面積計1萬4,885平方公尺，則未在上訴人大園廠廠地範圍 ，非屬「工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地」 ，難謂符合按目的事業主管機關核定規劃使用之要件，至其 餘系爭15筆土地，雖經工業主管機關核准設立上訴人大園廠 、高盛公司等2家工廠之廠地範圍，惟自96年1月1日起，上 訴人將其大園廠用地其中系爭11筆土地計1萬3,021平方公尺 出租予永全公司使用，是系爭11筆土地與工業主管機關原核 定規劃由上訴人大園廠使用之情形未合，而有未按目的事業 主管機關原核定規劃使用之情形，另上訴人未能說明及提出 其出租予永全公司土地部分，究竟有那些仍屬符合工業用地 稅率計徵地價稅適用範圍之事證，僅以被上訴人未實際測量 、面積計算錯誤云云，主張被上訴人核定有違誤，尚難憑採 ，因認被上訴人核定系爭土地部分面積2萬7,906（14,885+1 3,021=27,906）平方公尺自99年起按一般用地稅率課徵地價 稅，並以原處分補徵上訴人99年至103年地價稅差額計565萬 1,809元，於法無違等情，揆諸前揭規定及說明，其認事用 法核無違誤。上訴人主張經發局104年4月21日函及104年10 月5日函並未就系爭土地是否符合土地稅法第18條第1項規定 為任何認定，原判決既認土地是否有土地稅法第18條優惠稅 率之適用，應由工業主管機關認定，另方面卻在主管機關未 就系爭土地是否符合土地稅法第18條第1項規定為任何認定 之下，遽謂系爭土地無土地稅法第18條優惠稅率之適用，有 判決未附理由、理由矛盾之違法外，亦有判決不適用財政部 81年8月21日台財稅第000000000號函及本院85年度判字第77 3號、86年度判字第1724號、86年度判字第2053號判決意旨 及適用不當之違法；又原審未調查其出租予永全公司土地之 「實際出租面積」，更將此「實際出租面積」之舉證責任轉 嫁予上訴人負擔，已違反舉證責任分配法則，有判決適用法 則不當及事證未盡調查之違法云云，無非係就原審取捨證據 、認定事實及適用法律之職權行使，指摘其為不當或違背法 則，或就原審所為論斷或駁斥其主張之理由，泛言其論斷違 背法則，洵不足採。 ㈣又依法劃定之工業區土地，除須其使用現況為供工業或工廠 使用，且須按目的事業主管機關核定規劃使用，始合於土地 稅法所規定按千分之10工業用地稅率計徵地價稅之要件，已 如前述。原審向地方工業主管機關經發局查明系爭8筆土地 面積計1萬4,885平方公尺，非屬「工業主管機關核准工業或 工廠使用範圍內之土地」，另系爭11筆土地面積計1萬3,021 平方公尺雖經工業主管機關核准設立上訴人大園廠之廠地範 圍，惟自96年1月1日起，上訴人將系爭11筆土地出租予永全 公司使用，與工業主管機關原核定規劃由上訴人大園廠使用 之情形未合，因認上開土地不符按目的事業主管機關核定規 劃使用而得按千分之10工業用地稅率計徵地價稅之要件。至 於上開桃園市政府106年1月9日函文僅係原審認定事實之證 據方法之一，而非依該函文作為上開土地不符按目的事業主 管機關核定規劃使用之依據，亦未依該函文認定系爭8筆土 地有出租予永全公司，更非屬程序瑕疵之補正，復經上訴人 於原審為充分之攻擊防禦（原審卷第148、152至156頁）。 是上訴人主張桃園市政府並非工業主管機關，且桃園市政府 106年1月9日函文與系爭土地是否有土地稅法第18條第1項優 惠稅率之適用無關，況系爭8筆土地並未出租予永全公司， 原判決卻援引上開函文作為系爭土地不符主管機關核定規劃 使用之依據，以及系爭8筆土地無土地稅法第18條優惠稅率 適用之結論，有判決不備理由及理由矛盾之違法；且被上訴 人遲於「訴願程序終結後」始函請桃園市政府查明「系爭土 地是否符合土地稅法第18條第1項規定」，原判決罔顧行政 程序法第114條第1項第5款及第2項關於訴願程序終結後即不 得補正程序瑕疵之規定，逕引桃園市政府106年1月9日函文 作為認定被上訴人主張之依據，已妨害上訴人之程序保障及 防禦權，有判決不適用法規及適用不當之違法云云，亦不足 採。 ㈤系爭8筆土地根本非屬「工業主管機關核准工業或工廠使用 範圍內之土地」，另系爭11筆土地雖經工業主管機關核准設 立上訴人大園廠之廠地範圍，惟自96年1月1日起，上訴人將 系爭11筆土地出租予永全公司使用，與工業主管機關原核定 規劃由上訴人大園廠使用之情形未合，均不符土地稅法第18 條所定按千分之10工業用地稅率計徵地價稅之要件，因認被 上訴人本諸權責核定上開土地自99年起按一般用地稅率課徵 地價稅，並以原處分補徵上訴人99年至103年地價稅差額計 565萬1,809元，於法無違等情，乃原審依調查證據之結果認 定事實，並據以適用法律，為其法定職權之行使，核與權利 分立原則無違。況永全公司承租系爭11筆土地後，並未向工 業主管機關申請核定供工業或工廠使用，自不符前揭按千分 之10工業用地稅率計徵地價稅之要件，永全公司未取得工廠 登記證，則為原審認定是否符合要件事實之證據方法之一， 而非以其為適用優惠稅率之要件本身，並未增加法律所無之 限制，且與財政部69年6月13日台財稅第34700號函釋以「已 按工業主管機關核定規劃之用途使用」為前提之意旨相符。 上訴人仍執詞主張原判決就系爭8筆土地逕「增加」原處分 事實欄未有之「未按目的事業主管機關核定規劃使用」情形 ，取代行政機關原本之裁量，違反權力分立且有判決理由矛 盾之違法；又土地若係供「貨櫃貨運倉儲」之用，仍屬供工 業使用之工業用地，乃原判決逕認系爭出租予永全公司作「 貨櫃貨運倉儲」使用之土地無土地稅法第18條優惠稅率之適 用，與財政部69年6月13日台財稅第34700號函釋意旨相違； 且判斷工業用地是否有按目的事業主管機關核定規劃使用， 不以土地上之工廠領有工廠登記證為必要，迺原判決以永全 公司未取得工廠登記證，逕認系爭11筆土地無土地稅法第18 條優惠稅率之適用，有適用法規不當之違法；另原判決未審 究系爭土地是否合於適用工業用地優惠稅率之要件，亦有判 決不備理由之違法云云，均屬歧異之法律上見解，核無足採 。 ㈥綜上所述，上訴人之主張均無可採。原判決駁回上訴人在原 審之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背 法令求予廢棄，並撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予 駁回。 七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　107　 年　　6　　 月　　14　　日 最高行政法院第一庭 審判長法官　劉　鑫　楨 法官 鄭 小 康 法官　胡　方　新 法官　程　怡　怡 法官　張　國　勳 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　107　 年　　6　　 月　　21　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　張　玉　純