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行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第一三八一號
上 訴 人 丙○○
被 上訴 人 財政部臺北市
國稅局
代 表 人 乙○○
右
當事人間因
遺產稅事件，上訴人對於中華民國九十一年七月二十五日臺北高等行政
法院九十年度訴字第四四二二號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文
上訴駁回。
上訴審
訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
本件上訴人起訴主張：上訴人之配偶吳正正於民國八十一年八月十五日死亡，上訴人
與其他繼承人於八十二年六月三十日辦理遺產稅申報，經被上訴人
核定遺產總額為新
臺幣（下同）一一四、九六○、三一七元，淨額為六六、七三一、二九二元。上訴人
不服，申請復查及
訴願結果，追認公共設施
保留地扣除額四七、八二○、九七三元，
變更核定遺產淨額為一四、六七四、八八七元。
惟臺北市○○區○○段四小段四三六
─一、四五八─二、四四五─五、四四六─二地號等四筆土地，原係農業區土地後變
更為道路用地，其後雖於七十八年變更為工業區，惟該項變更係為實施重劃而設，繼
承時重劃既未完成，應依重劃前之狀態即公共設施保留地（道路用地）
予以免稅。又
臺北市○○區○○段三小段八八四、八八五地號土地位於公共設施保留地旁，長期為
軍事限建區域，其現況與公共設施保留地無異，亦應視同公共設施保留地予以免稅。
另有關
免稅額、扣除額及課稅級距，應依中央法規標準法及立法院於八十四年修正遺
產及
贈與稅法時之附帶決議，改依修正後之規定，從新從輕核算
等情，
爰請判決將
訴
願決定及原處分均
撤銷。
被上訴人則以：
系爭六筆土地於被繼承人死亡時，係依法編定為非農業使用，均非屬
都市計畫法
所稱之公共設施保留地，即不符農地或公共設施保留地管制之規定，既未
符合免徵遺產稅之規定，被上訴人
否准認列扣除額，並無不合。又被繼承人於八十一
年八月十五日死亡，係於遺產及贈與稅法修正生效日（八十四年一月十五）之前，有
關遺產稅之免稅額、扣除額及課稅級距部分，依財政部於八十四年三月十五日台財稅
第000000000號函示，仍應
適用被繼承人死亡時之
法律規定，故本件重核復
查決定及訴願決定均無
違誤等語，作為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以上訴人經合法通知，未於言詞辯論期日到
場，核無
行政訴訟法第二百十八條
準用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，因
依被上訴人之
聲請，由其一造辯論而為判決。次
按「公共設施保留地．．．因繼承或
因配偶、直系血親間之贈與而移轉者，免徵遺產稅．．．。」為都市計畫法第五十條
之一所規定。上訴人之配偶吳正正於八十一年八月十五日死亡，上訴人與其他繼承人
等於八十二年六月三十日辦理遺產稅申報，經被上訴人核定遺產總額為一一四、九六
○、三一七元，淨額為六六、七三一、二九二元。
嗣經上訴人申請復查及提起訴願結
果，變更核定遺產淨額為一四、六七四、八八七元。經查系爭臺北市○○區○○段四
小段四三六─一、四五八─二、四四五─五、四四六─二地號等四筆土地與臺北市○
○區○○段三小段八八四、八八五地號等二筆土地，於被繼承人死亡時，分屬第二種
工業區及主要計畫住宅區，
而非屬公共設施保留地之事實，有臺北市政府都市發展局
八十九年八月五日北市都二字第八九二一七二一七○○號函及八十七年九月三十日北
市都二字第八七二一九二五四○○號函附卷
足憑。上訴人未能提出臺北市政府工務局
核發之都市計畫公共設施保留地（用地）證明書或其他相關證據，證明系爭六筆土地
於被繼承人死亡時為公共設施保留地，徒以土地法第一百三十九條有關土地重劃後損
益之補償規定，主張系爭六筆土地應「視同」公共設施保留地予以免稅
云云，自無可
採。次查遺產及贈與稅法於八十四年一月十三日修正公布時，其中除修正條文第十條
第二項（遺產及贈與財產價值之估價原則）、第三十條第四項（遺產稅及贈與稅延期
或分期繳納未結之案件）有
溯及既往之規定外，其餘修正條文並無溯及既往之明文。
因此，本件雖因上訴人提起
行政救濟而尚未確定，惟有關遺產稅之免稅額、扣除額及
課稅級距部分，仍應適用被繼承人八十一年八月十五日死亡時之遺產及贈與稅法規定
予以核算。至中央法規標準法第十八條所謂之「從新從優原則」，係指各機關受理「
人民聲請許可案件」之適用法規原則，本件課稅處分
乃下命處分、負擔處分，非屬人
民聲請許可案件，則上訴人主張本件應適用從新從優原則乙節，尚乏依據。再
參照本
院六十二年判字第五○七號、七十二年判字第一六五一號判例意旨，中央法規標準法
第十八條所稱「處理程序」並不包括
行政救濟程序在內，縱屬人民聲請許可案件，其
處理程序終結後，在行政救濟程序進行中法規有變更者，仍應適用舊法之規定。是上
訴人此部分之主張，殊無足取。從而被上訴人以系爭六筆土地非屬公共設施保留地，
否准認列扣除額，並依被繼承人死亡當時之遺產及贈與稅法規定，核算免稅額、扣除
額及課稅級距，均無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合，因將上訴人之訴駁回，經
核於法並無違背。
上訴意旨略謂：上訴人因不具訴訟專業知識及因工作關係無法親自進行訴訟，故委由
親屬甲○○為
訴訟代理人，原審因質疑吳君身分，逕為
裁定禁止代理進行訴訟。上訴
人因另覓訴訟代理人
期間，已於言詞辯論期日前具狀請假。原審未察，
竟在當事人未
經合法代理之情況下，允許被上訴人之申請，由其一造辯論而為判決，
顯有違背法令
。又依平均地權條例第六十條之二及第六十二條規定，系爭臺北市○○區○○段四小
段四三六─一、四五八─二、四四五─五、四四六─二地號等四筆土地於繼承當日既
已分配公告確定，已非被繼承人所有財產，原處分竟將重劃前後之土地並列於被繼承
人之遺產清冊中，並根據財政部七十一年一月二十一日台財稅第三○四六三號解釋令
，將重劃後已非被繼承人所有之財產列入課稅標的，實有違遺產及贈與稅法第一條之
規定。
上開財政部之解釋令，因無法律授權，依
行政程序法第一百七十四條之一，應
於該法公布施行一年後失效。又土地重劃為政府無償取得公共設施保留地手段之一，
重劃區土地被繼承人已負擔將近原有重劃前土地百分之五十之
公共設施用地，如果以
繼承當時遺產稅最高稅率百分之六十計算，則被繼承人參與重劃之土地勢必視同充公
，亦有
違憲法保障人民
財產權之旨。又系爭臺北市○○區○○段三小段八八四、八八
五地號等二筆土地，與原處分已核定為公共設施保留地之同段八八四─一、八八五─
一，於繼承當時原屬同一筆土地，原處分卻引據臺北市政府都市發展局函復，
略以：
「自四十五年四月五日起即編定為現行都市計畫
土地使用分區，主要計畫住宅區
迄今
」，其理由已有矛盾。且依據附卷之土地登記謄本資料，該兩筆土地之
地目分別為「
田」、「原」，數十年來政府從未規畫開放使用，反而一再以興築道路、堤防等名目
徵收，且長期列入大直要塞堡壘地帶而實施軍事禁建，繼承當時剩餘之數百坪土地，
又因規劃為捷運等交通用地而僅餘系爭二筆近百坪狹長之畸零土地，且夾雜於公有土
地與公共設施保留地之間，勢必無法單獨使用，而依據
土地徵收條例一併徵收，故上
訴人主張應視同公共設施保留地予以免稅，
洵非無據。原審對上訴人之主張，未
依職
權調查證據，亦有違誤云云。卷查原審於九十一年六月二十一日裁定禁止甲○○為上
訴人之代理人，該裁定及九十一年七月十八日言詞辯論期日之通知書係於九十一年六
月二十五日
送達，有原審之
送達證書在卷足憑。而上訴人僅就原審所訂九十一年六月
十二日之
準備程序期日具狀請求另擇期審理，則原審以上訴人經合法通知，未於言詞
辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十六條各款所
列情形，因依被上訴人之聲請，由其一造辯論而為判決，於法洵無不合。次查，原判
決以系爭臺北市○○區○○段四小段四三六─一、四五八─二、四四五─五、四四六
─二地號○○○區○○段○○段八八四、八八五地號等六筆土地，於被繼承人死亡時
（八十一年八月十五日）均非屬都市計畫法所稱之公共設施保留地，核與都市計畫法
有關公共設施保留地之規定不符，被上訴人將系爭六筆土地列入被繼承人之遺產課稅
，於法核無違誤，已如前述，並無適用法規不當、判決理由矛盾或不備理由之違法。
上訴人執前述理由，主張系爭六筆土地應視同公共設施保留地，並應以重劃後之面積
課稅云云，於法無據，殊無可採，且本件與平均地權條例第六十條之一重劃區內土地
分配及第六十二條重劃效力之規定無涉，亦無關憲法所定保護人民財產權之問題。上
訴論旨，指原判決有違背法令情事，求予廢棄，
難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條
第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十 月 十六 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 趙 永 康
法 官 林 清 祥
法 官 鍾 耀 光
法 官 姜 仁 脩
右
正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全
中 華 民 國 九十二 年 十 月 十六 日