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最　高　行　政　法　院　判　決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 99年度判字第958號 上　訴　人　佳格食品股份有限公司 代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　乙○○○○ 　　　　　　王寶玲律師 被 上訴 人　財政部基隆關稅局 代　表　人　蔡秋吉 　　　　　　　　　　　　　送達代收人　丁○○ 上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，上訴人對於中華民國 97年12月31日臺北高等行政法院97年度訴字第2081號判決，提起 上訴，本院判決如下： 　　主 文 上訴駁回。 上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、上訴人委由新像報關股份有限公司於民國96年7月2日至96年 9月17日向被上訴人申報進口丹麥產製QUAKER MILK POWDER 計54批（報單號碼：第AW/BC/96/W411/7582號等54份，下稱 系爭貨物），經被上訴人依關稅法第18條第1項規定，按上 訴人應申報事項，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣據財政 部關稅總局驗估處查價結果，來貨改按原申報單價加計權利 金TWD3.4/KG核估完稅價格，被上訴人乃據以增估補稅。上 訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂 提起本件行政訴訟。 二、上訴人起訴主張：關稅法第29條第3項第3款所稱「依交易條 件由買方支付之權利金」，其文義僅指「交易雙方」依「交 易條件」所支付之權利金。依據1994年關稅暨貿易總協定第 7條執行協定（下稱GATT第7條執行協定）之規定，由買方直 接或間接關於進口貨物支付之權利金，亦限於買方向賣方支 付之權利金，我國關稅法之解釋適用自不應與國際間相牴觸 。上訴人與丹麥商亞拉福茲公司（Arla Foods Ingredient samba，下稱丹麥亞拉公司）間係訂定製造契約，而上訴人 與美商桂格燕麥股份有限公司（The Quaker Oats Company ，下稱美商桂格麥片公司）間係訂定授權契約。製造契約與 授權契約乃獨立而個別之契約，授權契約之權利金並非製造 契約之交易條件，上訴人所支付美商桂格麥片公司之權利金 ，不得計入系爭貨物完稅價格之核課。況製造契約印製桂格 商標於商品之外觀，並非「商標使用」，系爭貨物之配方、 資料與技術均由上訴人自行研發，自無支付權利金之必要， 更與授權契約無涉。製造契約第10條關於行銷之約定，僅為 提醒性之注意規定，與交易條件及加工製造內容無涉。且關 稅法施行細則第12條第2項規定欠缺具體明確授權，有違國 會保留及法律保留原則等語，求為判決撤銷訴願決定及原處 分。 三、被上訴人則以：系爭貨物外觀之記載已足徵表明「QUAKER桂 格為註冊商標，係由美商桂格麥片公司授權使用」之事實。 依授權合約書內容，顯示上訴人獲授權加工、製造、行銷及 販售合約產品，而其包商（即丹麥亞拉公司）亦受該合約拘 束，即上訴人與丹麥亞拉公司及美商桂格麥片公司三者存在 授權關係，故上訴人基於美商桂格麥片公司之授權而應付之 權利金，為系爭買賣契約之交易條件。又上訴人委託丹麥亞 拉公司製造系爭貨物，將桂格商標用於奶粉之包裝容器而於 國內販售，即屬商標之使用，商標之價值既已包含於進口貨 物中，自應將商標授權之權利金計入完稅價格。且從製造合 約內容觀之，丹麥亞拉公司係以上訴人先支付應付之權利金 予美商桂格麥片公司，經美商桂格麥片公司授權後，始與上 訴人簽訂供應及承包製造契約，同意代工製造及輸出系爭貨 物至臺灣，且上訴人已依授權合約，就有關使用桂格商標之 權利，按季依實際行銷價格與數量，以銷售淨額之百分之三 支付權利金與美商桂格麥片公司，益證該權利金與進口合約 及進口數量有關，二者互為交易條件。縱上訴人係自行研發 系爭產品，仍受授權合約之拘束。關稅法笫29條第3項各款 規定為第1項、第2項之特別規定，應優先適用，依上開第3 項第3款規定及立法理由可知，只須依交易條件由買方支付 之權利金或報酬，即應計入完稅價格，與買方支付權利金之 對象為出賣人或第三人無涉。對於權利金計入完稅價格有爭 議時，除依關稅法及其施行細則相關規定認定外，並參考GA TT第7條執行協定原則，及世界關務組織(WCO)關稅估價技術 委員會發行之相關資料辦理，至於日本實務上之見解，無拘 束我國之效力。依GATT第7條執行協定第8條1、（C）規定， 依交易條件由買方直接或間接支付與該進口貨物有關之權利 金及報酬，應計入完稅價格之內，亦不以權利金支付之對象 以出售人為限。關稅法施行細則第12條第2項規定與母法規 定意旨並無不合，係主管機關執行法律規定所制定之技術上 細節性之規定，自為法所許，無須法律明確之授權等語，資 為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。 四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）關稅法 第29條第2項及第3項第3款規定，屬於技術上細節性之規定 ，與母法即關稅法第29條第2項及第3項第3款之規定意旨， 並無不合。是以進口貨物經財政部關稅總局驗估處審查結果 ，依其交易條件有支付專利權、商標專用權、著作權或其他 以立法保護之智慧財產權等權利金之情事，財政部關稅總局 驗估處按原申報單價加計權利金核計完稅價格課稅，於法即 無違誤。又對於核定完稅價格有爭議時，財政部86年7月14 日台財關第000000000號函釋意旨以國際關稅協定等資料， 亦屬處理關稅爭議之規範依據，核與相關法規，並無不合。 而依據GATT第7條執行協定及該總協定第1條、第8條1、（C ）規定，依交易條件由買方直接或間接支付與該進口貨物有 關之權利金及報酬，應計入完稅價格之內。（二）由授權合 約書之約定，並徵之系爭貨物進口時，製造商即在包裝容器 上載明QUAKER桂格註冊商標係由美商桂格麥片公司授權使用 等情顯示，本件係上訴人獲授權依據該合約之條款加工、製 造、行銷及販售合約產品，而其製造商亦受該合約約束。是 以本件由產品之外觀及上訴人與美商桂格麥片公司之授權合 約，均已表現上訴人與製造商及美商桂格麥片公司三者之間 存在之授權關係，上訴人基於美商桂格麥片公司之授權而應 付之權利金，核屬系爭買賣契約之交易條件。（三）本件貨 物於「進口時」，其桂格商標及製造奶粉之配方、技術及資 料等均已隨附於該進口貨物上同時進口，故上訴人支付美商 桂格麥片公司之權利金，與進口貨物有關，上訴人因系爭進 口貨物支付該權利金，應屬進口銷售之條件，且未包括於實 付或應付價格內；依據關稅法第29條第3項第3款與同法施行 細則第12條第2款及參照GATT第7條施行協定概述1之說明及 該總協定第1條及第8條規定，自應計入完稅價格課徵關稅。 是以進口貨物依規定應計入完稅價格之權利金，不僅限於「 進口時」已支付者始可加計，其於「進口後」銷售支付者， 仍應予以加計。至於日本國情與法制與我國未必相同，日本 實務之見解，亦無拘束我國之效力，故上訴人所提之規定或 見解，尚無援用之餘地。（四）上訴人復主張本件貨物之配 方、資料與技術，均由上訴人自行研發，與授權契約無關。 惟依上訴人與美商桂格麥片公司授權合約書約定，縱使上訴 人自行研發系爭產品，仍受上開授權合約之拘束。上訴人已 依其與美商桂格麥片公司之授權合約，就系爭進口貨物，按 季依實際行銷價格與數量，以銷售淨額之百分之三支付權利 金與美商桂格麥片公司等情，足證該權利金與系爭進口貨物 之進口合約及進口數量有關，已臻明確。準此，上訴人因進 口系爭貨品支付之權利金，與該進口貨物有關，核屬進口銷 售之條件，則該權利金自應計入完稅價格，課徵關稅。（五 ）上訴人另主張系爭貨物之權利金，雖有部分係以奶粉貨物 本身為基礎支付，部分卻係依據與進口奶粉貨物無關之其他 因素支付之情況。經查被上訴人係按上訴人所提供合約產品 實際支付權利金金額明細，就奶粉產品實際支付部分，攤計 於本件貨物之完稅價格內課徵關稅，揆諸前揭約定及說明， 核屬有據。上訴人復聲請命財政部關稅總局行文世界關務組 織，詢問執行協定第8條1、（C）及第8條第3項與我國關稅 法相對應規定的權威解釋，核無必要。因將原決定及原處分 均予維持，駁回上訴人之訴。 五、本院查：（一）按「（第1項）從價課徵關稅之進口貨物， 其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。（第2 項）前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實 付或應付之價格。（第3項）進口貨物之實付或應付價格， 如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格：……三、依交 易條件由買方支付之權利金及報酬。」關稅法第29條第1項 、第2項及第3項第3款定有明文。自上述規定可知，進口貨 物關稅原則上以「交易價格」為計算之根據，而進口貨物之 實付或應付價格之交易價格，如未計入依交易條件由買方支 付之權利金，即應計入，據以計算完稅價格。而依上述規定 之文義，僅須該權利金係與進口貨物有關，且依買賣雙方之 「交易條件」屬由買方支付者即屬之，並無權利金之支付對 象須為出賣人之限制。上述規定係按「關稅暨貿易總協定（ GATT）第7條執行協定」所訂立，而「關稅暨貿易總協定第7 條執行協定」第8條1、（C）即規定，進口貨物之完稅價格 係依第1條（即交易價格）核定時，尚須加計依交易條件由 買方直接或間接支付與該進口貨物有關之權利金及報酬。且 世界關務組織（WCO）關稅估價技術委員會關於第8條1、（C ）之諮詢意見，亦無應計入完稅價格之權利金，僅限於應支 付予賣方者。況國際貿易實務上，支付權利金之態樣眾多， 若此條規範上具有僅限支付予出賣人之意旨，則其將原未計 入交易價格之權利金，亦併入核算完稅價格之目的，勢必無 法達成。足見，關稅法第29條所規範應計入完稅價格之權利 金，並不限於係支付出賣人者。上訴人主張關稅法第29條第 3項第3款所稱「依交易條件由買方支付之權利金」，應限於 由買方支付賣方者，並執關稅法及「1994年關稅暨貿易總協 定第7條執行協定」，指摘原判決所為包含「對第三人給付 」之論斷，有適用法規不當之違法云云，自無可採。（二） 次按「……若僅屬執行法律之細節性、技術性次要事項，則 得由主管機關發布命令為必要之規範，雖因而對人民產生不 便或輕微影響，尚非憲法所不許。……」業經司法院釋字第 443號解釋理由書闡示在案。而財政部本於關稅法中央主管 機關之地位，依關稅法授權，所訂立關稅法施行細則第12條 第2項：「本法第29條第3項第3款所稱權利金及報酬，指為 取得專利權、商標專用權、著作權及其他以立法保護之智慧 財產權所支付與進口貨物有關之價款。但不包括為取得於國 內複製進口貨物之權利所支付之費用。」核其性質係就本法 已明定之權利金及報酬，為如何執行之細節性規定；至其內 容所稱「與進口貨物有關之價款」則係指與進口貨物交易條 件有關之權利金及報酬，並未逾越母法規範範圍。揆諸上述 司法院解釋理由書，此施行細則規定核與法律保留原則無違 ，原判決予以援用，於法並無不合。上訴論旨以上述關稅法 施行細則規定，違反法律保留原則，指摘原判決違法云云， 自無足採。（三）又查：本件原審係依美商桂格麥片公司與 上訴人簽訂之商標及技術使用授權合約書所為：「乙方（上 訴人，下同）及其包商對於該資料以及美商桂格麥片公司指 定為機密或業務機密之所有其他資料，均應負保密之義務。 」「除在依據本合約之條款加工、製造、行銷及販售合約產 品時外，乙方及其包商均不得擅自使用任何該資料或……。 」「乙方及其包商應採取一切合理及必要之步驟及措施，包 括但不限於，簽訂事先經甲方（美商桂格麥片公司）書面批 准之保密約定書，防止有任何第三者，……未經授權，擅自 使用或洩漏該資料……。」「本條規定應於本合約終止或取 消後仍然有效，並對乙方及其包商均有約束力，……。」之 約定，及本件製造商丹麥亞拉公司生產之系爭貨物包裝容器 上載明「Manufactured by ARLA FOODS for Standard Foods Corporation, under license from the Quaker Oats Company, Quaker is the registered trademark of the Quaker Oats Company」等字樣，已足徵表明「QUAKER 桂格為註冊商標，係由美商桂格麥片公司授權使用」之事實 ；並參酌上訴人提出其與丹麥亞拉公司間之「供應及承包製 造合約」所為：「乙方（上訴人，下同）應對根據規格所做 之產品成分、包裝及標示之合法性負責」、「乙方應取得進 口、銷售及行銷的任何及所有特許及許可」、「乙方向丹麥 亞拉公司保證，產品可使用『桂格』的品牌合法上市」等約 定，暨上訴人確已依其與美商桂格麥片公司之授權合約，就 有關使用「合約商標」及「該資料」，按季依實際行銷價格 與數量，以銷售淨額之百分之三支付權利金與美商桂格麥片 公司之調查證據結果，並斟酌全辯論意旨，而為上訴人基於 美商桂格麥片公司之授權應付之權利金，為上訴人與製造商 丹麥亞拉公司供應製造合約之交易條件之論斷。而依上述原 審認定之事實，可知，上訴人係因支付美商桂格麥片公司權 利金，始得依其等間訂立之商標及技術使用授權合約書，委 託製造商即本件之丹麥亞拉公司製造產品容器載有由美商桂 格麥片公司授權使用QUAKER桂格商標之系爭貨物，並輸入之 。而丹麥亞拉公司亦因之始得受上訴人委託製造系爭貨物出 售予上訴人；故上訴人支付予美商桂格麥片公司之權利金自 屬上訴人委託丹麥亞拉公司製造並自國外輸入系爭貨物之交 易條件甚明，是原判決所為認定並無違反證據法則、經驗法 則及論理法則或有理由不備之情。又本件係因認上訴人支付 之權利金亦屬輸入系爭貨物之交易條件，而依上述關稅法規 定計入完稅價格中，此與受託製造之丹麥亞拉公司是否有使 用商標之行為，是否以行銷為目的而使用該商標無關，故上 訴人執與本件爭議無涉之商標法規定為爭執，自無足採。另 上訴意旨援引之日本關稅協會之案例與本件之事實並不儘相 同，故上訴意旨據以指摘，亦無可採。再本件係因依原審上 述調查證據結果所認定之事實，而認上訴人係因支付美商桂 格麥片公司權利金，始得依其等間訂立之商標及技術使用授 權合約書，委託丹麥亞拉公司製造產品容器載有由美商桂格 麥片公司授權使用QUAKER桂格商標之系爭貨物，並輸入之， 而丹麥亞拉公司亦因之始得受上訴人委託製造系爭貨物出售 予上訴人。進而認原判決所為上訴人支付美商桂格麥片公司 之權利金屬上訴人委託丹麥亞拉公司製造並自國外輸入系爭 貨物之交易條件之認定，並無不合，詳如上述。故原判決引 用上訴人與美商桂格麥片公司間商標及技術使用授權合約書 之述言條款所為「包商亦受該合約約束」之論斷，即與判決 結論無影響。上訴意旨執以指摘原判決有理由不備之違法云 云，亦無可採。（四）綜上所述，上訴人之主張均無可採， 原判決將訴願決定及原處分均予維持，而駁回上訴人在原審 之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違法，求予廢棄， 為無理由，應予駁回。 六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　99　　年　　9　　 月　　23　　日 最高行政法院第一庭 審判長法官　鄭　淑　貞 法官　黃 合 文 法官　林 樹 埔 法官　楊　惠　欽 法官　胡　方　新 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　99　　年　　9　　 月　　24　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　郭　育　玎