臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　100年度訴字第387號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100年5月5日辯論終結 原　　　告　徐萬興 訴訟代理人　高文宏（會計師） 　　　　　　鍾典晏　律師（兼送達代收人） 複代理人　　黃麗容　律師 被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局 代　表　人　吳自心（局長）住同上 訴訟代理人　宋玉萍 上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國99年12月 27日台財訴字第09900449870 號（案號：第00000000號）訴願決 定，提起行政訴訟，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事 實 及 理 由 一、事實概要：緣原告係天成醫院負責人，該醫院民國92年間給 付孔憲鍇等46人薪資合計新臺幣（下同）33,743,044元，短 扣稅款1,110,865 元及短報扣繳憑單給付總額11,108,651元 ，經法務部調查局北部地區機動工作組及被告查獲，經審理 違章成立，被告乃限期責令原告補繳短扣稅款及補報扣繳憑 單，並按短扣稅款於限期內及未於限期內補繳補報分別處1 倍及3 倍罰鍰合計1,314,700 元（計至百元止）。原告不服 ，就罰鍰處分申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回， 提起行政訴訟，經本院97年度訴字第584 號判決，以同一事 實雖經檢察官作成緩起訴處分，惟經台灣高等法院檢察署發 回續查，仍處於檢察官偵辦中之未定狀況，被告未待結果， 逕為裁處，違反行政罰法第26條第2 項規定，乃將訴願決定 及原處分（即復查決定）均撤銷，著由被告另為適法之處分 。案經被告依判決撤銷意旨，查明緩起訴處分已於98年11月 11日確定，復因稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有降低 裁罰倍數之修正，乃作成99年8 月31日北區國稅法二字第09 90008942號重核復查決定，依修正後之規定追減罰鍰101,87 2 元。原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件 行政訴訟。 二、本件原告主張： ㈠訴之聲明： ⒈訴願決定及原處分（含重核復查決定及原裁罰處分）均撤 銷。 ⒉訴訟費用由被告負擔。 ㈡緩起訴處分與不起訴處分之性質並不等同，故若緩起訴處分 本身有併附特定指示或負擔時，形同已對原告課以實質刑罰 ，當無財政部96年3 月6 日台財稅字第09600090440 號（下 稱96年函釋）適用之餘地，即被告就系爭罰鍰仍應回歸一行 為不二罰原則： ⒈依財政部96年函釋意旨，行為人之違法行為若經檢察官為 緩起訴處分時，行為人等同未受刑事處罰，從而，行政機 關仍得依行政罰法第26條第2 項規定裁處之。查前揭函釋 意旨將緩起訴處分視同不起訴處分之論據，僅片言處遇措 施不等同於刑罰，卻未見其不等同之說理及涵攝過程。實 則，緩起訴處分與不起訴處分性質並不等同，此由該制度 之立法目的、猶豫期間及附條件之實質刑罰性等差別可證 ，謹分述如下： ⑴立法目的： 按緩起訴處分之形成背景，係由於近代刑事政策改採教 育刑、目的刑主義等特別預防觀點，並配合解決我國刑 事訴訟制度調整為改良式當事人進行主義後之法院審理 負擔問題，故立法者乃在起訴與不起訴外，另行制訂緩 起訴處分制度此一介於起訴及不起訴間之緩衝制度，以 擴大檢察官對案件之裁量權（即得毋須經審理程序而對 行為人課以刑罰強度相同之處罰），以避免過去起訴或 不起訴制度全有全無之弊，檢察官自此可以針對非重罪 之案件，作成緩起訴處分，以適度減輕訟源。 ⑵猶豫期間設計之目的： 緩起訴處分確定後，尚須經過1 至3 年不等之「緩起訴 期間」（長短由檢察官決定）後，始能發生與不起訴處 分確定相同之「一事不再理」效力。而在「緩起訴期間 」，受處分人隨時可能因另犯他罪，或因未履行檢察官 所指示之負擔等原因而遭檢察官撤銷緩起訴，而必須重 行偵查程序。換言之，若該指示或負擔確如96年函釋所 稱僅為一種特殊的處遇措施，而非刑罰，則為何當行為 人未履行其應遵守之事項時，檢察官仍得起訴請求審判 而以判決形式強制行為人履行？可見96 年 函釋仍自陷 於緩起訴處分未制訂前之思維，僅以起訴與否來判斷緩 起訴性質之錯誤。 ⑶附條件之實質刑罰性： 按檢察官為緩起訴處分時，得命被告於一定時間內完成 「特定指示或負擔」（刑事訴訟法第253 條之2 參照） ，例如：道歉、立悔過書、向被害人賠償、向公益團體 支付一定金額、向公益團體服義務勞務、完成戒癮治療 等相關處遇措施等。其中，向公益團體支付一定金額、 向公益團體服義務勞務等相關處遇措施，實質上與刑法 第33條之罰金或同法第41條易服社會勞動並無二異，同 樣會對行為人之人身自由及財產權產生相當程度的剝奪 。 ⒉再者，刑事法院實務亦認為行為人一行為同時違反刑事法 律及違反行政法義務規定時，檢察官所為附條件之緩起訴 處分，當與實質刑罰無異。舉例來說，酒後駕車除違反刑 法第185 條之3 「違背安全駕駛罪」外，另違反道路交通 安全處罰條例第35條第1項 第1 款之規定，除裁處受處分 人罰鍰外，並得吊扣駕駛執照及施以道安講習。實務上常 見同一酒駕行為。刑案部分先經檢察官作成緩起訴，檢察 官通常會命被告履行一定之負擔，例如捐款或社區義務服 務，嗣後監理所再依道路交通管理處罰條例第35條第1 項 第1 款之規定科處行政罰。就此，高等法院實務常以「緩 起訴固非刑法所定刑罰之種類，然已對異議人名譽、心理 產生相當制約並影響被告之財產等權益，亦應可實質該當 行政罰法第26條第1項 依刑事法律之處罰」為由，認為監 理所之罰鍰處分違反一事不二罰原則應予撤銷（有台灣高 等法院98交抗字第2209號、97年交抗字第607 號等裁定可 參）。交通案件以高等法院刑事庭為終審法院，故高等法 院前述見解自有參酌價值。 ⒊承上所述，96年函釋之適用範圍當應依合法性解釋予以限 縮，即僅當該緩起訴處分並未附有任何特定指示或負擔時 ，則該緩起訴處分或可視同不起訴處分；惟若緩起訴處分 附有特定指示或負擔時，則該附條件既與實質刑罰無異， 則依行政罰法第26條第1 項規定，行政機關當不得再重複 而為行政罰，否則即與一行為不二罰原則有違。 ㈢附條件緩起訴究屬實質刑罰與否，實務學說多所爭議，故被 告雖以「特殊處遇措施」為由，否定該附條件緩起訴並非刑 罰，似嫌速斷： ⒈依法務部行政罰法資訊小組第1 次會議記錄及第5 次會議 紀錄可知，第1 次會議記錄（94年7 月28日）雖作成緩起 訴處分宜視同不起訴處分之結論，惟該結論並未被各地方 法院所認同，致使判決結果多岐，故法務部於95年12月22 日再度召開第5 次會議，研議是否仍予維持該結論，查其 研議結論仍是肯否三說並陳，並無一致之意見。 ⒉按否定說所持主要理由為，緩起訴程序並非依罪刑法定主 義及刑事法律正當程序運作之一環，故案件未經法院判決 有罪，即屬未經刑事法律處罰，從而，附條件緩起訴自非 屬實質刑罰；而肯定說則認為，附條件緩起訴對被告財產 、自由等權利產生干預或不利之效果，且該制度係為代替 檢察官發動起訴程序而設，當有替代刑罰之效果，自屬實 質刑罰無疑。 ⒊承上可知，不論肯定說或否定說皆有其立論依據，因此， 當應回歸立法目的檢視，最符合我國導入緩起訴制度之初 衷為何？查我國緩起訴立法理由，係因我國刑事訴訟程序 自91年由職權進行主義改採改良式當事人進行主義，為避 免法院負荷過重，故引入該制度以使輕罪案件得於偵查程 序終結，換言之，此類案件本應進入法院審查程序並獲得 有罪判決，惟為節省司法資源，故採權宜之計委由檢察官 自為司法處分，而終結案件。 ⒋從而，否定說所認為刑事法律正當程序云云，將嚴重降低 人民使用緩起訴制度之意願，而與立法初衷有違。依刑事 訴訟法第253 條之2 第2 項規定，檢察官命被告遵守或履 行第1 項第3 款至第6 款之事項，應得被告同意；故若人 民事先知其接受檢察官之緩起訴處分後仍將併受行政機關 所為之處分，則將導致人民寧願選擇進入法院審理程序， 以避免一行為二罰之困境。 ⒌再者，刑法第33條及第34條所規定之主刑與從刑，與刑事 訴訟法第253 條之2 規定，檢察官得課以被告履行一定負 擔之義務本質相同，皆係對被告財產、自由等權利產生干 預或不利之效果，故緩起訴之附條件處分當屬實質刑罰無 疑。詳言之，刑法雖將人民侵害法益之法律效果，依應報 思想及預防思想略分為刑罰及保安處分，且為避免短期自 由刑之流弊，刑罰部分並設有替換機制，得將徒刑或拘役 折算為罰金或社會勞動或訓誡（刑法第41條、第42條及第 42條之1 參照），此等規定，不僅與檢察官得對被告所為 之指示或負擔之內容有異曲同工之處，且同樣對被告造成 人身拘束及財產剝奪的法律效果及高度的心理壓制作用， 此有刑事訴訟法第253 條之2 之立法理由第3 項「…第一 項第三款至第六款之各該應遵守事項，因課以被告履行一 定負擔之義務，人身自由及財產將遭拘束，且產生未經裁 判即終局處理案件之實質效果，自應考慮被告之意願，增 列第二項前段；又為求檢察官處分得以貫徹及有效執行， 自宜使第一項第三款、第四款會被告為一定給付之處分得 為民事強制執行之執行名義，以符合公平，增列第二項後 段。」可參。 ⒍故被告所稱「檢察官為緩起訴處分時依刑事訴訟法第253 條之2 第1 項規定對被告所為之指示及課予之負擔，係一 種特殊的處遇措施，並非刑罰」云云，依前述立法目的及 法律效果以觀，將兩者之割裂適用之論述，仍有未能自圓 其說之處，而稍嫌速斷；又前述兩次會議結論及法務部回 覆財政部函文皆僅為暫時性結論，此由第5 次會議結論係 不作成結論及回函說明二末行：惟因本案所涉層面廣泛， 本部頃刻正檢討是否另循修正行政罰法相關規定之方式解 決等語可證（詳參96年2 月16日法律決字第0960005671號 函），且該結論係於96年2 月作成，距今已有相當時日， 而法務部是否已另有不同見解，被告所持理由迄今是否仍 有適用，不無疑義。 ⒎承上，緩起訴之附條件處分名義上雖非刑法所定刑罰種類 ，然事實上已對受處分人之名譽、心理及財產生有相當制 約當無疑義，故本案當有行政罰法第26條第1 項規定之適 用，即被告不應再處以原告漏未扣繳稅款之行政罰，方為 適法。 ㈣退萬步言，縱認本案得處刑事處罰，依行政院100 年4 月7 日第3241次院會通過之「行政罰法」部分條文修正草案緣由 可知，為避免人民遭受雙重處罰之不當，故於本次修正要點 特別增訂，受緩起訴之處分人所支付之一定金額或提供義務 勞務者，應得扣抵罰鍰金額，方與比例原則無違： ⒈行為人經檢察官為緩起訴處分確定並繳納緩起訴處分金後 ，行政機關是否適用本法第26條規定，得再處以行政罰法 ，實務與理論迭有爭議。「上開疑義經法務部召開行政罰 法諮詢小組會議研商並獲致結論，略以緩起訴處分視同不 起訴處分，……。惟因實務上對此結論仍有不同意見，為 杜爭議，有修法明文規範之必要。」為行政罰法部分條文 修正草案總說明所闡述。 ⒉按前述說明所指「爭議」，係指人民普遍認為，緩起訴處 分之處分縱非實質刑罰，亦難謂該處遇措施不具有裁罰性 效果，從而，行政機關重新處以行政罰前，應依比例原則 之法理，將受緩起訴之處分人已按刑事規定受罰之情事列 入考量，並減少行政裁罰罰鍰金額，否則即有處罰過重不 當之處。此等考量，不僅為高等刑事法院實務撤銷案件常 見之理由，亦為此次行政院本次提案緣由之初衷（100 年 4 月7 日行政院新聞稿）。 ⒊承前，不論緩起訴處分在學理上應如何被定位，人民因同 一行為遭受雙重處罰卻是事實；再者，刑事處罰對當事人 心理、名譽負擔顯較行政處罰為重，且影響當事人之財產 權益與行政罰亦無二異。故有學者認為，若僅以學理分類 為由，反置緩起訴處分所達成之法律效果不論，而使人民 因同一行為遭受重複處罰，無異導因為果，而有削足適履 之嫌。 ㈤緩起訴之附條件處分縱非實質刑罰，亦難謂該特殊處遇措施 不具有裁罰性效果，從而，被告裁罰前，應衡量原告已按刑 事規定受罰之情事，應受責難程度業已降低，因而減少行政 裁罰罰鍰金額，方符行政罰法第18條規定，否則即有處罰過 重不當之處，及刑事罰及行政罰重覆處分之不當： ⒈按「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程 度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考 量受處罰者之資力。」及「前項違反行政法上義務行為， 除應處罰鍰外，另有沒入或其他種類行政罰之處罰者，得 依該規定併為裁處。但其處罰種類相同，如從一重處罰已 足以達成行政目的者，不得重複裁處。」行政罰法第18條 第1 項及第24條第2 項定有明文。次按「參考表訂定裁罰 金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節 重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高 限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理 由」財政部98年12月8 日台財稅第000000000000號令修正 「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（下稱裁罰倍數 參考表）中使用須知定有明文。換言之，被告對裁罰享有 行政裁量之餘地（最高行政法院99年判字第842 號判決亦 同此意旨）。 ⒉「從而，違反作為義務之行為，如同時構成漏稅行為之一 部或係漏稅行為之方法而處罰種類相同者，則從其一重處 罰已足達成行政目的時，即不得再就其他行為併予處罰， 始符憲法保障人民權利之意旨。」為司法院釋字第503 號 意旨所闡述。 ⒊如前所述，基於司法資源有效利用的立法意旨，緩起訴之 附條件處分，應定性為實質刑罰，方與該制度引入司法實 務之本意相符。雖被告以緩起訴之附條件處分，屬一種特 殊處遇指施云云。惟依學者見解，縱使該附條件處分僅係 一種特殊的處遇措施，「但就其性質仍有制裁性質時，得 回歸釋字第503 號解釋及同法第24條第2 項所確定之一事 不二罰原則，從一重處罰已足以達成行政目的，則不得重 複裁處，俾使人民避免遭受相同之制裁。」且亦指出：「 …，似乎不必一直侷限在緩起訴處分是否刑事處分的問題 點上，…，以行政法保護人民權利之觀點來說，緩起訴處 分是實質刑事處罰也好，是偏向於行政罰也好，重點應置 於緩起訴處分之裁罰性法律效果上。…」（詳蔡震榮，緩 起訴性質與行政罰之關係，月旦法學雜誌，頁37-38 ）。 ⒋被告逕依修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定 處以原告3,696,500 元罰鍰，顯未考量前述緩起訴之附條 件處分已課與原告約當罰緩之負擔，造成原告同時受到刑 法及稅法之併罰，實已過度侵害原告之權益，謹分述理由 如下： ⑴原告主觀上並無犯意，蓋系爭短扣繳稅額之發生，係原 告與被告對於給付醫師所得之定性見解不同所致；甚者 ，原告之認知錯誤結果，被告亦非無過失，蓋被告亦曾 以就原告申請所得定性部分予以核備（被告所轄中壢稽 徵所94年4 月15日北區國稅中壢二字第0941005234號函 ），致使原告誤認其已依法行事。 ⑵按檢察官之為緩起訴理由，係認為「…醫院，設立後， 提升桃園縣內之醫療照護水準，使桃園縣內地區人民無 須千里迢迢前往台北地區就醫，貽時誤機，且醫療水準 聲名遠播國外，對台灣醫療水準形象，亦有所挹注，凡 此，咸對社會貢獻甚多，此復有卷附相關感謝狀、網路 列印之登載事項等為憑，且事後被告…等亦已依法補稅 …」（臺灣桃園地方法院檢察署檢察官緩起處分書97年 度偵續一字第19號緩起訴處分書頁5 ，倒數第11行以降 ），故考量刑法第57條規定及公共利益之維護，認課以 原告罰鍰及義診為已足，以符罪責相當原則。 ⑶又查本案緩起訴之附條件處分，係要求原告向桃園縣觀 護人志工協進會支付50萬元並舉辦義診5 場，自其裁罰 性法律效果以觀，50萬元部份實與刑法第33條第第5 款 之罰金刑相當；舉辦義診部分則與刑法第33條第3 款或 第4 款及同法第41條第2 項之易服社會勞動規定相當。 ⑷按原告已依前述緩起訴處分要求，支付桃園桃園縣觀護 人志工協進會50萬元；並已舉辦義診5 場，每場次之義 診所須支付費用依檢察署之最低估計（桃園地方法院檢 察署99 年2月26日桃檢堂觀字第0991900041號函），亦 高達106 萬元，5 場合計將近530 萬元。換言之，原告 已因前述緩起訴處分，受有相當程度之心理負擔、名譽 損害及財產負擔，若被告仍執意課以原告現有之行政罰 鍰，顯已過當。 ⑸故被告應依行政法院行政罰法條文草案修正之精神及行 政罰法第18條規定，審酌原告業已按刑事規定受罰之情 事，須受責難程度業已降低，將前述原告因緩起訴所支 付之金額或提供之義診，自其行政裁罰金額中予以換算 扣抵，方符比例原則之精神。 ㈥綜上所述，本件原告已受附條件之緩起訴處分之實質刑罰， 依行政罰法第26條第1 項規定，被告當不得再處以行政罰； 再者，附條件緩起訴究屬實質刑罰與否，實務學說多所爭議 ，故被告以「特殊處遇措施」為由，否定該附條件緩起訴並 非刑罰，似嫌速斷。退步言，緩起訴之附條件處分縱非實質 刑罰，亦難謂該特殊處遇措施不具有裁罰性效果，從而，被 告應依行政罰法第18條規定，審酌原告業已按刑事規定受罰 之情事，應受責難程度業已降低。 三、被告則以： ㈠訴之聲明： ⒈駁回原告之訴。 ⒉訴訟費用由原告負擔。 ㈡按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付 時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規 定繳納之……二、機關、團體、事業或執行業務者所給付之 薪資。」「薪資……其扣繳義務人為……事業負責人……及 執行業務者。」「第88條各類所得稅款之扣繳義務人，應於 每月10日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年1 月 底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑 單，彙報該管稽徵機關查核。」「扣繳義務人未依第88條規 定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補 報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍以下之罰 鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補 報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3 倍以下之罰 鍰。」分別為行為時所得稅法第88條第1 項第2 款前段、第 89條第1 項第2 款前段、第92條第1 項前段及98年5 月27 日修正公布之同法第114 條第1 款所明定。次按「前項行為 如經不起訴處分或為無罪、免訴、不受理、不付審理之裁判 確定者，得依違反行政法上義務規定裁處之。」為行政罰法 第26條第2 項所規定。又「關於一行為同時觸犯刑事法律及 違反稅法上義務規定，經檢察官依刑事訴訟法第253 條之1 為緩起訴處分後，稅捐稽徵機關得否就該違反稅法上義務再 處以行政罰疑義乙案……經洽據法務部96年2 月16日法律決 字第0960005671號函意見略以：緩起訴者乃附條件的不起訴 處分，亦即是不起訴的一種……因此，刑事案件經檢察官為 緩起訴處分確定後，宜視同不起訴處分確定，依行政罰法第 26條第2 項規定，得依違反行政法上義務規定裁處之。」為 財政部96年3 月6 日台財稅字第09600090440 號函所明釋。 ㈢原告係天成醫院扣繳義務人，負有據實申報該院聘僱醫師所 得之義務，惟該院89年至93年間製作不實之扣繳憑單向稽徵 機關申報，幫助渠等醫師逃漏個人綜合所得稅，原告已坦認 不諱經臺灣桃園地方法院檢察署檢察官予以緩起訴處分，有 緩起訴處分書附原處分卷可稽，本件原告92年度短扣稅款 1,110,865 元及短報扣繳憑單給付總額11,108,651元，為其 所不爭，且有逾期申報扣免繳或股利憑單聲明書、各類所得 扣繳暨免扣繳憑單申報書及薪資所得扣繳稅額繳款書等資料 影本附卷可稽，違章事證明確，自應受罰。原告雖主張緩起 訴處分本身有併附特定指示或負擔時，形同已對原告課以實 質刑罰，被告再處以罰鍰，違反一行為不二罰原則云云，惟 依法務部96年2 月16日法律決字第0960005671號函意見：「 ……檢察官為緩起訴處分時依刑事訴訟法第253 條之2 第1 項規定對被告所為之指示及課予之負擔，係一種特殊的處遇 措施，並非刑罰。因此，刑事案件經檢察官為緩起訴處分確 定後，宜視同不起訴處分確定，依行政罰法第26條第2 項規 定，得依違反行政法上義務規定裁處之。」顯見緩起訴處分 確定後，宜視同不起訴處分確定，稅捐稽徵機關得依違反行 政法上義務規定裁處，另參酌最高行政法院100 年度判字第 114 號號判決理由略以，又刑事訴訟法第256 條……第260 條……依上開規定可知，不服緩起訴處分，與不服不起訴處 分之救濟途徑相同，均得聲請再議，且緩起訴處分確定後， 亦與確定不起訴處分相同，均發生禁止再行起訴之效力，足 見刑事訴訟法規定之緩起訴性質上為附條件不起訴處分。至 於緩起訴處分中由檢察官所定之支付金額處分，係由檢察官 本諸職權為自由裁量，其「金額支付」之法律效果，在規範 評價上無法等同於「刑罰」，僅屬一種「特殊處遇措施」。 故刑事案件經檢察官為緩起訴處分確定後，應視同不起訴處 分確定，依行政罰法第26條第2 項規定，仍得依違反行政法 上義務規定裁處之。本件重核復查決定參據修正後稅務違章 案件裁罰金額或倍數參考表規定，改按短扣稅款於限期內及 未於限期內補繳補報1,008,902 元及101,963 元分別處1 倍 及2 倍罰鍰合計1,212,828 元，追減罰鍰101,872 元，訴願 決定遞予維持並無不合，請予維持。 四、經查： ㈠按行為時所得稅法第88條第1 項第2 款前段：「納稅義務人 有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣 繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之……二 、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資。」；第89 條第1 項第2 款前段：「薪資……其扣繳義務人為……事業 負責人……及執行業務者。」；第92條第1 項前段：「第88 條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月10日前將上一月內 所扣稅款向國庫繳清，並於每年1 月底前將上一年內扣繳各 納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關 查核。」。次按98年5 月27日修正公布之所得稅法第114 條 第1 款：「扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期 責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應 扣未扣或短扣之稅額處1 倍以下之罰鍰；其未於限期內補繳 應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應 扣未扣或短扣之稅額處3 倍以下之罰鍰。」。再按行政罰法 第26條第2 項：「前項行為如經不起訴處分或為無罪、免訴 、不受理、不付審理之裁判確定者，得依違反行政法上義務 規定裁處之。」。 ㈡原告係天成醫院之負責人，為扣繳義務人，負有據實申報該 院聘僱醫師所得之義務，惟該院89-93 年間製作不實之扣繳 憑單向稽徵機關申報，幫助渠等醫師逃漏個人綜合所得稅， 原告92年度短扣稅款1,110,865 元及短報扣繳憑單給付總額 11,108,651元，嗣原告補報補繳應扣繳稅額1,008,902 元， 尚有101,963 元未予補報補繳，經被告以95年12月5 日北區 國稅楊梅二字第0950004109號函限期於同年月20日補報補繳 ，惟原告以人事資料不全無法辦理所得歸戶為由，未依限辦 理，有逾期申報扣免繳或股利憑單聲明書及各類所得扣繳暨 免扣繳憑單申報書及薪資所得扣繳稅額繳款書附於原處分卷 第184 頁以下，及被告95年12月5 日北區國稅楊梅二字第09 50004109號函附於原處分卷第188 頁，及原告以天成醫院之 名於95年12月19日之回函附原處分卷第140 頁可稽。又原告 同時另涉及違反商業會計法等刑事罪責，經台灣桃園地方法 院檢察署檢察官於98年8 月28日以97年度偵續一字第19號作 成附條件之緩起訴處分，緩起訴期間為2 年，應於處分確定 日起6 個月內向桃園縣觀護人志工協會支付50萬元，1 年內 舉辦義診5 場，該處分已於98年11月11日確定，此有上開緩 起訴處分書及該署桃檢堂來97偵續一19字第46292 號回函復 於原處分卷第382-391 頁可憑。原告經營醫院業務已有多年 ，自應明瞭相關稅務規範，詎竟有前述短報受僱醫師薪資所 得之情事，顯具有違章之故意，自應受罰。本件原告起訴請 求撤銷裁罰處分之理由，無非以緩起訴處分併附特定指示或 負擔時，形同已對原告課以實質刑罰，被告再處以罰鍰，違 反行政罰法第26條第1 項前段之一行為不二罰原則云云。 ㈢按刑事訴訟法第256 條：「（第1 項）告訴人接受不起訴或 緩起訴處分書後，得於7 日內以書狀敘述不服之理由，經原 檢察官向直接上級法院檢察署檢察長或檢察總長聲請再議。 但第253 條、第253 條之1 之處分曾經告訴人同意者，不得 聲請再議。（第2 項）不起訴或緩起訴處分得聲請再議者， 其再議期間及聲請再議之直接上級法院檢察署檢察長或檢察 總長，應記載於送達告訴人處分書正本。（第3 項）死刑、 無期徒刑或最輕本刑3 年以上有期徒刑之案件，因犯罪嫌疑 不足，經檢察官為不起訴之處分，或第253 條之1 之案件經 檢察官為緩起訴之處分者，如無得聲請再議之人時，原檢察 官應依職權逕送直接上級法院檢察署檢察長或檢察總長再議 ，並通知告發人。」；第260 條規定：「不起訴處分已確定 或緩起訴處分期滿未經撤銷者，非有左列情形之一，不得對 於同一案件再行起訴：一、發現新事實或新證據者。二、有 第420 條第1 項第1 款、第2 款、第4 款或第5 款所定得為 再審原因之情形者。」，準此可知，不服緩起訴處分，與不 服不起訴處分之救濟途徑相同，均得聲請再議，且緩起訴處 分確定後，亦與確定不起訴處分相同，均發生禁止再行起訴 之效力，足見刑事訴訟法規定之緩起訴性質上為附條件不起 訴處分。既然緩起訴處分確定後，其效力即與不起訴處分相 同，當然不生刑罰效果。至於緩起訴處分中由檢察官所定之 支付金額處分或義務勞務，係由檢察官本諸職權為自由裁量 ，其金額支付或勞務提供之法律效果，在規範評價上無法等 同於「刑罰」，僅屬一種「特殊處遇措施」，原告主張其履 行支付50萬元予公益機關，及舉辦5 場義診之條件，等同受 到實質刑罰云云，難以成立。至緩起訴期間，如緩起訴處分 經檢察官依職權或告訴人之聲請予以撤銷（刑事訴訟法第25 3 條之3 參照），且如檢察官繼續偵查並起訴該刑事案件， 復經法院判決有罪確定者，則於該有罪判決所涵蓋之範圍內 ，原行政機關就同一行為依法律或自治條例規定裁處罰鍰及 沒入，已屬違法，應由行政機關依職權予以撤銷（參見林錫 堯大法官著行政罰法，94年6 月初版1 刷，第47、48頁）。 末查，原告另援引臺灣高等法院交通法庭裁判見解，認酒醉 駕車之駕駛人經檢察官作成命履行一定負擔之緩起訴處分後 ，監理機關不得再處以行政罰，乃刑事法庭之個案判斷，尚 無以拘束本院。 ㈣綜上，原告主張同一行為已經檢察官作成附條件之緩起訴處 分，且其已履行條件，與受實質刑罰無異，被告作成裁罰處 分，違反一事不二罰之原則云云，自難成立。本件被告重核 復查決定參據修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規 定，改按短扣稅款於限期內及未於限期內補繳補報1,008,90 2 元及101,963 元分別處1 倍及2 倍罰鍰合計1,212,828 元 ，並無違誤。原告復於辯論期日主張本件並無未於責令補繳 期限內補報補繳之情事，不應有2 倍之裁罰云云，亦有誤會 。 五、從而，被告所為原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無 不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。 六、本件事證已明，原告其餘主張均於本件判斷不生影響，爰不 一一贅述，併此敘明。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　100 　年　 5　 月　 19 日 臺北高等行政法院第七庭 審判長法 官　李 玉 卿 　法 官　畢 乃 俊 法 官　陳　心　弘 上為正本係照原本作成。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上 訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後 20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 中　　華　　民　　國　　100 　年　 5　 月　 19 日 書記官 陳 又 慈