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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　100年度訴字第406號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　100年8月11日辯論終結 原　　　告　王阿寶 訴訟代理人　陳榮進　律師 被　　　告　財政部 代　表　人　李述德（部長）住同上 訴訟代理人　洪月雰 　　　　　　洪絲蒂 　　　　　　謝易澄 上列當事人間限制出境事件，原告不服行政院中華民國100年1月 27日院臺訴字第1000091289號訴願決定，提起行政訴訟，本院判 決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 一、事實概要： 原告為新真寶有限公司（下稱新真寶公司）清算人，該公司 滯欠已確定之民國（下同）94年營業稅（含滯納金及滯納利 息）及罰鍰、95年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息 ）計新臺幣（下同）13,072,150元，財政部臺灣省北區國稅 局（下稱北區國稅局）乃依稅捐稽徵法第24條第3項規定， 報由被告以99年10月14日台財稅字第0990088629號函請內政 部入出國及移民署（下稱移民署）限制原告出境，並以同號 函知原告。原告不服，經提起訴願遭駁回，遂提起本件行政 訴訟。 二、本件原告主張： ㈠新真寶公司之清算程序已合法清算完結，其法人人格業已消 滅： ⒈原告係新真寶公司之股東及負責人，該公司嗣經全體股東同 意解散，並依法進行清算程序，公司解散依公司法規定進行 清算時，原告對於公司欠繳之稅捐，亦通知稽徵機關報明欠 稅及罰鍰數額，綜括新真寶公司登記債權狀況，清算人在清 算程序中發現該公司資產不足以清償負債，遂按照公司法第 113條、第89條第1項及破產法第62條規定，聲請宣告該公司 破產。嗣經臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）認並無聲請 宣告新真寶公司破產之必要，而以96年度破字第123 號裁定 駁回，自應仍依清算程序辦理清算債權分配。原告遂依稅捐 機關報明之數額依債權比例清償，並經臺北地院於97 年6月 3日准予備查在案（案號為96年度司字第755號），是新真寶 公司業已合法清算完結，法人人格應已消滅，被告再以新真 寶公司欠稅為由，限制原告出境，即屬於法無據。 ⒉依改制前行政法院36年判字第16號判例要旨，被告自應就其 主張之事實負舉證責任，惟未見其具體指出原告提供之相關 帳冊、憑證等資料如何與帳載資料不符，原告會計分錄究如 何違反商業會計法及一般公認會計原則，以及上述情形是否 影響清算程序，被告既未有提出任何證明，則被告主張原告 未行合法清算，應不足為採。 ㈡就原告是否於新真寶公司造具表冊時，未將違章欠稅列入， 亦未通知稽查機關申報債權乙節： ⒈原告係以96年5月29日非訟事件陳聲狀向臺北地院聲報清算 人就任，期間原告並依公司法第113條準用第88條規定，登 報公告債權人於2週內登記債權，臺北地院亦以96年9月11日 96年度司字第755號函通知相關行政機關申報債權，而北區 國稅局新北市分局亦依此申報債權金額1,104萬元，北區國 稅局新店稽徵所申報債權金額55,354元，是被告抗辯原告於 造具表冊時，未通知稽徵機關申報債權乙節，顯有悖於事實 。 ⒉又原告係以97年3月7日非訟事件清算完結聲報狀向法院聲報 後，臺北地院業以97年6月3日96年度司字第755號函核准清 算完結備查，而被告補徵94年營業稅及罰鍰、95年度營利事 業所得稅之時點係於99年間，試問原告如何於96、97年之清 算程序中將99年間始課徵之違章欠稅列入申報債權之內，被 告主張被告未將違章欠稅列入亦屬無理由等情。並聲明求為 判決撤銷訴願決定及原處分。 三、被告則以： ㈠北區國稅局接獲臺北地院96年9月11日北院錦民德96年度司 字第755號函通知申報債權，該局隨即函轉所屬各分局及稽 徵所申報債權，因新真寶公司於清算期間尚欠菸酒稅及營利 事業所得稅，北區國稅局板橋分局及新店稽徵所分別於96年 10月17日及96年10月25日向該公司申報清算債權，並副知臺 北地院。嗣經臺北地院民事庭於97年6月3日以北院隆民德96 年度司字第755號函復清算人原告，新真寶公司清算完結， 准予備查。新真寶公司遂於97年9月2日具文主張因清算完結 ，檢附有關書表，申請註銷欠稅，97年11月21日及98年1月 14日再主張解除原告之出境限制（當時該限制出境處分係由 北區國稅局板橋分局所為），北區國稅局新店稽徵所於98年 2月5日以北區國稅新店一字第0980005176號函請原告就新真 寶公司自94年1月1日起至清算終結期間之資產減少（現金、 應收帳款）及償還負債部分提出說明，並提示94、95年度帳 簿憑證、各類成本表、成本帳、銀行存摺影本、支票存款對 帳單、應收帳款明細及買受人資料等相關資料供核。新真寶 公司於98年2月13日說明收付交易方式，但尚未提供完整帳 冊憑證資料供核。北區國稅局新店稽徵所再於98年5月8日以 北區國稅新店一字第0980005461號函請原告提供新真寶公司 94年及95年度帳簿憑證等相關資料供核，原告於98年8月24 日提示94、95年度帳簿憑證，新真寶公司則遲至98年10月29 日再具文申請並補正帳簿憑證資料。原告爰就其所提示資料 查核如下： ⒈銀行借款： 原告主張新真寶公司進貨均以現金或國內信用狀支付，核 其銀行借款資料，係於銀行核貸後轉開信用狀向臺灣菸酒 股份有限公司購買商品，經核其貸款資料明細及進貨發票 尚無不符，進貨金額計61,437,658元（93年：17,695,667 元、94年：42,122,943元、95年：1,619,048元）；另帳 載償還銀行借款科目係以貸記現金減少沖減，實際卻以銀 行存款支付，其帳載顯未確實；其以銀行借款支付94年度 進貨金額計42,122,943元，與申報本期進貨金額173,494, 370元尚有差距，依現金帳所載資料以現金支付進貨金額 計58,426,963元，分類帳所載應付票據進貨金額為69,609 ,633元（應付票據帳載屬貨款部分73,090,115元÷1.05＝ 69,609,633元）；95年度以銀行借款支付進貨金額計1,61 9,048元，依現金帳所載支付進貨金額計5,759元，分類帳 所載應付票據進貨金額為7,240,372元（應付票據帳載屬 貨款部分7,602,391元÷1.05＝7,240,372元），依其前述 帳載資料，其主張進貨均以現金或銀行借款支付，顯不足 採。 ⒉應收帳款： 94年度期末應收帳款6,327,535元均於95年度收回，經核 其提示之應收帳款科目分類帳，前揭金額係於94年12月19 日至12月30日間產生，另依其現金帳所示係於12月19日先 借記現金，貸記銷貨收入，同日又借記應收帳款，貸記現 金，於該期間以相同分錄先以現金銷貨方式入帳，再轉列 應收帳款並減少現金，共計列帳33筆，金額計6,327,535 元，即94年度應收帳款餘額均由現金轉列，95年1月再以 沖轉應收帳款借記現金增加方式，將前揭餘額6,327,535 元全數沖減完畢，前揭會計分錄與商業會計法、一般公認 會計原則有違，難認其帳載記錄具可信度。新真寶公司係 以現金科目拼湊94年度應收帳款餘額，經查該應收帳款所 相對開立之銷貨發票，其中二聯式發票計26張，金額計3, 386,948元，因未填列買受人資料致無法查證，三聯式發 票計7張，金額計2,940,587元，其中6張發票所登載之公 司經查已擅歇致無法查證（金額計2,894,867元），且該 公司未提示應收帳款買受人明細資料，致無法勾稽核對其 交易之確實性。新真寶公司會計分錄既與一般公認會計原 則不符，94年底資產負債表所列應收帳款餘額自不具可信 度，資產負債表亦不具真實性。 ⒊應付款項：1,099,766元（應付票據945,984元、應付費用 39,903元、應納稅額113,879元）⑴94年度期初應付票據 7,514,126元及該年度產生之應付票據73,090,115元，94 年度共計80,604,241元，經查其償還應付票據並非減少銀 行存款，係直接沖轉現金減少，惟依其帳載銀行存款科目 期初餘額7,347元，94年間僅有12月21日及12月30日分別 存入8,648元及101,552元2筆交易，並無票據兌現記載； 95年度期初應付票據945,984元及該年度產生之應付票據 7,602,391元，95年度共計8,548,375元，亦以現金科目沖 轉減少，依其帳載銀行存款科目期初餘額110,200元，95 年間僅有12月29日存入1,716元，並無票據兌現記載，顯 與應付票據帳載記錄不合，且其未提示支票存款對帳單影 本供勾稽核對其交易之確實性，難認其應付票據科目帳載 數具可靠性。⑵應付費用39,903元，為應付借款利息及勞 、健保費，已於95年間支付。⑶應納稅額113,879元，為 94年11至12月份應納營業稅額，已於95年1月申報繳納。 ⒋暫付款：389,891元 暫付款389,891元於95年1月2日沖轉至暫收款（借記暫收 款，貸記暫付款），惟暫收款為負債科目，94年12月31日 暫收款貸方並無餘額，如何沖減至借方，帳載記錄顯不合 理，亦與一般公認會計原則有違。 ㈡再查該公司94及95年度銷項去路明細資料，分析如下： ⒈94年度： 依銷項去路明細（BDD315P）所列9家公司資料中，除森錦 有限公司、多隆食品行及傳記企業有限公司為93年以前即 有交易往來紀錄外，其中司卡曲有限公司等6家公司均於 94年度起始有交易往來紀錄，另查營業稅稅籍資料，該6 家公司均於94年度始設立，於95年或96年即擅自歇業、註 銷，疑有異常，又以各該公司94年度營業收入與渠等申報 營利事業所得稅損益表及各類所得扣繳資料進行分析，收 入與薪資費用、員工人數顯然不相當，因該交易對象已擅 歇或註銷無法向其查證，其相關之銷售額合計達73,420,9 32元，另二聯式發票之銷售額計54,900,859元，二者共計 128,321,791元，佔該年度營業收入71.9%，該銷貨收入均 以現金入帳，清算人亦未提供完整資料供查核，致無法確 認其相關交易對象及金額之確實性。 ⒉95年度： 依銷項去路明細（BDD315P）所列5家公司資料中，其中司 卡曲有限公司等4家均於95年或96年擅自歇業或註銷，另 北部菸酒有限公司設籍地址與新真寶公司為同址（分屬1 、2樓），又以各該公司95度營業收入與申報營利事業所 得稅損益表及各類所得扣繳資料進行分析，收入與薪資費 用、員工人數亦部分不相當，因該交易對象已擅歇或註銷 無法向其查證，其相關之營業額合計5,777,507元，另二 聯式發票之營業額計399,762元，二者共計6,177,269元， 佔該年度營業收入70.9%，該銷貨收入均以現金入帳，清 算人亦未提供完整資料以供查核，致無法確認其相關交易 對象及金額之確實性。 ㈢另被告所屬臺北市國稅局於97年8月20日於調查虛設行號取 得臺灣菸酒股份有限公司發票之案件中，發現付款資金來源 均來自新店李國際有限公司彰化商業銀行南勢角分行帳戶， 經派案詳細查核後發現，係新真寶公司94年7月至95年8月間 以君權國際有限公司、緻乘企業有限公司、司卡曲有限公司 名義向臺灣菸酒公司營業所進貨，涉嫌漏進漏銷（銷售額計 57,865,885元、營業稅額計2,893,296元），有被告所屬臺 北市國稅局稽查報告及相關查核資料可稽，並於98年10月30 日以財北國稅審三字第0980257624號函通報北區國稅局新店 稽徵所於99年1月15日以北區國稅新店三字第0990010766號 函送裁罰（裁處書違章編號：Z0000000000000），稅單已送 達並移送執行。 ㈣綜上所述，原告雖提示相關帳冊、憑證等資料供核，但其主 張銷貨、進貨均以現金支付，與帳載資料不符，另其會計分 錄與商業會計法及一般公認會計原則有違，新真寶公司帳載 資料及財務報表自不具可信度，難謂該公司清算人已依公司 法規定執行清算人職務，縱經清算人已造具資產負債表等財 務報表，亦屬虛偽，該公司自難謂已依法完成清算程序，該 公司雖經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效 果。另新真寶公司雖向臺北地院民事庭呈報清算人為原告， 該公司於造具表冊時，並未將違章（違章編號：Z000000000 0000）欠稅列入，亦未通知稽徵機關申報債權，縱已辦理清 算完結手續，並向法院聲報備查，惟依公司法第92條但書、 113條準用規定及被告68年7月31日台財稅第35267號函釋， 清算人之責任並未解除，自不生清算完結之效果，新真寶公 司法人人格仍視為存續。是原告並未依相關清算程序辦理， 原告自難謂已合法完成清算，原告主張新真寶公司已依法解 散清算，應解除其出境限制，核與相關法令規定不符，仍應 繼續限制其出境等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告 之訴。 四、兩造之爭點：被告以原告為新真寶公司清算人，因該公司滯 欠已確定之94年營業稅（含滯納金及滯納利息）及罰鍰、95 年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息）計13,072,150 元，依稅捐稽徵法第24條第3項規定，函請移民署限制原告 出境，是否合法？ 五、本院之判斷： 　㈠按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事 業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所 欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣1百萬 元以上，營利事業在新臺幣2百萬元以上者；其在行政救濟 程序終結前，個人在新臺幣1百50萬元以上，營利事業在新 臺幣3百萬元以上，得由財政部函請內政部入出國及移民署 限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但已 提供相當擔保者，應解除其限制。」「滯納金、利息、滯報 金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用 本法有關稅捐之規定。…。」稅捐稽徵法第24條第3項規定 、第49條分別定有明文。次按「本法所稱公司負責人：在無 限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公 司、股份有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有 限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人， 在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」「解散之公司除因 合併、分割或破產而解散外，應行清算。」「公司之清算， 以董事為清算人；但本法或章程另有規定或股東會另選清算 人時，不在此限。」公司法第8條、第24條、第322條第1項 亦有明文規定。又被告83年12月2日台財稅字第831624248號 函釋，公司清算期間，如有限制負責人出境必要時，應以清 算人為限制出境對象。另依司法院秘書長84年3月22日秘台 廳民3字第04686號及84年6月22日秘台廳民3字第10876號函 釋意旨，公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公 司法第93條第1項、第331條第4項之規定，尚須向法院聲報 備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案 之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果， 應視是否完成「合法清算」而定，若尚未完成合法清算，縱 經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。又 清算人在向法院聲報備查前，依所得稅法第75條第2項規定 ，負有申報清算所得之義務，若有清算所得而未依法辦理申 報及繳稅，逕向法院聲報清算完結備查，清算人即有公司法 第92條但書及第331條第3項但書規定之不法行為，依據前司 法行政部68函民字第05991號函規定，清算人之責任並未解 除，自亦不生清算完結之效果，公司法人人格仍視為存續， 被告80年3月27日以台財稅字第790383974號函釋在案。 　㈡經查，新真寶公司經股東會決議解散，選任原告為該公司之 清算人，並經經濟部96年5月17日經授中字第09632141130號 函准予解散登記，原告亦經臺北地院96年9月11日北院錦民 德96年度司字第755號函准予備查為新真寶公司清算人之事 實，業經本院調閱臺北地院96年度司字第755號民事卷宗查 核屬實。又新真寶公司滯欠已確定之94年營業稅（含滯納金 及滯納利息）及罰鍰、95年度營利事業所得稅（含滯納金及 滯納利息）共計13,072,150元，且依該公司之財產歸屬資料 清單顯示，該公司已無財產足供保全稅捐等情，亦有限制出 境案件戶籍資料及欠稅情形表暨欠稅總歸戶查詢情形表、北 區國稅局財產歸屬資料清單等件可考(見訴願卷第20-22頁) ，是新真寶公司欠繳稅額已達限制欠稅營利事業負責人出境 之標準，堪以認定。則被告函請移民署限制新真寶公司之清 算人即原告出境，揆諸首揭說明，於法並無不合。 六、原告雖主張新真寶公司業經臺北地院同意清算完結准予備查 ，其法人人格業已消滅，並提出臺北地院97年6月3日北院隆 民德96年度司字第755號函為證。按「清算人應於清算完結 ，經送請股東承認後十五日內，向法院聲報。」公司法第93 條第1項固有明文，惟所謂清算完結係指合法清算之程序結 束而言；清算人向法院聲報清算完結並經法院准予備查，僅 為備案之性質，並無實質上之確定力，法人人格之消滅，仍 以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為 准予清算完結之備查，亦不生清算完結之效果，法人人格即 仍未消滅。又稅捐債務係於課稅事實發生時即已存在，並非 於稅捐機關核課時始行發生，稅捐機關之核課僅具事後確認 之性質。查本件新真寶公司所積欠之95年度營利事業所得稅 (2,893,296元)債務(見訴願卷第20頁)係在該公司清算時即 已存在，原告於造具表冊時，並未將該等欠稅列入，其未依 法辦理申報，尚難認其已為合法之清算。是原告雖向臺北地 院聲報清算完結，因法院所為准予清算完結備查之函復，僅 為備查性質，並無實質上之確定力，且原告未為合法清算， 即不生清算完結之效果。被告以新真寶公司法人人格仍視為 存續，其欠繳稅額已達限制欠稅營利事業負責人出境之標準 ，而函請移民署限制新真寶公司之清算人即原告出境，洵屬 有據。原告主張新真寶公司之法人人格業已消滅一節，自無 可採。 七、原告又主張被告並未就新真寶公司欠稅之事實負舉證責任云 云，惟查被告依原告所提出之相關帳冊、憑證等資料審核結 果，認原告主張銷貨、進貨均以現金支付，與帳載資料不符 ，且其會計分錄與商業會計法及一般公認會計原則有違，並 認新真寶公司94年7月至95年8月間以君權國際有限公司、緻 乘企業有限公司、司卡曲有限公司名義向臺灣菸酒公司營業 所進貨，涉嫌漏進漏銷（銷售額計57,865,885元、營業稅額 計2,893,296元），經北區國稅局於98年10月30日以財北國 稅審三字第0980257624號函通報北區國稅局新店稽徵所於99 年1月15日以北區國稅新店三字第0990010766號函送裁罰（ 裁處書違章編號：Z0000000000000），稅單已送達並移送執 行等情，有被告所屬臺北市國稅局新店稽徵所簽及相關查核 資料、北區國稅局98年10月30日財北國稅審三字第09802576 24號函、北區國稅局99年度財營業字第Z0000000000000號裁 處書及掛號回執可稽(見答辯卷二第29-256頁、答辯卷一第 68-70頁、第39-40頁)，則被告就新真寶公司欠稅之事實， 應認已盡舉證責任。又本案所審酌者厥為原告擔任新真寶公 司之清算人是否已依法進行合法之清算，然原告於清算程序 中，既未將欠稅列入並據實造具表冊，自難認新真寶公司已 清算完結，已如前述。至原告如就被告於審核新真寶公司是 否欠稅一節，有所爭議，應另循訴訟解決，非本案所得斟酌 。原告主張被告並未就新真寶公司欠稅之事實負舉證責任， 亦無足採。 八、綜上所述，原告所訴委無足採，被告以原告為新真寶公司清 算人，該公司滯欠已確定之94年營業稅（含滯納金及滯納利 息）及罰鍰、95年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息 ）計13,072,150元，經北區國稅局依稅捐稽徵法第24條第3 項規定，報由被告以原處分函請移民署限制原告出境，於法 並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞， 訴請撤銷，為無理由，應予駁回。 九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　100 　年　　8 　　月　　31　　日 　　　　　　　臺北高等行政法院第二庭 審判長法 官　徐瑞晃 法 官　蔡紹良 法 官　陳姿岑 上為正本係照原本作成。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上 訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後 20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 中　　華　　民　　國　　100　 年　　8　　 月　　31　　日 　　　　　　 　　　 書記官 李依穎