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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　101年度訴字第902號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　101年10月4日辯論終結 原　　　告　本田忠盛 訴訟代理人　伍尚文　會計師 被　　　告　財政部臺北市國稅局 代　表　人　吳自心（局長）住同上 訴訟代理人　戴仰伶（兼送達代收人） 上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國101 年4 月19日台財訴字第10100057040 號訴願決定，提起行政訴訟，本 院判決如下： 主 文 訴願決定及原處分（即重核復查決定）均撤銷。 訴訟費用由被告負擔。 　　事實及理由 一、事實概要： ⑴原告係台灣和德隆股份有限公司（下稱台灣和德隆公司）負 責人，即行為時（下同）所得稅法第89條規定之扣繳義務人 。被告查得台灣和德隆公司於民國92年度給付國外營利事業 日商和德隆股份有限公司（下稱日商和德隆公司）技術顧問 服務費新臺幣（下同）3,422,500 元，未依同法第88條及第 92條規定，於給付時扣繳稅款並申報扣繳憑單，經於95年1 月5 日函請台灣和德隆公司查明回復，原告遂於95年2 月13 日自行填載各類所得扣繳稅額繳款書補繳應扣未扣稅款684, 500 元，並補申報扣繳憑單，被告乃依所得稅法第114 條第 1 款前段規定，按應扣未扣稅額處以1 倍之罰鍰計684,500 元。 ⑵原告不服，主張該項所得非屬中華民國來源所得，毋庸扣繳 ，請求撤銷罰鍰之處分等，申請復查，未獲變更，提起訴願 ，遞遭駁回，復提起行政訴訟。案經本院以96年度訴字第25 76號判決，將訴願決定及原處分均撤銷；被告不服，提起上 訴，經最高行政法院以99年度判字第687 號判決（下稱確定 判決）駁回，囑由被告重為復查決定。被告仍表不服，提起 再審，經最高行政法院以100 年度判字第1996號判決駁回。 嗣被告依確定判決意旨重行審酌後，以101 年1 月16日財北 國稅法二字第1000249514號重核復查決定：「維持原核定。 」原告猶表不服，提起訴願仍遭駁回，遂向本院提起行政訴 訟。 二、原告訴稱： ⑴首按，「撤銷或變更原處分或決定之判決，就其事件有拘束 各關係機關之效力。」、「原處分或決定經判決撤銷後，機 關須重為處分或決定者，應依判決意旨為之。」分別為行政 訴訟法第216 條第1 項、第2 項所明定。本案鈞院第一審判 決主文為「訴願決定及原處分均撤銷」，最高行政法院之確 定判決主文為「上訴駁回」，再審之訴判決主文為「再審之 訴駁回」，因此被告經上訴及再審結果，原鈞院第一審判決 並未被廢棄，本案最終決定應以第一審判意旨為依據來做重 核復查決定，將「訴願決定及原處分均撤銷」，被告之重核 復查決定違反行政訴訟法第216 條第1 項及第2 項規定。 ⑵關於確定判決駁回被告上訴理由中載有「應查明是否屬所得 稅法第8 條第9 款之所得，不得逕依同條第11款認屬中華民 國來源所得，原處分適用法令錯誤，理由不同結論一致，上 訴應予駁回」一項，被告藉此逕以認定本筆勞務支出屬所得 稅法第8 條第9 款之所得，據此原告謹說明該筆勞務支出所 得並非如被告認定屬所得稅法第8 條第9 款之所得如下： ①本案系爭技術顧問服務費用純屬境外勞務之提供，此項事 實爭論在鈞院96年度訴字第2576號判決即已就事實證據作 審查，該判決書理由四中述明「㈢……台灣和德隆公司與 日商和德隆公司間91年10月25日簽訂之合約書（原處分卷 第35頁）約定：『台灣和德隆公司必須支付自92年1 月至 12月期間之技術支援費和管理顧問費給日商和德隆公司。 日商和德隆公司必須提供自動門感應器、停車場管理系統 、銀髮族看護系統和空調系統之技術支援和銷售管理顧問 在販賣、安裝、緊急處理及售後服務等予台灣和德隆公司 。日商和德隆公司從日本透過技術文件資料、型錄和資訊 （電子郵件、傳真、電話等）給予台灣和德隆公司。此技 術支援和管理顧問不包含產品的製造和設計。上述技術支 援和管理顧問的費用是10萬美元，台灣和德隆公司必須在 92年12月31日之前透過電匯支付給日商和德隆公司。』及 原告提出之被告提供技術諮詢服務之相關圖檔資料（原處 分卷第32-57 頁），可知，台灣和德隆公司銷售日商和德 隆公司產製之商品予中華民國境內客戶，台灣和德隆公司 在販賣、安裝、緊急處理及售後服務等方面，由日商和德 隆公司將技術文件資料、型錄和資訊，以電子郵件、傳真 、電話等方式提供予台灣和德隆公司，並由台灣和德隆公 司支付系爭技術顧問服務費予日商和德隆公司。㈣系爭技 術顧問服務，係以寄生於技術專業者（日商和德隆公司） 之形式存在，必須經由日商和德隆公司技術人員提供『人 的勞務』之方式傳授予台灣和德隆公司，日商和德隆公司 所收取之報酬之計算，依上開合約書之內容，應為提供勞 務之成本費用而已。此與權利金之支付，乃是按照使用所 提供技術之使用次數、期間、生產量或其所使用之利益金 額計算，有所不同。再者，依上開合約書所載，本件亦非 日商和德隆公司將所謂『秘密之專門技術』的真正移轉而 取得給付時所取得權利金性質，而為日商和德隆公司提供 『典型的諮詢活動』以取得報酬，雖然因此移轉專門技術 ，則其乃因為與諮詢服務連結而產生勞務之成本，屬於提 供勞務之所得，……」因此本筆勞務支出確為境外勞務所 得，非中華民國來源所得亦非屬所得稅法第8 條第9 款之 所得。 ②最高行政法院99年度5 月第2 次庭長法官聯席會議對所得 稅法第8 條第9 款所得結論為「所得稅法第8 條第9 款規 定之所得類型，係以是否在中華民國境內經營作為是否屬 中華民國來源所得之判斷基準。總機構在中華民國境外且 在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業 ，雖在中華民國境外就其營業事項而包含勞務之提供，但 該勞務既在中華民國境內使用後，其經營事實始得完成， 故其因此自中華民國境內之營利事業所獲致之所得，應係 在中華民國境內經營工商、農林、漁牧、礦冶等業之盈餘 ，而屬中華民國來源所得。」，因此在探究經營勞務是否 為第9 款之所得時，尚必需以「該勞務是否在中華民國境 內使用後，其經營事實始得完成」，本案日商和德隆公司 僅透過電話、傳真或電子郵件方式提供在安裝使用及緊急 狀況之諮詢服務，期間為1 年，在約定期間內不論緊急諮 詢服務有無發生，也不論其所提供之諮詢勞務是否經中華 民國境內使用者所使用，台灣和德隆公司均需支付10萬美 元的顧問服務費用予日商和德隆公司。該協議書內容，有 以二個特點：1.期間性：本項勞務提供期間為92年1 月至 12月，因此勞務支出一段期間性的諮詢服務，並非是提供 一個特定的勞務，勞務完成與該勞務是否在中華民國境內 使用無關，而是與期間有關。2.勞務範圍不包括產品的製 造及設計：依協議書中譯本所載，本項勞務之提供僅限於 對現有商品在販賣、安裝、緊急處理及售後服務的技術技 援顧問服務，並不包括產品製造及設計的服務，因此既無 設計服務，當然也沒有勞務完成經中華民國境內使用，勞 務始得完成之情況。因此原告所支付日商和德隆公司之勞 務支出並非係所得稅法第8 條第9 款規定之所得。 ③「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請 之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課 確定的案件適用之。」為稅捐稽徵法第1 條之1 所規定。 又依財政部98年9 月3 日台財稅字第09804900430 號令發 布之「所得稅法第八條規定中華民國來源所得認定原則」 第10點「本法第8 條第9 款所稱『中華民國境內經營工商 、農林、漁牧、礦冶等業之盈餘』，……該營業行為如全 部在中華民國境外進行及完成，且合於下列情形之一者， 外國營利事業所收取之報酬非屬中華民國來源所得：（一 ）在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人。（二） 在中華民國境內有營業代理人，但未代理該項業務。（三 ）在中華民國境內有固定營業場所，但未參與及協助該項 業務。」本案勞務行為全部在中華民國境外進行及完成， 已為兩造所不爭，而日商和德隆公司在中華民國境內無固 定營業場所及營業代理人，亦符合上述（一）至（三）款 的規定條件，因此本案系爭勞務依財政部函釋規定非屬所 得稅法第8 條第9 款所稱在「中華民國境內經營工商、農 林、漁牧、礦冶等業之盈餘」。而本案為未確定案件，自 有稅捐稽徵法第1 條之1 之適用，被告主張本案系爭勞務 為所得稅法第8 條第9 款之所得，顯然有誤。 ⑶本案日商和德隆公司所提供之服務僅是諮詢勞務、並非是「 具有經濟價值或知識之交換」的勞務： 日商和德隆公司提供勞務諮詢服務，方式包括電話、電子郵 件及傳真，係因若僅採用電話，可能發生忙線或非服務時間 無人接聽等問題，且問題的傳達有時需要用文字或圖示較易 表達，而問題的解說也可能需要用圖示較可以讓對方知悉， 因此以包括電話、電子郵件及傳真等方式提供服務，此類諮 詢服務好比是老師教導學生、律師接受法律諮詢一般，聽者 是否吸收，是否願意使用均與勞務提供完成無關，下課時間 到或諮詢時間一到，勞務就完成，被告將此普通的勞務服務 自創解釋為「具有經濟價值或知識之交換」的勞務，先歸類 為第8 條第11款的其他收入，在97年已由鈞院撤銷原處分在 先，如今又以同樣的論點用於同條第9 款中，試問同樣的一 筆收入為何能同時適用為第11款及第9 款？該項勞務實際僅 是傳達支援訊息的諮詢勞務而已，並非是「具有經濟價值或 知識之交換」的勞務，勞務提供地在境外，因此非屬中華民 國來源所得。縱使該項勞務為一種具有經濟價值或知識之交 換，不論是所得稅法第八條規定中華民國來源所得認定原則 規定，亦或是依據最高行政法院99年度5 月第2 次庭長法官 聯席會議規定，均無以勞務是否為「具有經濟價值或知識之 交換」的勞務而認定為所得稅法第8 條第9 款所得之依據， 被告所據無所附麗。 ⑷本項境外勞務支出在原處分被認定應歸屬所得稅法第8 條第 11款之所得，本即為原告所不服，原告僅就罰鍰部分提起訴 訟，係因為扣繳稅額在被告所轄大安分局人員的勸說下自行 補報繳，然而原告實無法信服於被告以勞務使用地在境內即 應歸屬同條第11款所得之論點又加以處罰，事後證實不論是 鈞院判決亦或是最高行政法院判決，均認定該筆支出非屬同 條第11款之所得，即證原告未辦理扣繳並無過失，然而重核 復查決定非但未檢討其有法令適用錯誤在先，竟稱原告「難 謂無過失」，訴願決定又以「訴願人縱有疑義，亦非不得向 專業機構及人員查詢，尚難以系爭費用見解歧異而認無應扣 繳稅款而未扣繳之故意或過失。」究竟是原告未能如被告般 把該筆支出轉化成第11款之所得為過失，抑或是無法於92年 時，有先知著見去預知99年度5 月最高行政法院第2 次庭長 法官聯席會議內容為過失，不得而知？至於如被告般的專業 機構引用法令都有錯誤，原告又能向誰查詢呢？財政部在本 案行為發生前未對此類跨國交易作全面性的解釋，被告之主 張亦只是被告一方的推論，在所得稅法、所得稅法施行細則 、財政部解釋彙編都沒有就此項勞務支出屬第11款所得作規 定，原告要如何遵從？又況被告依第11款處分，事後證明為 錯誤，被告的過失明確而具體，受罰鍰處分為何還是原告？ 本案原告由相關法令規定上已盡相當之注意，被告不問扣繳 義務人之是否具備「禁止錯誤」或「信賴保護」之要件，不 論扣繳義務人有無違反扣繳義務之故意或過失，直接以行為 時未經公布的見解對扣繳義務人處以鉅額罰鍰，顯然違誤。 ⑸綜上，被告之認事用法顯有違誤，其以當時未具明確解釋的 法律來排除法律所明定事項，並加處罰鍰，因而聲明：「訴 願決定及原處分（含重核復查決定）均撤銷，訴訟費用由被 告負擔」。 三、被告抗辯 ⑴按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律 。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅 義務人之法律。」為稅捐稽徵法第48條之3 所明定。次按「 本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：一、……三 、在中華民國境內提供勞務之報酬。但非中華民國境內居住 之個人，於一課稅年度內在中華民國境內居留合計不超過90 天者，其自中華民國境外僱主所取得之勞務報酬不在此限。 ……九、在中華民國境內經營工商、農林、漁牧、礦冶等業 之盈餘。……十一、在中華民國境內取得之其他收益。」、 「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時 ，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定 繳納之：一、……二、機關、團體、事業……給付在中華民 國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得 。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如 左：一、……二、……給付在中華民國境內無固定營業場所 或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為…… 事業負責人。」、「……在中華民國境內無固定營業場所之 營利事業，有第88條規定各類所得時，扣繳義務人應於代扣 稅款之日起10日內，將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑 單，向該管稽徵機關申報核驗。」、「扣繳義務人如有左列 情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依 第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之 稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍 之罰鍰；……」及「扣繳義務人如有下列情事之一者，分別 依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅 款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑 單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍以下之罰鍰；…… 」為行為時所得稅法第8 條第3 款、第9 款及第11款、第88 條第1 項第2 款、第89條第1 項第2 款中段、第92條第2項 後段、第114 條第1 款前段及98年5 月27日修正公布所得稅 法第114 條第1 款前段所規定。 ⑵依所得稅法第8 條第9 款規定，在中華民國境內經營工商、 農林、漁牧、礦冶等業之盈餘，係屬中華民國來源所得。又 所稱在中華民國境內經營工商等業，係指營利事業在中華民 國境內從事屬本業營業項目之營業行為（包含銷售貨物及提 供勞務）所獲取之營業利潤。查本件系爭技術顧問服務之勞 務，雖由日商和德隆公司在中華民國境外提供，但台灣和德 隆公司透過電子郵件、傳真及電話等方式相互溝通後，業經 轉化為觀念或知識由台灣和德隆公司之相關人員所吸收，並 經由對該觀念或知識之理解，以解決其銷售自動門感應器、 停車場管理系統、銀髮族看護系統和空調系統等相關高科技 產品時所面臨之困難，故其性質非單純之勞務提供，而係一 種具有經濟價值之觀念或知識之交換。日商和德隆公司為此 等技術顧問服務，顯係就其營業事項為勞務之提供，則其取 自中華民國境內之所得，自屬在中華民國境內經營工商、農 林、漁牧、礦冶等業之盈餘，而屬中華民國來源所得。又確 定判決既已指明，原判決（即第一審判決）未探究系爭技術 顧問服務費是否屬所得稅法第8 條第9 款規定之所得類型， 逕以勞務提供地係在中華民國境外，援引同條第3 款規定， 認其非屬所得稅法所稱之中華民國來源所得，即有未洽，則 原告援引原判決（即第一審判決）理由，主張系爭所得為非 中華民國來源所得乙節，自難採據。次查日商和德隆公司既 經認定係提供技術顧問服務供台灣和德隆公司在中華民國境 內使用，已如前述，本件自無所得稅法第8 條規定中華民國 來源所得認定原則第10條關於「營業行為如全部在中華民國 境外進行及完成」情形之適用，原告所訴，核無足採。 ⑶本件被告初查認台灣和德隆公司給付日商和德隆公司之費用 ，為所得法第8 條第11款所稱之「在中華民國境內取得之其 他收益」，固有未洽，然其認定系爭費用之給付屬於中華民 國來源所得之結論，則無不合，原告於給付時即應按給付額 依規定扣繳率扣繳稅款，縱有疑義，亦非不得向專業機構及 人員查詢，尚難以系爭費用所得類別歸屬見解歧異，而認無 應扣繳稅款而未扣繳之故意或過失。 ⑷按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律 。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅 義務人之法律。」為稅捐稽徵法第48條之3 所明定。又稅務 違章案件裁罰金額或倍數參考表之訂定目的，係租稅主管機 關為統一法令適用，及下級稽徵機關決定違章案件處罰金額 時，有較具體之標準可供依循，並避免相同案件處罰數額因 機關、承辦人員之不同而有高低差異，其法律性質屬於裁量 性行政規則，因此倘該倍數參考表無裁量違法之情事，稽徵 機關依據該標準所為之裁罰決定，應認為其屬於合法之裁量 決定。次按扣繳義務係所得稅法第88條所明定，扣繳義務人 未依規定辦理扣繳，即構成違章，自應依法論處。本件被告 依據確定判決意旨，重行審酌結果，以原告係台灣和德隆公 司負責人，為所得稅法第89條規定之扣繳義務人，即應履行 稅法規定之義務，惟原告於該公司92年度給付國外營利事業 日商和德隆公司技術顧問服務費3,422,500 元，未依規定扣 取20% 扣繳稅款684,500 元並申報扣繳憑單，有合約書、匯 出匯款申請書、協議書、92年度什費分析明細表、扣繳稅額 繳款書及各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書等案關查核資料 附原處分機關卷可稽，違章事證明確，洵堪認定，所據以裁 罰之所得稅法第114 條第1 款前段規定：「……扣繳義務人 未依第88條規定扣繳稅款者……按應扣未扣或短扣之稅額處 1 倍之罰鍰；……」雖於98年5 月27日修正公布為「……扣 繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者……按應扣未扣或短扣 之稅額處1 倍以下之罰鍰；……」然被告原處分審酌違章情 節，按應扣未扣稅額684,500 元處1 倍罰鍰計684,500 元， 仍在該法條修正後之裁罰範圍（處1 倍以下之罰鍰）內，且 符合財政部101 年3 月8 日新修正稅務違章案件裁罰金額或 倍數參考表有關所得稅法第114 條第1 款規定部分，是本件 被告原處分經判決撤銷後重為決定後，仍維持原核定，洵屬 適法允當。 ⑸綜上，本件原告所訴各節，委不足採，因而聲明：「原告之 訴駁回，訴訟費用由原告負擔」。 四、得心證之理由： ⑴本案之爭點有二： ①台灣和德隆公司於92年度給付日商和德隆公司技術顧問服 務費3,422,500 元，是否為中華民國來源所得？ ②原告係所得稅法第89條規定之扣繳義務人未依同法第88條 及第92條規定，於給付時扣繳稅款並申報扣繳憑單，被告 依所得稅法第114 條第1 款前段規定，按應扣未扣稅額處 以1 倍之罰鍰計684,500 元，是否有據？ ⑵就是否為中華民國來源所得部份： ①台灣和德隆公司與日商和德隆公司間91年10月25日簽訂之 協議（協議書；原文詳原處分卷p.118 、譯文詳原處分卷 p.116 ）約定之技術支援和管理顧問的費用是10萬美元， 而所謂技術支援和管理顧問之內容為「日商和德隆公司必 須提供自動門感應器、停車場管理系統、銀髮族看護系統 和空調系統之技術支援和銷售管理顧問在販賣、安裝、緊 急處理及售後服務等予台灣和德隆公司。（不包含產品的 製造和設計）」，而其方式為「日商和德隆公司從日本透 過技術文件資料、型錄和資訊（電子郵件、傳真、電話等 ）給予台灣和德隆公司。」，依契約文義之記載，此項「 技術支援和管理顧問」是在境外提供，而進行之方式是「 日商和德隆公司」透過技術文件資料、型錄和資訊（電子 郵件、傳真、電話等）給予「台灣和德隆公司」，爭議之 核心在於就「自動門感應器、停車場管理系統、銀髮族看 護系統和空調系統」等範疇，於「販賣、安裝、緊急處理 及售後服務」等事項，所生之技術支援和管理顧問，是否 需要台灣和德隆公司的互動而使用？ ②就專業領域之售後服務而言，所提供之技術支援是無法單 向處理的，勢必發生意見交換才得以知悉發生問題之所在 及解決方式之有效與否，而且契約約定之方式為「日商和 德隆公司」給予「台灣和德隆公司」，並非消費者直接向 日商和德隆公司洽詢。故原告稱「因為該技術在當時屬於 先進技術，故在安裝過程中，部分消費者會有問題諮詢、 緊急救援服務之需求，而日商和德隆公司當時在台並未設 有銷售服務部門，故上揭服務，需直接打電話到日本，而 由日本通諳中文的人員接聽，來提供諮詢服務。在台灣打 電話需要提供諮詢服務的人通常是消費者，而非臺灣的經 銷商（參本院卷p.86）」，透過越洋電話詢問售後服務而 自行負擔電話費用者，有悖於常情，且這樣由消費者直接 諮詢日商和德隆公司的方式也與契約約定之內容不符，堪 見原告上開說明，應不足採。 ③既然就消費者所衍生之售後服務，有技術上諮詢之必要， 又屬於專業領域或先進技術者，當然有充分了解或理解之 空間，則日商和德隆公司所提供之技術支援勢必需要台灣 和德隆公司的互動使用（將客戶所需轉換成詢問而洽商日 商和德隆公司提供意見，將日商和德隆公司所提供之技術 支援轉達客戶，裨益克服相關之緊急處理及售後服務）， 應堪認定。依據台灣和德隆公司與日商和德隆公司之協議 書內容，日商和德隆公司僅提供相關技術支援和管理顧問 予台灣和德隆公司，就此項勞務提供，其「完成」之定義 ，應為台灣和德隆公司提出諮詢且獲得日商和德隆公司解 答即屬完成，因而屬「境內完成」（台灣和德隆公司係於 境內瞭解並獲得問題之解決）。至於此諮詢是否需使用於 台灣和德隆公司的顧客，非屬協議書之約定範圍（即協議 內容不以使用為完成之前提），附此敘明。 ④參酌最高行政法院99年度5 月第2 次庭長法官聯席會議「 所得稅法第8 條第9 款規定之所得類型，係以是否在中華 民國境內經營作為是否屬中華民國來源所得之判斷基準。 總機構在中華民國境外且在中華民國境內無固定營業場所 及營業代理人之營利事業，雖在中華民國境外就其營業事 項而包含勞務之提供，但該勞務既在中華民國境內使用後 ，其經營事實始得完成，故其因此自中華民國境內之營利 事業所獲致之所得，應係在中華民國境內經營工商、農林 、漁牧、礦冶等業之盈餘，而屬中華民國來源所得。」， 日商和德隆公司雖在中華民國境外就其營業事項而包含勞 務之提供，但該勞務既在中華民國境內經與台灣和德隆公 司的互動使用後，其經營事實（緊急處理及售後服務）始 得完成，並非全部在中華民國境外進行及完成，足見系爭 所得應屬對所得稅法第8 條第9 款之中華民國來源所得， 應無疑義。 ⑤至於，原告稱該協議書關於期間性、勞務範圍不包括產品 的製造及設計等二個特點，而無勞務完成經中華民國境內 使用，勞務始得完成之情況云云。經查，期間之長短與經 營事實（緊急處理及售後服務），是否與台灣和德隆公司 的互動使用後始得完成無關；而專業領域或先進技術之售 後服務（還在原來銷售的範圍內）需要較深度之交換意見 ，但也不等同製造或設計（不在原來銷售的範圍內），堪 見原告所稱應無可採。 ⑶罰鍰部分： ①「稅捐稽徵法第48條之3 既明定採從新從輕原則，自應適 用有利於納稅義務人之修正後營業稅法規定，原處分及訴 願決定適用修正前營業稅法處罰，無可維持，應併予撤銷 （本院85年度判字第2020號判決）。其立論基礎，係認處 罰金額（依倍數計算）多寡，屬行政裁量權範圍，基於司 法不宜干涉行政權，原處罰鍰既經撤銷命由原處分機關依 法重為處分，則由其依職權裁罰即可，毋須由本院為逕定 科罰金額之變更判決。」有改制前行政法院86年2 月份庭 長評事聯席會議決議可參。 ②又行政罰法第7 條第1 項「違反行政法上義務之行為非出 於故意或過失者，不予處罰。」，而同法第18條第1 項「 裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、 所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受 處罰者之資力。」，足見原告在主觀上究竟有如何之故意 或過失？是被告應職權審查之事項，被告當庭陳明「並未 查到原告在主觀上有故意之積極事證，而且本件系爭情節 原告在過去是否也曾發生過，若是第一次的話，以過失認 定較為適當（參本院卷p.101 ）」，而且本件相關之裁罰 倍數基準表於101 年9 月12日修訂，故意是罰一倍，過失 罰0.8 倍，亦為被告所自陳（參本院卷p.101 ）。原處分 （即重核復查決定）及訴願決定未能確認原告之故意、過 失與應受責難之程度，自有未洽。 ③況稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項規定「財政部發布之稅務 違章案件裁罰金額或倍數參考表變更時，有利於納稅義務 人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」，而財政部10 1 年9 月12日台財稅字第10100120300 號令修正發布「稅 務違章案件裁罰金額或倍數參考表」所得稅法第114 條規 定部分，將扣繳義務人違反扣繳義務非屬故意情形，適度 減輕其裁罰倍數，本案應有適用。故原處分（即重核復查 決定）及訴願決定，亦未及適用101 年9 月12日修訂之裁 罰倍數基準表，自有適用法規不當之違法，且對裁罰之量 處結論將有影響。 ⑷故原處分（即重核復查決定）及訴願決定均應由本院撤銷， 由被告另為適法之處分。本件事證已臻明確，兩造其餘主張 及證據，核與本判決所得心證及結果不生影響，毋庸逐一論 述，附此敘明。 五、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第 1 項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　101 　年　　10　　月　　18　　日 　　　　　　　　　　臺北高等行政法院第三庭 　　審判長法 官 黃秋鴻 　　　 法 官　陳鴻斌 　 　　 法 官　陳心弘 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　101　 年　　10　　月　　18　　日 書記官 鄭聚恩