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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 102年度簡上字第56號 上　訴　人　力富得股份有限公司 代　表　人　陳傳盛（董事長） 被 上訴 人　財政部關務署基隆關（原名財政部基隆關稅局） 代　表　人　馬幼竹（關務長） 　　　　　　　　　　　　　　　送達代收人　張培瑤 上列當事人間貨物稅事件，上訴人對於中華民國102 年2 月25日 臺灣基隆地方法院101 年度簡字第12號行政訴訟判決，提起上訴 ，本院判決如下： 主 文 上訴駁回。 上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 理 由 一、上訴人委由訴外人立豐報關股份有限公司於民國98年6 月25 日向被上訴人申報進口中國大陸產製ELECTRIC CAR（電動車 ，下稱系爭貨物）乙批（報單第AA/98/2300/6014 號），原 申報第1 項貨物「EG6156K02 ELECTRIC CAR」及第2 項貨物 「EG6023K ELECTRIC CAR」之稅則號別均為第8427.10.90號 「其他電動工作車」，稅率8%，電腦原核定按C1（免審免驗 ）方式通關，嗣被上訴人實施抽核勤務，發現貨名申報籠統 ，改以C3（應驗貨物）方式通關；案經查驗結果，分別於第 1 項貨名加註「Shuttle Personnel Carrier 14 Seats」、 第2 項貨名加註「Electric Personnel Carrier 2 Person 」，改列貨品分類號列第8702.90.90.00-7 號「其他供載客 10人及以上（包括駕駛人）之機動車輛」（稅率25% ）及第 8703.90.90.00-6 號「其他小客車及其他主要設計供載客之 機動車輛」（稅率30% ），輸入規定均為MW0 （大陸物品不 准輸入），且屬貨物稅條例第12條第1 項第1 款第2 目及第 4 項規定應徵貨物稅之貨物（貨物稅稅率7.5%），被上訴人 依關稅法第96條規定責令辦理退運後，另以上訴人於進口時 未依規定申報貨物稅，審認逃漏貨物稅之違章成立，乃依98 年12月30日修正公布貨物稅條例第32條第10款規定，以99年 第00000000號處分書，處所漏貨物稅額1 倍之罰鍰計新臺幣 （下同）90,394元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提 起訴願，經財政部100 年3 月28日台財訴字第09900517000 號訴願決定將原處分（復查決定）撤銷，著由被上訴人另為 處分。被上訴人重新審查結果，以100 年8 月29日基普復一 進字第1001025249號重核復查決定駁回，上訴人復提起訴願 ，經財政部101 年1 月5 日台財訴字第10000426470 號訴願 決定將原處分（重核復查決定）撤銷，責由被上訴人另為處 分。經被上訴人重行審酌結果，仍以101 年5 月25日基普復 一進字第1011000806號重核復查決定駁回，上訴人不服，提 起訴願，經遭駁回，提起行政訴訟，經原審法院以101 年度 簡字第12號判決（下稱原判決）駁回其訴，上訴人仍未甘服 ，遂提起本件上訴。 二、上訴人起訴主張：上訴人於98年6 月25日自中國大陸進口系 爭貨物，被上訴人以98年7 月20日基普進字第0981021743號 函通知上訴人，系爭貨物為大陸物品不准輸入，要求上訴人 辦理退運，上訴人隨即於98年7 月14日將系爭貨物辦理退回 原輸出地。被上訴人卻以系爭貨物涉有逃漏貨物稅情事，以 99年第00000000號處分書，裁罰上訴人逃漏貨物稅額1 倍即 90,394元罰鍰。惟系爭貨物既已退運，並無進口，應無逃漏 貨物稅問題，本件既無違規行為，何來罰鍰等語，並聲明求 為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。 三、被上訴人則以：㈠依貨物稅條例第2 條第1 項前段、第23條 第2 項及第32條第10款規定，自國外進口應課徵貨物稅產品 ，應於進口時，向進口地海關申報並由海關代徵之，足證貨 物稅係採自動申報制，納稅義務人自應盡其注意，主動誠實 申報，以避免違法，如進口貨物未據實申報應納之貨物稅， 經查獲有逃漏情事者，除補徵稅款外，按補徵稅額處1 倍至 3 倍罰鍰。而稅捐之徵免與漏稅行為之處罰，性質及構成要 件均不相同，其處分須依各該規定分別認定；所謂進口（或 稱輸入），根據93年修正關稅法第58條之說明、法務部96年 1 月30日法律字第0960000121號函及行政法院相關裁判，係 指物品由我國領域外經由運輸進入我國領域內而言。故貨物 進入國境時，如已符進口之構成要件，即係所謂國外進口之 貨物。㈡上訴人於98年6 月25日報運進口系爭貨物，型號分 別為EG6156K02 及EG6023K ，原申報稅則號別第8427.10.90 號「其他電動工作車」；被上訴人查驗結果，根據來貨型式 圖片及所附操作說明書（Operation Manual for Shuttle Personnel Carrier ）第2 點Technical Description 有關 Personnel Carrier 之描述，型號「EG6156K （50801500 2040）」為14人座（Seats ），遂於貨名加註「Shuttle Personnel Carrier 14 Seats」及「Electric Personnel Carrier 2 Person」，並改列貨品分類號列第8702.90.90.0 0-7 號「其他供載客10人及以上（包括駕駛人）之機動車輛 」及第8703.90.90.00-6 號「其他小客車及其他主要設計供 載客之機動車輛」，輸入規定均為MW0 （大陸物品不准輸入 ），且屬貨物稅條例第12條第1 項第1 款第2 目及第4 項應 徵貨物稅之貨物，上訴人構成進口時未依規定申報貨物稅之 違章情事，應依同條例第32條第10款論處。㈢貨物稅條例第 32條第10款固係按所漏稅額計算之漏稅罰，惟稅捐為法定之 債，只要稅捐成立之構成要件客觀事實被滿足，稅捐債務即 行成立，故本案進口貨物稅捐債務之履行時點，應為通關申 報時，在該時點如有未依規定誠實申報之稅款或未完納客觀 應付之稅款，自已生客觀漏稅結果，最高行政法院97年度判 字第880 號判決亦採此見解。是進口貨物於通關申報時，若 未依規定申報貨物稅，不論海關已否發單課徵稅捐，即符合 貨物稅條例第32條第10款之處罰要件，自應處罰。若該貨物 因輸出入規定之限制不得進口，不論海關已否放行，均應依 關稅法第96條辦理退運，以符法制。至於該貨物退運出口（ 或稱輸出）後，依貨物稅條例第12條規定徵收（或應徵）之 貨物稅，於該情形應否退還（或免徵），乃貨物稅條例第4 條之租稅事項，無涉於該條例第32條第10款之申報不實違章 行為處罰事項。準此，財政部關稅總局依財政部101 年2 月 21日台財稅字第10100507260 號函核復，以101 年3 月1 日 台總局緝字第1011003882號函示在案。系爭貨物縱已辦理退 運，仍無礙上訴人於進口時未依規定申報貨物稅，逃漏貨物 稅違章之認定，亦不得據為卸免違章責任之理由。㈣通常課 稅資料係在納稅義務人掌握或管理之中，因此由納稅義務人 負擔主動申報課稅標準（稅基）與稅額金額之義務，較稅捐 機關自行查核課稅更具經濟價值與便宜，故稅捐稽徵機關在 核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理 上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、 提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上 即產生受罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果， 減輕稅捐稽徵機關之舉證證明程度（司法院釋字第218 號、 第53 7號解釋參照）。當事人（即納稅義務人）自國境外進 口應稅貨物入國境內者，依法負有應主動向海關申報貨物稅 、營業稅之義務，並由海關於徵收關稅時代徵之。上訴人報 運系爭貨物進口，係屬貨物稅條例第12條第1 項第1 款第2 目及第4 項應課貨物稅貨物，為其所不爭執，上訴人報關時 自應於進口報單第39欄填報貨物稅率7.5%，此進口報單紙本 即為電腦申報端之申報表格，然卻未填報，致生漏報貨物稅 情事，顯未盡其注意義務，縱非故意，亦有過失，依行政罰 法第7 條第1 項規定意旨，自不得免罰等語，資為抗辯，並 聲明求為判決駁回上訴人在原審之訴。 四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，係以：㈠上訴人於98 年6 月25日報運進口中國大陸產製電動車輛乙批，型號分別 為EG6156K02 及EG6023K ，原申報稅則號別第8427.10.90號 「其他電動工作車」，稅率8%，貨物稅未申報。本件電腦原 核定按C1（免審免驗）方式通關，嗣被上訴人實施抽核勤務 改以C3（應驗貨物）方式通關，查驗結果於第1 、2 項貨物 分別加註「Shuttle Personnel Carrier 14 Seats」、「 Electric Personnel Carrier 2 Person 」，並分別改列貨 品分類號列為第8702.90.90.00-7 號、第8703.90.90.00-6 號，稅率依次為25% 、30% ，皆應課徵7.5%之貨物稅，另其 輸入規定均為MW0 （大陸物品不准輸入），嗣上訴人於98年 7 月14日將上揭貨物辦理退運等情，為兩造所不爭執，堪認 上訴人確有未依規定申報貨物稅之違章。㈡稅捐為法定之債 ，僅需稅捐成立之構成要件客觀事實被滿足，稅捐債務即行 成立，復觀關稅法第18條第1 項規定，益見本件進口貨物稅 捐債務之履行時點應為「通關申報」時，在該時點如有未依 規定誠實申報之稅款或未完納客觀應付之稅款，自已生客觀 漏稅結果，上訴人於「通關申報」時未依規定向被上訴人申 報貨物稅，即已符合貨物稅條例第32條第10款之處罰要件。 至上訴人之上揭系爭貨物因輸出入規定之限制不得進口，不 論海關已否放行，本均應依關稅法第96條辦理退運，始符法 制，要無礙上訴人於通關申報時未依規定申報貨物稅，逃漏 貨物稅違章之認定，亦無從據為卸免違章責任之理由。㈢現 行進口貨物通關係採申報與查驗制度，並課以進口商誠實申 報作為義務，即為確保進口稅捐核課暨貨物查驗之正確性， 上訴人既為系爭貨物之納稅義務人，即為報關義務人，對進 口貨物之相關法令不得主張不知而免罰，且上訴人為其自身 權益，避免因短報或漏報觸法而受罰，本應就所進口之貨品 ，予以特別審慎注意，主動查明或主動向海關申請書面審核 ，其應注意能注意而不注意，致生本件違章行為，縱非故意 ，亦有過失，依行政罰法第7 條第1 項規定，自應受罰。又 依現行被上訴人通關作業方式，於納稅義務人申請通關時， 除在審驗方式欄填載「8 」（申請書面審核）而附有進口貨 物之文件以供被上訴人審核外，均無庸先檢附相關文件，待 核定C2、C3方式通關時，始需檢附進口貨物之相關文件，上 訴人並無在審驗方式欄填載「8 」，堪認本件無稅務違章案 件減免處罰標準第11條第2 項之適用。㈣綜上，被上訴人以 上訴人進口時未依規定申報貨物稅，審認逃漏貨物稅之違章 成立，依98年12月30日修正公布貨物稅條例第32條第10款規 定，並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於貨物稅 條例第32條部分，按所漏貨物稅額處1 倍之罰鍰計90,394元 ，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合等由，乃駁 回上訴人在原審之訴，並敘明兩造其餘攻擊防禦方法均與判 決結果不生影響，故不逐一論述。 五、上訴人上訴意旨略以：上訴人業於原審提出進口報單影本， 藉以證明確有依法申報之事實，然原判決竟漏未審酌，遽認 上訴人未依規定向被上訴人申報貨物稅，事實認定顯有疏漏 ，應屬判決不備理由。再者，原判決適用關稅法第18條第1 項顯有不當，認事用法亦有瑕疵等語，並聲明求為判決：⒈ 原判決廢棄。⒉原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。 六、本院查： ㈠按行為時貨物稅條例第2 條第1 項前段、第23條第2 項規定 ：「貨物稅於應稅貨物出廠或進口時徵收之。……」「進口 應稅貨物，納稅義務人應向海關申報，並由海關於徵收關稅 時代徵之。」次按稅捐稽徵法第48條之3 規定：「納稅義務 人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之 法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律 。」98年12月30日修正公布之貨物稅條例第32條第10款規定 ：「納稅義務人有下列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵 稅額處1 倍至3 倍罰鍰：……十、國外進口之應稅貨物，未 依規定申報。……」 ㈡本件上訴人委由訴外人立豐報關股份有限公司於98年6 月25 日向被上訴人申報進口系爭貨物乙批（報單第AA/98/2300/6 014 號），原申報第1 項貨物「EG6156K02 ELECTRIC CAR」 及第2 項貨物「EG6023K ELECTRIC CAR」之稅則號別均為第 8427.10.90號「其他電動工作車」，稅率8% ， 電腦原核定 按C1（免審免驗）方式通關，嗣被上訴人實施抽核勤務，改 以C3（應驗貨物）方式通關，案經查驗結果，分別於第1 項 貨名加註「Shuttle Personnel Carrier 14 Seats」、第2 項貨名加註「Electric Personnel Carrier 2 Person 」， 改列貨品分類號列第8702.90.90.00-7 號「其他供載客10人 及以上（包括駕駛人）之機動車輛」（稅率25% ）及第8703 .90.90.00-6 號「其他小客車及其他主要設計供載客之機動 車輛」（稅率30% ），輸入規定均為MW0 （大陸物品不准輸 入），且屬貨物稅條例第12條第1 項第1 款第2 目及第4 項 規定應徵貨物稅之貨物（貨物稅稅率7.5%），被上訴人依關 稅法第96條規定責令辦理退運後，另以上訴人於進口時未依 規定申報貨物稅，審認逃漏貨物稅之違章成立，乃依98年12 月30日修正公布貨物稅條例第32條第10款規定，處所漏貨物 稅額1 倍之罰鍰計90,394元，上訴人不服，乃循序提起行政 訴訟。經查，上訴人於原審提出之進口報單影本（見原審卷 第11頁），原申報第1 項貨物及第2 項貨物之進口稅率均為 8%（查驗結果，實際進口稅率依次應為25% 、30% ），惟其 進口報單影本之「貨物稅率」欄，均為空白，堪認上訴人於 申報系爭貨物進口時並未申報貨物稅。且原判決關於上訴人 之進口報單如何未據實申報，而有未依規定申報貨物稅之違 章情事，及系爭貨物辦理退運無礙上訴人於通關申報時未依 規定申報貨物稅，以及被上訴人按所漏貨物稅額處1 倍罰鍰 之原處分合法性，暨上訴人在原審之主張如何不足採等事項 ，已說明其所憑之證據及得心證之理由，乃其採證認事職權 之正當行使，核無上訴人所稱判決不備理由之違法情形。上 訴人猶執詞主張原判決漏未審酌其於原審提出之進口報單影 本，證明其確有依法申報之事實，屬判決不備理由云云，尚 非可採。 ㈢上訴人復主張原判決適用關稅法第18條第1 項顯有不當乙節 。按貨物稅乃對國內產製或自國外進口之貨物，於貨物出廠 或進口時課徵之稅捐，依貨物稅條例第23條第2 項：「進口 應稅貨物，納稅義務人應向海關申報，並由海關於徵收關稅 時代徵之。」之規定，貨物稅係採申報制，且貨物進口時， 應徵之貨物稅，由海關代徵，僅為稽徵之便，由進口人填具 一份進口報單，再由海關一併依法課徵進口稅、貨物稅及營 業稅，是進口人填具進口報單時，需分別填載進口稅、貨物 稅及營業稅相關事項，向海關遞交，始完成進口稅、貨物稅 及營業稅之申報，故實質上為3 個申報行為，而非一行為， 如未據實申報，致逃漏進口稅、貨物稅及營業稅，合於海關 緝私條例第37條第1 項第4 款、貨物稅條例第32條第10款暨 營業稅法第51條第7 款規定者，應併合處罰，不生一行為不 二罰之問題（最高行政法院100 年度5 月份第2 次庭長法官 聯席會議決議意旨參照）。經查，本件係被上訴人以上訴人 自國外進口之應稅貨物有未依規定申報貨物稅之違章情事， 而依98年12月30日修正公布之貨物稅條例第32條第10款規定 ，按所漏貨物稅額處上訴人1 倍罰鍰；查貨物稅採申報制， 乃貨物稅條例第23條第2 項之明文規定，是原判決之事實及 理由五、（三）援引規範「關稅」之關稅法第18條第1 項之 通關核放規定，說明「貨物稅」之申報時點為「通關申報」 時（見原判決第7 頁），雖有未妥，惟適用貨物稅條例第23 條第2 項規定之結果，貨物稅之申報時點仍為「通關申報」 時，仍然不影響本件上訴人在原審之訴應予駁回之結果，依 行政訴訟法第258 條規定，不得廢棄原判決。 ㈣綜上所述，原審駁回上訴人之訴，理由雖有部分不同，結論 並無不合，原判決仍應予以維持。上訴論旨，仍執前詞，指 摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。 七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236 條之2 第3 項、第255 條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文 。 中　　華　　民　　國　　102　 年　　7　　 月　　9　　 日 　 　　　　　臺北高等行政法院第一庭 審判長法 官 黃本仁 法 官　林妙黛 法 官　曹瑞卿 上為正本係照原本作成。 不得上訴。 中　　華　　民　　國　　102　 年　　7　　 月　　9　　 日 　　　　　　 　書記官 黃玉鈴