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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　102年度訴更一字第102號 　　　　　　　　　　　　　　　　　103年11月26日辯論終結 原　　　告　第一電氣設備股份有限公司 代　表　人　張學忠（董事長） 訴訟代理人　張珮琦　律師 複代理人　　許培恩　律師 被　　　告　財政部北區國稅局 代　表　人　李慶華（局長） 訴訟代理人　朱斐玲 　　　　　　游松輝 　　　　　　邱玉琴 上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10 0年12月8日台財訴字第10000372330號訴願決定，提起行政訴訟 ，經最高行政法院發回本院更為審理，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 第一審及發回前上訴審訴訟費用（除確定部分外）由原告負擔。 　　事實及理由 一、事實概要：原告辦理94年度營利事業所得稅結算申報，列報 營業成本新臺幣（下同）359,774,608 元；嗣更正為359,62 8,072 元，經被告查核結果，以原告重複列報進口運費、保 險費合計3,005,049 元及進貨1,938,305 元，合計虛列營業 成本4,943,354 元，並加計查獲原告漏報利息收入389 元、 其他收入16,228元及銷貨退回411,600 元，核定應補徵稅額 1,959,733 元，並按所漏稅額1,342,893 元處1 倍之罰鍰1, 342,893 元。原告申請復查結果，經被告100 年7 月12日北 區國稅法一字第1000016839號復查決定（下稱原處分）准予 追認銷貨退回411,600 元、重複剔除更正之營業成本146,53 6 元、文具用品4,752 元、旅費3,666 元、修繕費5,393 元 、交際費10,829元、其他費用44,270元及追減罰鍰102,900 元。原告就被告核定虛列營業成本4,943,354 元及罰鍰部分 仍不服，提起訴願經決定駁回後，提起行政訴訟，經本院10 1 年度訴字第207 號判決（下稱本院前判決）撤銷訴願決定 及原處分（即復查決定）關於營業成本未再予追認1,938,30 5 元及罰鍰超過755,417 元部分，並駁回原告其餘之訴，原 告就其不利部分提起上訴，經最高行政法院102 年度判字第 456 號判決（下稱上訴審判決）撤銷本院前判決未確定部分 ，發回本院更為審理。 二、原告起訴主張：（一）被告於原處分係認定原告於營業成本 及營業費用重複列報運費及保險費，前審言詞辯論卻主張原 告係未實際支付運費及保險費，前後認定不同，難謂可採。 又被告迄未說明上訴審判決廢棄發回意旨要求查明事項，而 以「系爭運費及保險費並無原始憑證及支付事實，又於進貨 成本列報系爭運費及保險費」等新理由認定原告「重複」， 實非可採。（二）原告本年度共進口163 筆貨物，其列報之 運費、保險費3,005,049 元，乃為163 筆進口貨物所支付之 運費、保險費，至於其列報於費用項下之52筆因特別需加速 運送而支出之費用，核與前揭163 筆進口貨物之運費與保險 費不同，並無重複，此有銀行匯款單據、賣方出具之發票及 確認書等證物可憑，足證原告確有支付系爭款項，其據以為 申報營業成本，符合營利事業所得稅查核準則（下稱查核準 則）第37條、第44條、第67條第1 項、第45條第1 項之規定 。被告辯稱貿易條件是FOB ，即不可列報運費、保險費，而 認原告虛列營業成本云云，與前揭法令規定不符。（三）另 被告抽核之傳票與發票記載金額不合，係因傳票記載之進貨 成本為FOB 貨價，但發票尚包括運費、保險費，故金額有所 出入，被告未詳予查認，且僅抽核3 筆傳票發現有與發票金 額不合，即推定全部都有事證不一情事，違反比例原則，被 告進而推認原告提示之發票為虛偽交易所作之相關文件，卻 未提出證明以實其說，其主張核不足採。至更一證4 號匯款 第44筆至第52筆部分，原告於94年傳票記載為現金支出，確 不相符，惟原告已在被告調帳查核前，確實完成匯款支付， 依稅捐稽徵法第48條之1 規定，被告應核實採認並免予處罰 ，不得率爾執此剔除上開成本支出之申報等語。並聲明：訴 願決定及原處分（含復查決定）關於剔除營業成本3,005,04 9 元暨該部分罰鍰處分均撤銷。 三、被告則以：（一）營業成本部分：1.依原告本期自國外進貨 所提出之進口報單記載貿易條件為FOB ，其進口貨物成本係 以離岸價格計算，與CIF 以離岸價格加計運費及保險費不同 。惟原告列報進口貨物成本係以離岸價格加計運費及保險費 ，而無原始憑證及支付事實，且其結算申報已於費用項下檢 據原始憑證列報進口運費及保險費，原告帳載進貨成本顯重 複以進口運費及保險費名義計入進口貨物成本，被告依進口 報單逐筆加總運費及保險費合計3,005,049 元，以虛列營業 成本剔除，並無違誤。2.原告主張運費及保險費係由賣方代 墊，惟依原告於更審後提示之進貨傳票及後附原始憑證，均 無其於前審原證4 提出之國外發票資料，且抽核其中3 筆現 金支出帳傳票及其所附發票為FOB 價格，均不含運費及保險 費，亦與原證4 所附發票含運費及保險費之金額不相符，原 告所提示原證4 難謂非為虛偽不實交易所作之相關文件，原 告稱確實支付系爭保險費及運費並取得賣方發票，顯不足採 。至於原告所提更一證4 號匯款資料第44筆至第52筆匯款日 期均為95年度，與現金支出傳票記載94年度支付貨款之帳載 不符，且更一證4 號匯款資料之日期與金額，經核對與帳載 亦均不符，更一證4 號資料難謂非為虛偽不實交易所作之相 關文件，原告主張匯款支付進口貨物、保險費及運費，亦不 足採。（二）本件原告既以不含運費及保險費之貿易條件進 口貨物，卻以含運費及保險費之進貨成本列報營業成本，虛 列營業成本3,005,049 元，違章事證明確，原告明知營利事 業有誠實申報之義務，猶虛列營業成本致漏報所得額，自有 逃漏稅捐之故意，應予論罰。被告審酌原告未於裁罰處分核 定前，以書面或於談話筆( 紀) 錄中承認違章事實，並願意 繳清稅款及罰鍰，暨其違章情節及應受責難程度，按原告所 漏稅額755,417 元處1 倍罰鍰755,417 元，核無違誤等語， 資為抗辯。並聲明：駁回原告之訴。 四、本件如事實概要欄所載之事實，為兩造所不爭，並有原告94 年度營利事業所得稅結算申報書、更正後結算申報書資料（ 含損益及稅額計算表、資產負債表、營業成本明細表）、被 告所為核定通知書調整法令及依據說明書、罰鍰裁處書（見 原處分卷第463-458 、476-474 、529 、515 頁）、復查決 定書、訴願決定書、本院前判決（見本院前審卷㈠第14-33 、卷㈡第49-56 頁）及上訴發回判決（見本院卷第9-15頁） 在卷可稽，足堪認定。故本件厥應審究者，係被告認定原告 虛列系爭進口運費、保險費之營業成本3,005,049 元予以剔 除，而補徵原告營利事業所得稅及處以罰鍰，有無違誤？ 五、本院之判斷： (一)本稅部分： 1.按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成 本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」行為時所得稅 法第24條第1項定有明文，故基於本條所規定之收入與成本 費用配合原則，雖營利事業所持有形式上屬其成本費用之憑 證，其外觀記載有所瑕疵，然若得依其他方式證明確有該憑 證所載成本費用之支出，則該等成本費用於應列報年度之營 利事業所得稅結算申報即應准予認列；反之，營利事業雖持 有形式上屬其成本費用之憑證，若其實質上並無該憑證所載 成本費用之支出，則該等成本費用於營利事業所得稅之結算 申報，不應准認列，乃當然之理。 2.次按，查核準則第45條第1款第1目規定：「進貨或進料之原 始憑證如下：一、國外進貨或進料：(一)國外進貨或進料， 應取得國外廠商之發票、海關完稅單據、各種報關提貨費用 單據或其他相關證明文件；已辦理結匯者，應取得結匯文件 ；未辦理結匯者，應取得銀行匯付或轉付之證明文件；其運 費及保險費如係由買方負擔者，並應取得運費及保險費之憑 證。」第60條規定：「營利事業之費用與損失，應視其性質 分為營業費用（如銷售、管理費用）與營業成本（如製造費 用），分別審定並轉正。其應歸屬於營業成本之費用或損失 ，原列報於營業費用，經稽徵機關審定轉正者，應就調整部 分分攤於期末存貨。」另「進口貨物按關稅完稅價格加計進 口稅捐及商港建設費後之數額，依第10條規定之稅率計算營 業稅額。」及「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該 進口貨物之交易價格作為計算根據。前項交易價格，指進口 貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。進口貨物 之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應將其計入完稅 價格：……五、運至輸入口岸之運費、裝卸費及搬運費。六 、保險費。」則分別為行為時加值型及非加值型營業稅法( 下稱營業稅法)第20條第1項及關稅法第29條第1項、第2項、 第3項第5款及第6款所明定。 3.經查，原告94年度進貨申報356,805,107 元（見原處分卷第 423 頁之營業成本明細表、第222 頁至第226 頁之進貨明細 帳) ，核其大部分進料自國外進口，按原告申報進口報單所 載價格條件為FOB （見原處分卷第123-204 頁），依國際貿 易實務，其進口貨物之成本係以貨物之離岸價格計算，與採 CIF 價格條件者，係以貨物之離岸價格加計運費及保險費計 算不同，惟原告以進口報單所載之貨物離岸價格(FOB Value ）加計運費、保險費列報進口貨物成本，與進口報單所載價 格條件為FOB 不符，且無支付系爭運費、保險費之原始憑證 供核；又原告94年度結算申報已另於營業費用之保險費、其 他費用（含進口運費、進口費用等）項下，檢據原始憑證分 別列報保險費1,061,201 元、進口運費1,554,848 元及進口 費用（含運費、倉儲及報關相關費用等）3,937,912 元（見 原處分卷第462 、422 頁），經被告查核剔除進口費用憑證 不合者，已核定准予認列保險費1,061,201 元、進口運費1, 554,848 元及進口費用3,907,588 元，並將上述核認之進口 運費、進口費用調整轉正改列在營業成本項下，亦有原告94 年度營利事業所得稅結算申報書、其他費用明細表及被告查 核報告表（見原處分卷第462 、422 、510 頁）、暨原告於 前審提出之進口運費明細帳、進口費用明細帳及傳票憑證（ 見原證11、12）在卷可稽。則被告依上開查核結果，以原告 因進口貨物支付之運費、保險費已於營業費用之保險費、其 他費用項下列報，認原告於列報進口貨物成本時，按進口報 單所載離岸價格另行加計報單所載之系爭運費、保險費合計 3,005,049 元，係於進貨成本重複計入並無支付事實之運費 、保險費，而虛列營業成本3,005,049 元，乃核定予以剔除 ，洵非無憑。又依前述，進口報單所載之「營業稅稅基」， 係依上揭營業稅法第20條第1 項與關稅法第29條第1 項、第 2 項、第3 項第5 款及第6 款所規定方式計算而得，乃用以 計算營業稅額之稅基金額，不必然代表進口業者實際支出之 款項，且基於行為時所得稅法第24條第1 項所揭示之收入與 成本費用配合原則，原告主張按進口報單記載列報於營業成 本之運費、保險費確有歸屬於該次進口貨物之實質支出，而 與其在費用項下已檢據列報之進口運費、保險費者無涉，即 應提出足資勾稽查核證明屬實之帳據以為證明，始得准予認 列。 4.原告主張其列報之系爭運費、保險費3,005,049 元，係於94 年度進口之163筆貨物（見原處分卷第123-204頁之進口報單 ）所支付之運費、保險費，由原告於支付價款時一併給付予 賣方，由賣方代為轉支付，故賣方開立包含貨物金額、進口 運費及保險費之國外發票，原告委託之報關行亦據此填載進 口報單，並非虛列，自得列為進貨成本；至原告於營業費用 項下列報之進口運費及保險費，則係原告為加速運送或提高 保險額度而再行支出之費用，與上揭163 筆進口貨物之保險 費與運費不同等情，固提出外匯水單、賣方確認書、94年度 進口運費明細帳、進口費用明細帳（見本院前審卷㈠原證5 、6 、11、12）、94年度進口貨物統計表暨確認單、進口貨 物匯款明細表及匯款資料、進口貨物統計表（見本院卷更一 證3 、4 、5 ）及94年度進銷項發票憑證（本院卷外放附件 一）等資料為證。惟經查核結果： ⑴原告帳載現金支出日期與外匯匯款日期不符：依原告「現 金支出傳票」記載，其進貨成本入帳之日期即為「現金支 出」之日期，惟原告提示之匯款單據（即屬現金支出之會 計事項）所載匯款日期，與進貨成本現金支出之日期並不 相符。例如：原告94年12月8日第0000000號現金支出傳票 （見本院卷第229頁）記載，原告因購入「CA/94/199/043 40」進口報單之貨物，即於「94年12月8 日」支出現金4, 283,687 元，並增加「進貨」成本科目4,283,687 元（見 原處分卷第218 頁反面所示原告「進貨」分類帳之傳票號 碼第0000000 號之紀錄），惟依原告提示之匯款紀錄顯示 （見本院卷第304 頁第48筆），該「CA/94/199/04340 」 進口報單之貨款係「95年3 月15日」始支出匯款現金（見 本院卷第192 頁匯款單據所示），則原告外匯匯款之支出 時間與會計帳載之進貨現金支出時間並不相符。又經將原 告94年度「進貨」分類帳所載支出日期（即原告現金支出 傳票所載支出日期，見原處分卷第221-217 頁反面之「日 期」欄），與原告提示之匯款資料所載匯款日期（見本院 卷第294-319 頁「匯款日期」欄，對應之匯款單據等見本 院卷第78-199頁），兩相比對，原告進貨成本（含有系爭 「運費」及「保險費」）之帳載現金支出日期，與外匯匯 款日期不相符合，無以勾稽原告是否或何時匯款支付帳載 之何筆系爭運費及保險費金額。 ⑵原告帳載現金支出金額與匯款金額亦不吻合：按原告「進 貨」分類帳冊所載（見原處分卷第221-217 頁反面），其 列報各筆進口報單之進貨成本金額係包含進口貨物離岸價 格、進口運費、保險費等，已如上述。惟依原告提示之匯 款資料顯示，原告或須將單筆貨款拆解成數筆以供湊數， 或須另以無憑證供核之「返還國外廠商代墊之參展費用、 驗貨旅費等」及「parts 零組件款項」等付款項目，始能 將「進口報單之起岸價格」（起岸價格CIF Value ＝離岸 價格FOB Value ＋運費＋保險費）與「匯款金額」予以對 應。亦即，例如：依進口報單「BC/94/WF03/0006 」（見 原處分卷第145 頁）所示，原告94年9 月間進口貨物，該 貨物之離岸價格為美金48,000元、運費78元、保險費216. 35元，合計為起岸價格美金「48,294.35 」元（48,000＋ 78＋216.35＝48,294.35 ），而原告之匯款資料則顯示該 筆含有運費及保險費之貨款「48,294.35 」元，係拆解成 4 筆，分別於94年3 月29日匯款支付「14,700.79 」元、 94年9 月27日匯款支付「22,300」元、94年10月26日匯款 支付「8,856.11」元、94年10月28日匯款支付「2,437.45 」元，合計為美金48,294.35 元（見本院卷第295 頁編號 8 、第301 頁編號32、33、35），其中美金「14,700.79 」元係用以與進口報單「BC/94/U802/0005 」、「BC/94/ V498/0048 」之貨款美金18,792.25 元、美金10,777.96 元合湊成94年3 月29日之匯款金額美金44,271元（14,700 .79 ＋18,792.2 5＋10,777.96 ＝44,271，匯款資料見本 院卷第295 頁編號8 ，匯款單據見本院卷第91頁）；另上 開美金「22,300」元雖經原告列示為進口報單「BC/94/WF 03 /0006」之單筆匯款金額（匯款資料見本院卷第301 頁 編號32，信用狀進口單據到單通知書見本院卷第153 頁） ，然該「22,300」元係拆解出來之部分金額，已如上述， 尚不足以完整對應進口報單「BC/94/WF03/0006 」之全部 起岸價格美金「48,294.35 」元；至其餘拆解出來之「8, 856.11」元、「2,437.45」元亦係分別用以與他筆進口報 單之貨款合湊成匯款金額（見本院卷第301 頁編號33、35 之匯款資料，匯款單據等見本院卷第154 、159 頁）。況 且，上開美金「22,300」元實則並非由原告於94年9 月27 日匯款支付，而係由銀行先按信用狀金額美金「22,300」 元墊款予賣方（銀行信用狀編號為5AQQH0000000，押匯日 期為94年9 月23日），原告則與銀行約定於95年1 月2 日 信用狀到期時繳息還本予銀行（見本院卷第153 頁所示信 用狀「進口單據到單通知書兼到期日通知書」）。此外， 原告尚以「返還國外廠商代墊之參展費用、驗貨旅費等」 及「parts 零組件款項」之付款名義，與他筆進口報單起 岸價格合組成匯款之金額，惟該等「返還國外廠商代墊之 參展費用、驗貨旅費等」及「parts 零組件款項」均無帳 證供核（見本院卷第294 -305頁）。從而，原告雖提示支 付予賣方之匯款資料（見本院卷第294-305 頁），惟若排 除原告上述拆解款項、利用無帳證供核之支出名目等手法 ，則原告匯款單據之金額（見本院卷第78-199頁），與原 告帳載系爭163 筆進口報單之起岸價格現金支出金額，無 以勾稽，尚難採認為原告支付系爭運費及保險費之依據。 ⑶原告所稱付款金額與進口報單起岸價格有不符合情事：依 原告進口報單「BC/94/V498/0048 」所示，該批貨物之起 岸價格為美金10,777.96 元，國外出口日期為94年4 月20 日（見原處分卷第182 頁），惟依原告提出之匯款資料顯 示，其於94年3 月29日即預知貨物之材積、重量、保險費 率而支付全數起岸價格美金10,777.96 元（見本院卷第29 5 頁編號8 、第91頁所附進口結匯證實書）；甚者，原告 嗣於94年5 月4 日、94年5 月12日、94年6 月16日又因同 一進口報單「BC/94/V498/0048 」之貨物，另外支付美金 229,674.47元、57,986.62 元、10,700元等貨款（見本院 卷第296 頁編號12、13、第297 頁編號21之匯款資料；第 99、100 、102 、104 、105 頁之賣匯水單及到期日通知 書等）。則原告所稱付款金額與進口報單起岸價格並不符 合。 ⑷原告所稱支付之款項，有貨物出賣人與收款人不相符合之 情事：按原告進口報單「CL/94/199/02626 」所示，該批 貨物之起岸價格為美金866 元，賣方名稱為DELTA-UNIBUS 公司（見原處分卷第160 頁反面），原告主張系爭美金86 6 元連同他筆貨款合計美金102,121 元，係於94年8 月18 日匯款支付予賣方（見本院卷第299 頁編號26之匯款資料 ），惟匯出匯款證明書顯示該筆款項之收款人為G-POWER 公司（見本院卷第135 頁），並非上開進口報單所示之賣 方DELTA-UNIBUS公司。甚者，依原告提供之匯款資料所載 ，其因支付「AW/94/1474/0002 」、「CG/94/199/01066 」、「AW/94/2423/0108 」、「AW/BC/94/V824/1501」等 進口報單之起岸價格及「parts 零組件款項」，於94年6 月8 日匯款支付予賣方「G-POWER 」公司美金249,140.76 元（見本院卷第297 頁編號19，進口報單見原處分卷第18 7 頁反面、181 頁、177 頁、174 頁），惟查，系爭美金 249,140.76元之收款人實際係原告本身「FULL POWER ENE RGY 」公司，收款帳戶為原告設立於上海銀行之第「0000 0000000000」號帳戶，此有上海商業儲蓄銀行匯出匯款證 明書在卷可稽（見本院卷第119 頁）。足見原告所稱支付 之款項，確有貨物出賣人與收款人不相符合之情事。 ⑸再者，原告既謂其列報之系爭營業成本3,005,049 元，乃 為進口系爭163 筆貨物所支付之必要運費、保險費，由原 告於支付價款時一併給付予賣方，由賣方代為轉支付；至 其在營業費用項下列報之進口運費及保險費，則係為加速 運送或提高保險額度而再支出之費用，與前揭163 筆進口 貨物之運費及保險費不同等語，足見，原告於94年度匯予 國外賣方之款項，即應包含原告進口系爭163 筆貨物所支 付「各筆貨物」之進口運費、保險費在內，否則就如原告 所言，該筆貨物如何能從國外出口運送至我國境內。惟經 依原告提示其依94年度匯款水單等憑證編製之匯款資料彙 整表（見本院卷第66-76 頁之更一證4 ）及94年度帳載進 口貨物成本（包括貨款、運費及保險費）之匯款總表（見 本院卷第294-306 頁之更一證7 ）列載原告請賣方代收付 保險費、運費之進口報單明細資料與系爭163 筆進口貨物 之進口報單（見原處分卷第123-204 頁）比對之結果，上 開163 筆進口貨物中之「AW/BE/93/Z446/0457」、「CF/9 4/550/F3356 」、「CF/94/550/G4368 」、「CG/94/199/ 00440 」、「AW/BE/94/X352/0444」、「CR/94/223/M349 8 」、「AW/BE/94/X478/0442」、「CA/94/199/01031 」 、「CR/94/223/Q7428 」、「CL/94/199/01978 」、「CL /94/199/02630 」、「CG/94/199/03410 」、「CA/94/19 9/03460 」、「CR/94/223/FS208 」、「CA/94/199/0349 6 」、「CF/94/550/QP819 」等16筆進口報單，並無原告 已按該等報單所載貨物離岸價格、運費、保險費匯付外國 賣方之匯款紀錄（進口報單分見原處分卷第204 頁反面、 第202 頁反面、第200 頁反面、第198 頁、第193 頁、第 190 頁、第188 頁反面、第186 頁、第174 頁反面、第16 4 頁、第159 頁反面、第146 頁反面、第139 頁、第136 頁、第134 頁反面、第128 頁），則國外賣方在原告未支 付任何貨款、運費及保險費之情形下，竟會同意起運上開 報單所載貨物出口至我國，顯違反一般經驗法則，益徵原 告提示上開匯款資料彙整表及匯款總表內容之真實性，實 難採信。原告執以主張其於營業成本項下列報之系爭運費 、保險費3,005,049 元確有支付之事實，且為進口系爭16 3 筆貨物所支付之運費、保險費，及其在營業費用項下列 報之進口運費及保險費，係屬加速運送或提高保險額度而 再支出之費用，非因進口系爭163 筆貨物支付之運費或保 險費云云，即無憑採。 5.綜上所述，原告因進口貨物而實際支付之運費、保險費，原 告已檢據原始憑證於營業費用項下列報保險費及其他費用（ 含進口運費、進口費用），並經被告查核准予認列。而原告 於營業成本項下列報之系爭運費、保險費合計3,005,049 元 ，並無運送業者、保險業者開立之原始憑證供核；且經依原 告提示之賣方確認書、匯款水單、匯款資料彙整表等資料核 對結果，亦無法採信原告確有支付之事實。故被告認原告於 營業成本列報之系爭運費、保險費合計3,005,049 元，係虛 列進貨成本，而予剔除，並無違誤。又依前述，被告係以原 告因進口貨物而支付之運費、保險費已於營業費用項下列報 ，卻另於營業成本時，按進口報單所載離岸價格另行加計運 費、保險費計入進貨成本，認原告94年度進貨成本「重複」 計入無支付事實之運費及保險費，而虛列進貨成本，並非以 原告將已列報在營業費用項下之運費、保險費，又「重複」 列報在營業成本，而認定原告虛列系爭營業成本，原告以被 告未具體指出原告在營業費用列報之運費、保險費有哪一筆 在營業成本項下重複列報為由，執以指摘原處分違法，顯係 誤解，亦無足採。 (二)罰鍰部分： 1.按「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報， 而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者， 處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」「費用及損失，未經取得 原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。……。 前項之費用或損失，如經查明確無支付之事實，而係虛列費 用或損失逃稅者，應依所得稅法第110 條之規定處罰。」分 別為所得稅法第110 條第1 項、查核準則第67條第1 項、第 2 項所明定。另「財政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍 數參考表（下稱裁罰倍數參考表）變更時，有利於納稅義務 人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」固為稅捐稽徵法 第1 條之1 第4 項所明定，而財政部於98年12月8 日修正發 布（下稱裁處時）之裁罰倍數參考表就所得稅法第110 條第 1 項關於營利事業所得稅部分：「一、……二、漏稅額超過 新臺幣10萬元者。處所漏稅額1 倍之罰鍰。但於裁罰處分核 定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意 繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.8 倍之罰鍰。」之內容， 業經財政部於103 年4 月16日修正發布為「一、……二、漏 稅額超過新臺幣10萬元者。處所漏稅額0.8 倍之罰鍰。但於 裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事 實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.7 倍之罰鍰， 其屬查獲之日前5 年內未曾查獲有本條文第1 項漏報或短報 依本法規定應申報課稅之所得額者，處所漏稅額0.6 倍之罰 鍰。三、經查屬故意有本條文第1 項漏報或短報依本法規定 應申報課稅之所得額者。處所漏稅額1 倍之罰鍰。」即裁罰 倍數參考表就所得稅法第110 條第1 項關於營利事業所得稅 部分，除屬故意違章外，業於103 年4 月16日為有利於納稅 義務人之變更。是依上述稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項規定 ，若納稅義務人係屬故意違章，因103 年4 月16日修正發布 之倍數參考表，並無對納稅義務人為有利之變更，是對尚未 核課確定之案件亦無其適用。 2.次按，我國營利事業所得稅採申報制，由納稅義務人就其年 度內構成營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、 扣除之事實，並依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳 之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報 前自行繳納，且納稅義務人亦有依法誠實申報課稅之注意義 務。本件原告以不含運費、保險費之貿易條件（FOB ）進口 系爭163 筆貨物，卻按進口報單記載之離岸價格加計運費及 保險費列報進貨成本，且經查系爭運費、保險費合計3,005, 049 元並無原始憑證及支付事實，而虛列營業成本一節，已 詳如上述，則原告明知無支出系爭運費、保險費之成本費用 ，卻於營利事業所得稅結算時予以列報，致減少所得額而逃 漏所得稅，核屬故意為所得稅法第110 條第1 項之違章行為 甚明。則依上述規定及說明，103 年4 月16日修正發布之裁 罰倍數參考表，對屬故意違章之原告因非屬有利之變更，於 本件並無其適用，故被告依所得稅法第110 條第1 項規定及 裁處時裁罰倍數參考表之規定，經審酌原告違章情節、應受 責難程度，及原告未於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆 （紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰等情狀， 按原告虛列系爭營業成本3,005,049 元，並加計其漏報其他 收入16,228元、利息收入389 元（按：原告對上述2 項收入 之補徵稅額及罰鍰並未提起行政爭訟）之漏稅額755,417 元 處以1 倍罰鍰755,417 元，並未逾越法定裁量範圍，亦無裁 量濫用或裁量怠惰情事，即屬合法，應予維持。 六、綜上所述，原告之主張均無可採。被告以原告於營業成本虛 列系爭運費、保險費合計3,005,049 元，據以為補徵營利事 業所得稅額及處以罰鍰之處分，核無違誤，訴願決定予以維 持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本 件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不 生影響，爰不逐一論述，附予敘明。 七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1 項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　103　 年　　12　　月　　24　　日 　　　　　　　　　　臺北高等行政法院第六庭 　　審判長法 官　蕭惠芳 　　　 法 官　陳姿岑 　 　　 法 官 侯志融 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　103　年　　12　　月　　24　　日 書記官 賴淑真