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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　103年度簡上字第101號 上　訴　人　新竹市稅務局 代　表　人　范春鑾（局長）住同上 訴訟代理人　林祺君 　　　　　　王慈 被 上訴 人　法巴婚紗有限公司 代　表　人　林玉芬（董事）住同上 上列當事人間契稅事件，上訴人對於中華民國103 年5 月30日臺 灣新竹地方法院103 年度簡字第6 號行政訴訟判決，提起上訴， 本院判決如下： 　　主 文 上訴駁回。 上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、緣被上訴人所有之門牌號碼新竹市○○路○○○ 號房屋（稅籍 編號：01A00000000 ，下稱系爭房屋），其基地座落新竹市 ○○段○○○○○號土地（下稱系爭土地）。系爭土地係被上訴 人代表人之配偶即訴外人莊聖誕於民國99年11月17日向訴外 人沈福田購入，當時系爭土地業經新竹市政府核發（99）府 工建字第0039號建造執照，起造人為沈福田，莊聖誕購入後 於99年11月26日變更起造人為莊聖誕，再於100 年2 月9 日 變更為訴外人琺國巴黎婚紗攝影有限公司，復於100 年3 月 24日變更為被上訴人。被上訴人於100 年10月12日委託訴外 人永營造有限公司（下稱永公司）施工興建，於102 年 1 月22日取得（102 ）府工使字第0031號使用執照，於102 年3 月6 日辦理系爭房屋第一次所有權登記，同年月28日向 上訴人申報契稅。上訴依契稅條例第3 條規定，以買賣契價 6%核課契稅稅額新臺幣（下同）332,940 元。嗣後被上訴人 於102 年5 月1 日以原申報錯誤為由，向上訴人申請依同條 例第l4條第5 款規定免徵契稅，經上訴人否准所請．並改按 贈與契稅核課同額之稅額。被上訴人再於102 年6 月20日申 請依同條例第14條第5 款規定免徵契稅，仍經上訴人否准所 請，被上訴人不服，申請復查，經上訴人維持原核課決定（ 下稱原處分），被上訴人仍未甘服，提起訴願，遭訴願決定 無理由駁回後，提起本件行政訴訟，經臺灣新竹地方法院10 3 年度簡字第6 號判決（下稱原判決）判決訴願決定及復查 決定（即原處分）均撤銷，上訴人遂提起本件上訴。 二、被上訴人起訴主張： ㈠上訴人核認本件該當贈與行為之理由為被上訴人在興建系爭 房屋過程中僅自公司帳戶匯入四筆合計1,921,000 元之款項 至莊聖誕帳戶，惟金額顯然不相當，故認被上訴人係受贈取 得系爭建物云云。惟被上訴人已舉證：被上訴人與永公司 於100 年10月12日簽訂系爭房屋之工程興建合約書、被上訴 人與莊聖誕簽訂之消費借貸契約書，及被上訴人帳列其他短 期借款（股東往來）之明細分類帳，已證時序；莊聖誕願意 出庭作證本件為有借有還之借貸行為，且目前已還款9,921, 000 元，並非無償之贈與行為；被上訴人向北區國稅局申報 100 年及101 年資產負債表之公文書，益證被上訴人是有計 劃借款興建系爭房屋，況被上訴人有將此等借款負債依法如 實申報，足證本件為借貸行為，並非贈與行為。 ㈡被上訴人對於其他件依契稅條例第14條第5 款免徵契稅之案 件僅為書面形式審查，只要由工程受讓人之名義匯款（或支 票）支付工程款即可通過，完全不論其資金之來源，相較本 件審查之嚴苛難謂無差別待遇。訴願決定對本件亦以與本件 無涉之非關係人借貸之條件相衡，及另舉出被上訴人「…成 立後經過8 個多月之營運，營業額已達1 仟萬以上…」，同 年11月興建系爭房屋第1 期工程款2,929,500 元又何須向莊 聖誕借款，非無矛盾云云。莫不知營業額不等同獲利更不等 同剩餘可用資金，以錯誤理由指摘被上訴人矛盾，更顯訴願 決定之不當，本件處分自難謂合法。 ㈢又按贈與乃人民依法行使之私權，除構成贈與債權行為及物 權行為外，我國遺產及贈與稅法（下稱遺贈稅法）對贈與行 為另核課約10% 之贈與稅。被上訴人代表人配偶莊聖誕若果 真要贈與金錢給被上訴人，其定會要求不要入帳記載以免留 下軌跡徒增日後課稅風險，更遑論上訴人自承被上訴人已還 款1,921,000 元。本件上訴人核認莊聖誕係「贈與」系爭房 屋給被上訴人，由於系爭房屋係由被上訴人創設取得所有權 ，上訴人又核認有贈與「系爭房屋」行為豈不重複？故上訴 人核認贈與「系爭房屋」（非贈與金錢）之法令依據為何？ 上訴人尚不得僅憑未按證據方法之推定即「視為」有贈與事 實，從而調整當事人借貸契約合意之內涵，並直接進行補稅 之法律效果。 ㈣上訴人曾於95年間核准訴外人進寶建設有限公司（下稱進寶 公司）依契稅條例第14條第5 款規定免徵契稅，而該公司因 自有資本不足以支應工程款而有借貸情事，顯見上訴人在准 駁此類案件時，支付工程款之資金來源是否借貸而得在所不 問，顯非免稅要件之一。行政程序法第6 條明確規範平等原 則，故本件一樣是以借貸方式支付工程款，自得以比照依法 辦理免徵契稅等語情。並聲明：訴願決定及原處分均撤銷。 三、上訴人則以： ㈠被上訴人雖簽訂工程合約書委由永公司興建系爭房屋，但 並非於被上訴人所有土地上興建（土地所有權人為莊聖誕） ，故本案應按興建系爭房屋相關憑證等資料之實際法律關係 為基準，核認判斷是否藉房屋委建之名，進而涉及他人贈與 目的之實。 ㈡被上訴人截至該房屋使用執照102 年1 月22日核發下來為止 ，僅自富邦銀行帳戶提領存款共計1,921,000 元存入莊聖誕 同家銀行帳戶，該還款金額僅占借款總額9.83% ，且截至上 訴人於102 年7 月31日第二次否准被上訴人免稅申請止，被 上訴人已逾一年無接續還款紀錄，另被上訴人為自圓其說， 旋即在復查申請（102 年8 月27日）前，於102 年8 月12日 向富邦銀行貸款500 萬元償還予莊聖誕（行政救濟案卷第13 6 頁），及提出訴願（102 年11月21日）前，於102 年10月 14日再償還300 萬元予莊聖誕，以證明系爭房屋確係由被上 訴人向莊聖誕借款興建，而非由莊聖誕贈與之事實，然雙方 消費借貸契約內容，無任何擔保（抵押）品之記載，亦未訂 定分期還款期數、金額，更缺漏違約金及利息之規範，其等 悖於常理，悉與社會上一般金錢借貸情形迥異，該契約形同 虛設，益證其為臨訟製作，以圖卸責，自難採認。 ㈢至被上訴人102 年8 月12日向富邦銀行貸款500 萬償還予莊 聖誕，以證明其有向莊聖誕借款蓋屋之事實，惟查，該貸款 之擔保品為系爭房屋及其房屋所在之土地，擔保債權總金額 為7,200 萬元，上訴人認系爭房屋可貸款之最高限額應為房 屋價值2,000 萬元之8 成即1,600 萬元，其中2,000 萬元係 為該房屋之工程造價，若被上訴人認銀行鑑價會更高，可貸 到的錢不至於此，重點是以被上訴人目前營運狀況，若貸款 1,600 萬元被上訴人因此每年將增加支付近80至90萬元貸款 本息，再加上系爭房屋要能正常使用，尚需投入龐大之裝潢 及購置設備費用，而查其100 及101 年之稅後盈餘卻僅有89 4,261 元及1,244,542 元，這無疑使被上訴人之週轉資金嚴 重不足，而發生營運上之困難，一般企業在此情形下，必然 不會冒險借款建屋，惟被上訴人卻反其道而行，若非莊聖誕 無償資助，被上訴人實無能力支應相關開支。 ㈣又查營業稅籍主檔及地政連線資料顯示，被上訴人之代表人 林玉芬於100 年3 月1 日設立被上訴人，營業處所為新竹市 ○○路○○○ 號4 樓，該處所為其配偶莊聖誕所有，而莊聖誕 於101 年3 月15日設立琺國巴黎婚紗攝影有限公司，營業處 所為新竹市○○路000 及000 號，其房屋所有權人分別為李 榮津及林玉芬所有，由此觀之，二家公司均為一人公司，不 僅其營業項目具有密切關連性，負責人又為夫妻，而其各自 持有房屋又同時供彼此所開立之公司使用，因此，縱使系爭 房屋由莊聖誕出資興建，被上訴人仍能因負責人林玉芬與莊 聖誕之夫妻關係任意使用該房屋，爰被上訴人在無租金壓力 ，且營運初期獲利有限情況下，實無冒然背負巨額貸款擴展 營業規模之正當性。且本案借款金額高達1,953 萬元，莊聖 誕為保障自身權益，均會將借款透過銀行體系匯入被上訴人 帳戶，作為日後借款催討之證明文件，何況被上訴人又為公 司，其資金流程之重要性更甚於個人，惟其卻反其道而行， 系爭房屋工程款皆由莊聖誕直接開票支付予營造廠，則依財 政部契稅稽徵作業手冊第二章第一節五、審查注意事項（五 ）規定：「對於起造人並非實際出資人等涉及贈與行為之案 件，應注意查核是否課徵贈與契稅。」對於極大部分仍由莊 聖誕出資興建系爭房屋，被上訴人即非實際可視為出資之人 ，所執稱之借貸甚有疑義。 ㈤被上訴人於100 年3 月1 日設立，為一人公司，無固定資產 ，僅有流動資產78萬元，資本額僅30萬元，100 年及101 年 稅後盈餘89萬元及124 萬元，規模如此小的公司，如何在營 運只有數個月後即合法擁有2,000 萬元房屋，卻又不被課徵 贈與稅，每年又可提列房屋折舊費用扣抵公司的營利事業所 得稅，僅有用借款之名，行贈與之實，方可遂其逃漏稅之目 的，只是被上訴人對各稅相關法規尚不熟稔，致其資金安排 有瑕疵，而遭上訴人查獲補稅，爰被上訴人主張，依法無據 ，自不足採。 ㈥又被上訴人與莊聖誕所簽訂「消費借貸契約書」內容違背一 般借貸原則形同虛設，又查系爭房屋之工程款，均係由莊聖 誕開立支票交付予永公司，其資金並未入被上訴人帳戶， 且被上訴人之還款紀錄與借款金額不成比例，難謂被上訴人 有向莊聖誕借貸之事實。另被上訴人100 年3 月1 日甫設立 ，資本額僅30萬元，經營事務尚在摸索中，獲利狀況仍不明 確下，旋即於同年6 月向莊聖誕借貸興建價值2,000 萬元之 系爭房屋，亦有悖公司穩健經營原則，因此，就目前查得資 料，顯示系爭房屋係由莊聖誕出資興建，而贈與予被上訴人 使用，自無契稅條例第I4條第5 款規定免徵契稅之適用。 ㈦另被上訴人復主張上訴人曾於95年4 月11日核准進寶公司， 依契稅條例第14條第5 款規定免徵契稅，並退還已納稅款案 ，乃進寶公司自94年10月21日變更為起造人起，即以公司資 金出資委託秀龍營造有限公司繼續興建完成該建物，並未發 現出資者與起造人不一致之情形，符合前揭財政部函釋免稅 規定，上訴人方准予退還已納之契稅，與本件情形不同等語 ，資為抗辯。並聲明求為判決駁回被上訴人之訴。 四、原審綜合調查證據結果判決略以： ㈠被上訴人係於100 年3 月24日變更為系爭建築執照之起造人 ，嗣後再於同年10月12日與永公司簽訂承攬合約，並開始 興建系爭房屋，是被上訴人既非於建築工程興建中變更為系 爭建築執照之起造人，亦非於系爭房屋興建中始受讓興建中 之建築，故縱有契稅條例第2 條前段之適用，亦不符合同條 例第14條第5 款所規定之情形。再者，系爭房屋之建屋資金 1,953 萬元均係由原起造人即訴外人莊聖誕簽立支票交付予 永公司，有其簽發之支票影本在卷可稽（行政救濟案卷第 67、70、72、75、77頁），此亦為兩造所不爭執，可知原起 造人即莊聖誕應非無資力興建系爭房屋而中途變更起造人為 被上訴人，故本件亦顯非契稅條例第14條第5 款之立法意旨 所欲獎勵之範圍。從而，本件應無契稅條例第14條第5 款規 定之適用，應堪認定。 ㈡系爭房屋之建造費用1,953 萬元，雖係以莊聖誕所簽發之支 票支付，惟該房屋實係由被上訴人與莊聖誕簽訂借貸契約後 ，再委託永公司進行興建，並由莊聖誕逕付予永公司之 事實，業據被上訴人提出消費借貸契約書（原判決卷第26頁 ，告證四）、工程合約書（原判決卷第18頁，告證三）為憑 。且被上訴人截至102 年1 月22日系爭房屋使用執照核發之 日止，業已分別於100 年11月15日、100 年12月23日、101 年1 月3 日、101 年7 月18日各還款208,000 元、723,000 元、400,000 元、590,000 元予莊聖誕，此為兩造所自承， 若渠等間倘未有借貸之情事，被上訴人又何以會交付上開款 項予莊聖誕？況被上訴人資本額僅30萬元，自100 年3 月1 日設立以來，100 年及101 年稅後盈餘分別僅89萬餘元及12 4 萬餘元，此為上訴人所自承，並有營利事業所得結算申報 書、資產負債表附卷可參（行政救濟案卷第113 至119 頁） ，相較於前開還款金錢之數額，並無有何違反常情之處；再 參以該消費借貸契約所約定之借貸期間至103 年12月31日始 屆滿，實難以還款金錢僅達借款金額之9.83% ，且有一年未 曾還款，即遽認被上訴人與莊聖誕間之借貸與一般金錢借貸 情形有違。被上訴人與莊聖誕間之前揭借貸契約，究非全然 未對借還金額、期間、方式等為約定；再參以被上訴人為一 人公司，其代表人林玉芬復與莊聖誕為夫妻，是渠等間之關 係顯非一般金錢借貸關係所得以比擬，原審認渠等間縱未簽 立何書面資料，亦難認有違常情之情形，更何況渠等間業已 簽立書面契約。綜上，系爭房屋既經原審認定係被上訴人向 莊聖誕借貸後興建取得，而非莊聖誕出資興建後贈與予被上 訴人，則本件顯無契稅條例第2 條規定之適用餘地，當無有 所謂該條例第12條第2 項所欲規範之脫法情形可言，上訴人 遽予核課贈與契約，顯有違誤，因將訴願決定及原處分均撤 銷。 五、上訴人上訴意旨略以： ㈠被上訴人於100 年3 月1 日設立，為1 人公司，無固定資產 ，僅有流動資產78萬，資本額僅30萬，100 年及101 年稅後 盈餘89萬及124 萬，規模如此小的公司，竟於未為任何營運 之時，即有高達1,953 萬元之借款，已與常情不符，況此等 借款未有任何擔保之情況下，還款金錢僅達借款金額之9.83 % ，且截至上訴人於102 年7 月31日第二次否准其免稅申請 止，被上訴人已逾一年無接續還款紀錄，是否真為還款亦或 僅為形式規避課稅之舉，已非無疑。又何以旋即在被上訴人 復查申請（102 年8 月27日）前向富邦銀行貸款500 萬元償 還予莊聖誕，及提出訴願前，再償還300 萬元予莊聖誕，以 證明系爭房屋確係由被上訴人向莊聖誕借款興建，如此巧合 之時間點，顯屬司馬昭之心，實乃為形式規避課稅之舉甚明 ，另查被上訴人向富邦銀行貸款之擔保品為系爭房屋及其房 屋所在之土地所有權人為莊聖誕，而系爭房屋又為莊聖誕出 資興建，屆時被上訴人若因財務狀況不佳，無法返還富邦銀 行貸款，該銀行最後仍是執行莊聖誕所提供之擔保品，因此 ，被上訴人向銀行貸款500 萬元返還莊聖誕，形式意義大於 實質意義，益證渠等借貸與一般金錢借貸情形有違，原判決 是項認定，有違經驗法則。 ㈡又被上訴人為一人公司，其代表人為林玉芬，營業處所為本 市○○路○○○ 號4 樓，該處所為其配偶莊聖誕所有；而莊聖 誕於101 年3 月15日設立琺國巴黎婚紗攝影有限公司，營業 處所為本市○○路000 及000 號，其房屋所有權人分別為李 榮津及林玉芬所有，二家公司均為1 人公司，不僅其營業項 目具有密切關連性，代表人又為夫妻，而其各自持有房屋又 同時供彼此所開立之公司使用，足徵被上訴人與莊聖誕之關 係，並非形式上公司與自然人之關係，而係實質之自然人間 之關係，且林玉芬又與莊聖誕為夫妻，婚姻關係仍存續中， 依一般經驗法則，夫妻為實質同居共財之人，若渠等間存在 借貸關係，豈會另以書面為之？況此一書面既無擔保品約定 、亦未約定有分期還款期數，且記載無需支付利息及違約金 ，顯與一般金錢借貸情形不同，有違上開之通常經驗法則， 應為通謀虛偽意思表示，原判決竟違背通常經驗法則，竟以 「非」一般金錢借貸關係可比擬為由，認定渠等有借貸關係 ，亦有判決違背法令之處。 ㈢另原判決認定系爭房屋係由被上訴人向莊聖誕借貸後興建取 得之理由，先係以被上訴人與莊聖誕間已有還款記錄，故此 借貸「符合」與一般金錢借貸情形；經上訴人答辯：渠等訂 立之消費借貸契約既無擔保品約定、亦未約定有分期還款期 數，且記載無需支付利息及違約金，顯與一般金錢借貸情形 不同等語，原判決竟改以：被上訴人為一人公司，其代表人 林玉芬復與莊聖誕為夫妻，是渠等間之關係「顯非」一般金 錢借貸關係所得以比擬云云，二者相較，原判決顯以被上訴 人有還款予莊聖誕，依「一般」金錢借貸情形認定渠等有借 貸關係，惟就渠等訂立不合一般借貸交易常規之消費借貸契 約，又改以「非」一般金錢借貸關係認定渠等有借貸關係， 原判決顯以不同標準認定渠等有借貸關係，其判決亦有理由 矛盾、違背經驗法則之違背法令。 ㈣上訴人於102 年7 月31日函文已指出該工程款1,953 萬元， 係由莊聖誕簽發「記名」並「禁止背書轉讓」之支票予永 公司後，被上訴人於l02 年8 月27日復查申請書（行政救濟 案卷第2 頁）即改稱「為縮短給付流程，由其代表人林玉芬 指示莊聖誕將借款以票據直接交付予永公司」，且本案借 款金額高達1,953 萬元，債權人莊聖誕為保障自身權益，均 會將借款透過銀行體系匯入債務人即原告帳戶，作為日後借 款催討之證明文件，何況公司資金流程之重要性更甚於個人 ，惟其卻反其道而行，系爭房屋工程款皆由莊聖誕直接開票 支付予營造廠等語，足見渠等借貸與一般金錢借貸情形有違 ，亦可為佐，惟原判決對此答辯，恝而未論，亦有判決不備 理由之違背法令。 ㈤按房屋之原始取得，係指「出資」建築房屋，不基於他人既 存權利，而獨立取得房屋所有權而言，並不以登記為生效要 件（最高法院89年度台上字第1480號民事判決參照），佐以 系爭房屋所坐落之系爭土地，係莊聖誕向訴外人沈福田購入 ，且興建系爭房屋之建屋資金1,953 萬元，均係由莊聖誕簽 立支票交付予永公司，系爭判決認定原起造人為莊聖誕， 如是觀之，系爭房屋「絕非」被上訴人向莊聖誕借貸後興建 取得，方屬的論。另原判決認定本件顯無契稅條例第12條規 定之適用，理由竟認：系爭房屋係被上訴人向莊聖誕借貸後 興建取得，而非莊聖誕出資興建，設若如此，原起造人應係 被上訴人自非訴外人莊聖誕，則此非但與前開認定原起造人 即莊聖誕，顯有判決理由矛盾，亦與前述最高法院就房屋原 始取得之所有權之見解不符，足徵原判決認定系爭房屋係被 上訴人向莊聖誕借貸後興建取得，其判決有理由矛盾違背法 令之虞。 ㈥被上訴人提示與與莊聖誕所簽訂「消費借貸契約書」內容違 背一般借貸原則形同虛設，又查系爭房屋之工程款，均係由 莊聖誕開立支票交付予營造公司，其資金並未入被上訴人帳 戶，且被上訴人之還款紀錄與借款金額不成比例，難謂被上 訴人有向莊聖誕借貸之事實。被上訴人100 年3 月1 日甫設 立，資本額僅30萬，其於同年6 月向莊聖誕借貸興建系爭房 屋，亦有悖公司穩健經營原則。就目前查得資料，系爭房屋 於102 年1 月22日取得使用執照迄今已逾1 年，惟至目前該 房屋之窗戶仍未裝置完成，卻任其空置迄今，若非莊聖誕無 償出資興建系爭房屋再贈與予被上訴人，被上訴人不可能如 此處置系爭房屋，爰上訴人依契稅條例第12條第2 項規定向 被上訴人課徵102 年贈與契稅，洵屬有據等語，原判決有判 決不備理由及理由矛盾之違法。 六、本院經核原審撤銷訴願決定及原處分，結論尚無違誤，爰論 述如下： ㈠按「不動產之買賣、承典、交換、贈與、分割或因占有而取 得所有權者，均應申報繳納契稅。」、「建築物於建造完成 前，因買賣、交換、贈與，以承受人為建造執照原始起造人 或中途變更起造人名義，並取得使用執照者，應由使用執照 所載起造人申報納稅。」契稅條例第2 條前段定、同條例第 12條第2 項定有明文。足徵我國契稅條例對應申報繳納契稅 之項目，係採列舉規定，限於不動產之買賣、承典、交換、 贈與、分割或因占有而取得所有權者，始應申報繳納契稅， 除上開項目外即無須申報繳納契稅，此觀法條之規定即明。 ㈡查系爭房之建造費用1,953 萬元，係被上訴人與訴外人莊聖 誕簽訂借貸契約後，再委託營造公司進行興建，並由訴外人 莊聖誕簽發支票，逕付予營造公司之事實，業據被上訴人提 出消費借貸契約書、工程合約書（見原審院卷第18至26頁） 為憑。被上訴人截至102 年1 月22日系爭房屋核發使用執照 之日止，亦有部分還款予訴外人莊聖誕，此為兩造所自承， 若渠等間倘未有借貸之情事，被上訴人又何以會交付上開款 項予訴外人莊聖誕？參照被上訴人資本額僅30萬元及100 年 及101 年稅後盈餘分別僅89萬餘元及124 萬餘元，有營利事 業所得結算申報書、資產負債表附卷可參（見原處分卷第11 3 至119 頁），相較於前開還款金錢之數額，並無有何違反 常情之處；再參以該消費借貸契約所約定之借貸期間至103 年12月31日始屆滿，準此，實難以還款金錢僅達借款金額之 9.83% ，且有一年未曾還款，即遽認被上訴人與訴外人莊聖 誕間之借貸與一般金錢借貸情形有違。且被上訴人與莊聖誕 間之前揭借貸契約，雖無擔保品約定、亦未約定有分期還款 期數，且記載無需支付利息及違約金，然該契約究非全然未 對借還金額、期間、方式等為約定；參以被上訴人為一人公 司，其代表人林玉芬與莊聖誕為夫妻關係，是渠等間借貸之 關係，顯非一般金錢借貸關係所得以比擬，即便未簽訂書面 契約亦難認有違常情，何況本件經簽訂契約，並對借還金額 、期間、方式等為約定，故認其間有借貸關係。從而，被告 認原告有契稅條例第12條第2 項規定之情形，而課徵贈與契 稅，即有未洽，業據原判決詳述其得心證之理由，上訴人主 張何以不足採取，分別予以指駁甚明。再者，系爭借貸基於 被上訴人之唯一股東林玉芬與莊聖誕為夫妻，莊聖誕對被上 訴人以較寬鬆之條件貸與資金，可加速被上訴人之獲利，進 而有利於其配偶林玉芬，亦難認有違常情。上訴意旨指摘原 判決認定系爭房屋係被上訴人向莊聖誕借貸後興建取得，而 非莊聖誕出資興建後贈與被上訴人，本件尚無課予贈與契約 之餘地，原判決之認定顯有適用違背經驗法則、判決理由不 備、理由矛盾等之違法云云，要無可採。 ㈢按「稱贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產無價給與 他方，他方允受之契約。」民法第406 條參照。查系爭房屋 之建造費用1,953 萬元，固以訴外人莊聖誕所簽發之支票支 付予永公司（見原處分卷第78-67 頁），惟永公司就系 爭房屋建造費用係開立統一發票予被上訴人，統一發票上載 買受人為被上訴人，品名「○○段工程款」；被上訴人亦以 永公司開立之統一發票製作記帳憑證，帳載「未完工程」 、「進項稅額」等資產科目，且對應之會計科目則帳載為「 股東往來」（此係資產負債表上之「負債」科目），即被上 訴人以唯一股東林玉芬向配偶莊聖誕借款，再由林玉芬以股 東身分提供資金予被上訴人，故林玉芬為被上訴人之債權人 。依被上訴人帳載之會計憑證及帳冊（見原處分卷第80-67 頁），足徵系爭房屋之建造費用係「舉借債務」支應之事實 。又於100 年11月間，訴外人莊聖誕代為支付工程款2, 929,500 元（見原處分卷第79-77 頁），被上訴人於100 年 11月15日、100 年12月23日，則分別轉帳支付予訴外人莊聖 誕208,000 元及723,000 元（見原處分卷第136 、66-64 、 59-58 頁），被上訴人尚有欠款金額1,998,500 元，因100 年11月30日被上訴人之股東往來負債增加1,500 元，從而， 被上訴人於100 年12月31日結算時，其股東往來負債之欠款 餘額為2,000,000 元（見原處分卷第80頁），嗣被上訴人於 101 年5 月24日申報營利事業所得稅時，即於100 年12月31 日之資產負債表「流動負債」項下記載「業主（股東）往來 」負債「2,000,000 」元（見原處分卷第82頁）。又被上訴 人初以「股東往來」科目記載其建造費用情形，因被上訴人 係直接對莊聖誕清償部分欠款，為使資金借貸及清償更能允 當表達，嗣後將債權人由林玉芬變更為莊聖誕，帳載負債科 目變更為「其他短期借款」（見原處分卷第102 、97頁）， 惟此等情形均不影響被上訴人係舉債支應系爭房屋之建造費 用之事實，則系爭房屋「並非」被上訴人「無償」取得之資 產，被上訴人就系爭房屋之建造費用有清償債務之義務，難 謂莊聖誕係以自己之財產無償給與被上訴人，經被上訴人允 受，其間有贈與關係。從而上訴人主張系爭房屋係由訴外人 莊聖誕無償出資興建而贈與予被上訴人使用，尚難憑採。 ㈣上訴理由又以「何況公司資金流程之重要性更甚於個人，惟 被上訴人卻反其道而行，系爭房屋工程款皆由訴外人莊聖誕 直接開票支付予營造廠等語，足見渠等借貸與一般金錢借貸 情形有違，亦可為佐，惟原審判決對此答辯，恝而未論，亦 有判決不備理由之違背法令。」云云，查「公司資金流程之 重要性更甚於個人」，乃上訴人主觀見解；按認定事實為事 實審之職權，是事實審法院之事實認定，如無違經驗法則、 論理法則或證據法則，即不能指為違法。原判決認定被上訴 人與莊認定系爭房屋係被上訴人向莊聖誕借貸後興建取得， 無違經驗法則亦無理由矛盾，已如前述，上訴人主張理由理 由不備，尚非可取。至於上訴理由以「被上訴人已逾一年無 接續還款紀錄，是否真為還款亦或僅為形式規避課稅之舉， 已非無疑」、「被上訴人向銀行貸款500 萬元返還莊君，形 式意義大於實質意義，益證渠等借貸與一般金錢借貸情形有 違，原判決是項認定，有違經驗法則。」及有判決不備理由 及理由矛盾之違法云云，揆諸前開上訴意旨，無非重述其在 原審起訴狀之主張，惟查，證據之取捨與當事人所希冀者不 同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原 判決有違背法令之情形。又證據之證明力如何或如何調查事 實，事實審法院有衡情斟酌之權，苟已斟酌全辯論意旨及調 查證據之結果，而未違背論理法則或經驗法則，自不得遽指 為違法。上訴人以其主觀上對法律適用之歧異見解，對原審 認定事實、適用法律職權之正當行使，指摘為適用法規不當 ，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或對原審論駁其主張之 理由，泛言判決理由矛盾、違背經驗法則、理由不備等，均 無可採，實難認原判決有違背法令情事。綜上，原審斟酌全 辯論意旨及調查證據之結果，因將訴願決定及復查決定均撤 銷，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令 ，求予廢棄，為無理由，應予駁回。 七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236 條之2 第3項 、第255 條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文 。 中　　華　　民　　國　　104 　年　　7 　　月　 30 　日 臺北高等行政法院第一庭 審判長法 官　黃 本 仁 　法 官　徐 瑞 晃 法 官　林 妙 黛 上為正本係照原本作成。 不得上訴。 中　　華　　民　　國　　104 　年　　7 　　月　 30 　日 書記官 劉 育 伶