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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 103年度訴字第1311號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 104年4月2日辯論終結 原　　　告　志懋有限公司 代　表　人　林泰豪（清算人） 訴訟代理人　陳英得　會計師 被　　　告　財政部北區國稅局 代　表　人　李慶華（局長） 訴訟代理人　鄭博宇 上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國103 年6 月 27日台財訴字第10313935820 號（案號：第00000000號）訴願決 定，提起行政訴訟，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 一、事實概要： 被告依據查得資料，以原告於民國（下同）99年1 月至100 年3 月間進貨，未依規定取得合法憑證，取具非實際交易對 象于廣有限公司（下稱于廣公司）開立之不實統一發票11紙 ，金額計新臺幣（下同）8,566,657 元（詳本院卷第39頁明 細表），作為進項憑證，虛報進項稅額428,333 元，且該虛 報之進項稅額已扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅428,333 元， 除核定補徵營業稅額428,333 元外，並依加值型及非加值型 營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1 項第5 款及稅捐稽徵 法第44條規定，擇一從重，按所漏稅額428,333 元處以1 倍 之罰鍰計428,333 元。原告不服，申請復查，經被告102 年 11月17日北區國稅法一字第1020022742號復查決定（下稱原 處分）駁回，續提訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴 訟。 二、原告主張略以： ㈠國內資源回收業交易向以現金付款為商業習慣： 依據98年8 月6 日於財政部召開之「中華民國會計師公會 全國聯合會對現行稅務法令規定研提興革意見座談會會議 紀錄」捌、會商結論二、營業稅議題三：出售廢棄物者（ 如廢鐵、廢紙），應課一時貿易所得，但收購者多以現金 為之，出售者亦不願提供身分資料，中盤商為逃漏稅亦不 願開立發票給大盤商，但回收工廠係大廠，故要求大盤商 必須開立統一發票，造成大盤商無法取得進項憑證之困境 ，將遭處以行為罰及營所稅負擔；賦稅署說明略以，財政 部80年7 月16日台財稅第000000000 號函有關免填載舊貨 物出售人身分證統一編號及住址之「每人每日出售金額零 星未達1,000 元」金額標準，業於98年4 月8 日以台財稅 字第09804501280 號令調整為1,500 元，應可適度紓減該 行業業者設簿登載之壓力。可證財政部知悉廢棄物者，收 購者多以現金為之，出售者不願提供身分資料情況，致無 法取得進項憑證，故以98年4 月8 日台財稅字第09804501 280 號令釋規定，由業者設簿登記取代進項憑證。原告係 以資源回收物（廢鐵）買賣為業，貨源由資源回收業者或 小資源回收商零星購入，經分類整理後再分售與各地廢鐵 再生工廠，交易均以現金為之，當場銀貨兩訖，再憑交易 相對人所開立統一發票入帳。 ㈡本案交易相對人于廣公司負責人陳永霖於臺灣桃園地方法 院（下稱桃園地院）出庭具結之證詞可供參採： 陳永霖於桃園地院102 年度簡字第98號案曾出庭具結作證 ，該證詞係於法官之前為之，應具有法定效力。其於出庭 時證述： ⒈「尚專企業社之負責人為其姐陳淑娟，其則為于廣公司 之負責人，其負責兩家公司廠內進出貨的責任，故關於 兩家公司跟誰進貨、出貨給誰，其均知悉」。可證尚專 企業社及于廣公司實際經營者均為陳永霖，其對兩家公 司進出貨情況應最為知悉，被告僅採陳曉如前後矛盾之 陳述，即認定原告違章，顯違證據法則。 ⒉「兩間公司均與榮榛有限公司有業務往來，亦均出廢鐵 的貨給原告。尚專企業社並自公司於95、96年間設立開 始就與原告有交易往來，直到100 年底、101 年初都還 有。」上開證詞可證明尚專企業社及于廣公司均非虛設 行號，二者共用資源回收場，有實際從事資源回收業務 ，系爭期間仍對外營業，有進貨與銷貨之事實。準此， 尚專企業社與于廣公司仍有實際營業情況下，其開立之 發票，縱有虛開情事，充其量有實有虛情況，並非全部 虛開，被告理應有具體證明原告所取得之發票確為虛開 之發票，而非一律認定取得非實際交易對象發票補稅裁 罰。 ⒊「系爭發票確為其二姐即陳曉如所開立，但其並不知道 何以當初於刑事告訴時，為何要認定系爭發票為不實發 票」、「出貨給原告之交易均以現金付款，付款之方式 為一台車付一次現金，發票則是彙整再開立，大約1個 月彙整一次開立」等語。足證原告與其確有交易事實， 且交易系依資源回收業慣例，採現金付款處理，並不明 暸陳曉如為何要於刑案庭指稱系爭發票為不實發票。 ㈢就被告關於睿禾有限公司相同案件所提補充答辯狀，可證 于廣公司有實際從事資源回收業務，並非虛設行號： ⒈被告答辯稱于廣公司98年度成立，成立後99年度營業額 成長5.76倍，與一般情形有違乙節，並不足以證明于廣 公司開立交付原告之統一發票為不實交易對象發票。蓋 現行稅務法令並未規定公司前後年度營業額不能高度成 長，否則即有問題。又營業額高度成長縱屬異常，在無 證據證明前，充其量僅為「跡象」，並非事實。再者， 于廣公司99年度應按期向被告申報營業稅，果若營業額 不能高度成長為真，則被告審查申報案時何以未予適時 糾正？被告收稅時照收，事後又以此為由認定發票不實 ，明顯事後歸因，難謂可採。 ⒉于廣公司既非虛設行號，必有營業行為，縱發票有虛開 ，亦非全部均為虛開，被告將刑事案件系爭期間之發票 ，未經調查一律均認定違章，明顯採于廣公司為虛設行 號之處理方式，前後說詞明顯矛盾。被告本次答辯狀適 足以印證101 年3 月20日檢察官詢問筆錄記載「問：這 些發票都無實際交易？」陳曉如答：「不是，其中有些 是有交易的，證4 、5 是我開的全部發票，裡面包含有 交易的發票與不實的發票」，以及101 年10月3 日法院 準備程序筆錄記載「法官問：你開發票出去是賣發票嗎 ? 」被告陳曉如答：「一半是，一半不是，其中的金額 是有做交易，只是我多開了……」為真實。 ⒊被告本次答辯狀指稱于廣公司系爭期間開立發票對象為 金槍資源回收有限公司、元昇金屬實業有限公司、麗揚 興業有限公司及家欣環保有限公司等4 公司銷售額18,3 82,586元，並未認定為不實交易對象發票，惟上開公司 情況與原告相同，被告何以認定該4 家公司未違章，反 認定原告違章，答辯狀並未說明其理由，難謂適法。又 被告答辯狀所指認定不同情況，益證于廣公司系爭期間 開立發票並非全屬虛開，至為彰明。 ㈣與本案案情相同案件，已有撤銷被告所為處分之判決產生 ： 桃園地院102 年度簡字第98號及103 年度簡字第18號判決 ，均認定尚專企業社與于廣公司非虛設行號，其等在被告 所指訴之期間內，仍有對外之正常交易往來，原告所提示 之交易憑證為真實，過磅單應非臨訟所列印或記載資源回 收業的交易模式，採現金交易模式亦為真實，因而撤銷被 告原為處分。 ㈤稅捐補徵與裁罰，有其本質之差異，處罰之證明程度應達 到使法院完全的確信，始足當之： 最高行政法院102 年度判字第816 號判決明確指出，稅捐 補徵與裁罰，有其本質之差異，稅捐稽徵機關對補稅與裁 罰，應具有不同程度之舉證責任，不得直接將補稅作為裁 罰之直接依據。原告與于廣公司往來多年，該公司所開立 發票原告均持以扣抵銷項稅額，被告均審核通過從無異議 ，且于廣公司並非虛設行號，系爭期間仍持續對外營業， 並未間斷，況系爭期間被告仍持續提供發票供其使用，原 告已盡注意義務，並無故意或過失可言。被告迄今仍未就 其認定事實提出有利之客觀證據，指稱原告取得非實際交 易對象發票又未能指出原告實際交易對象究為何人，裁罰 之要件事實證明程度未達到完全的確信程度，自不得直接 將補稅作為裁罰之直接依據，本案裁罰處分，難謂有據。 為此，提起本件訴訟，並聲明求為判決：訴願決定及原處 分均撤銷。 三、被告答辯略以： ㈠本稅： ⒈原告取具于廣公司開立之統一發票11紙，銷售額合計8, 566,657 元，惟于廣公司99年1 月至100 年4 月列報之 進項金額合計5,885,100 元（99年度1,856,077 元、10 0 年1 至4 月4,029,023 元），而該進項來源明細與原 告經營資源回收物（廢鐵）買賣等11筆交易之相關行業 進貨對象，係取具統革企業社（一般事業廢棄物清除） 450,020 元、景新實業社（廢五金批發）296,560 元、 東北環保有限公司（一般事業廢棄物清除）243,806 元 及定宏資源科技有限公司（資源回收物清除）20,000元 ，上開廢棄物清除等進項金額合計僅1,010,386 元，且 于廣公司尚需供應其他銷售對象，本件系爭交易金額8, 566,657 元顯難有相當貨源可資供應，原告復未提示貨 物運送簽收證明，是系爭11筆交易就物流事證查核結果 ，原告與于廣公司間並無進貨事實。 ⒉又系爭11筆交易金額合計8,566,657 元，其每月應付金 額（含營業稅）介於601,774 元（100 年1 月）至1,84 3,280 元（100 年8 月）之間，原告主張均以現金交易 ，當場銀貨兩訖，顯有違一般交易常情。原告雖提示其 負責人林泰豪所有彰化銀行活期存款存摺內有提領現金 等交易（提領現金3,000,000 元、1,000,000 元、700, 000 元、800,000 元、4,000,000 元、700,000 元、4, 000,000 元、2,000,000 元及3,100,000 元等9 筆整數 金額），惟資金提領用途多端，原告迄未提示相關帳簿 憑證供核，縱依原告提示之系爭統一發票或磅單等資料 ，亦無法與資金提領資料逐筆核對勾稽，從而原告自其 負責人帳戶（非原告之資金帳戶）提領現金乙節，實難 認定確與系爭進貨有關，是系爭交易就金流部分查核結 果，原告並無支付貨款與于廣公司之事實。 ⒊于廣公司自99年1 月起至100 年10月止，其財務會計陳 曉如填製不實會計憑證統一發票，分別交付家欣環保有 限公司等營業人充當進項憑證，相關犯罪事實，業據陳 曉如坦承不諱，並經桃園地院101 年度訴字第750 號刑 事判決陳曉如有罪確定，原告自無可能向于廣公司進貨 。 ⒋原告雖於訴訟中提示相關磅單及貨款簽收單等資料，惟 經查核尚不足採，理由如下： ⑴被告所屬桃園分局以102 年1 月16日北區國稅桃園銷 字第0000000000A 號函通知原告提示案關統一發票、 進銷存明細帳、買賣合約書、訂購單、送貨單簽收單 收付款證明文件及相關帳簿憑證等資料，惟原告僅提 示統一發票影本，復查、訴願及本件起訴時仍未提示 前揭相關證明文件，致無從就其主張事項進行審酌。 原告至訴訟時始提示相關磅單、貨款簽收單及交易明 細表，是否臨訟製作，已非無疑，且磅單上並無載明 係過磅哪家公司賣給哪家公司之貨物，無從認定確為 原告與于廣公司交易之貨物磅單。復磅單內容並無開 立磅單之營業人或公司行號，嗣原告主張該等磅單資 料係由鈞緯實業有限公司所開立，而鈞緯實業有限公 司之負責人與原告負責人同為林泰豪等語，是該等磅 單等資料之真實性更非無疑。 ⑵又原告主張系爭于廣公司之進貨皆係由該公司負責人 陳永霖親自開車載貨過磅，惟磅單內之車牌號碼僅41 3-RV及879-TJ兩輛，依監理機關函復之領牌資料，該 2 車輛均非于廣公司所有，且其中車牌000-00車輛， 於本件涉案期間為睿成興業有限公司所有，經查睿成 興業有限公司之負責人與原告之負責人同為林泰豪， 是原告提具原告集團公司車輛之過磅單資料充作案關 進項憑證，顯有異於常情，與其主張明顯矛盾，核無 足採。 ⒌原告主張于廣公司未裁處違章乙節，查首揭期間于廣公 司登記負責人陳永霖，涉嫌與實際行為人陳曉如明知無 銷貨事實虛偽開立不實統一發票予鴻潤實業有限公司等 營業人充當進項憑證使用，以此不正當方法幫助他人逃 漏稅捐之犯行，經被告移送後，嗣經臺灣桃園地方法院 檢察署（下稱桃園地檢署）檢察官102 年度偵字第1109 號、1110號不起訴處分，其理由略以：「訊之被告陳曉 如供稱：尚專企業社及于廣公司皆係家人共同經營，伊 則負責2 家公司的報稅工作，胞弟陳永霖係負責于廣公 司進出貨及載送業務，胞姐陳淑娟實際上並無在尚專企 業社上班，而係與她男友在外從事資源回收工作，1 週 約回家幫忙2 、3 天，伊因個人經濟問題，收取廠商5% 現金，再分別開立尚專企業社及于廣公司不實發票給廠 商等語，核與被告陳淑娟、陳永霖均辯稱並未經辦公司 報稅及開立發票業務乙情大致相符，其等辯解尚非子虛 ，復綜觀全卷資料，並無具體事證足資認定被告陳淑娟 、陳永霖有與被告陳曉如間就開立不實統一發票犯行有 何犯意聯絡及行為分擔，要難僅以被告陳淑娟、陳永霖 分任尚專企業社、于廣公司負責人一事，遽令其等擔負 函送意旨所認之罪嫌，此外，復查無其他積極證據足認 被告陳淑娟、陳永霖涉有何上開犯行，揆諸前開條文及 判例意旨，應認其等罪嫌均尚有未足。」依上開不起訴 內容，益證于廣公司及尚專企業社自99年1 月起至100 年10月止，其財務會計陳曉如填製不實會計憑證統一發 票之事實，原告自無可能向于廣公司及尚專企業社進貨 。 ⒍本件系爭各筆進項貨物因原告未能提示物流、金流事證 及相關帳簿憑證供核，被告爰就查得之事證，包括于廣 公司進項來源資料、桃園地院101 年度訴字第750 號刑 事判決、桃園地檢署檢察官102 年度偵字第1109號及11 10號不起訴處分書等資料據以認定，原告主張之財政部 80年7 月16日台財稅第000000000 號令釋營業人可自行 設簿登記代替及于廣公司進貨有無違章與本案並無關聯 。本件經被告就物流及金流部分查核結果，認定原告與 于廣公司並無實際交易之事實，據以核定補徵營業稅額 428,333 元並無不合。 ⒎末依桃園地院101 年度訴字第750 號刑事判決案關審判 筆錄、準備程序筆錄及詢問筆錄等內容，可知于廣公司 及尚專企業社自99年1 月起至100 年10月止，其財務會 計陳曉如填製不實會計憑證統一發票，分別交付寶沛有 限公司等營業人（含原告）充當進項憑證，此一事實業 據陳曉如坦承不諱（該案告訴人之一為于廣公司負責人 陳永霖），益證原告自無可能向于廣公司及尚專企業社 進貨，併予陳明。 ㈡罰鍰： 原告係營業人，應知悉營業行為應取具實際交易對象憑證 之規定，其猶持非實際交易對象之于廣公司開立之統一發 票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，自有虛報進項稅額 之意思及以不正當方法逃漏稅捐之故意，具備主觀不法， 又原告自違章行為發生日（99年3 月17日）至查獲日（10 2 年1 月16日）止累積留抵稅額最低金額為0 ，經就各期 實際扣抵數加總之漏稅額為428,333 元，已發生以虛報進 項稅額扣抵銷項稅額情事，其同時違反稅捐稽徵法第44條 及營業稅法第51條第1 項第5 款規定，依行政罰法第24條 第1 項、財政部85年2 月7 日台財稅第000000000 號函及 97年6 月30日台財稅字第09704530660 號令規定，應依營 業稅法第51條規定，按所漏稅額428,333 元處最高5 倍之 罰鍰2,141,665 元，與依稅捐稽徵法第44條規定，按經查 明認定應取得憑證之總額8,566,657 元計算5%之罰鍰428, 333 元，兩者相較從重者，則本件應以營業稅法第51條第 1 項第5 款為處罰之法據。原告於裁罰處分核定前未繳清 稅款，經衡酌其違章行為及應受責難程度，依財政部稅務 違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表） 規定，按所漏稅額428,333 元處1 倍罰鍰428,333 元，惟 依行政罰法第24條第1 項但書規定，裁處之額度不得低於 各該規定之罰鍰最低額，本件違反稅捐稽徵法第44條及營 業稅法第51條第1 項第5 款之罰鍰最低額均為428,333 元 ，裁處之額度應不得低於428,333 元，原處罰鍰428,333 元並無違誤。為此，求為判決：駁回原告之訴。 四、查前揭事實概要所載各節，為兩造所不爭執，並有系爭發票 11紙、原告進銷項憑證明細資料表、原告留抵稅額線上查詢 作業資料、原告99年2 月營業人銷售額與稅額申報書、桃園 地院101 年度訴字第750 號刑事判決、桃園地檢署102 年度 偵字第1109、第1110號不起訴處分書、于廣公司營業人進銷 項交易對象彙加明細表（進項來源）、營業稅違章稅額核定 繳款書、罰鍰裁處書、原處分及訴願決定等件在卷可稽，其 事實堪予認定。是本件之主要爭執在於：于廣公司是否為原 告實際交易對象？被告以原告取具不實憑證即系爭發票11紙 作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅428,333 元，除核定補徵營業稅額428,333 元外，並按所漏稅額裁處 1 倍罰鍰計428,333元，有無違誤？ 五、本院之判斷： ㈠本稅部分： ⒈按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為 當期應納或溢付營業稅額。」、「營業人左列進項稅額 ，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定 取得並保存第33條所列之憑證者。……」、「營業人以 進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及 統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得 載有營業稅額之統一發票。……」為營業稅法第15條第 1 項、第19條第1 項第1 款、第33條第1 款所明定。又 「……營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象 開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證， 申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額 顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1 項第1 款規 定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該 項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就 各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅， 各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非 交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額 ，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」亦經最高 行政法院87年7 月份第1 次庭長評事聯席會議決議在案 。 ⒉查本件原告申報扣抵銷項稅額之進項稅額憑證，係于廣 公司開立之系爭11紙發票，然于廣公司經辦會計即該公 司負責人陳永霖之姊陳曉如明知于廣公司於99年1 月至 100 年9 月間，與家欣環保有限公司等30位營業人（包 含原告）並無交易事實，竟開立不實之會計憑證即統一 發票（包括系爭發票11紙中序號1 、3 、4 、5 、6 、 7 、8 、9 之9 紙發票，見本院卷第39頁）交付予各該 營業人作為進項憑證，涉犯商業會計法第71條第1 款明 知不實事項而填製會計憑證罪，業經桃園地院以101 年 度訴字第750 號刑事判決判處罪刑確定（原處分卷1 第 24~38 頁）；且于廣公司99年1 月至100 年4 月列報之 進項金額合計5,885,100 元（99年度1,856,077 元、10 0 年度1 至4 月4,029,023 元，見原處分卷2 第49、50 頁），惟其中與原告經營資源回收（廢鐵）買賣相關行 業進貨對象，僅有取具統革企業社（一般事業廢棄物清 除）450,020 元、景新實業社（廢五金批發）296,560 元、東北環保有限公司（一般事業廢棄物清除）290,80 6 元（被告答辯狀誤載為243,806 元）及定宏資源科技 有限公司（資源回收物清除）20,000元，上開進項金額 合計僅1,057,386 元（被告答辯狀誤計為1,010,386 元 ），與本件系爭交易金額8,566,657 元顯不相當，亦經 被告調取于廣公司涉案期間進項來源交易對象彙加明細 表查明在案（原處分卷2 第第45~48 頁），是原告與于 廣公司間是否確有交易事實，顯非無疑。原告徒以前揭 刑事案件審理時未通知其到場並給予其陳述意見之機會 而違法為由，主張該刑事判決不可採認云云，洵不足採 。 ⒊又原告雖主張其與于廣公司間之交易悉依資源回收業之 特性而採現金交易，由于廣公司負責人陳永霖開車送貨 至原告公司，經地磅秤重後，以每1 車次為單位，依據 到貨數量當場給付現金，之後原告再不定期彙整付款金 額製作對帳單供于廣公司核對後開立發票予原告入帳， 並提出磅單、陳永霖簽收之付款彙整單、系爭發票、原 告之臺灣銀行活期存款（帳號：000000000000）存摺及 原告負責人林泰豪個人之彰化銀行活期儲蓄存款（帳號 ：000000000000）存摺，作為其與于廣公司間有交易事 實之證明。惟查： ⑴被告所屬桃園分局在原查階段曾於102 年1 月16日發 函通知原告提示系爭期間與于廣公司相關交易資料（ 包括進銷存明細帳、營利事業所得稅結算申報書、取 得于廣公司開立之發票及相關傳票、帳冊、買賣合約 、訂購單、送貨簽收單、付款證明）等文件供核（原 處分卷1 第19~20 頁），原告收受該通知後（原處分 卷1 第17頁），除提出系爭發票11紙影本外（原處分 卷1 第10~15 頁），並未提示其他交易資料，及至復 查、訴願階段亦未補提任何資料，原告遲至本院審理 時始提出前揭文件，是否係臨訟製作，已非無疑；且 原告將多次付款彙併1 紙對帳單，由陳永霖在其上簽 名，做為各該貨款收受之證明，而非於陳永霖收受各 筆貨款時逐次簽收，與常情有違，況原告將付款金額 彙整後製作對帳單，其目的既係為供于廣公司核對並 據以開立發票，因此事項屬事務性並涉相關憑證之查 對，理應由于廣公司經辦會計人員處理，原告事後所 提上開付款彙整單竟係由于廣公司負責人陳永霖未具 日期簽收，與事理亦有未合。再觀諸原告所提之磅單 （本院卷第61~97 頁），其上並無原告公司或于廣公 司之印章戳記，亦無任何可資辨別出貨者與受貨者分 別為于廣公司及原告之記載，尚無得確認為原告與于 廣公司間交易之憑證，且磅單上僅出廠時間、車號、 總重、空重、淨重為原列印之資料，至於品名（原告 稱此欄所載為廢鐵每公斤單價）及備註欄（原告稱此 欄所載為當次付款之現金金額，本院卷第56頁）之記 載則均係以手寫方式加以註記，換言之，攸關買賣之 單價、總價等重要交易事項均係另以手寫方式註記在 磅單上，則在原告未能提示買賣合約、訂購單、送貨 簽收單及進銷存明細帳等帳簿憑證供核之情形下，自 無從證明原告與于廣公司間有貨物交付之事實。 ⑵此外，本件系爭11紙發票之銷售額共計8,566,657 元 ，原告每月應付金額（含營業稅）分別為1,009,612 元（99年1 月，208,332 元＋801,280 元）、705,80 8 元（99年3 月，313,005 元＋392,803 元）、1,34 2,340 元（99年6 月）、876,140 元（99年7 月）、 1,843,280 元（99年8 月，967,550 元＋875,730 元 ）、1,650,827 元（99年9 月）、601,774 元（100 年1 月）、965,209 元（100 年3 月）（見原處分卷 1 第9~15頁），其金額非少，原告主張均以現金交易 ，與常情已屬有間。另原告雖提示原告臺灣銀行活期 存款存摺及林泰豪彰化銀行活期儲蓄存款存摺，主張 其內提款紀錄即為其付款予于廣公司之資金（詳本院 卷第121~125 頁），惟原告各次提領現金之金額分別 為3,000,000 元（99年1 月5 日）、1,000,000 元（ 99年2 月8 日）、700,000 元（99年3 月19日）、80 0,000 元（99年4 月7 日）、4,000,000 元（99年5 月21日）、700,000 元（99年7 月23日）、4,000,00 0 元（99年8 月5 日）、2,000,000 元（99年8 月12 日）及3,100,000 元（99年11月23日），上開提領數 額皆為整數，無法與系爭發票金額逐筆勾稽比對，且 資金提領用途多端，在金額無法勾稽，原告亦未提示 相關帳簿憑證供核之情形下，實難認前開提領之資金 確係用以給付系爭發票貨款。 ⑶再者，原告所引財政部賦稅署於98年8 月6 日召開之 中華民國會計師公會全國聯合會對現行稅務法令規定 研提興革意見座談會會議營業稅議題三所為之說明， 係在表明財政考量資源回收業者之經營特性，80年7 月16日台財稅第000000000 號函釋規定營業人如係自 行沿街收購或向肩挑負販收購者，應取得敘明出售者 姓名、地址等並經簽名蓋章之普通收據，如未能取得 ，營業人可自行設簿登記，並以98年4 月8 日台財稅 字第09804501280 號令釋將有關免填載舊貨出售人身 分證統一編號住址之每人每日出售金額零星未達1,00 0 元標準，調整為1,500 元，已可適度紓解該行業者 設簿登記之壓力，至於大盤商廢棄物回收業者向應使 用發票之中盤商進貨，仍應依規定取具憑證、保存帳 簿憑證，並依所得稅法第24條規定計算稅額後，依同 法第71條規定辦理營利事業所得稅結算申報，現行法 令已就廢棄物回收業者行業特性充分考量，無稅制不 合理情形之意旨（本院卷第216~217 頁）。本件原告 自陳其係資源回收業之中大盤商、于廣公司為小盤商 （本院卷第167 頁），則原告向于廣公司收購資源回 收物，自與財政部前開令釋所稱「營業人自行沿街收 購或向肩挑負販收購」之情有異，原告無視資源回收 交易主體之不同，逕執上開令釋及賦稅署說明主張資 源回收業者間之交易向以現金付款為商業習慣，並資 為其主張本件交易以現金為之符合交易常規之論據， 委非可採。是原告既未能提出可供勾稽之相關現金帳 及應付帳款等帳簿憑證，以證明其與于廣公司間貨款 之資金流程，又無法證明有貨物交付之事實，被告依 其查得證據資料，據以審認原告與于廣公司間無交易 事實，于廣公司非原告實際交易對象，即非無據。至 於于廣公司有無實際從事資源回收業務，是否為虛設 行號，與本案原告之進貨是否實際取自于廣公司之認 定無涉，另桃園地院102 年度簡字第98號及103 年度 簡字第18號判決之認定，無拘束本院之效力，亦不足 採為本案有利於原告之認定，併此敘明。 ⒋綜上，原告於99年1 月至100 年3 月間進貨之交易對象 既非于廣公司，則原告持非實際交易對象于廣公司所開 立系爭發票11紙之不實憑證，申報進項稅額428,333 元 ，並因其違章行為發生日至查獲日止累積留抵可用餘額 最低金額為0 元（原處分卷1 第41頁），顯示系爭不實 進項憑證稅額業已扣抵銷項稅額，原告就此亦不爭執， 故被告認原告虛報進項稅額，逃漏營業稅428,333 元， 並依前揭規定核定補徵營業稅額428,333 元，於法並無 不合。 ㈡罰鍰部分： ⒈按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外， 按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：……五 、虛報進項稅額者。」、「本法第51條第1 項第5 款所 定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額 、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者 。」、「本法第51條第1 項第1 款至第6 款之漏稅額， 依下列規定認定之：……二、第5 款，以經主管稽徵機 關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額。」 營業稅法第51條第1 項第5 款及同法施行細則第52條第 1 項、第2 項第2 款定有明文。次按「營利事業依法規 定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取 得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未 取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之 5 罰鍰。」、「前項處罰金額最高不得超過新臺幣100 萬元。」為稅捐稽徵法第44條第1 項前段、第2 項所明 定。復按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失 者，不予處罰。」、「一行為違反數個行政法上義務規 定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁 處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」行政罰 法第7 條第1 項及第24條第1 項亦有規定。 ⒉又財政部97年6 月30日台財稅字第09704530660 號令釋 ：「營業人觸犯營業稅法第51條第1 項各款，同時違反 稅捐稽徵法第44條規定者，……應擇一從重處罰。所稱 擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1 項規定，就具 體個案，按營業稅法第51條第1 項所定就漏稅額處最高 5 倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定 總額處5%之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依 該法據及相關規定予以處罰。」（按上開令釋配合營業 稅法及同法施行細則於100 年1 月26日及同年6 月22日 修正，業經財政部101 年5 月24日台財稅字第10104557 440 號令予以修正），核與行政罰法第24條第1 項規定 及其立法意旨無違，自得為稽徵機關所援用。 ⒊查原告為營業人，對於營業行為應向實際交易對象取具 憑證，以及應以實際交易憑證申報扣抵銷項稅額之規定 ，要難諉為不知，其就本件99年1 月至100 年3 月間之 進貨未依規定取得憑證，明知于廣公司非實際交易對象 ，猶持于廣公司開立之系爭發票11紙，作為進項憑證， 申報扣抵銷項稅額，構成營業稅法第51條第1 項第5 款 及稅捐稽徵法第44條第1 項規定之違章，被告認其具有 虛報進項稅額之意思及以不正當方法逃漏稅捐之故意， 洵非無據。從而，被告以原告涉有營業稅法第51條第1 項第5 款及稅捐稽徵法第44條第1 項規定之違章，依行 政罰法第24條第1 項規定及前揭財政部97年6 月30日台 財稅字第09704530660 號令釋意旨，就營業稅法第51條 規定按所漏稅額428,333 元處最高5 倍之罰鍰2,141,66 5 元，與依稅捐稽徵法第44條規定按經查明認定應取得 憑證之總額8,566,657 元計算5%之罰鍰428,333 元，兩 者相較結果，擇定從重以法定罰鍰額最高之營業稅法第 51條第1 項第5 款為處罰之準據，衡酌原告未於裁罰處 分核定前補繳稅款及其違章情節，參據財政部102 年9 月12日修正發布裁罰倍數參考表關於營業稅法第51條第 1 項第5 款部分「違章情形：一、有進貨事實者：㈠以 營業稅法第19條第1 項第1 款至第5 款規定不得扣抵之 進項稅額申報扣抵者，按所漏稅額處1 倍之罰鍰。但於 裁罰處分核定前已補繳稅款者，處0.5 倍之罰鍰」之規 定，按所漏稅額處1 倍罰鍰計428,333 元，未逾越法定 裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量原 告違章程度所為之合義務性裁量，並無違誤。又經查上 開裁罰金額或倍數參考表與本件相關部分，迄至本件言 詞辯論終結時並未變更，附予說明。 六、綜上所述，原告所訴各節，均非可採，原處分並無違誤，訴 願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為 無理由，應予駁回。 七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結 果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。 八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1 項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　104 　年　　4 　　月　　23　　日 　　　　　　臺北高等行政法院第四庭 審判長法 官　王碧芳 法 官　陳秀媖 法 官　程怡怡 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　104 　年　　5 　　月　　 1　　日 　　　　　　 　　　 書記官 張正清