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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 103年度訴字第1350號 　　　　　　　　　　　　　　　　　 104年1 月8 日辯論終結 原　　　告　衛豐保全股份有限公司 代　表　人　王慧明（董事長） 被　　　告　財政部北區國稅局 代　表　人　李慶華（局長） 訴訟代理人　蘇怡心（兼送達代收人） 上列當事人間稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國103 年 7 月9 日台財訴字第10313936120 號訴願決定（案號：第000000 00號），提起行政訴訟，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 一、程序方面事項：原告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論 期日到場，查無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條所列各款情事，爰依行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法 第385 條之規定，准被告聲請，由其一造辯論而為判決。 二、事實概要：原告於民國99年7 月間銷售資產，銷售額合計新 臺幣（下同）32,997,640元，未依規定給與他人憑證，經被 告查獲，審理違章成立，依稅捐稽徵法第44條規定，按經查 明認定總額32,997,640元處5%罰鍰1,649,882 元，惟最高不 得超過1,000,000 元，乃處以罰鍰1,000,000 元。原告不服 ，申請復查，經被告103 年2 月10日北區國稅法一字第1030 002400號復查決定未獲變更（下稱原處分），遂提起訴願， 亦遭決定駁回。原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。 三、原告起訴主張略以： （一）本件係肇因有出售資產與他人之計畫，乃全權委託經營關 係緊密之台灣士瑞克保全股份有限公司（下簡稱士瑞克公 司）進行與買方公私談判，此於原告與士瑞克公司間簽訂 之「出售現金運送業務委託書」規範即明。且原告與士瑞 克公司間本同屬英商G4S 集團（各公司持股法人均為G4S GROUP HOLDING (ASIA) LIMITED）、行為時雙方公司之負 責人同為美敬廉、兩公司之營業登記地址係分別設立於同 一大樓內之不同樓層（分別為新北市○○區○○路○段○○ ○ 號1 樓與4 樓）等情，為出售資產之作業便利起見，委 由士瑞克公司代表並統一處理談判、發票開立作業，當有 其合理之商業考量（將銷售標的範圍擴大，自有助爭取最 大談判空間）。 （二）次查，被告實際上係指原告出售運鈔車輛與立保公司時， 並未先行辦理登記於是瑞克公司後，再移轉登記於立保公 司，執此認為原告非屬真正委託代銷行為。然按，車輛之 動產本並不以移轉登記為所有權移轉生效要件（車籍登記 僅為行政管理目的，與所有權之歸屬問題無涉），為簡化 作業、基於已經委託代銷等關係，原告當無須再行將車輛 過戶與士瑞克公司，再由其過戶予立保保全股份有限公司 （下簡稱立保公司），被告卻以此過戶問題作為原告係直 接交易之證據說明，豈非昧於民法相關規範與合理交易習 慣。 （三）原告已於訴願程序提出完整資金交易明細、發票開立過程 等其他實證，說明委託關係存在之事實，乃被告卻未能反 駁是項有利於原告之證據，亦未能說明何以不採認之理由 ，已難謂無違誤。實則，被告僅以提出發票並未註明「委 託代銷」字樣為由，認定該交易方式不符委託要件。殊知 ，原告已引據最高行政法院92年度判字第825 號判決要旨 ，如謂於發票上應註明委託代銷即屬符合要件，則是否無 須判斷其餘事證？ （四）末按，被告原處分與訴願決定均認為本件交易包含動產及 不動產部分，原告卻僅動產部分主張代銷，不動產部分並 無相同作法，依據改制前行政法院36年判字第16號判例自 無法認委託代銷之事為真實云云。然查，依該判例要旨係 闡明於稅務訴訟中舉證責任分配理論與一般民事訴訟相同 ，主張權利或權限之人，於有疑義時，應就權利發生事實 負舉證責任（行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第277 條之規定）。惟按，原告既已舉證說明其委託交易背景（ 動產與不動產之所有權登記有絕對不同之效力）、資金往 來過程與明細，訴願決定卻疏未提出凡此等證據何以不採 之理由，是項交易為何不能區分動產與不動產之不同作法 （是否有違法令）等節，反而據此論述原告並未舉證以實 其說，倒果為因如何令原告甘服。 （五）綜上，原處分實有違誤，訴願決定未予糾正，容有未合。 原告依法起訴並聲明：１、訴願決定及原處分均撤銷。 ２、訴訟費用由被告負擔。 四、被告答辯則以： （一）稅捐稽徵法第44條所謂「依法」，係指依營業稅法第32條 第1 項本文之規定而言。而所謂「他人」，則指貨物或勞 務之直接買受人或直接銷售人，非指直接買受人或直接銷 售人以外之他人。據此，營利事業未依「營業人開立銷售 憑證時限表」之規定，給予「直接買受人」憑證或自「直 接銷售人」取得憑證，即構成稅捐稽徵法第44條之違法行 為，有司法院釋字第252 號解釋理由書可參。又我國現行 加值型營業稅制，係就各個銷售階段之加值額分別予以課 稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納 稅義務人，有最高行政法院87年7 月份第1 次庭長評事聯 席會議決議意旨可參，原告與士瑞克公司雖屬英商G4S 集 團，行為時雙方負責人相同且營業登記地址亦於同一大樓 內之不同樓層，為其係各別獨立之營業稅納稅主體，並不 能因其係屬關係企業，為交易上作業便利，即可未依規定 開立統一發票與買受人。 （二）查本件原告、士瑞克公司及士瑞克自動櫃員機服務公司（ 以上均為賣方），與立保保全股份有限公司（買方，下簡 稱立保公司）於99年6 月11日簽訂資產買賣合約書，出售 該買賣合約書附件一所示之各種資產總價為55,000,000元 ，其中資產之公司名稱為「WF」者，均為原告所有，賣方 指定之收款帳戶戶名為士瑞克公司，原告已依合約約定交 付系爭資產，士瑞克公司於收受貨款後，亦將原告應得之 款項同額移轉與原告，有資產買賣合約、統一發票、轉帳 傳票及車輛動態課稅資料查核清單等資料影本附原卷可稽 ，是原告與立保公司間買賣之事實已足堪認定，原告自應 依相關規定給與實際買受人憑證。惟經被告查得上開交易 完成後，立保公司依合約書賣方指定之帳戶直接支付全部 款項給士瑞克公司後，卻由士瑞克公司開立全額發票給立 保公司，另士瑞克公司再分別將屬於原告及士瑞克自動櫃 員機服務公司之款項支付予該兩家公司，並由該兩家公司 分別開立發票給士瑞克公司，原告雖主張本件係委託代銷 ，並無未依法給與憑證之情事。惟依原告提示之委託書所 載內容，係原告同意委由士瑞克公司全權向立保公司進行 「現金運送保全業務」相關資產之出售、議價、談判、訂 約、移轉與交割等事宜，與本案系爭資產直接銷售人或直 接買受人之爭議完全不同。又依統一發票使用辦法第17 條規定，代銷資產應於資產交付與受託人時開立統一發票 ，並於發票內註明「委託代銷」字樣，交付受託代銷之營 業人，作為進項憑證，惟查系爭資產分別於99年7 月1 日 、6 日及14日移轉與立保公司後，始於99年7 月20日開立 統一發票與士瑞克公司，又未註明「委託代銷」字樣，核 與委託代銷之規定不符。是被告以原告未依規定給與他人 憑證，依稅捐稽徵法第44條規定論處，並無不合。 （三）又查原告提示之「資產買賣合約」1.1 定義：(b) 「附約 」意指合約雙方因本合約引起或與本合約有關而簽訂之任 何與所有協議，包括但不限於附件二所述之不動產買賣合 約。5.2 授權：賣方擁有所有簽署本合約及以賣方為一方 當事人之任何附約，並據此完成本交易之必要權力或授權 。另李益甄律師於102 年8 月13日傳真書說明，檢送復查 申請書之證2 「資產買賣合約」所述之附件二「不動產買 賣契約書」影本乙份( 共7 頁) 等語。是本件「資產買賣 合約」包含二部分，一為附件一之各種資產( 即本案系爭 資產) ，二為附件二之不動產買賣，惟查附件二之不動產 買賣契約書之「賣方」為原告、「買方」為立保公司，原 告已依法開立統一發票與直接買受人立保公司，是原告僅 針對資產買賣合約之附件一主張其有委託士瑞克公司代銷 資產，同一合約卻有不同作法，依改制前行政法院36年度 判字第16號判例意旨，自無法認原告主張委託代銷之事實 為真實。被告就原告實際交易內容審核已如前述，核與委 託代銷之規定不符，原告所訴士瑞克公司為原告之最大利 益計算等，及士瑞克公司並未由價差謀取報酬，依最高行 政法院92年度判字第825 號判決意旨，即符合委託代銷關 係，顯有誤解，自不可採。 （四）查原告提示之委託書所載內容，係原告同意委由士瑞克公 司代行出面，全權向立保公司進行「現金運送保全業務」 相關資產之出售、議價、談判、訂約、移轉與交割等事宜 ，且委由士瑞克公司代為處理交易標的中關係「動產」之 交割、移交等作業事項（不動產部分另依地政機關規定辦 理），依民法第528 條之規定，該委託書從形式上應屬委 任關係。惟查， １、依營業稅法第3 條第1 項、第3 項第4 、5 款等規定可知 ，銷售之概念，為一方「為取得代價」而為給付，亦即銷 售之債的契約必須是有償的。至所謂銷售之擬制，指營業 稅法第3 條第3 項明文將一定之法律事實「視為」銷售的 規定方式。而營業稅法第3 條第3 項第4 、5 款將委託人 與代銷者( 受託人) 間委託代銷貨物擬制為銷售，故代銷 者如以自己名義與買受人締結銷售契約，代銷者與買受人 間亦視為存有銷售關係，依營業稅法規定自應課徵營業稅 。惟所謂代銷關係必須委託人與代銷人間訂有代銷契約， 始能成立，此參酌營業稅法施行細則第19條第2 項規定： 營業人委託或受託代購、代銷貨物，雙方應訂立書面契約 ，以供查核。以及同條第1 項第2 款後段所定：銷售貨物 之銷售額，委託及受託代銷者，以約定代銷之價格為準， 已屬甚明。另依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證 辦法第21條第1 項前段及統一發票使用辦法第17條第2 項 、第3 項規定，系爭資產分別於99年7 月1 日、6 日及14 日移轉與立保公司後，原告始於99年7 月20日開立統一發 票與士瑞克公司，又未註明「委託代銷」字樣，核與前揭 委託代銷之規定不符。 ２、又查原告提示之資產買賣合約包含二部分，一為附件一之 各種資產( 即本案系爭資產) ，二為附件二之不動產買賣 ，惟查不動產買賣之部分，原告已依法開立統一發票與直 接買受人立保公司，是該委託代銷之關係若真實存在原告 與士瑞克公司間，原告為何僅針對資產買賣合約之附件一 主張其有委託士瑞克公司代銷資產，附件二不動產買賣卻 沒有，同一合約卻有不同主張顯然矛盾，依改制行政法院 36年度判字第16號判例意旨，自無法認原告主張委託代銷 之事實為真實。 ３、舉例來說，甲公司將每件銷售單價1,000 元，共50件的商 品交乙公司代銷，雙方簽訂委託代銷合約，每2 個月按實 際銷售價格的10% 結算代銷佣金。甲公司於交付代銷商品 時，應開立總金額50,000元（1000元×50件）的統一發票 予乙公司，並於發票備註欄註明「委託代銷」字樣。乙公 司販售代銷商品時，應按約定銷售價格及實際銷售數量開 立統一發票予買受人，同時在發票備註欄註明「委託代銷 」字樣。乙公司在2 個月內售出30件，結算代銷佣金為3, 000 元，乙公司應開立佣金3,000 元之統一發票，併同結 帳單交付甲公司，結帳單上要記載已販售貨物的品名、數 量、單價、總價、日期及所開立的統一發票號碼。 ４、本案委託書的文義，與營業稅法、帳證辦法及統一發票使 用辦理等規定所定義之營業人或委託代銷營業人性質均有 差異，且與本案系爭資產直接銷售人或直接買受人之爭議 亦不相同，實難認該委託書內容與「委託代銷」有何關連 ，依民法第98條規定意旨，自不得拘泥契約文句而據此解 釋原告與士瑞克公司間確有「委託代銷」之真意。 （五）原告係營業人，當知負有於營業行為發生時依規定取得或 開立憑證之義務，惟其於99年7 月間銷售資產，銷售額合 計32,997,640元，未依規定開立統一發票與買受人，卻由 士瑞克公司開立之統一發票交付買受人，核其所為，有應 注意、能注意而不注意之情形，應有過失，自應論罰。原 告、士瑞克公司及士瑞克自動櫃員機服務公司，與立保公 司於99年6 月11日簽訂資產買賣合約書，出售該買賣合約 書附件一所示之各種資產總價為55,000,000元，其中資產 之公司名稱為「WF」者，均為原告所有，經加總附件一名 稱為「WF」者之資產淨值為40,655,721元，惟本案係依原 告開立與士瑞克公司之統一發票品名「出售cash assets 」銷售額合計32,997,640元並帳載應收關係人- 士瑞克公 司(CREDITORS INTER-STL) 款項34,647,522元( 含稅) ， 核認原告於99年7 月間銷售資產，銷售額合計32,997,640 元自屬有利於原告。綜上，被告按經查明認定之總額32,9 97,640元處5 ﹪行為罰1,649,882 元，惟依稅捐稽徵法第 44條規定，處罰金額最高不得超過1,000,000 元，原處罰 鍰1,000,000 元並無違誤，請續予維持。 （六）綜上，原查、復查決定、訴願決定並無違誤，原告之訴顯 無理由。爰答辯聲明：１、駁回原告之訴。２、訴訟費用 由原告負擔。 五、兩造間聲明陳述詳如上述，因此主要爭點乃原告銷售系爭資 產是否符合稅法上「委託代銷」？有無依規定開立名實相符 之統一發票？ （一）本件應適用之法律及本院見解： 　１、按憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務。國家為促 　　　使人民誠實履行上述義務，達成稅負公平之目的，自得採 　　　取必要措施，以防止逃漏稅。行為時稅捐稽徵法第44條前 　段乃規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給予 　，或應自他人取得憑證而未取得者，應就其未給與憑證或 　未取得憑證，經查明認定之總額，處百分之5 罰鍰。…… 」「前項處罰金額最高不得超過新臺幣1 百萬元。」稅捐 稽徵法第44條定有明文。所稱「依法」，係指依營業稅法 第32條第1 項「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人 開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受 人」之規定而言。而所謂「他人」，則指貨物或勞務之直 接買受人或直接銷售人，非指直接買受人或直接銷售人以 外之他人。準此，營利事業未依「營業人開立銷售憑證時 限表」之規定，給予「直接買受人」憑證或自「直接銷售 人」取得憑證，即構成稅捐稽徵法第44條之違法行為（司 法院釋字第252號解釋理由書參照）。 　２、再按「（第1 項）對外營業事項之發生，營利事業應於發 生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始 憑證，如銷貨發票。」行為時稅捐稽徵機關管理營利事業 會計帳簿憑證辦法第21條第1 項前段定有明文。又按「（ 第2 項）營業人委託代銷貨物，應於送貨時依合約規定銷 售價格開立統一發票，並註明『委託代銷』字樣，交付受 託代銷之營業人，作為進項憑證。受託代銷之營業人，應 於銷售該項貨物時，依合約規定銷售價格開立統一發票， 並註明『受託代銷』字樣，交付買受人。（第3 項）前項 受託代銷之營業人，應依合約規定結帳期限，按銷售貨物 應收手續費或佣金開立統一發票及結帳單，載明銷售貨物 品名、數量、單價、總價、日期及開立統一發票號碼，一 併交付委託人，其結帳期間不得超過2 個月。」統一發票 使用辦法第17條第2 項、第3 項明定。因此營業人委託第 三人代銷貨物時，應於送貨時依合約規定銷售價格開立統 一發票，並註明「委託代銷」字樣，交付該第三人（即受 託代銷之營業人），作為進項憑證。該第三人（受託代銷 之營業人），則應依合約規定結帳期限，並應不得逾2 個 月之期限內，按銷售貨物應收手續費或佣金開立統一發票 及結帳單，載明銷售貨物品名、數量、單價、總價、日期 及開立統一發票號碼，一併交付委託代銷之營業人，方符 合委託代銷之規定。且營業人依上述，負有依其交易事實 ，依規定給予實際交易對象銷貨憑證之義務，否則即屬違 反稅捐稽徵法第44條規定（最高行政法院102 年度判字第 65號判決意旨參看）。 　３、復按「解釋意思表示，應探求當事人之真意，不得拘泥於 　　　所用之辭句。」為民法第98條所明定；而此所謂當事人真 　　　意，係指當事人已經表示於外部之效果意思，而非內心蘊 　　　藏之真正意思；另所謂不得拘泥於所用之辭句，係指不能 　　　以辭害義，即不能完全按照表面文字為解釋；惟若依一般 　　　文義，其文字已表示當事人之真意，自不得捨其文字而更 　　　為解釋。 　４、又按「（第1 項）違反行政法上義務之行為非出於故意或 　　　過失者，不予處罰。」行政罰法第7 條第1 項定有明文。 　　　行政罰裁罰受罰人之之主觀歸責要件部分，依現代社會運 　　　作之常態，從事商業行為者，在進入該一行業之際，對從 事行業所須面臨之行政管制與稅務處理，都必須有基本認 識，如果沒有處理此等事務之能力，即應委請專業人士協 助，若自己不具此能力，又不委由專業人士協助，即冒然 進入某一行業內，此等行為即屬刑法上所稱「超越承擔過 失」，應負過失責任。且在行政罰之領域，其過失內涵之 界限，與刑事法之法理原則並不相同，承認「監督過失」 或「使用人、輔助人過失」之概念，因此商業行為之營業 人亦不能將其應負之過失責任卸責予專業人士，而須依其 對該專業人士監督責任之內涵，依具體個案定其有無責任 。又商業營業人於負擔行政（裁罰）責任以後，能否依民 事法律關係另向該專業人士求償，則是另一問題，非行政 訴訟所應探究。 （二）兩造對事實概要欄及下列事實均不爭執，並有兩造提出之 下列證據附原處分卷可查，自足認為真實。 　１、原告自承，原告與士瑞克公司本同屬英商G4S 集團。本件 　　　系爭資產交易過程如下： 　　⑴99年5 月10日原告、士瑞克自動櫃員機服務股份有限公司 （下簡稱士瑞克服務公司）與士瑞克公司簽訂「出售現金 運送業務委託書」，由原告及士瑞克服務公司共同委託士 瑞克公全權向第三人進行「現金運送保全業務」相關資產 之出售、議價、談判、訂約、移轉與交割等事宜（原處分 卷第51頁），若經原告與第三人達成合意，就交易標的中 關於動產之交割、移交等作業事項（不動產部分另依地政 機關規定辦理），亦同意委由士瑞克公司辦理（詳原處分 卷第51頁委託書）。 　　⑵99年6 月11日原告、士瑞克公司及士瑞克服務公司（以上 合稱賣方），與立保公司（買方）簽訂資產買賣合約書（ 合約書詳原處分卷第32-49 頁），原告等出售總價55,000 ,000元元之各項資產（即包含本件原告所有訟爭資產，詳 原處分卷第92-95 頁）等資產（另有不動產，原處分卷第 124-131頁）。 ２、交易款項支付過程： ⑴99年6 月14日立保公司支付購買系爭資產第1 期款項11, 　　　550,000 元（含稅）予士瑞克公司（詳士瑞克公司轉帳傳 　　　票及HSBC銀行對帳單，原處分卷第68-69 頁）。 　　⑵99年6 月15日，士瑞克公司開立品名「出售資產第一期款 　　　款」銷售額合計11,000,000元之統一發票與立保公司（原 　　　卷第73頁）。 ⑶99年7 月15日立保公司支付購買系爭資產剩餘8 成之款項 　　　46,200,000元（含稅）予士瑞克公司（詳士瑞克公司轉帳 　　　傳票及HSBC 銀行對帳單，原處分卷第66-67 頁）。 ⑷99年7 月20日士瑞克公司開立品名「出售資產80% 款項」 　　　銷售額合計44,000,000元之統一發票與立保公司（原處分 　　　卷第73頁背面）。 ⑸99年7 月20日原告開立品名「出售cash assets 」銷售額 合計32,997,640元之統一發票與士瑞克公司，並帳載應收 關係人- 士瑞克公司(CREDITORS INTER-STL) 款項34,647 ,522元（含稅），並在備註欄內載明「立保」（原處分卷 第72頁）。 ３、被告依車輛動態課稅資料查核清單可知，原告於99年7 月 1 日、99年7 月6 日及99年7 月14日將原有資產之車輛（ 自用小貨車）辦妥移轉登記予過戶與立保公司（原處分卷 第74-76 頁）。 　４、100 年9 月15日，被告以北區國稅新莊三字第0000000000 A 號函，請原告說明出售系爭資產時開立發票相關事宜， 原告100 年9 月28日以100 衛（法）字第0930012001號函 復略以，本件統一由士瑞克公司代行收受價款與執行動產 之移交，原告則依動產物品之品項向士瑞克公司開立發票 請款，至原告所擁有不動產因涉變更所有權登記事項，則 由原告自行與立保公司執行締約及履約；資產買賣合約總 價……，立保依合約將全數款項匯入士瑞克公司帳戶，故 發票係由士瑞克公司全收開立予立保，再由原告開主發票 予士瑞克公司請款（原處分卷第22頁、第24頁）。原告並 檢附相關交易資料（原處分卷第21-26 頁、第27 -49頁） 。士瑞克公司、士瑞克自動櫃員機服務股份有限公司亦於 同日函復被告說明系爭資產交易過程及發票開立相關事宜 （原處分卷第23、26頁）。 　５、101 年11月23日，被告認原告銷售資產，未依規定給與他 人憑證，構成稅捐稽徵法第44條之違法行為，經審酌違章 情節，按經查明認定之總額32,997,640元處5 ﹪之行為罰 1,649,882 元，惟依稅捐稽徵法第44條第2 項規定，處罰 金額最高不得超過1,000,000 元，乃處罰鍰1,000,000 元 （原處分卷第77-79 頁，裁處書詳原處分卷第82頁）。原 告不服，申請復查，經被告103 年2 月10日北區國稅法一 字第1030002400號復查決定未獲變更（即原處分，原處分 卷第159-171 頁）。原告仍不服，遂循序提起行政訴訟。 （三）原告與士瑞克公司為人格各自獨立之法人，雖同屬英商G4 S 集團，且行為時雙方負責人均為同一人，且營業登記地 址位於同一大樓內之不同樓層，但仍係各別獨立之營業稅 納稅主體，各應遵循相關稅法之法令。次查原告、士瑞克 公司及士瑞克服務公司，99年6 月11日簽訂資產買賣合約 書，原告出售該買賣合約書附件一所示之各種資產總價為 55,000,000元（其中資產之公司名稱為「WF」，為原告所 有）予立保公司，而立保公司買受原告所有資產（系爭自 用小貨車等動產），開立統一發票予士瑞克公司，而士瑞 克公司收款後，再開立統一發票予原告公司但均未載明委 託銷售等字樣等事實詳如上述，即原告將資產（系爭自用 小貨車等動產）出售予立保公司之買賣事實已足認定，參 照上開法律規定，原告自應給與實際買受人立保公司憑證 （統一發票）。然上開買賣交易完成後，立保公司依合約 書賣方指定之帳戶，將本件原告出售系爭資產之訟爭款項 32,997,640元直接支付予士瑞克公司，且由士瑞克公司開 立憑證（全額統一發票，含士瑞克服務公司出售資產部分 ）給立保公司；嗣士瑞克公司將屬於原告出售資產之上開 款項支付予原告，並由原告開立統一發票（憑證）予士瑞 克公司之事實詳如上述。 　１、原告雖主張本件係委託士瑞克公司代為銷售資產屬「委託 代銷」云云。然查，原告並未依前開統一發票使用辦法第 17條規定，將本件委託代銷貨物送予代銷之營業人士瑞克 公司時，開立統一發票，並註明「委託代銷」字樣交付士 瑞克公司，作為進項憑證；而受託代銷營業人士瑞克公司 ，亦未於銷售本件原告所有訟爭資產（系爭自用小貨車等 動產）時，依合約規定銷售價格開立統一發票，並註明「 受託銷售」字樣，交付買受人立保公司（詳如上述本院認 定之事實），參照前揭本院法律見解，本件原告上開委託 代銷之主張，核與現行法律規定不符，不能採據。 　　⑴且查依原告提出之委託書，乃原告同意委由士瑞克公司全 權向立保公司進行「現金運送保全業務」相關資產之出售 、議價、談判、訂約、移轉與交割等事宜，與本案系爭資 產直接銷售人或直接買受人之爭議完全不同。 ⑵系爭「資產買賣合約」1.1 定義：(b) 「附約」意指合約 雙方因本合約引起或與本合約有關而簽訂之任何與所有協 議，包括但不限於附件二所述之不動產買賣合約。5.2 授 權：賣方擁有所有簽署本合約及以賣方為一方當事人之任 何附約，並據此完成本交易之必要權力或授權。本件系爭 「資產買賣合約」包含二部分，一為附件一之各種資產（ 即本案系爭資產），二為附件二之不動產買賣。然查附件 二之不動產買賣契約書之「賣方」為原告、「買方」為立 保公司，原告已依法開立統一發票與直接買受人立保公司 ，是原告僅針對資產買賣合約之附件一主張其有委託士瑞 克公司代銷資產，同一合約卻有不同作法，核亦難認原告 主張「委託代銷」之事實為真實。同理，原告主張不動產 部分與本件訟爭資產不同處理違法云云，亦有誤解。 　　⑶又所謂『代銷』，因非屬民法上之典型契約，司法實務上 係指以供應商之風險和計算將商品賣給他人，而向供應商 收取「佣金」之謂。判斷是否為代銷關係時，應就系爭事 業或營業人間，實質之交易內容加以認定，諸如所有權是 否移轉，以何人之名義做成交易、銷售價金之支付方式、 不能履約之危險承擔、商品瑕疵之擔保責任、報酬之計算 方式等，用以判斷為何人之利益而為計算；亦非僅憑契約 之字面形式，而應就實際交易內容加以認定。本件被告針 對原告所有訟爭資產買賣實質審核，認與法律規定之「委 託代銷」不符，詳如上述，因此原告執委託書及系爭「資 產買賣合約」書之相關內容主張本件為「委託代銷」云云 ，亦無理由。 　２、承上，原告為營業人（出售本件訟爭資產），依據前開法 　律及本院見解，負有依其交易事實，依規定給予實際交易 　對象銷貨憑證之義務，否則即屬違反稅捐稽徵法第44條規 　定。然本件原告於99年7 月間銷售資產，銷售額合計32,9 　97,640元，並未依規定開立統一發票與買受人立保公司， 　卻由士瑞克公司開立之統一發票交付買受人立保公司，參 　照上揭本院法律見解，被告原處分認原告所為違反稅捐稽 徵法第44條第1項（營利事業依法規定應給與他人憑證而 　　　未給予），且原告所為，有應注意、能注意而不注意之情 形，應有過失，自應論罰等語，核自有據。原告主張未考 量其他事證云云，自均無足採。 　３、另本件原告出售不動產予立保公司部分，原告直接開立發 票予立保公司，核與本件訟爭動產部分開立發票模式不同 ，故被告並未認該部分憑證之開立、收取有違章情事，原 告執不同開立發票情事，主張原處分有認定標準不一之違 法云云，亦有嚴重誤解，應併敘明。 （四）再按，本件原告為營業人並從事商業行為，對前揭本件應 適用之法律之行政管制與稅務處理，應有基本認識，又查 原告並未依法實施「委託代銷」行為詳如上述，另對其開 立憑證（統一發票）予買受人立保公司之行為，應注意、 能注意而不注意，核自有過失，被告原處分以查獲系爭資 產銷售總額32,997,640元，依稅捐稽徵法第44條第1 項規 定處5 ﹪行為罰1,649,882 元，惟超逾稅捐稽徵法第44條 第2 項罰鍰金額最高額1,000,000 元之上限，故原處分依 法改處罰鍰1,000,000 元，經核並未違法。 六、綜上，被告以原告為營業人，負有於營業行為發生時依規定 開立憑證之義務，然原告於99年7 月間銷售資產，銷售額合 計32,997,640元，未依規定開立統一發票與買受人立保公司 （卻由士瑞克公司開立之統一發票交付買受人立保公司）， 認違反稅捐稽徵法第44條第1 項規定，乃以原處分處罰鍰1, 000,000 元，經核並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合 。原告持前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證 已明，兩造間其餘攻擊防禦方法及提出之證據，雖經審酌， 核與上開判決結果無涉，爰不一一敘明。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段、第218 條，民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主 文。 中　　華　　民　　國　　104　 年　　1　　 月　　22　　日 　　　　 　臺北高等行政法院第一庭 審判長法 官　黃本仁 法 官　林妙黛 法 官　洪遠亮 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　104　 年　　1　　 月　　22　　日 　　　　　　 　　　 書記官 陳德銘