臺北高等
行政法院判決
103年度訴字第1800號
104年4月30日
辯論終結
原 告 羅美國際有限公司
代 表 人 李綉琴（董事）
訴訟代理人 翁顯杰
律師
被 告 財政部臺北
國稅局
代 表 人 何瑞芳（局長）
訴訟代理人 趙錦藝
上列
當事人間營利事業
所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
3 年9 月30日台財訴字第10313952680 號
訴願決定，提起
行政訴
訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告係經營安全監控錄像機、攝像機等電子器材
設備進出口業，民國100 年度
營利事業所得稅結算申報，原
列報營業成本新臺幣（下同）206,977,687 元及其他費用3,
904,995 元，被告初查結果，以其營業成本經核對進銷品項
不符，且未能提示存貨明細帳供核，成本無法
勾稽查核，
乃
按營業收入淨額229,110,396 元，依電子器材、設備批發業
（行業標準代號：4642-11 ）同業利潤標準毛利率17﹪核算
營業成本190,161,628 元【229,110,396 ×(1-17%) ＝190,
161,628 】，
核定營業成本190,161,628 元，並核定其他費
用3,475,306 元，原告就其他費用- 包裝費部分不服並申請
復查，被告以103 年7 月11日財北國稅法一字第1030027320
號復查決定（下稱原處分）追認其他費用27,224元（其他費
用變更核定為3,502,530 元），其餘維持原核定，原告仍不
服，提起訴願經決定不受理，遂提起本件訴訟。
二、本件原告主張
略以：
㈠本件原告復查申請已表明就應補稅額2,021,048 元表示不服
，並提供相關帳簿、文件供被告勾稽，因原告不熟悉救濟程
序之相關規定，故於申請書理由僅簡略填載：「本公司包裝
費263,842 元應屬營業費用，不應轉列營業成本」，然於復
查程序中，就營業成本及其他費用之核定、計算均有爭執，
復為被告所明知，此由原處分事實欄記載：「申請人100 年
度
營利事業所得稅結算申報，列報營業成本206,977,687 元
及其他費用3,904,995 元，經本局北投稽徵所核定190,161,
628 元及3,475,306 元，應補稅額2,021,048 元，申請人不
服，申請復查」等語，可見原告係就營業成本及其他費用全
部申請復查，依
行政程序法第36條規定，被告應
依職權調查
證據，不受當事人主張之
拘束，對當事人有利及不利事項一
律注意，故
訴願決定以
爭點主義為由而不受理，實有違
前揭
行政程序法之相關規定。
㈡行政法院62年判字第96號判例係針對所得稅法第82條之
適用
所為之釋示，唯該法條經66年1 月30日總統（63）台統㈠義
字第0332號令修正公布刪除，而訴願法亦無就本件不得提出
訴願之相關規定，故被告以稅務
行政救濟係採
爭點主義，原
告對於核定稅捐之處分如有不服，得依法申請復查，而申請
復查之事項以復查申請書中已主張之事項為限，未經復查或
在復查申請書中未曾表示異議之項目，即不得據以再提起行
政救濟等語
置辯，實乏依據，有違行政程序法第36條、第39
條、第42條及第43條所示
行政機關應依職權調查證據，不受
當事人主張拘束之相關規定。原告雖曾出具依同業利潤標準
核定營運成本之同意書，
惟原告
嗣表示不同意而申請復查，
被告亦接受原告撤回同意書而進行復查，而復查階段接受被
告之詢問，於陳述意見中就營業成本及其他費用均有爭執，
非僅復查申請書
所載，為被告所明知，本院可傳
訴外人吳奇
正以明事實。
㈢按
行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當
合理之信賴，行政程序法第8 條亦定有明文。故退而言之，
縱依被告之主張，稅務行政救濟採爭點主義，則爭點主義易
使人民生失權效果，被告理應負有說明及告知之義務，始符
誠信原則及保護人民合理、正當之信賴。
㈣本件原告於申報100 年度營利事業所得稅時已依法檢附相關
資料，此亦有卷附148 頁記載「申報扣抵
進項稅額之憑證金
額319,100,012 元，與估計應取具發票之成本及各項損費金
額合計數318,933,535 元，相差166,477 元，分析原因為：
尚符。期末存貨明細表及各項成本分析表已附」等語
可稽；
同頁擬查核原因，就營業成本部分記載「申報毛利未達同業
利潤標準」，
而非就營業成本各個項目具體
指摘，與職工福
利、其他費用、兌換虧損部分，擬查核原因為是否取據合法
憑證、銀行匯款憑證為具體之指摘不同，顯見被告係為多得
課稅之目的而進行查核，藉以逼迫原告依同業利潤標準核定
稅額自明。
㈤核定通知書記載，就營業成本部分指摘「原告未依被告102
年11月18日函示提示相關帳簿，惟
迄今仍未補齊」、「未提
示存貨明細帳供核」、「本期申報房屋租金支出與提示期末
存貨明細表品項多達300 多項所需空間顯不相當」等，均與
事實不符。蓋被告102 年11月18日之函示，並未要求原告提
示「存貨明細帳」供核，該函說明㈢係要求原告提示「存貨
明細表」，而原告亦遵期提示，有卷附148 頁之記載
可參，
事後亦未要求原告補行提供，然卻以原告未提示存貨明細帳
供核為指摘事由之一，實有
違誤。有關存貨置放空間，被告
並未進行實地勘查，又無具體事證，即以推測之詞認所需空
間顯不相當，
認事用法，亦有違誤。而原告就
上開函示之說
明事項，亦以102 年11月27日羅美國際琴字第1021127001號
函說明在案。
㈥本件原告於申報時即檢附相關資料，事後亦遵被告之函示提
供相關帳簿，然被告就營業成本部分未具體指摘何項目有異
，僅以原告申報毛利未達同業利潤標準為查核之依據，就原
告所提陳之相關表冊置而不論，反而指摘原告未提供存貨明
細帳供核；另就期末存貨置放地點，亦未實施
勘驗，即推論
所需空間顯不相當，於未令原告再陳述說明前，即以原告未
遵期提供帳冊供核為由，執意以同業利潤標準核定稅額，被
告之行為實有違誠信原則及保護原告合法申報稅捐之信賴，
其核定稅額之裁量實有不當；再本件被告於核定稅額就營業
成本部分並未具體指摘何項目有異，原告於申請復查時，實
無法就被告認定有異之項目說明，豈可反指原告未申請復查
之項目即無異議。
㈦聲明求為判決：訴願決定、原處分不利原告部分均
撤銷。
三、被告答辯略以：
㈠按稅務行政救濟係採爭點主義，原告對於核定稅捐之處分如
有不服，得依法申請復查，而申請復查之事項以復查申請書
中已主張之事項為限，未經復查或在復查申請書中未曾表示
異議之項目，即不得據以再提起行政救濟，行政法院著有62
年判字第96號判例
可資參照。原告提起訴願時，始就營業成
本部分加以爭執，此部分既未踐行復查程序，
參諸上開判例
意旨，自非法之所許，因程序不合，又本件並無訴願法第80
條第1 項前段
所稱原
行政處分有顯屬違法或不當之情事，財
政部訴願決定不受理，尚無不合。其起訴自非合法，請求
予
以駁回。
㈡原告復查階段僅主張列報於其他費用之包裝費263,842 元，
屬營業費用性質，不應轉列營業成本，即僅就其他費用中包
裝費科目表示不服，復查程序進行中，就證據調查部分，依
其於復查階段提示之
系爭包裝費之送貨單、統一發票及請款
明細表，辨明就其取得之包裝費統一發票，記載產品之內盒
、內套等內包裝，為適於營業上而支付之必要費用，原核定
轉列營業成本並無不合；其餘27,224元，係為銷售目的，購
入便於運送之包裝紙箱支出，應得列為其他費用，從而，原
處分追認其他費用27,224元，變更核定為3,502,530 元。依
此，被告已依職權調查證據，對當事人有利及不利事項一律
注意，並無違誤。
㈢原告於原查階段即已出具依其同業利潤標準核定營業成本之
同意書，
復於復查申請書及復查程序進行中，均未論及進銷
存可勾稽查核，抑或補提示被告原查就100 年度營利事業所
得稅查核完成時，隨同補徵稅額繳款書及核定通知書一併寄
發之調整法令及依據說明書，所載營業成本未能補具之帳證
資料，並對營業成本依所得稅法第83條按電子器材、設備批
發業同業利潤標準成本率核算營業成本執有異議
等情。從而
，依前揭行政法院就爭點主義所闡釋之內涵，被告原查就營
業成本按同業利潤標準成本率核算乙節，非屬復查爭點範圍
，已生確定力，自無得循訴願程序及行政訴訟救濟之可能。
㈣聲明求為判決：原告之訴駁回。
四、本件如事實概要欄所載之事實，有原處分（本院卷第20至23
頁）、100 年度營利事業所得稅結算網路申報書（本院卷第
9 至11頁）、100 年度營利事業所得稅結算申報核定通知書
、調整法令及依據說明書（本院卷第15至17頁）、復查申請
書（
原處分卷第152 頁）
在卷可稽，
洵堪認定。是本件爭點
則在：原告復查時是否已就營業成本認定包裝費以外之部分
表示不服？
五、本院之判斷：
㈠按「
納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格
式，敘明理由，連同證明文件，依下列規定，申請復查：一
、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於
繳款書
送達後，於繳納
期間屆滿之
翌日起三十日內，申請復
查。……」「納稅義務人對稅捐稽徵機關之復查決定如有不
服，得依法提起訴願及行政訴訟。」為稅捐稽徵法第35條第
1 項、第38條第1 項所明定。我國實務於稅捐
行政爭訟程序
所採取之爭點主義，係指稅捐行政救濟之審查，僅就納稅義
務人爭執之範圍（爭點）為之，納稅義務人對於核定稅捐之
處分如有不服，得依法申請復查，而申請復查之事項以復查
申請書中已主張之事項為限，未經復查或在復查申請書中未
曾表示異議之項目，即不得據以再提起行政救濟，改制前行
政法院著有62年判字第96號判例：「……申請復查，為提起
訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，
即非法之所許。本件原告56年度營利事業所得稅結算申報，
經被告官署調查核定後，僅以原料耗用部分申請復查，對於
折舊部分並無異議，是其就折舊部分，一併提起訴願，自非
法之所許。」可參。至於所得稅法第82條於66年刪除，則係
因稅捐稽徵法第35條第1 項、第38條第1 項業明定復查及訴
願等
行政救濟程序之故，原告主張上開判例因所得稅法第82
條刪除而失其依據
云云，尚非可採。
㈡又按所得稅法第83條規定：「（第1 項）稽徵機關進行調查
或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、
文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標
準，核定其所得額。（第2 項）前項帳簿、文據，應由納稅
義務人依稽徵機關規定時間，送交調查；其因特殊情形，經
納稅義務人申請，或稽徵機關認有必要，得派員就地調查。
（第3 項）納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機
關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據
而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標
準核定其所得額；
嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依
法辦理。」
㈢經查，本件原告係經營安全監控錄像機、攝像機等電子器材
設備進出口業，100 年度營利事業所得稅結算申報，原列報
營業成本206,977,687 元及其他費用3,904,995 元，有100
年度營利事業所得稅結算網路申報書在卷可稽（本院卷第9
至11頁）。被告初查，以原告營業成本經核對進銷品項不符
，且未能提示存貨明細帳供核，成本無法勾稽查核，原告於
102 年11月30日出具同意書，同意按同業利潤標準率核定營
業成本，被告乃按其營業收入淨額229,110,396 元，依電子
器材、設備批發業（行業標準代號：4642-11 ）同業利潤標
準毛利率17﹪核算營業成本190,161,628 元【229,110,396
×(1-17%) ＝190,161,628 】，
爰核定營業成本190,161,62
8 元，並核定其他費用3,475,306 元，有同意書（原處分卷
第138 頁）、100 年度營利事業所得稅結算申報核定通知書
、調整法令及依據說明書（本院卷第15至17頁）在卷可稽。
嗣原告就其他費用- 包裝費部分不服，申請復查，復查申請
書明載復查理由為：「本公司包裝費263,842 元應屬營業費
用，不應轉列營業成本。」經被告審認後作成原處分追認其
他費用27,224元，其他費用項下變更核定為3,502,530 元，
其餘維持原核定，有復查申請書（原處分卷第152 頁）、原
處分（本院卷第20至23頁）在卷可稽。至原告提起訴願時，
始就營業成本部分加以爭執，其既未踐行復查程序，原告對
之逕行提起訴願，參諸上開判例意旨，於法自有未合。原告
雖以原處分事實欄記載內容，主張其係就營業成本及其他費
用全部申請復查云云，實則，原處分理由欄第2 點業就原告
爭執範圍僅為其他費用之包裝費部份，記載甚明，且有原告
上開復查申請書可稽，是原告之主張，實無可採。
㈣退步而言，縱以原告提起訴願時之主張：「本公司皆依規定
提示相關帳務資料，進銷貨應得勾稽，懇請更正相關處分。
」「成本勾
稽之相關存貨帳、進銷存明細等成本分析資料皆
已提示。」等語，有訴願申請書附於訴願卷可稽。然查，被
告於102 年11月18日初查時業以財北國稅北投營所字第1020
555151號函請原告就所申報製造業營業成本206,977,687 元
部分，提示原物料明細帳、在製品明細帳、製成品明細帳、
生產日報表等及銷貨購貨契約、貨物運送單及確實收付款憑
證等相關資料，另國外進銷貨請其提供進出口報單
正本、國
外廠商發票、海關完稅單據、報關提貨費用單據或其他相關
證明文件，就原告所提供原料進耗存明細表、進銷存明細表
等，請其標示詳細中文品名、各項尺寸規格等資料，並請提
供產品目錄供參等語，有該函在卷可稽（原處分卷第134 、
136 頁）。原告雖提出帳簿憑證如被告所屬北投稽徵所調借
帳簿憑證收據2 紙所載（本院卷第58、59頁），然被告以原
告未能提示產品之原物料組裝明細，
縱有原料進耗存明細帳
，除未載明尺寸規格及用途，更乏各別產品存貨明細帳可供
核對產銷紀錄及計算成本是否有合，因認成本無法勾稽查核
，依
首揭規定，被告即得依查得之資料或同業利潤標準核定
其所得額。實則，原告嗣於102 年11月30日亦已出具同意按
同業利潤標準率核定營業成本之同意書，被告依電子器材、
設備批發業同業利潤標準毛利率17﹪核算其營業成本，均如
前述，於法亦無不合。
六、從而，原處分並無違法，原告就復查以外爭點逕行提起訴願
，經決定不受理，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應
予駁回。
七、本件判決基礎
已臻明確，
兩造其餘之
攻擊防禦方法及訴訟資
料經斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，
併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項
前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 5 月 28 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 王碧芳
法 官 程怡怡
法 官 高愈杰
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出
上訴狀並表
明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判
決送達後20日內補提上訴理由書（須按
他造人數附
繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出
委任書。（行政訴
訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同
條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部
審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.
稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.
專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.
專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為
公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為
強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 104 年 5 月 28 日
書記官 何閣梅