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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　103年度訴字第907號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　103年10月9日辯論終結 原　　　告　碩聯科技有限公司 代　表　人　余宗哲(董事) 被　　　告　財政部北區國稅局 代　表　人　李慶華（局長）住同上 訴訟代理人　朱斐玲 上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國103 年5 月 6 日台財訴字第10313922650 號訴願決定，提起行政訴訟，本院 判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 一、事實概要：原告於民國96年8 月間無進貨事實，取具金品資 訊科技有限公司（下稱金品公司）開立之統一發票，銷售額 合計新臺幣（下同）5,000,000 元，營業稅額250,000 元， 作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經財政部南區國稅局（原 財政部臺灣省南區國稅局，下稱南區國稅局）及被告查獲， 核定補徵營業稅額250,000 元，及處罰鍰625,000 元。原告 不服，申請復查，經被告復查決定追減罰鍰313,500 元，其 餘復查駁回。原告仍不服，提起訴願，經訴願決定駁回，遂 提起本件行政訴訟。 二、本件原告主張： ㈠按「當事人有利及不利之情形，一律注意」為行政程序法第 9 條規定之法律原則。 ㈡原告96年7 月28日確有向金品公司購買折床機、沖孔機、沖 床、點焊機、雷射加工機、空壓機及堆高機等機械，雙方訂 有買賣合約書，同時原告分別於96年6 月22日及96年6 月29 日開立原告所有之支票二紙（支票號碼：VC0000000 、VC00 00000 ），金額均各為2,500,000 元支付價款，另尾款250, 000 元則與96年6 月8 日向金品公司購買另一批設備，金額 109,200 元（含稅），及該公司先行墊付立晟起重工程有限 公司載運設備之運費38,850元（含稅）等款項，一併於96年 7 月6 日以支票號碼VC0000000 0紙金額400,000 元支付。 又查該批購進之機械，原告分別於96年9 月29日出售折床機 一式予世豐企業社，開立統一發票字軌號碼VU00000000、銷 售額571,429 元、稅額28,571元、合計600,000 元，於96年 10月25日出售折床機一台、沖孔機2 台予高笠機械有限公司 ，開立統一發票字軌號碼VU00000000、銷售額3,000,000 元 、稅額150,000 元、合計3,150,000 元，於96年12月25日出 售雷射加工機一台予金德豐貿易有限公司，開立統一發票字 軌號碼WU00000000、銷售額3,500,000 元，稅額175,000 元 、合計3,675,00 0元；足證原告確實有向金品公司購買系爭 之機械。 ㈢假設原告並無向金品公司進貨之事實，則原告銷售上開機械 ，所開立之統一發票3 紙，與世豐企業社、高笠機械有限公 司、金德豐貿易有限公司等3 家營業人，也就無銷售事實， 二者相比，原告豈非溢繳營業稅103,571 元（虛銷大於虛進 ）？被告非但不得補稅及裁罰外？是否尚應辦理退還溢繳之 營業稅？顯然被告之查核過程，只就主觀資料認定，未就原 告所提示有利資料，加以注意審查，有違首揭之法律原則， 才有相互矛盾之查核結果及錯誤處分，因此，原處分應予撤 銷重核。 ㈣又復查決定理由認定雙方買賣合約，代表金品公司簽約人楊 江山非金品公司員工……等乙節，查簽約當時係由金品公司 之經理楊江山、李錦惠等2 人，代表金品公司前來本公司簽 訂合約，簽約過程中，李錦惠有出示名片，並攜帶金品公司 之大小章在合約書上用印，楊江山是否為金品公司之員工？ 原告並無從查證，亦不影響有進貨事實之認定；但被告只對 不利原告之部分論述，有利於原告之部分，卻隻字未提。再 查交易過程原告有支付價金之事實，購進之機器設備亦已入 帳，部分設備已出售之流向，也已開立統一發票報繳營業稅 在案……等節，相關證據原告在復查期間，均已提示供被告 審查，惟被告對有利原告「有進貨事實之認定」之證據，被 告卻未盡注意之責，顯有違失。 ㈤並聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）不利於 原告部分均撤銷。訴訟費用由被告負擔。 三、被告則以： ㈠補徵營業稅額部分： 1.依南區國稅局刑事案件告發書所載，陳順發係金品公司登記 之負責人，鄭美玲係金品公司實際負責人，渠等於95年9 月 至97年8 月明知金品公司無進貨事實，竟取得象田光學科技 股份有限公司等營業人開立不實憑證計345 張，銷售額合計 65,139,229元，營業稅額3,256,972 元，充當進項憑證，並 向稽徵機關申報扣抵銷項稅額；同期間基於幫助他人逃漏稅 捐之概括犯意，明知該公司無銷貨事實，開立不實統一發票 共57紙，銷售額合計74,418,755元，營業稅額3,720,943 元 ，交付與禾鴻科技有限公司等營業人（含原告）充當進項憑 證，並持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏 稅，不法情事已載明甚詳，原告自無可能向金品公司進貨。 2.被告以101 年5 月21日北區國稅板橋三字第1010019351號函 請原告提示相關帳簿憑證資料，經就其提示之發票、合約書 及付款證明等查核結果，原告所提示之買賣合約書（詳原處 分卷第24頁），賣方簽約代表人為楊江山，楊君並非金品公 司僱用員工，有該公司96年度綜合所得稅BAN 給付清單可稽 （詳原處分卷第9 及10頁），且向金品公司購置機器存放於 委外加工廠代為加工，不僅無運送、進廠證明，亦未提示委 外加工合約書等相關憑證；又系爭進貨買賣合約書所載交貨 日期及開立統一發票日期均為96年7 月28日，支票匯入款日 期為96年6 月23日及7 月2 日（詳原處分卷第33頁），有違 商業常情，依其所提供資料尚難據以認定有進貨事實。 3.復查時經本局以102 年5 月24日北區國稅法一字第10200100 03號函再次通知原告提示帳簿憑證、貨物流向及資金流程等 事證供核，依原告提示向金品公司進貨品名為沖孔機255 、 245 、折床RG355 及雷射加工機LCV1212 等機器設備，銷售 額合計4,180,000 元，已出售與高笠機械有限公司、金德豐 貿易有限公司等公司之統一發票、買賣合約書與收款證明等 資料（詳原處分卷第205 至231 頁），經向買方查證後，僅 能認定原告有購買前揭機器設備再出售事實，惟尚難認定其 與金品公司確有交易事實，此部分復查決定改按有進貨認定 ；其餘進貨如：點焊機、堆高機及沖床等機器設備，銷售額 合計820,000 元，依原告所提示之資料仍無法逐筆勾稽查核 ，以證其說，原查按無進貨事實核定並無違誤。綜上，本件 原告所提示之資料僅能佐證有購買沖孔機255 、245 、折床 RG355 及雷射加工機LCV1212 等機器設備，惟未能證明金品 公司確為該等購買機器設備之實際交易對象，則其有進貨事 實卻取得非實際交易對象所開立之不實進項憑證申報扣抵銷 項稅額，已構成逃漏稅，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項 稅額部分追補稅額；另原告無進貨事實，取具金品公司所開 立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額事證明確， 依首揭規定，原核定補徵營業稅額250,000 元並無不合，應 予維持。 ㈡罰鍰部分： 1.原告於首揭期間購買沖孔機255 、245 、折床RG355 及雷射 加工機LCV1212 等機器設備銷售額4,180,000 元，取具非實 際交易對象金品公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣 抵銷項稅額，致虛報進項稅額209,000 元，本件就客觀上， 原告未與金品公司交易卻仍以渠開立之統一發票，作為進項 憑證申報扣抵銷項稅額，致生虛報進項稅額之行為，客觀構 成要件該當；主觀上，原告係營業人，應知悉營業行為應取 具實際交易對象憑證之規定，惟其猶持無實際交易之金品公 司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，自有 虛報進項稅額之意思及以不正當方法逃漏稅捐之故意，具備 主觀不法。原告自違章行為發生日（96年9 月14日）至查獲 日（101 年5 月21日）止累積留抵稅額最低金額為0 ，已發 生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額情事，經就各期實際扣抵數 加總之漏稅額為209,000 元，本件原告同時違反稅捐稽徵法 第44條及營業稅法第51條第1 項第5 款規定，按行政罰法第 24條第1 項規定，應依營業稅法第51條規定，按所漏稅額20 9,000 元處最高5 倍之罰鍰1,045,000 元，與依稅捐稽徵法 第44條規定，按經查明認定未取得憑證之總額4,180,000 元 處5%之罰鍰209,000 元，兩者相較從重者，則本件應以營業 稅法第51條第1 項第5 款規定為處罰之法據；又原告未於裁 罰處分核定前補繳稅款，依前揭規定，應按所漏稅額209,00 0 元處1 倍罰鍰209,000 元，惟依行政罰法第24條第1 項但 書規定，裁處之額度不得低於各該規定之罰鍰最低額，則本 件違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 項第5 款之 罰鍰最低額均為209,000 元，裁處之額度應不得低於209,00 0 元，此部分應處罰鍰209,000 元。 2.原告於首揭期間無進貨事實，取具金品公司開立之統一發票 銷售額820,000 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致虛 報進項稅額41,000元。本件就客觀上，原告無進貨事實取具 金品公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額 ，致生虛報進項稅額之行為，客觀構成要件該當；主觀上， 原告係營業人，應知悉營業行為應取具實際交易對象憑證之 規定，惟其猶持金品公司開立之統一發票，作為進項憑證申 報扣抵銷項稅額，自有虛報進項稅額之意思及以不正當方法 逃漏稅捐之故意，具備主觀不法；原告自違章行為發生日（ 96年9 月14）至查獲日（101 年5 月21日）止累積留抵稅額 最低金額為0 ，已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額情事， 經就各期實際扣抵數加總之漏稅額為41,000元，此部分應按 漏稅額41,000元處2.5 倍罰鍰102,500 元。綜上，本件應處 罰鍰合計311,500 元（209,000 ＋102,500 ），本部分被告 復查決定將原處罰鍰625,000 元追減313,500 元並無不合， 請續予維持。 ㈢並聲明求為判決駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。 四、本院之判斷： 本件事實概要欄所載事實，為二造所不爭執。歸納雙方之陳 述，本件爭點厥為：原告自金品公司取得之統一發票5,000, 000 元，其中屬無進貨事實者數額為多少？屬有進貨但為非 直接交易對象者數額為多少？原告主張該統一發票均係向金 品公司進貨，是否可採？ ㈠相關法規： 1.按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第1 條、第 2 條第1 款規定：「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口 貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」 、「營業稅之納稅義務人如下：一銷售貨物或勞務之營業人 。」第15條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後 之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。（第2 項）……。（ 第3 項）進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支 付之營業稅額。」第19條第1 項第1 款規定：「營業人左列 進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依 規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」第33條「營業 人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及 統一編號之下列憑證：一購買貨物或勞務時，所取得載有營 業稅額之統一發票。二……。三其他經財政部核定載有營業 稅額之憑證。」 2.84年8 月2 日修正公布施行第51條規定：「納稅義務人，有 下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍 罰鍰，並得停止其營業：……五虛報進項稅額者。六……。 七其他有漏稅事實者。」修正立法理由載稱：「一依現行規 定，如人民無法取得直接進貨憑證或雖取得直接憑證，卻無 法提供資金流向證明文件時，稅捐機關皆以第5 款『虛報進 項稅額』對納稅義務人處以5 到20倍罰鍰。二然目前許多因 第5 款而遭處分者，究其原因，多源於法律立法疏失，致雖 有進貨事實，卻無法直接取得憑證者。三因稅法不以處罰人 民為目的，故納稅義務人如為逃避本法之處分，反觸犯他法 時，亦非立法者所樂見，故對其罰鍰部分予以減輕。」 3.又「一、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而 觸犯加值型及非加值型營業稅法……第51條第5 款（現行同 條第1 項第5 款）規定之案件，參照司法院釋字第337 號解 釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要 件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。二、營業人 以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件，如經查明有 進貨事實者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款、第51條第 5 款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及擇一從重處罰；如經查 明無進貨事實者，除依營業稅法第15條第1 項、第3 項及第 51條第5 款規定補稅處罰外，倘查獲有以詐術或其他不正當 方法逃漏稅捐之事證，應依本部95年2 月6 日台財稅字第09 504508090 號函發布『稅捐稽徵法第41條所定納稅義務人逃 漏稅行為移送偵辦注意事項』規定移送偵辦刑責。」為財政 部98年12月7 日台財稅字第09804577370 號令所明釋。而「 ……納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得 據以依營業稅法第51條第1 項第5 款規定追繳稅款及處罰； 其漏稅額係以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃 漏之稅額認定之……至有關營業人虛報進項稅額之結果，有 無發生逃漏稅款，應依左列原則認定：……（二）違章行為 發生日起至查獲日（調查基準日）以前各期之中，任何一期 之期末累積留抵稅額如小於所虛報之進項稅額者，則已發生 以虛報進項稅額扣抵銷項稅額之情事，應就查獲前各期實際 扣抵數予以加總計算漏稅額，按營業稅法第51條第1 項第5 款規定處罰。」為財政部85年2 月7 日台財稅第000000000 號函所釋。 4.財政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁 罰倍數表）關於營業稅法第51條第1 項第5 款部分，其100 年2 月14日台財稅字第10004502381 號令修正規定：「違章 情形：一、有進貨事實者：（一）以加值型及非加值型營業 稅法第十九條第一項第一款至第五款規定不得扣抵之進項稅 額申報扣抵。裁罰金額或倍數：按所漏稅額處1 倍之罰鍰。 但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處0.5 倍之罰鍰。二、 無進貨事實者。裁罰金額或倍數：按所漏稅額處2.5 倍之罰 鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處1.5 倍之罰鍰； 於復查決定前已補繳稅款者，處2 倍之罰鍰。」此後財政部 依序於100 年11月3 日以00000000000 號令、102 年9 月12 日以00000000000 號令修正發布營業稅法第51條規定部分， 惟前揭營業稅法第51條第1 項第5 款違章情形「有進貨事實 者：（一）以加值型及非加值型營業稅法第十九條第一項第 一款至第五款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵」、「無進 貨事實」部分之「罰鍰金額或倍數」均維持如上開規定，並 未變更。 5.司法院釋字第275 號（80年3 月8 日公布）解釋：「人民違 反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時， 雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。……。 」釋字第337 號（83年2 月4 日公布）解釋：「營業稅法第 51條第5 款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款 外，按所漏稅額處5 倍至20倍罰鍰（本院按：此為84年8 月 2 日修正公布施行前條文），並得停止其營業。依此規定意 旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者 ，始得據以追繳稅款及處罰。……。」其解釋理由書詳載： 「違反稅法之處罰，有因逃漏稅捐而予處罰者，亦有因違反 稅法上之作為或不作為義務而予處罰者，營業稅法第51條第 1 項本文規定：『納稅義務人有下列情形之一者，除追繳稅 款外，按所漏稅額處5 倍至20倍罰鍰，並得停止其營業。』 依其意旨，乃係就漏稅行為所為之處罰規定，因之，對同條 項第5 款之『虛報進項稅額者』加以處罰，自應以有此行為 ，並因而發生漏稅之事實為處罰要件，此與稅捐稽徵法第44 條僅以未給付或未取得憑證為處罰要件，不論其有無虛報進 項稅額並漏稅之事實者，尚有不同。……營利事業銷售貨物 ，不對直接買受人開立統一發票，應依稅捐稽徵法第44條規 定論處，……此項行為罰與漏稅罰，其處罰之目的不同，處 罰之要件亦異，前者係以有此行為即應處罰，與後者係以有 漏稅事實為要件者，非必為一事。……。」 ㈡本稅部分： ⒈本件並無金品公司出售系爭折床、沖孔機、沖床、點焊機、 雷射加工機、空壓機、堆高機等設備共20台予原告之事實： ⑴依原告提示之96年間與金品公司簽立之金屬機械買賣合約書 所載，買方（即原告）訂購日期為「96年6 月18日」、買賣 標的物包含折床、沖孔機、沖床、點焊機、雷射加工機、空 壓機、堆高機等項目（數量共20台），價金合計為5,000,00 0 元，約定交付標的物之日期則為「96年7 月28日」（系爭 買賣合約書及標的物明細見原處分卷第224-223 頁），而金 品公司則開立UU00000000號銷貨發票一紙，記載銷售額5,00 0,000 元，營業稅額250,000 元，並交付該紙發票予本件原 告（系爭發票見原處分卷第222 頁）。嗣原告將上開20台設 備明細逐一編號並載入其財產目錄，即原告96年度財產目錄 所載資產編號「3002至3019」、「4001至4002」等機械設備 及運輸設備（下稱為「本件系爭20台設備」），及其等取得 日期均為「96/07/28」之財產紀錄（96年度財產目錄見原處 分卷第187-186 頁）。換言之，金品公司所開立系爭銷貨發 票之設備項目，即為原告96年度財產目錄所載之編號「3002 至3019」及「4001至4002」等20台設備紀錄（見原處分卷第 224 、187-186 頁），合先敘明。 ⑵惟查，金品公司於95年9 月至96年8 月間所取得之進項來源 ，包括汽油零售、木材批發、電腦套裝軟體零售等業者所開 立之發票（見原處分卷第278-290 頁），其中僅毓懋金屬股 份有限公司（下稱毓懋公司，主行業屬金屬家具製造）開立 予金品公司之發票金額6,000,000 元（見原處分卷第284 頁 ），其所涉交易之品項，與「本件系爭20台設備」具有相關 性。然而，毓懋公司於98年3 月以前即因長期停業致遭經濟 部命令解散（經濟部公函見原處分卷第137 頁），毓懋公司 於95年9 月至96年8 月間是否屬真實營業狀態，是否真實出 售金屬機械予金品公司，已值懷疑。則金品公司是否真實購 進金屬機械商品而得以供貨予原告，亦值商榷。 ⑶原告雖提示向金品公司購入「本件系爭20台設備」之交易合 約，擬證明金品公司確有出售該等實體商品予原告，惟系爭 合約僅記載價金、標的物明細、交付日期，卻就「付款方式 」、「標的物交付地點」、「標的物交付方式」、「拆遷費 用」、「保固期間」、「違約處罰」等諸多理應協議之重要 事項，均未記載內容（見原處分卷第223 頁），則該合約之 簽訂態樣難謂符合買賣常情，即難以認定系爭合約已足以表 彰「本件20台系爭設備」交易之真實性。 ⑷原告另稱其於96年6 月22日及96年6 月29日分別開立VC0000 000 、VC0000000 支票二紙，金額各2,500,000 元以支付價 款，尾款250,000 元則連同96年6 月8 日向金品公司購買之 另一批設備109,200 元（含稅），及該公司先行墊付運費38 ,850元，一併於96年7 月6 日以VC0000000 支票，金額400, 000 元支付。惟查，金品公司96年間僅開立上揭銷售額5,00 0,000 元之UU00000000號銷貨發票「一紙」予原告，金品公 司96年間並未開立其他銷貨發票予原告（見原處分卷第42頁 ）。再者，原告雖提示該「另一批設備」之買賣合約書，價 金為104,000 元（含稅則為109,200 元，見原處分卷第21頁 ），然而，原告96年財產目錄亦無記載96年6 月8 日取得設 備之紀錄（見原處分卷第187-185 頁），且原告分類帳亦無 96年6 月8 日取得設備之記載（見原處分卷第229 頁）。從 而，原告所稱「96年6 月8 日向金品公司購買之另一批設備 109,200 元」乙節，要不足採。則原告稱有實際支付系爭合 約價金5,000,000 元及營業稅250,000 元予金品公司云云， 亦難憑採。再者，原告與金品公司簽訂之「系爭20台設備」 交易合約，係記載訂購日期為「96年6 月18日」、交付標的 物之日期為「96年7 月28日」，原告竟於96年6 月22日及96 年6 月29日即分別開立支票二紙，金額各2,500,000 元以支 付價款，有違常情。雖原告事後主張「實際金品公司在簽約 後約一週的時間即已完成安裝、試車」等語（見原處分卷第 112 頁），然而，原告之訂購日期既已記載為「96年6 月18 日」，縱使以一週（7 日）計算，其所稱「完成安裝、試車 」應係「96年6 月25日」，何以原告於「96年6 月22日」即 任由金品公司兌領VC0000000 號票據之款項2,500,000 元， 且原告在系爭合約並無保固條款、亦無違約條款等情形下， 隨即又任由金品公司於「96年6 月29日」再兌領VC0000000 號票據之款項2,500,000 元（原告金流情形見原處分卷第15 -11 頁），則原告此種「迫不及待」「自行承擔」所有風險 之交易模式，亦難謂符合趨利避險之商業常情。綜言之，原 告所稱因向金品公司買入「系爭20台設備」而支付價金5,00 0,000 元及其營業稅250,000 元云云，實難採信，即難以認 定原告與金品公司間就「系爭20台設備」確有買賣進貨之事 實。 ⑸原告復稱向金品公司購得之系爭機械，部分出售予世豐企業 社、高笠機械有限公司（下稱高笠公司）、金德豐貿易有限 公司（下稱金德豐公司），擬用以證立其確實有向金品公司 購得系爭機械設備。惟查，原告96年9 月29日出售予世豐企 業社之設備，係原告財產目錄所載之資產編號「3020」之「 中古機」，該「中古機」之取得日期為「96/08/02」，取得 原價為「530,000 元」（財產目錄及出售或報廢資產明細表 見原處分卷第186 、181 頁），該筆交易並經原告編製96年 9 月29日第0000000 號會計傳票，記載「3020中古機出售」 ，因出售價格為600,000 元，扣除營業稅28,571元，淨售價 為571,429 元，而該「3020中古機」於出售時帳面價值尚有 515,278 元（取得原價530,000 元－累計折舊14,722 元 ＝ 帳面價值515,278 元），故原告因出售該「3020中古機」而 認列「出售資產盈餘56,151元」（淨售價571,429 元－帳面 價值515,278 元＝出售資產盈餘56,151元，會計傳票見原處 分卷第227 頁）。從而，原告出售予世豐企業社之「3020中 古機」設備」，與金品公司合約所附「本件20台系爭設備」 品項無涉（見原處分卷第224 頁），原告應係臨訟拼湊項目 及金額，其以出售為名而主張有實際自金品公司取得系爭機 器云云，亦難採信。( 至高笠公司、金德豐公司詳後述） ⑹原告並於101 年7 月30日、101 年8 月8 日、101 年8 月17 日履次出具說明書聲稱：「本公司於96年度因接外銷舞台燈 生意，而向金品機械有限公司購置中古機械一批以供生產外 銷，並將機械存放於本公司委外加工廠代為加工……本公司 將『現有訂單』皆履約後決定不再接相關舞台燈訂單，並陸 續將中古機械分批出售」（見原處分卷第25頁）、「本公司 於96年度因接外銷舞台燈生意，而向金品機械有限公司購置 中古機械一批以供生產外銷，並將機械存放於本公司委外加 工廠（毓懋金屬股份有限公司，統一編號00000000……）代 為加工……本公司將『現有訂單』皆履約後決定不再接相關 舞台燈訂單，並陸續將中古機械分批出售」（見原處分卷第 26、29頁）。惟查，毓懋公司因98年3 月以前即長期停業， 致遭經濟部命令解散（經濟部公函見原處分卷第137 頁）， 則毓懋公司係如何為原告代工生產「101 年間」之「現有訂 單」，殊值懷疑。雖原告於102 年5 月31日改稱：「本公司 向金品公司採購之機器設備，係生產供外銷之各式舞台燈光 器具使用……係委託毓懋金屬股份有限公司……代工生產， 所以購入之機器設備均存放在毓懋公司，雖無運送、進場證 明，但……有毓懋公司所開立『……舞台燈代工』之統一發 票……2 紙……至96年9 月初外銷出貨完畢……未再接單… …才陸續將向金品公司所採購之機器設備售出」云云（見原 處分卷第112 頁），惟毓懋公司若果真係原告之委外加工廠 ，何以原告未知悉毓懋公司長期停業並遭命令解散之情事， 致有前後不一之說詞。雖原告提示毓懋公司開立之2 紙發票 ，其內容有記載「舞台燈代工」之項目，惟該「舞台燈代工 」之數量僅「2 單位」，代工金額僅新台幣「72元」，縱使 加計系爭2 紙發票另載之「燈殼組代工」之金額，總計亦僅 約20萬餘元（毓懋公司發票見原處分卷第109 頁）。從而， 若如原告所言，其96年6 月下旬自金品公司取得數百萬元之 機器設備，且「全部設備」均安裝設置於毓懋公司，而96年 9 月即未再接單，期間毓懋公司之代工金額卻僅20萬餘元， 則其大費周章購買並設置系爭機器之成本，與因而產生之效 益，兩者相差懸殊，其說詞實與商業經營將本求利之常態多 所背離，無以憑採。此外，原告聲稱「本公司向金品公司採 購之機器設備……均存放在毓懋公司」，然而，原告出售部 分系爭機器設備之合約，均係載明交貨地點為碩聯公司之工 廠或廠房內（見原處分卷第221 、211 頁），亦與原告所稱 向金品公司購入之系爭機器均置放於毓懋公司之情節不相符 合。末者，原告既稱實際有自金品公司取得系爭設備且已執 行安裝、試車等事宜，然原告卻始終未能就「本件系爭20台 設備」中之任一品項，提示其安裝、試車、驗收、運輸、進 場、拆遷、出場等各項作業之證明文件，實難認定原告確有 向金品公司購買取得系爭設備。是原告主張該統一發票金額 5,000,000 元 均係向金品公司進貨，要無可採。 ⒉原告自金品公司取得之統一發票5,000,000 元，其中屬無進 貨事實者為820,000 元？屬取具非直接交易對象發票者為4, 180,000 元： ⑴原告自金品公司取得之統一發票5,000,000 元，均無向金品 公司進貨之事實，已如前述。惟其中有無屬原告係向他人進 貨，而取具非直接交易對象發票者，仍須進一步說明。 ⑵本件於復查階段，經被告以102 年5 月24日北區國稅法一字 第10200100 03 號函再次通知原告提示帳簿憑證、貨物流向 及資金流程等事證供核，依原告提示向金品公司進貨品名為 沖孔機255 、245 、折床RG355 及雷射加工機LCV1212 等機 器設備，銷售額合計4,180,000 元，已出售與高笠機械有限 公司、金德豐貿易有限公司等公司之統一發票、買賣合約書 與收款證明等資料（詳原處分卷第205 至231 頁），經被告 向買方查證，雖能認定原告有購買前揭機器設備再出售之事 實，惟仍無證據足資證明金品公司確為該等機器設備原告之 實際交易對象，此部分金額4,180,000 元，應改認原告有進 貨之事實，但屬取具非直接交易對象發票，仍構成虛報進項 稅額逃漏營業稅之情事。至其餘820,000 元部分，則屬無進 貨事實。原告以發票金額5,000,000 元作為進項憑證申報扣 抵銷項稅額250,000 元，依首揭規定，原核定補徵營業稅額 250,000 元，於法並無不合。 ㈢罰鍰部分： 1.本件原告係營業人，其就應有進貨事實，並應取具實際交易 對象憑證之規定，自難諉為不知，竟或無進貨事實而取具金 品公司發票( 此部分金額820,000 元) ，或雖有進貨事實， 但卻取具非直接交易對象發票( 此部分金額4,180,000 元) ，合計5,000,000 元用以申報扣抵銷項稅額，應係有故意或 過失虛報進項稅額之主觀責任要件。 2.本件原告系爭發票其中4,180,000 元係有進貨事實，( 見原 處分卷第224 頁），然因原告取具非實際交易對象金品公司 開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致虛報 進項稅額209,000 元（4,180,000 ×5%＝209,000 ）。原告 自違章行為發生日（96年9 月14）至查獲日（101 年5 月21 日）止，期間最低累積留抵稅額為0 元（見原處分卷第243 頁），已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額209,000 元。因 原告同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項 第 5 款之規定，應按行政罰法第24條第1 項規定，從重以法定 罰鍰額最高之營業稅法第51條第1 項第5 款為處罰之準據。 再按上述裁罰倍數表關於營業稅法第51條第1 項第5 款部分 「違章情形：一、有進貨事實者：（一）以加值型及非加值 型營業稅法第十九條第一項第一款至第五款規定不得扣抵之 進項稅額申報扣抵。裁罰金額或倍數：按所漏稅額處1 倍之 罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處0.5 倍之罰鍰 」因原告未於裁罰處分核定前補繳稅款，應按所漏稅額處1 倍之罰鍰209,000 元，又此一裁處額度並未低於各規定之罰 鍰最低額209,000 元，則被告就此部分對原告裁處罰鍰209, 000 元，於法無不合。 3.至於其餘820,000 元部分係無進貨事實，原告取具金品公司 開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致生虛 報進項稅額之行為。因原告自違章行為發生日（96年9 月14 ）至查獲日（101 年5 月21日）止，期間累積留抵稅額最低 金額為0 （見原處分卷第243 頁），已發生以虛報進項稅額 扣抵銷項稅額情事，經就各期實際扣抵數加總之漏稅額為41 ,000元，此部分按裁罰倍數表關於營業稅法第51條第1 項第 5 款部分「二、無進貨事實者。裁罰金額或倍數：按所漏稅 額處2.5 倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處 1.5 倍之罰鍰；於復查決定前已補繳稅款者，處2 倍之罰鍰 。」因原告未補繳稅款，被告按漏稅額41,000元處2.5 倍罰 鍰102,500 元，亦無不合。 4.以上罰鍰合計311,500 元( 209,000 ＋102,500 ＝311,500 ) ，原核處罰鍰625,000 元，復查決定追減罰鍰313,500元 ，於法無不合。 ㈣綜上，原告所訴，核無足採。從而，原處分並無不法，訴願 決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決 定及原處分（含復查決定）不利原告部分，為無理由，應予 駁回。 五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐 一論述，併此敘明。 六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條 第1 項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　103　 年　　10　　月　　23　　日 　　　　　　　　臺北高等行政法院第三庭 　　審判長法 官　黃　秋　鴻 　　　 法 官　陳　鴻　斌 　 　　 法 官　陳　金　圍 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　103　 年　　10　　月　　23　　日 書記官 劉 道 文