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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　 103年度訴更一字第98號 　　　　　　　　　　　　　　　　　 104年1月22日辯論終結 原　　　告　田哲雄 　　　　　　朱貴美 訴訟代理人　杜英達　律師 　　　　　　黃義偉　律師 被　　　告　臺北市稅捐稽徵處 代　表　人　黃素津（處長） 訴訟代理人　陳英戀 　　　　　　陳巧芬 上列當事人間房屋稅事件，原告不服臺北市政府中華民國101 年 11月7 日府訴一字第10109165000 號訴願決定，提起行政訴訟， 本院102 年度訴字第551 號判決後，經最高行政法院103 年度判 字第472 號判決發回更審，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 壹、事實概要： 原告2 人分別共有（權利範圍各2 分之1 ）之臺北市○○區 ○○路○○○ 號14樓房屋（下稱系爭房屋，總面積553.24平方 公尺=167.36 坪），坐落基地所興建之地上14層、地下2 層 3 棟共65戶之建築物，領有臺北市政府工務局【建築管理業 務自95年8 月1 日起移撥臺北市政府都市發展局】核發之民 國92年4 月24日92使字第0133號使用執照，該等建築物之構 造種類為鋼筋混凝土（RC造），被告為辦理臺北市高級住宅 清查作業，經其所屬中北分處（下稱中北分處）及被告分別 於100 年4 月8 日及101 年6 月8 日派員至該等建築物所在 之「輕井澤社區」（下稱系爭社區）現場進行勘查，依高級 住宅8 項認定標準逐項進行評估結果，審認系爭房屋所在建 築物符合行為時「臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業 要點」（下稱系爭作業要點）第15點所定之高級住宅，中北 分處乃依上開規定，按該棟房屋坐落地點之街路等級調整率 加成核計系爭房屋之房屋構造標準單價，並核定其101 年度 房屋現值為新臺幣（下同）942 萬400 元（下稱原處分一） 及101 年房屋稅為11萬3,043 元（下稱原處分二，並與原處 分一合稱原處分）。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴 願，亦遭駁回，遂向臺灣臺北地方法院提起行政訴訟，經該 院102 年度簡字第25號裁定移送本院審理，經本院法以102 年度訴字第551 號判決「訴願決定及原處分一（被告核計系 爭房屋101 年度房屋現值之處分）、原處分二（被告核定系 爭房屋101 年度房屋稅額之處分及復查決定）均撤銷。」被 告不服，遂提起本件上訴，經最高行政法院以103 年度判字 第472 號判決「原判決廢棄」發回本院更為審理。 貳、本件原告主張： 一、本件最高行政法院判決謂我國租稅法律主義容許以「概括授 權所訂定之法規命令」作為影響租稅構成要件之依據云云， 不僅理由前後矛盾，更與歷來大法官解釋所持見解相悖： （一）本件最高行政法院判決理由欄六之（三）謂「按租稅法律 主義，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免 稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率、 納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律或法律明確 授權之命令定之〔憲法第19條及司法院釋字第706 號（10 1 年12月21日）解釋理由書參照〕。」、「又我國房屋稅 的稅基係『房屋現值』（房屋稅條例第5 條參照），房屋 現值之計算，則係依房屋標準價格的相關事項定期評定之 （房屋稅條例第11條參照）。」，本件最高行政法院判決 援引房屋稅條例及司法院大法官解釋闡明「房屋現值」（ 房屋稅稅基）之構成要件應以法律或法律明確授權之命令 定之，惟查，最高行政法院判決理由欄六之（三）另謂「 是在我國，所謂租稅法律主義，並非採用較嚴格之『國會 保留』，而是承認得以法律授權之法規命令定之，採取『 法律保留』的立場。又關於法律授權之方式，則承認以『 概括授權』訂定法規命令，至於其有無超越法律授權，則 認為應依法律整體規範意旨『綜合判斷』之。…」，本件 最高行政法院判決理由表示租稅法律主義容許以「概括授 權」所訂定之法規命令作為規範方式，此一論述顯與先前 援引憲法第19條及司法院釋字第706 號解釋所闡明「房屋 現值（房屋稅稅基）之構成要件應以『法律』或『法律明 確授權之命令』定之」的見解相矛盾，而有判決理由矛盾 之違誤。 （二）另查：⑴「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務， 係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方 法及租稅減免等項目而負繳納義務或享受減免繳納之優惠 ，舉凡應以法律明定之租稅項目，自不得以命令作不同之 規定，否則即屬違反租稅法律主義，業經本院釋字第217 號及第210 號著有解釋。」司法院釋字第367 號解釋理由 書參照；⑵「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務 ，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐 之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅 構成要件，以法律明定之。」司法院釋字第615 號解釋理 由書參照；⑶「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義 務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅 捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率、納 稅方法、納稅期間等租稅構成要件及租稅稽徵程序，以法 律定之。是有關稅捐稽徵之程序，除有法律明確授權外， 不得以命令為不同規定，或逾越法律，增加人民之租稅程 序上負擔，否則即有違租稅法律主義。」司法院釋字第 640 號解釋理由書參照；⑷「憲法第19條規定，人民有依 法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給 予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅 基、稅率等租稅構成要件，以法律或法律明確授權之命令 定之；如以法律授權主管機關發布命令為補充規定時，其 授權應符合具體明確之原則；若僅屬執行法律之細節性、 技術性次要事項，始得由主管機關發布命令為必要之規範 ，迭經本院解釋在案（本院釋字第443 號、第620 號、第 622 號、第640 號解釋參照）。」司法院釋字第650 號解 釋理由書參照。觀上開司法院解釋所持見解，足證租稅法 律主義下，凡是影響租稅主體、租稅客體、稅基、稅率、 納稅方法、納稅期間等租稅構成要件及租稅稽徵程序之變 動者，均應以「法律」或「法律明確授權之命令」定之， 此一見解應已成為司法實務之通說而無異論。 （三）本件最高行政法院判決既謂房屋稅的稅基係「房屋現值」 ，因此，凡是造成「稅基」（房屋現值）變動之因素，均 應以「法律」或「法律明確授權之命令」定之，換言之， 評定房屋標準價格之方式、考量內容、以及是否針對高級 住宅「採用加成核計之計算公式」核計房屋現值等足以影 響房屋現值變動之因素，均應有「法律」或「法律明確授 權之命令」為依據。惟查：本件被告在欠缺法律或法律明 確授權之法規命令為依據之前提下，對原告房屋採用「加 成核計路段率之計算公式」核計原告之房屋現值，進而造 成原告房屋稅稅基之變動，然本件最高行政法院竟認被告 針對原告房屋稅之稅基（房屋現值）採用「加成核計」的 計算公式係符合法律「概括授權」之立法意旨而與租稅法 律主義無違，本件最高行政法院此一見解顯與歷來司法院 解釋意旨相悖而不足為採。 二、本件最高行政法院判決認為被告採用「加成核計之計算公式 」係屬核計房屋現值之細節性、技術性事項，此一判斷細節 性、技術性事項之見解顯與歷來司法院釋字所持見解不符： （一）按「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國 家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時 ，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件 ，以法律或法律明確授權之命令定之；如以法律授權主管 機關發布命令為補充規定時，其授權應符合具體明確之原 則；若僅屬執行法律之細節性、技術性次要事項，始得由 主管機關發布命令為必要之規範，迭經本院解釋在案（本 院釋字第443 號、第620 號、第622 號、第640 號解釋參 照）。」司法院釋字第650 號解釋理由參照，故凡「課人 民以繳納稅捐之義務」或「給予人民減免稅捐之優惠」時 ，均非屬執行法律之細節性、技術性事項而應以法律或法 律明確授權之命令定之，此一見解應屬司法實務之通說而 無異論。 （二）本件被告針對依系爭作業要點第15點之「八項標準」及行 為時臺北市高級住宅審查作業注意事項（下稱系爭注意事 項）第3 點「價格與面積」要件而評定為「高級住宅」之 房屋，重複以「街路等級調整率」「加成計算」其房屋現 值及應納之房屋稅額，實已涉及核計房屋稅稅基（房屋現 值）之構成要件，顯非屬執行法律之細節性或技術性事項 ，揆諸前揭司法院解釋及說明，應有租稅法律主義之適用 ，亦即應以法律或經法律明確授權之法規命令定之，惟臺 北市不動產評價委員會未經法律之明確授權，即訂定系爭 作業要點第15點及系爭注意事項第2 點、第3 點，作為核 計「房屋構造標準單價」之依據，無異以行政規則變更房 屋稅條例所規定之稅基，並增加「高級住宅」納稅義務人 法律所無之租稅義務，顯與憲法第19條規定之租稅法律主 義有違。 （三）本件最高行政法院判決理由欄六之（三）援引財政收支劃 分法第12條第1 項第2 款而認定房屋稅屬地方稅，並援引 房屋稅條例第24條、臺北市房屋稅徵收自治條例（下稱系 爭自治條例）第8 條規定，認臺北市政府依該自治條例之 規定，應有較寬之行政裁量，惟查： 1、房屋稅條例第24條規定「房屋稅徵收細則，由各直轄市及 縣（市）政府依本條例分別擬訂，報財政部備案。」，本 件臺北市不動產評價委員會訂定之「系爭標準」與被告訂 定之「系爭注意事項」，均非由臺北市政府所訂定，遑論 報財政部備案，故「系爭標準」與「系爭注意事項」均非 屬房屋稅條例第24條所稱之徵收細則。 2、系爭自治條例第8 條規定「房屋稅條例第11條所稱之房屋 標準價格，稽徵機關應依同條第1 項第1 款至第3 款規定 房屋種類等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率等事項 調查擬定，交由本市不動產評價委員會審查評定後，由臺 北市政府（下稱市政府）公告之，並送臺北市議會備查。 」，並未授權稽徵機關（即本件被告）訂定任何法規命令 ，故本件被告訂定「系爭注意事項」之「價格及面積」（ 系爭注意事項第3 點參照）作為是否「加成核計」房屋現 值（稅基）之依據，係欠缺任何法律授權之行為，遑論影 響稅基構成要件者應符合法律或法律具體授權之要件。 三、本件最高行政法院判決理由欄六之（四）稱被告訂定系爭注 意事項並未超出房屋稅條例第11條第1 項規定授權之範圍， 尚無違反租稅法律主義情事、並無違反授權明確性及法律明 確性原則云云，顯有認事用法不當，以及判決理由不備等違 誤： （一）本件最高行政法院判決理由欄六之（四）稱「臺北市不動 產評價委員會依房屋稅條例第11條授權，考量房屋建造材 料、建造工法、周遭環境等要件，區分臺北市房屋等級為 一般住宅及高級住宅，並由臺北市稅務主管機關臺北市稅 捐稽徵處訂定系爭注意事項，經該市不動產評價委員會准 予核備，以明確規範高級住宅之適用範圍，作為稽徵實務 之作業依據，凡符合系爭作業要點第15點第1 項及系爭注 意事項第2 點、第3 點所定高級住宅之標準者，以其坐落 地點所適用之街路等級調整率為加價倍數調高其房屋標準 單價及房屋評定現值，使其合理反映高級住宅應有價值及 稅捐負擔，依前所述，並未超出房屋稅條例第11條第1 項 規定授權之範圍，尚無違反租稅法律主義之情事。」，惟 查： 1、觀房屋稅條例第11條之字面文義，並未具體或概括授權被 　　　告（即臺北市稅捐稽徵處）針對房屋稅之核課作業訂定任 　　　何法規命令或行政規則，本件最高行政法院判決理由竟謂 　　　被告訂定系爭注意事項之舉動並未超出房屋稅條例第11條 　　　第1 項規定授權之範圍，其適用法律顯有不當。 2、本件最高行政法院判決理由以被告訂定系爭注意事項經臺 　　　北市不動產評價委員會准予「核備」，因而肯認系爭注意 　　　事項之合法性，惟「核備」之效果為何？其法律依據何在 　　　？能否取代法律而作為授權行政機關訂定法規命令之依據 　　　？遍查中央法規標準法、地方制度法、房屋稅條例、臺北 　　　市房屋稅徵收自治條例等法規，均查無「核備」一詞，本 　　　件最高行政法院判決理由竟以被告憑空所創設之「核備」 　　　一詞而肯定系爭注意事項之合法性，此一見解實屬法學創 　　　見，惟卻也嚴重破壞「法律保留原則」所建立之法學體系 　　　，故本件最高行政法院此一見解，應不足採。 （二）本件最高行政法院判決理由欄六之（四）另稱「且房屋稅 條例已就房屋標準價格授權由各縣市不動產評價委員會評 定，臺北市不動產評價委員會訂定系爭作業要點第15點規 定，並經臺北市稅捐稽徵處訂有系爭注意事項，以為稽徵 實務之作業依據，明確規範高級住宅之認定標準，並無違 反授權明確性及法律明確性原則。」，惟查： 1、房屋稅條例第11條或其他條文均具體或概括未授權被告訂 　　　定任何法令（包含系爭注意事項），被告在欠缺法律授權 　　　下逕為訂定系爭注意事項，本件最高行政法院判決理由逕 　　　謂無違授權明確性原則，試問，法律倘無授權，何有討論 　　　授權明確性之必要，故本件最高行政法院此一見解，顯有 　　　適用法律不當之違誤。 2、針對系爭作業要點第15點之「八項標準」之規範用語不明 確，系爭注意事項第2 點亦陷於「欠缺明確性之法律概念 」解釋「欠缺明確性法律概念」之窘境，原審判決明白指 出系爭作業要點第15點之「八項標準」縱使加上系爭注意 事項第3 點之「價格及面積」要件，仍難符合法律明確性 之要求，本件最高行政法院對於原審判決針對違反法律明 確性原則之指摘，並未具體指出原審判決此處見解有何不 當，率言並無違反法律明確性原則，明顯該當判決不載理 由之違法。 （三）本件最高行政法院判決理由欄六之（四）另稱「又系爭注 意事項第3 點規定，係就符合系爭作業要點第15點規定之 高級住宅，同時須符合價格及面積要件者，始按房屋坐落 地點之街路等級調整率加價課徵房屋稅，使其反映高級住 宅應有之價值及稅捐負擔，俾能符合量能課稅及租稅公平 ，並未違反量能課稅及租稅公平原則。」，惟查： 1、被告依臺北市不動產評價委員會訂定之標準所核定「房屋 　　　現值」與「房屋市價」有所落差，此乃不容否認之事實， 　　　此一落差現象並不僅發生於所謂「高級住宅」間，在「一 　　　般住宅」亦存有落差情形，因此，倘欲縮小「房屋現值」 　　　與「房屋市價」間之落差而反應量能課稅，應不分「高級 　　　住宅」或「一般住宅」而一體適用「加成核計」房屋現值 　　　之計算公式，而非僅針對「高級住宅」加成核計以縮小落 　　　差，卻容認「一般住宅」的落差因房價上漲而持續擴大。 2、再者，遍查房屋稅條例、臺北市房屋稅徵收自治條例等規 　　　範，均未授權被告在核計房屋現值（稅基）時，針對「高 　　　級住宅」與「一般住宅」適用不同核計公式而作差別待遇 　　　，因此被告在欠缺法律授權之前提下，僅針對「高級住宅 　　　」要求量能課稅，而未針對「一般住宅」量能課稅，此一 　　　欠缺法律授權所為租稅上之差別待遇，自屬有違租稅公平 　　　原則。 四、在我國現行房屋與土地稅制猶採「房地分離」之前提下，被 告逕以「房地合併計算」之市場行情作為調漲房屋稅稅基「 房屋現值」之理由，明顯方向錯誤，蓋因「房屋」與「土地 」乃分屬不同之不動產，而「房屋」之特性在於有其使用年 限，「房屋」將隨著時間的經過而耗損其安全結構並造成財 產價值的貶損，最後因不堪使用而使其財產價值趨近於零， 此亦為政府近來因老舊房屋之結構安全疑慮而積極推動都更 的原因，此觀房屋稅條例第11條第2 項規定「前項房屋標準 價格，每三年重行評定一次，並應依其耐用年數予以折舊， 按年遞減其價格。」亦採相同見解；反觀房屋所坐落之「土 地」，其特性在於不因使用而耗損，反而會因土地鄰近的商 業開發、交通發展便利性提升等因素而增值，因此，近來房 價上漲之原因，並非「房屋」價值飆升，而係「土地」價值 上漲所導致，只是因一般坊間從事房屋交易時，多採房地合 併計價，導致被告誤將土地上漲之現象認定為房屋價值的增 加，進而反映在房屋稅之徵收上，此舉不僅於法不符，更是 於理不合。再以本件系爭房屋為例，倘本件系爭房屋非位於 臺北市而係位於地廣人稀的花蓮或臺東、屏東等地，試問， 經使用十餘年後，系爭房屋的價值仍會上漲嗎？因此，本件 被告誤解房屋交易價格上漲因素而創設「針對高級住宅加成 核計房屋現值」之制度，不僅非對症下藥而無助於抑制房價 上漲，反而破壞法治國原則下之租稅法律主義、法律明確性 原則、租稅公平原則等諸多制度。 五、被告之答辯理由三稱「…系爭房屋101 年未按地段率加成計 算之房屋總現值為314.6 萬元，按地段率加成後之房屋總現 值為942 萬元，仍遠低於市場行情。…查系爭房屋101 年房 地現值為4,862 萬元，與系爭社區房屋依99年12月24日中時 電子報等網路資料，成交價格介於每坪130 萬元至150 萬元 之間，推算系爭房屋市場行情之房地總價為2 億1,757 萬元 ，…。是以，系爭房屋按房屋坐落地點之街路等級調整率加 成核計後之房地現值並無超過市場行情之房地總價情形。」 ，惟查： （一）被告答辯稱「按地段率加成後之房屋總現值為942 萬元， 仍遠低於市場行情」，然系爭「房屋」之市場行情究竟如 何估算？金額多少？被告卻隻字未提，空言942 萬元之金 額遠低於市場行情，顯不可採。 （二）被告答辯稱系爭房屋101 年房地現值為4,862 萬元，並依 據99年12月24日中時電子報內容推算系爭房屋市場行情之 房地總價為2 億1,757 萬元，然而，以99年之網路資料推 算101 年系爭房地之市場價格，不僅時隔已久而失其準確 性，且媒體電子報內容可信度為何、該則報導是否為房屋 仲介花錢購買的宣傳廣告（俗稱「業配文」），均有疑義 ；再者，我國稅制現採「房地分別課稅」之制度下，「房 屋」與「土地」應分別計價、課稅，然被告所推算之2 億 1,757 萬元係指「系爭房屋」加上「土地」之價格，究竟 被告所推算之2 億1,757 萬元中，房屋價值佔多少比例？ 土地價值佔多少比例？被告對此並未詳加區分，空言系爭 房屋現值高漲，誠難令人甘服。 （三）被告答辯「加成核計後之房地現值並無超過市場行情之房 地總價情形」，明顯違背最高行政法院限制針對「房屋」 （不包含土地部分）市場行情加以調查之要求，故被告 此一答辯，亦不足採。 六、被告答辯理由四稱「…近年來興建之高級住宅建造成本較高 且交易價格高昂，因原房屋現值評定作業要點並未有特別加 價規定，為合理反映高級住宅應有的房屋評價，促進房屋稅 負擔合理化，於100 年增列第15條高級住宅加價規定，以符 合量能課稅原則。…」，惟查： （一）系爭房屋於92年間興建完工，並非近年新建之房屋，故系 爭房屋之建造成本早於92年即已確定，並不會隨著被告所 稱「近年來興建之高級住宅建造成本較高」而使系爭房屋 建造成本亦隨之調高。 （二）查房屋稅條例第11條第2 項規定「前項房屋標準價格，每 三年重行評定一次，並應依其耐用年數予以折舊，按年遞 減其價格。」足證「房屋」現值只會隨著時間經過而逐年 遞減其價格與價值，並不會因近年新建之高級住宅建造成 本較高而使原有的老房子亦隨之調漲價值。 （三）再者，被告自承「原房屋現值評定作業要點並未有特別加 價規定」，且房屋稅條例第11條第2 項又強制規定按年遞 減房屋價格，何以被告得以一紙行政命令（即系爭房屋現 值評定作業要點）任意調高系爭房屋之價值？此舉不僅與 房屋稅條例第11條第2 項規定相悖而違反「法律優位原則 」，在欠缺法律明確授權下逕行增列「高級住宅加價之規 定」，更造成稅基（房屋現值）之變動而違反「租稅法定 原則」。 七、被告自認「房屋」與「土地」之價值難以分開計算，被告迄 今無法舉證證明其推算系爭房屋市場行情之「房地總價」為 2 億1,757萬元中，「房屋」之價值為何： （一）被告於答辯理由三（一）援本院102 年度訴字第567 號判 決稱「查我國因土地交易所得不課綜合所得稅，只課土地 增值稅，買賣雙方一般以房地總價來談買賣價格，成交後 再調整土地交易價格用以獲取最大利益，該土地交易價格 往往非市場真實價格，此使房屋、土地分開估價不易，故 若欲知何房屋較有價值，比較房地總價格較有意義。」； 被告另稱「以系爭房屋為例，經答辯機關審查符合臺北市 房屋標準價格及房屋現值評定作業要點第15點規定之8 項 標準可知，系爭房屋與坐落土地之價值對總價應有相當程 度之相互影響，分開計算不易。」 （二）承上，被告一再辯稱「房屋」與「土地」之市場價格分開 計算不易，如此一來，被告所推算系爭房屋市場行情之房 地總價為2 億1,757 萬元中，究竟係因「土地」價值上漲 所造成，或因「房屋」價值上漲所造成，即有疑義，既然 被告未能提出其他事證證明系爭「房屋」價值大幅上漲， 豈能藉口「系爭房屋之核計現值」與「系爭房屋及土地之 市場價值」有所落差，進而以「加成核計」之計算公式調 漲系爭房屋之房屋現值。 八、被告一再辯稱系爭房屋市場行情之房地總價為2 億1,757 萬 元，其所持理由明顯矛盾而不足採： （一）被告於答辯理由三（一）稱「查系爭房屋101 年房地現值 為4917萬元，與系爭社區房屋依99年12月24日中時電子報 等網路資料，成交價格介於每坪130 萬元至150 萬元之間 ，推算系爭房屋市場行情之房地總價為2 億1,757 萬元， 經比較結果系爭房屋市場行情之房地總價均遠高出其房地 現值4 倍以上。」 （二）惟，網路電子報之公信力為何，並非無疑，遑論被告稱電 子報報導成交價格介於每坪130 萬至150 萬元，高達16％ 的落差，益見網路電子報估價內容之粗糙而不足採信。 （三）再者，被告另稱「參考相同路段或鄰近區域之高級住宅市 場行情，依臺北市政府地政局及臺灣不動產交易中心蒐集 全臺灣各大知名不動產仲介業者提供之系爭社區鄰近區域 之住宅大樓成交資料所示，總價各7,150 萬及9,000 萬， 每坪成交單價96.3萬元及93.22 萬元，成交年月為101 年 7 月及100 年8 月。次依本處高級住宅及實價查詢系統之 實際交易價格，於102 年10月11日及同年月13日之成交紀 錄金額為總價9,500 萬元及9,900 萬元，每坪單價114 萬 元及119 萬元，依此可知房價呈上漲趨勢…」，被告既稱 房價呈上漲趨勢，又豈會發生99年時房屋及土地之每坪單 價介於130 至150 萬元，嗣後卻出現100 年8 月之93.22 萬元、101 年7 月之96.3萬元、102 年10月份之114 萬元 及119 萬元等每坪單價下跌之情形。 （四）觀被告上開答辯內容，足證被告援用99年12月24日中時電 子報稱系爭房屋市場行情之房地總價為2 億1,757 萬元， 顯與客觀事證不符而屬無稽。 九、被告迄今仍未舉證證明系爭「房屋」及坐落「土地」之市場 交易現值，更未依最高行政法院發回意旨，舉證證明系爭房 屋現值經加成核計之結果，有無超過房屋（不包括土地部分 ）之市場行情： （一）被告答辯理由三（一）稱「是以，系爭房屋按房屋坐落地 點之街路等級調整率加成核計後之房地現值並無超過市場 行情之房地總價情形。」（見被告補充答辯狀（二）第5 頁第8至10 行），被告仍係針對「房屋及土地」合併計算 所為之答辯，而非針對「房屋」之評定現值與市場行情所 為之比較。 （二）被告僅一再表明系爭房屋與坐落土地之價值分開估價不易 ，迄今未舉證證明系爭「房屋」與坐落「土地」之各自市 場交易價值，遑論依最高行政法院發回意旨舉證證明系爭 房屋現值經加成核計之結果未超過房屋（不包括土地部分 ）之市場行情。 十、被告迄今仍未舉證證明系爭房屋（不包括土地部分）之市場 價值高漲而有加成核計系爭房屋現值之必要： （一）被告答辯理由三（二）稱「近年來興建之高級住宅建造成 本較高且交易價格高昂，因原房屋現值評定作業要點並未 有特別加價規定，為合理反映高級住宅應有的房屋評價， 促進房屋稅負擔合理化，於100 年增列第15條高級住宅加 價規定，以符合量能課稅原則。」 （二）被告以「近年來興建」之房屋成本較高，作為針對91年間 即已興建完成之系爭房屋加成核計房屋現值之理由，至為 荒謬，蓋因系爭房屋之建造成本於91年間興建完工時即已 確定，並不會因為嗣後出現其他耗費鉅資興建的房屋，而 使系爭房屋之興建成本或房屋現值隨之上漲，試想一例， 臺北市○○路上知名建案「帝寶社區」附近之老舊公寓， 豈會因「帝寶社區」之完工，而使鄰近老舊公寓之「房屋 」（不含土地部分）價值上漲？ （三）綜上，足證被告以「近年來興建」之房屋成本高漲作為調 漲既有房屋評定現值之理由，顯然有違行政法之「不當連 結禁止原則」而不足採納。 十一、針對原告質疑及原審判決認定違反「平等原則」之部分， 被告迄今仍未說明： 針對原告質疑及原審判決認定被告針對符合系爭作業要點 第15點第1 項規定之8 項標準（見被告之附件22）之「高 級住宅」房屋，未採用加成之公式示核計房屋現值（課徵 豪宅稅），卻僅針對符合系爭作業要點第15點第1 項規定 之8 項標準與系爭審查作業注意事項第3 點之面積與價格 要件（見被告之附件26）者，始採用加成核計房屋現值之 計算公式，此一差別待遇有違「平等原則」一節，被告迄 今仍未合理說明等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原 處分。 參、被告則以： 一、系爭作業要點第15點第1 項規定，其房屋構造標準單價按該 棟房屋坐落地點之街路等級調整率加成核計之結果，系爭房 屋之評定現值有無超過房屋（不包括土地部分）市場行情（ 系爭注意事項第3 點第2 項參照）之不合理現象，而生違反 「量能課稅」規範意旨之違法一節，答辯如下： （一）依臺北市政府地政局提供之臺北市不動產交易實價查詢及 該局102 年5 月15日北市地價字第10231448200 號函，其 鄰近區域即臺北市○○區○○路○○○ 巷○○弄○○○○號區堿（ 系爭社區500 公尺範圍內之住宅大樓），總層數15層，屋 齡5 年之鋼筋混凝土造電梯大廈，101 年7 月份每坪成交 單價為96.3萬元（下稱參考建物1 ）。另依臺灣不動產交 易中心蒐集全臺灣各大知名不動產仲介業者提供，自100 年7 月1 日起至100 年12月31日止之各地區不動產買賣成 交記錄所編纂之臺灣不動產成交行情公報（第19期，100 年7 月至100 年12月），以及吉家網股份有限公司102 年 5 月14日吉字第1020514001號函及信義房屋仲介股份有限 公司北安分公司（大直店）102 年5 月17日傳真物件介紹 明細影本，其鄰近區域即臺北市○○區○○路451 至499 號區域，總層數15層，屋齡16年至17年之電梯大廈每坪成 交單價為93.22 萬元（下稱參考建物2 ）。末依99年6 月 18日經濟日報及99年12月24日中時電子報等網路資料，系 爭社區成交價格介於每坪130 萬元至150 萬元之間。是系 爭社區雖因惜售而無委託交易紀錄，惟經參考前開資料， 以該社區各戶建物總面積（含主建物、公共設施及停車場 面積）均已逾80坪核計，足證每戶房屋總價均已超過8,00 0 萬元以上。次查系爭房屋101 年未按地段率加成計算之 房屋總現值為3,146,600 元，按地段率加成後之房屋總現 值為9,420,400 元，仍遠低於市場行場。復依本處高級住 宅及實價查詢系統之實際交易價格，亦查得參考建物1社 區內2 戶房屋，總面積均為82.89 坪，於102 年10月11日 及同年月13日之成交紀錄金額為總價9,500 萬元及9,900 萬元，每坪單價114 萬元及119 萬元，另查得參考建物2 社區內1 戶房屋，總面積為58.7坪，於102 年9 月26日之 成交紀錄金額為總價5,688 萬元，每坪單價96.89 萬元， 顯示房價呈上漲趨勢，而評定現值卻按年折舊，益證房屋 評定現值與市場價格之差異。 （二）量能課稅原則是稅收公平原則的法律體現，是指賦稅的課 徵不以形式上實現依法律課徵賦稅、滿足財政需要為已足 ，尤其在實質上要求賦稅負擔必須在一國公民之間公平分 配，使所有的納稅人按其實質負擔賦稅能力，負擔其應負 的賦稅。其具體內容是指：公民的賦稅負擔，應分別按照 其經濟負擔能力（亦即賦稅負擔能力）為依據，使同樣經 濟狀況的人負擔同等的賦稅，不同經濟狀況的人負擔不同 等的賦稅。所謂「等者等之，不等者不等之」，其精髓在 於它不僅要求法律上形式平等的實現，且更加強調實質平 等的貫徹。再查系爭房屋100 年未按高級住宅加價前，其 名目稅率與實質稅率比達23倍，101 年按高級住宅加價後 其名目稅率與實質稅率比為13倍，顯示高級住宅加價課徵 房屋稅，係合理反映租稅負擔，符合量能課稅原則。綜上 可知，系爭房屋同時符合房屋評定作業要點第15點、103 年7 月1 日廢止前臺北市高級住宅審查作業注意事項第2 點及第3 點規定，自屬高級住宅，則被告以其房屋構造標 準單價按房屋坐落地點之街路等級調整率加成核計房屋評 定現值，並無違誤，敬請駁回原告之訴。 二、有關被告依房屋構造標準單價按系爭房屋坐落地點之街路等 級調整率加成核計房屋現值結果，本件系爭房屋之評定現值 有無超過房屋（不含土地）市場行情一節，依原告所有系爭 房屋之房地現值及市場價格比較表（附件54）顯示，系爭房 屋101 年未按地段率加成計算之房屋總現值為314.6 萬元， 按地段率加成後之房屋總現值為942 萬元，仍遠低於市場行 情。又因我國不動產市場交易習慣，多以房地總價為買賣價 格，且房屋、土地分開估價不易，故將市場行情之房地總價 與房地現值（房屋評定現值及土地公告現值合計）二者比較 ，查系爭房屋101 年房地現值為4,862 萬元，與系爭社區房 屋依99年12月24日中時電子報等網路資料，成交價格介於每 坪130 萬元至150 萬元之間，推算系爭房屋市場行情之房地 總價為2 億1,757 萬元，經比較結果系爭房屋市場行情之房 地總價均遠高出其房地現值5倍 以上。是以，系爭房屋按房 屋坐落地點之街路等級調整率加成核計後之房地現值並無超 過市場行情之房地總價情形。 三、次查臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點（下稱房 屋現值評定作業要點）對於不同類型之房屋訂有不同之評價 規定，例如別墅房屋（即房屋現值評定作業要點第14 點 ） ，或具有特殊附屬設備之房屋（即房屋現值評定作業要點第 10點），均分別訂有加價規定，以合理核算房屋現值，公平 課予房屋稅負。近年來興建之高級住宅建造成本較高且交易 價格高昂，因原房屋現值評定作業要點並未有特別加價規定 ，為合理反映高級住宅應有的房屋評價，促進房屋稅負擔合 理化，於100 年增列第15條高級住宅加價規定，以符合量能 課稅原則。而高級住宅加價方式，係以房屋構造標準單價按 照其房屋坐落地點之街路等級調整率（即路段率）加成核計 ，以原告所持有系爭房屋為例，其街路等級調整率為200 ％ ，核定之房屋現值雖比一般住宅加成2 倍，但仍然遠低於其 市價數倍，是加成核定高級住宅房屋現值並無超過市價，而 以加成之房屋現值課徵房屋稅，係為合理反映租稅公平負擔 ，符合量能課稅原則。從而，被告所屬中北分處就系爭房屋 按高級住宅加成核計房屋現值課徵101 年房屋稅，並無違誤 。 四、有關系爭房屋依系爭作業要點第15點第1 項規定，按該棟房 屋坐落地點之街路等級調整率加成核計之結果，其評定現值 有無超過房屋（不包括土地部分）市場行情一節，說明如下 ： （一）按所得稅法第4 條第1 項第16款規定，個人或營利事業出 售土地，其交易所得，免納綜合所得稅；次按土地稅法第 28條規定，已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應 按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。查我國因土地交易 所得不課綜合所得稅，只課土地增值稅，買賣雙方一般以 房地總價來談買賣價格，成交後再調整土地交易價格用以 獲取最大利益，該土地交易價格往往非市場真實價格，此 使房屋、土地分開估價不易，故若欲知何房屋較有價值， 比較房地總價格較有意義，此有臺北高等行政法院102 年 度訴字第567 號判決意旨可資參照（附件55）。次查影響 土地價格之因素有土地所在區段、利用度等，若以土地閒 置或低度使用、建築使用二者之總價比較，前者之總價較 能彰顯土地價值，後者之總價則須視房屋於建築時，其建 造材料、建築工法、周遭環境、社區管理、基地規劃等要 件而定，以系爭房屋為例，經被告審查符合臺北市房屋標 準價格及房屋現值評定作業要點（下稱房屋現值評定作業 要點）第15點規定之8 項標準可知，系爭房屋與坐落土地 之價值對總價應有相當程度之相互影響，分開計算不易。 又被告為明確規範高級住宅認定標準及定義，以為稽徵實 務作業依據，參考臺北市不動產估價師公會函復意見（附 件56），認以房地總價、每坪單價、登記面積等為準據， 為社會大眾對豪宅認知之特色，爰於臺北市高級住宅審查 作業注意事項（以下稱高級住宅審查注意事項）第3 點規 定，每戶總價8,000 萬元以上，其價格係指市場交易行情 之房地總價。 （二）依此，本案將市場行情之房地總價與房地現值（房屋評定 現值及土地公告現值合計）二者比較（附件57、附件54） ，查系爭房屋101 年房地現值為4,917 萬元，與系爭社區 房屋依99年12月24日中時電子報等網路資料，成交價格介 於每坪130 萬元至150 萬元之間，推算系爭房屋市場行情 之房地總價為2 億1,757 萬元，經比較結果系爭房屋市場 行情之房地總價均遠高出其房地現值4 倍以上。次查系爭 房屋加成核計後之101 年房屋現值為997 萬元，占系爭房 屋市場行情之房地總價約4.5%，依一般社會大眾認知，仍 屬偏低。是以，系爭房屋按房屋坐落地點之街路等級調整 率加成核計後之房地現值並無超過市場行情之房地總價情 形。 五、有關原告主張房屋現值逐年遞減，系爭房屋卻依系爭作業要 點第15點第1 項規定，以其房地總價超過8,000 萬以上，任 意調高系爭房屋評定現值一節，說明如下： （一）查最高行政法院103 年度判字第472 號判決理由：「…… 六、……（四）經查，近年來臺北市有『房市過熱』的現 象，部分質量較好的房屋，價格節節攀升，不但帶動市區 房價上漲，造成住民購屋的沈重負擔，也產生高價房屋評 定之房屋現值及所繳之房屋稅過低等不合理情況。為了合 理反映高級住宅應有的房屋評價，並通盤檢視臺北市○路 段實際發展及繁榮程度，覈實評定房屋現值促進房屋稅負 擔合理化，臺北市不動產評價委員會依房屋稅條例第11條 規定，於100 年常會決議修訂系爭作業要點，並經臺北市 政府於100 年1 月24日公告（自100 年7 月1 日起實施） ，嗣臺北市稅捐稽徵處為明確規範高級住宅認定標準及定 義，以為稽徵實務作業依據，乃參考房仲業、不動產估價 師、地政士公會及一般社會大眾等對於豪宅應備要件之共 識，訂定系爭注意事項，除原標準及定義外，並明確規範 其價格及面積（第2 點、第3 點參照），以限定高級住宅 之適用範圍（系爭注意事項經該市不動產評價委員會101 年5 月21日臨時會准予核備，臺北市稅捐稽徵處並於同年 5 月31日函所屬各分處辦理）。若房屋符合系爭作業要點 第15點第1 項所定8 項標準及系爭注意事項第2 點、第3 點之規定者，即為高級住宅，其房屋構造標準單價依該棟 房屋坐落地點之街路等級調整率加成核計。此乃臺北市不 動產評價委員會，在房屋稅條例第11條第1 項評定房屋標 準價格之房屋種類等級、耐用年數、折舊標準及地段增減 率等法定價格因素的範圍之內，考量臺北市的實際情形， 制定房屋類型級別之判別標準，按房屋質量是否明顯高於 一般情形，區分高級住宅及一般住宅，並於法定事項及合 理之範圍內，依相關價格因素分別評定其房屋標準價格， 以符合量能課稅及稽徵經濟等規範意旨。……。」 （二）按量能課稅原則係稅收公平原則的法律體現，其具體內容 是指：公民的賦稅負擔，應分別按照其經濟負擔能力（亦 即賦稅負擔能力）為依據，使同樣經濟狀況的人負擔同等 的賦稅，不同經濟狀況的人負擔不同等的賦稅，是房屋現 值評定作業要點對於不同類型之房屋訂有不同之評價規定 ，例如別墅房屋（即房屋現值評定作業要點第14點），或 具有特殊附屬設備之房屋（即房屋現值評定作業要點第10 點），均分別訂有加價規定，以合理核算房屋現值，公平 課予房屋稅負。近年來興建之高級住宅建造成本較高且交 易價格高昂，因原房屋現值評定作業要點並未有特別加價 規定，為合理反映高級住宅應有的房屋評價，促進房屋稅 負擔合理化，於100 年增列第15條高級住宅加價規定，以 符合量能課稅原則。 （三）經查系爭房屋並無委託交易紀錄，是本處依高級住宅審查 注意事項第3 點第2 項規定，參考相同路段或鄰近區域之 高級住宅市場行情，依臺北市政府地政局及臺灣不動產交 易中心蒐集全臺灣各大知名不動產仲介業者提供之系爭社 區鄰近區域之住宅大樓成交資料所示，總價各7,150 萬及 9,000 萬，每坪成交單價96.3萬元及93.22 萬元，成交年 月為101 年7 月及100 年8 月。次依本處高級住宅及實價 查詢系統之實際交易價格，於102 年10月11日及同年月13 日之成交紀錄金額為總價9,500 萬元及9,900 萬元，每坪 單價114 萬元及119 萬元（附件36、附件16）。依此可知 房價呈上漲趨勢，而評定現值卻按年折舊，益證房屋評定 現值與市場價格之差異。又系爭房屋100 年未按高級住宅 加價前，其名目稅率與實質稅率比達23倍，101 年按高級 住宅加價後其名目稅率與實質稅率比為13倍，顯示高級住 宅加價課徵房屋稅，係合理反映租稅負擔，符合量能課稅 原則。是系爭房屋按本市不動產評價委員會修訂之房屋現 值評定作業要點及核備之高級住宅審查注意事項，以其房 屋坐落地點之街路等級調整率加成核計構造標準單價評定 房屋現值，再逐年按其適用折舊率調降其房屋現值，並無 違誤。原告主張被告任意調高系爭房屋評定現值，核不足 採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。 肆、兩造不爭之事實及兩造爭點： 如事實概要欄所述之事實，業據提出中北分處高級住宅處理 意見表影本、被告復查委員會高級住宅審查小組現場勘查紀 錄表影本、原處分影本、復查決定影本及訴願決定影本在卷 可稽（原審卷第132 至133 頁、北院卷第44 至72 頁），為 證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥 為： 一、系爭作業要點第15點及系爭注意事項第2 點、第3 點是否違 反租稅法律主義或法律保留原則、授權明確性原則、量能課 稅原則、公平原則？ 二、系爭房屋之評定現值有無超過房屋（不包括土地部分）市場 行情而違反量能課稅原則？ 伍、本院之判斷： 一、本件應適用之法條與法理： （一）房屋稅條例第2 條規定：「本條例用辭之定義如左：一房 屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者 。二增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅 房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者。」； （二）房屋稅條例第3 條規定：「房屋稅，以附著於土地之各種 房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象 。」 （三）房屋稅條例第4 條第1 項前段規定：「房屋稅向房屋所有 人徵收之。」 （四）房屋稅條例第5 條第1 款規定：「房屋稅依房屋現值，按 左列稅率課徵之：一、住家用房屋最低不得少於其房屋現 值百分之一點二，最高不得超過百分之二。但自住房屋為 其房屋現值百分之一點二。」 （五）房屋稅條例第9 條規定：「（第1 項）各直轄市、縣（市 ）（局）應選派有關主管人員及建築技術專門人員組織不 動產評價委員會。（第2 項）不動產評價委員會應由當地 民意機關及有關人民團體推派代表參加，人數不得少於總 額五分之二。其組織規程由財政部定之。」 （六）房屋稅條例第10條第1 項規定：「主管稽徵機關應依據不 動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。」 （七）房屋稅條例第11條規定：「（第1 項）房屋標準價格，由 不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市、 縣（市）政府公告之：一按各種建造材料所建房屋，區分 種類及等級。二各類房屋之耐用年數及折舊標準。三按房 屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比 較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準 。（第2 項）前項房屋標準價格，每三年重行評定一次， 並應依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格。」， （八）行為時臺北市房屋稅徵收自治條例第8 條規定：「房屋稅 條例第11條所稱之房屋標準價格，稽徵機關應依同條第1 項第1 款至第3 款規定房屋種類等級、耐用年數、折舊標 準及地段增減率等事項調查擬定，交由本市不動產評價委 員會審查評定後，由臺北市政府（以下稱市政府）公告之 。」 （九）以下要點核乃執行母法（房屋稅條例第11條、行為時臺北 市房屋稅徵收自治條例第8 條）之技術性、細節性行政規 定，與立法意旨相符，且未逾越母法之限度，行政機關予 以適用，自無違誤： １、行為時臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點第 1 點規定：「為簡化房屋標準價格之評定及房屋現值之 核計作業，特訂定本要點。」 ２、行為時臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點第 2 點規定：「房屋現值之核計，以『房屋構造標準單價 表』、『折舊率及耐用年數表』及『房屋街路等級調整 率評定表』為準據。」 ３、行為時臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點第 4 點第1 項、第2 項規定：「（第1 項）適用『房屋構 造標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途 及總層數等，依建築管理機關核發之使用執照（未領使 用執照者依建造執照）所載之資料為準。面積則以地政 機關核發之建物測量成果圖為準。但已領使用執照未辦 理所有權第一次登記者，以使用執照所載資料為準；未 領使用執照（或建造執照）之房屋，以現場勘定調查之 資料為準。（第2 項）前項房屋總層數之計算，不包括 地下室或地下層之層數；同一使用執照記載樓層數如有 數種且獨立使用者，應分別評定。」 ４、行為時臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點第 15點規定：「房屋為鋼筋混凝土以上構造等級，經逐棟 認定具有下列八項標準，為高級住宅，其房屋構造標準 單價按該棟房屋坐落地點之街路等級調整率加成核計： （一）獨棟建築（二）外觀豪華（三）地段絕佳（四） 景觀甚好（五）每層戶少（六）戶戶車位（七）保全嚴 密（八）管理週全。前項認定標準，除商業大樓及已依 第14點規定加成課徵之房屋外，自100 年7 月1 日起實 施。」 ５、行為時臺北市高級住宅審查作業注意事項第1 點規定： 「為明確規範臺北市（下稱本市）高級住宅認定標準及 定義，訂定本注意事項，以為稽徵實務作業依據。」 ６、行為時臺北市高級住宅審查作業注意事項第2 點規定： 「本市高級住宅認定標準及定義如下：（一）獨棟建築 ：未與其他建物或建案相連結。（二）外觀豪華：建築 氣派、華麗或特殊風格，採用高級建材等。（三）地段 絕佳：地處交通便利、環境幽靜或鄰近名校學區等。（ 四）景觀甚好：鄰近公園、林蔭大道、水岸、山景或建 築基地整體規劃良善等。（五）每層戶少：每層戶數少 ，原則上為4 戶以下，採光良好。（六）戶戶車位：車 位數大於或等於戶數。（七）保全嚴密：設監視系統或 配保全人員。（八）管理週全：專人或專責門禁管理及 大樓之清潔維護。」 ７、行為時臺北市高級住宅審查作業注意事項第3 點規定： 「（第1 項）為稽徵實務審查作業需要，除上述標準之 定義外，並就價格及面積明確規範如下：（一）每戶總 價8,000 萬元以上。（二）每坪單價100 萬元以上或每 戶面積80坪以上。（三）每棟房屋符合上述要件之戶數 達70％以上者，則整棟列入。（第2 項）前項價格查無 市場行情者，可參考相同路段或鄰近區域之高級住宅市 場行情。（第3 項）第一項所稱面積以地政機關登記之 建物總面積為準。」 ８、行為時臺北市高級住宅審查作業注意事項第6 點規定： 「本注意事項自100 年7 月1 日起實施。」 二、系爭作業要點第15點及系爭注意事項第2 點、第3 點並未違 反租稅法律主義、法律保留原則、授權明確性原則、量能課 稅原則、公平原則： （一）原告雖主張發回判決認定系爭作業要點第15點及系爭注意 事項第2 點、第3 點並未違反租稅法律主義、法律保留原 則、授權明確性原則、量能課稅原則，與歷年來大法官會 議解釋不符，其認事用法不當，有判決理由不備之情事云 云。惟按「受發回或發交之高等行政法院，應以最高行政 法院所為廢棄理由之法律上判斷為其判決基礎」，行政訴 訟法第260 條第3 項定有明文，本件發回判決最高行政法 院103 年度判字第472 號判決）既認定系爭作業要點第15 點及系爭注意事項第2 點、第3 點並未違反租稅法律主義 、法律保留原則、授權明確性原則、量能課稅原則，本院 為受發回之高等行政法院，自須受發回判決法律意見之拘 束，至發回判決法律意見有無違反歷年大法官會議解釋？ 是否認事用法不當、判決不備理由？應循再審或釋憲途逕 解決，非受發回之高等行政法院所可置喙。 （二）又發回判決六（四）載明：「系爭注意事項第3 點規定， 係就符合系爭作業要點第15點規定之高級住宅，同時須符 合價格及面積要件者，始按房屋坐落地點之街路等級調整 率加價課徵房屋稅，使其反映高級住宅應有之價值及稅捐 負擔，俾能符合量能課稅及租稅公平，並未違反量能課稅 及租稅公平原則。」已經說明系爭注意事項第3 點並未違 反租稅公平原則，本院自受該法律見解之拘束，原告質疑 「系爭注意事項第3 點規定是否違反平等原則」法院迄今 未說明云云，尚不足採。又發回判決六（四）亦敘明：「 至於房屋現值之計算公式所依據之『臺北市房屋構造標準 單價表』、『臺北市房屋折舊率及耐用年數表』、『臺北 市○○街路等級調整率評定表』、『臺北市○○街路等級 調整率表』及系爭作業要點，係臺北市不動產評價委員會 依房屋稅條例第11條規定，並經該委員會100 年常會審議 通過後經臺北市政府公告，作為評定101 年房屋現值之準 據，係屬經法律授權及法定程序為之，亦無不合」，可知 原處分據以評定系爭房屋價值之前揭單價表、耐用年數表 、等級調整率評定表及系爭作業要點，其合法性均無疑慮 ，行政機關自得援引。 三、系爭房屋之評定現值並未超過房屋（不包括土地部分）市場 行情，亦未違反量能課稅原則： （一）房地總價部分： １、系爭社區雖無委託交易紀錄，惟參考臺灣不動產交易中 心蒐集全臺灣各大知名不動產仲介業者提供，自100 年 7 月1 日起至100 年12月31日止之各地區不動產買賣成 交記錄所編纂之臺灣不動產成交行情公報（第19期，10 0 年7 月至100 年12月），其鄰近區域即臺北市○○區 ○○路451 至499 號區域，總層數15層，屋齡16.2年之 電梯大廈每坪成交單價為93.22 萬元（見原處分可閱卷 一第431 頁附件16），核與「吉家網股份有限公司102 年5 月14日吉字第1020514001號函所提供其鄰近區域即 臺北市○○區○○路451 至499 號區域，總層數15層， 屋齡15.9年之電梯大廈每坪成交單價為93.2萬元」資料 相符（見信義房屋仲介股份有限公司北安分公司大直店 102 年5 月17日所傳真之物件介紹明細影本，被告補充 答辯狀不可閱卷第23-24 頁）。又依臺北市政府地政局 提供之臺北市不動產交易實價查詢（見原處分可閱卷一 第59 7頁附件36），及該局102 年5 月15日北市地價字 第10231448200 號函（見被告補充答辯狀不可閱卷第22 頁），其鄰近區域即臺北市○○區○○路○○○ 巷○○弄○○ ○○號區域（系爭社區500 公尺範圍內之住宅大樓），總 層數15層，屋齡5 年之鋼筋混凝土造電梯大廈，101 年 7 月份每坪成交單價為96.3萬元（成交總價7150萬元， 建物面積245.44平方公尺），可知101 年時系爭社區周 圍房地（縱非水岸第一排）成交總價已逾每坪90萬元， 而系爭社區各戶建物總面積（含主建物、公共設施及停 車場面積）均已逾80坪（見原處分不可閱卷一第310 頁 -312頁，附件4 ），是101 年時系爭社區每戶房地成交 總價均已超過8,000 萬元以上。又系爭輕井澤社區房地 通常市場行情依99年12月24日中時電子報等網路資料評 估，成交價格介於每坪130 萬元至150 萬元之間，故推 算系爭房屋101 年房地總價「市場行情」最少為2 億1, 757 萬元（以每坪130 萬元計算×167.36 坪）。 ２、原告雖主張被告依據99年12月24日中時電子報內容推算 101 年系爭房地總價為2 億1,757 萬元，時隔已久而失 其準確性，且媒體電子報內容有可能是為房屋仲介花錢 購買的宣傳廣告（俗稱「業配文」，其可信度為何，均 有疑義；且該電子報報導成交價格介於每坪130 萬至15 0 萬元，高達16％的落差，益見網路電子報估價內容之 粗糙而不足採信云云。 ３、惟查系爭輕井澤社區房地因並無賣出紀錄，故不得不以 大直水岸第一排相似房地之行情來推估其「市場行情」 ，此市場行情並未做為課稅之依據，只是用來評估系爭 房屋之「路段率及房屋現值」是否過高，故其推估只須 要達「釋明」（大致信為如此）之程度即為已足，在有 真正銷售價格出現前，新聞及網路資料並非不得參考。 而觀諸網路資料所示（見本院卷第116 頁以下）99年6 月17日住展雜誌所載「輕井澤價格每坪150 萬元」、自 由時報102 年10月5 日電子報載「輕井澤2 年無釋出， 行情價每坪250 萬元」、好房網102 年12月3 日所載「 明水路知名豪宅輕井澤名氣最響亮，位於大直明水岸第 一排，面向基隆河具有永久河岸景觀，如今戶價格直逼 2 億元，目前行情每坪160 萬元至180 萬元，高樓層甚 至喊到每坪200 萬元」、103 年6 月21日蘋果動新聞所 載「除帝景外，輕井澤、代官山同為大直水岸第一排… …總戶數僅328 戶，釋出量少也是帝景水花園奇貨可居 的主因，一有釋出，開價都在每坪250 萬元以上」、優 美地產103 年6 月21日載「內政部實價網最新揭露資訊 顯示帝景水花園（水岸第一排的代表）以總價大2.2 億 元成交，每坪單價約211.2 萬元」，前揭網路資料從99 年到103 年，橫跨5 年期間，賣方開價和成交價雖有約 2 成差距，但各方說法一致顯示「大直水岸第一排」房 地成交總價自99年來迄103 年，每坪均高於130 萬元， 只要對台北市房屋行情有粗淺了解者，亦均同此認知， 該網路資料顯非僅房屋仲介花錢購買的宣傳廣告，故原 處分依99年12月24日中時電子報內容推算101 年輕井澤 社區系爭房地總價市場行情至少為2 億1,757 萬元（以 每坪130 萬元計算×167.36坪），難謂有何違誤，原告 主張尚不足採。 （二）房屋現值部分： １、現行房屋稅名目稅率雖為房屋現值之1.2%-2% ，但房屋 現值核定過低（與市場行情相差過大）時，所納房屋稅 可能只占房屋市場價值之0.1%（即實質稅率0.1%），會 使實質稅率遠低於名目稅率，此在房價飆漲之地區（例 如台北市）尤其明顯，故名目稅率雖相同，但高房價地 區之實質房屋稅率遠低於低房價區之實質稅率，會造成 不公平課稅之結果。因房屋建材、使用年限有折舊之問 題，舊房屋現值本來應低於新建房屋，但房屋如果位在 商業繁榮、交通便利、公共設施完備的良好地段，不論 新屋或舊屋，買賣價格均會隨著工商業發達而上漲，其 房屋上漲幅度且遠大於房屋折舊幅度，主管機關因而以 房屋是否獨棟、外觀、地段、景觀、每層戶數、車位、 保全、管理、房地總價（系爭作業要點第15點及系爭注 意事項第2 點、第3 點）等因素，認定房屋是否為高級 住宅，並依街路等級調整率加成計算房屋現值，以期房 屋稅之實質稅率接近名目稅率，此於老舊房屋亦一體適 用，故縱使房屋逐年折舊，但房屋稅仍可能因街路等級 調整率而逐年增加。 　　２、系爭房屋經被告派員現場勘查並逐項審核結果，認已具 備高級住宅之8 項標準，核無違誤： 　　（１）獨棟建築：系爭社區經台北市政府工務局於92年4 月 　　　　　24日核發92使字第0133號使用執照存根記載為3 棟地 　　　　　上14層地下2 層共65戶之建物，未與其他建物或建案 　　　　　相連結。 （２）外觀豪華：系爭建物外觀貼用花崗岩，採取垂直水平 　　　　　格子的建築設計。入口處以4 米流瀑、噴泉、月門迎 　　　　　賓。戶外泳池採深降1 米設計規劃，另有一座戲水池 　　　　　供兒童戲水。中庭樹林蒼勁，設置有藝術石雕，並有 　　　　　人造溪水流瀉其間。氣派門廳四面落地玻璃窗圍繞， 　　　　　採光良好，引進日式庭園禪風意境，展現大戶風範。 　　　　　另於地下樓層設置養生休閒館及國際宴會所，提供住 　　　　　戶健身設備及宴請賓客場地，整體設施完備。 　　（３）地段絕佳：位於交通便利的大直重劃區，居家環境優 　　　　　越，鄰近美麗華百貨商圈、大直愛買、家樂福等大型 　　　　　量販賣場。且位於捷運文湖線劍南路站及大直站腹地 　　　　　，沿濱河大道可上汐止高架道路及銜接北二高、北宜 　　　　　高、天母快速道路，更可由松山機場車行地下道連接 　　　　　臺北市區，交通四通八達，生活機能絕佳。 　　（４）景觀甚好：位於基隆河水岸第一排，享有國際級水岸 　　　　　壯闊景觀、視野開闊，景觀良好。另依台北市政府工 　　　　　務局核發92年使字第0133號使用執照及89年建字第00 　　　　　40號建造執照存根所載，系爭社區建築基地為8,441. 　　　　　38平方公尺( 約2,553 坪) ，為本市少有大面積建案 　　　　　。且該社區空地比率為80.84%【計算式:1-19.16% ( 　　　　　建蔽率) =80.84% 】，即每100 平方公尺建築基地留 　　　　　設80.84 平方公尺作為空地，住戶能擁有2 千多坪庭 　　　　　園綠地，前後棟距更在40米以上，整體規劃良善。 　　（５）每層戶少：系爭社區係每棟每層1 至2 戶共65戶之純 　　　　　住宅大廈。 　　（６）戶戶車位：依前開台北市政府工務局92年使字第0133 號使用執照所載，該社區設置有136 個汽車停車位( 法定116 個、自設20個) ，大於總戶數65戶，另依地 籍資料查詢建物綜合資料所載，每戶皆配有1 至3 個 停車位。 　　（７）保全嚴密：系爭社區設有2 公尺高穿透式圍牆。基地 　　　　　週邊設置防盜系統裝置及監視攝影機，更有中菱物業 　　　　　駐衛保全24小時管控。 　　（８）管理週全：大廳入內左側有中菱物業管理股份有限公 　　　　　司進駐管理，外來訪客及洽公人員進出社區均須登錄 　　　　　，其支援服務範圍包括專業接待櫃台服務、郵件收發 　　　　　、駐衛保全、機電設備及社區門禁巡檢維護等專門服 　　　　　務，並有專人維護大樓清潔及庭院景觀。 　 ３、系爭房屋雖無成交價格，但參考101 年時系爭社區周圍 房地（縱非水岸第一排）成交總價已逾每坪90萬元，是 101 年時系爭社區若有成交，其每戶房地成交總價必超 過8,000 萬元以上，已如前述，其符合系爭作業要點第 15 點 、注意事項第3 點之要件，原處分因依系爭房屋 坐落地點之街路等級調整率（200 ％）加成核計房屋構 造標準單價之房屋評定現值為9,420,400 元（計算方式 見附表一），自無不合。又現行房屋稅條例並無調整房 屋現值應個別通知納稅義務人之規定，納稅義務人如對 房屋稅繳款書所載房屋課稅現值不服，可依稅捐稽徵法 第35 條 規定申請復查，是原告縱未接獲通知變更房屋 現值之處分書，被告仍非不得依200 ％加成核計後之評 定現值（9,420,400 元）來核課房屋稅。再者，房屋稅 為1 年徵收1 次，每一稅捐週期屆至（每年7 月1 日至 次年6 月30日），稅捐債務即告成立，稅捐稽徵機關所 核發之繳款書，僅係就該週期之稅捐債務明定繳納期間 ，系爭作業要點第15點既明定高級住宅加價課徵房屋稅 之生效日期為100 年7 月1 日（即101 年房屋稅課徵期 間之起日），則系爭房屋自100 年7 月1 日起即應按地 段率加成計算現值課徵房屋稅，無所謂應按比例計算核 課之問題，附此敘明。 ４、原告雖主張我國稅制現採「房地分別課稅」之制度，「 房屋」與「土地」應分別計價、課稅，然被告所推算之 2 億1,757 萬元係指「系爭房屋」加上「土地」之價格 ，究竟被告所推算之2 億1,757 萬元中，房屋價值佔多 少比例？土地價值佔多少比例？被告對此並未詳加區分 ，空言系爭房屋現值942 萬元之金額遠低於市場行情， 誠難令人甘服，且房屋現值逐年遞減，系爭房屋卻依系 爭作業要點第15點第1 項規定，以其房地總價超過8,00 0 萬以上，任意調高系爭房屋評定現值，致自用住宅比 非自用住宅之房屋更高，成為對高單價房屋或大面積房 屋之稅賦處罰，難謂合理云云。 ５、惟我國因土地交易所得不課綜合所得稅，只課土地增值 稅，買賣雙方一般以房地總價來談買賣價格，成交後再 調整土地交易價格用以獲取最大利益，該土地交易價格 往往非市場真實價格，此使房屋、土地分開估價不易， 土地漲價部分與房屋漲價部分亦不易區分，只能大致評 估，若房屋加成太多使現值估價過高，誠然有可能會混 淆房屋與土地分別對房地總價之貢獻度，而滋生房屋稅 與地價稅重複課稅之問題，故其關鍵在於「加成後之房 屋現值（房屋貢獻度）是否侵犯了土地貢獻度」。經查 系爭房屋101 年未按200%加成計算前之房屋現值為3,14 6,600 元（計算方式見附表一），而系爭房屋基地（金 泰段140 地號，宗地面積441.38平方公尺，公告現值每 平方公尺251,024元，持分185/10,000，持分面積156. 2 平方公尺）101 年土地公告現值約為39,200,000元（ 見附表二），未按200%加成時系爭房地總值為42,346, 600 元（房屋3,146,600 元+ 基地39,200,000元），房 屋現值（房屋貢獻度）約佔101 年房地總值之7.43% （ 房屋3,146,600 元/ 房地42,346,600元×100%），此大 致可區分系爭房屋、基地占市場行情房地總價之貢獻度 比例（即房屋貢獻度約占7%，基地貢獻度約占93 %）。 故按200%加成計算後之房屋現值（不含土地，即房屋貢 獻度）只要未逾房地成交總價之7%，應無房屋現值高估 （侵犯土地貢獻度）致重複課徵地價稅之問題。本件系 爭房地總價101 年市場行情為2 億1,757 萬元，已如前 述，其101 年房屋價格（不含土地，即房屋貢獻度）依 房地總價市場行情之7%計算應為15,229,900元（217,57 0,000 ×7%），但本件按200%加成計算後，系爭房屋10 1 年加成後現值為9,420,400 元（計算方式見附表一） ，房屋貢獻度僅占系爭房屋房地總價（市場行情）之 4.3%（9,420,400/217,570,000 ×100%），系爭房屋現 值（不含土地，即房屋貢獻度）並未因200%加成計算而 過度高估，即不生重複課徵地價稅及違反量能課稅原則 之問題。又系爭房屋加成計算後房屋評定現值雖有調高 ，但基於同一現值課徵自用住宅稅率者，當然比基於同 一現值課徵非自用住宅稅率者為低，若因房屋現值之不 同，使得「自用高級住宅（高現值）之房屋稅，高於營 業用一般房屋（低現值）之房屋稅」，亦屬當然之結果 ，原告主張「高級住宅加成計算致自用住宅房屋稅比非 自用住宅房屋稅更高」云云，尚不足構成原處分違法之 理由。又系爭作業要點第15點及系爭注意事項第2 點、 第3 點既經發回判決認為並未違反平等原則，其僅就高 單價房屋或大面積房屋現值加成核計課稅，係屬課稅政 策所內函輕重緩急價值判斷產生之合法內容，難謂是對 富人或高價房屋之稅賦處罰，原告主張亦不足採。 四、從而，原處分一核定系爭房屋加成後房屋現值為9,420,400 元，原處分二核定系爭房屋101 年房屋稅為113,043 元，並 無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為 無理由，應予駁回。 五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐 一論述，併此敘明。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段、第104 條，民事訴訟法第85條第1 項前段，判決如主文 。 中　　華　　民　　國　　104　 年　　2　　 月　　5　　 日 　　　　　 臺北高等行政法院第三庭 審判長法 官　黃秋鴻 法 官　陳金圍 法 官　畢乃俊 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　104　 年　　2　　 月　　5　　 日 　　　　　　 　　　 書記官 簡若芸