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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 104年度訴字第1380號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　105年12月1日辯論終結 原　　　告　洪敏夫 訴訟代理人　顏國隆　會計師 被　　　告　財政部臺北國稅局 代　表　人　何瑞芳 訴訟代理人　陳奎翰 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國104年8 月18日台財訴字第10413928490號（案號：第00000000號）訴願 決定，提起行政訴訟，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 一、事實概要： １、原告民國94至96年度綜合所得稅結算申報，漏報其取自宜勝 投資股份有限公司（以下簡稱宜勝公司）各年度營利所得新 臺幣（下同）40,899,936元、33,105,620元及20,709,901元 。經被告查獲，初查乃分別歸課原告94至96年度綜合所得稅 ，核定綜合所得總額51,538,630元、43,245,101元及41,847 ,690元，綜合所得淨額50,942,921元、42,699,116元及39,3 14,239元，應補稅額14,180,041元、11,769,213元及6,767, 094元，並按各該年度所漏稅額14,180,039元、11,769,213 元及6,767,094元分別處以0.5倍之罰鍰計7,090,019元、5,8 84,606元及3,383,547元。 ２、原告申請復查，經被告103年12月19日財北國稅法二字第103 0053469號復查決定追減96年度罰鍰676,710元，其餘復查駁 回，原告不服，提起訴願，經決定駁回後，提起本件行政訴 訟。 二、原告主張略以： １、系爭股票交易真實，且股票移轉年度為94年，移轉以後之95 、96年度，獲利無法預測，股票移轉時，所得不存在，無可 規避之稅負，不應課稅，更不應裁罰。又東台開發股份有限 公司（以下簡稱東台公司）未受配宜勝公司95年度股利，沒 有稅負問題，94年受配之股利為清算股利，屬投資成本收回 ，不是所得，不必製造虧損來規避稅負，被告錯誤認為東台 公司95年處分宜勝公司股票，目的是製造虧損，規避取得宜 勝公司股利之稅負。東台公司與金讚商務開發股份有限公司 （以下簡稱金讚公司）均為營運正常且有盈餘之公司，金讚 公司逾今仍正常營業中，被告錯誤認為原告移轉股權為利用 東台及金讚公司之虧損規避稅負，被告錯誤認定金讚公司虧 損，再以之判定沒有支付能力，是雙重錯誤。 ２、系爭股票交易支付價金的支票已兌現，有支付事實，而股東 借款原是商業常態，也說明其必要性，被告錯誤認為沒有借 款，只是帳上記載股東往來。又94年間，金讚公司除買入宜 勝公司股票外，在第三人宜富建設股份有限公司（以下簡稱 宜富公司）94年除息日後，向股東借款買該公司股票，被告 有必要說明，除息日後可以向股東借款購入股票，為何除息 日前不可以。而94年間，原告除出售宜勝公司股票給東台公 司，也出售給宜富公司。被告不可以股東會後除息日前的交 易，說是不實交易，此期間之交易是事實，不是理由，法律 亦未禁止於該期間交易，稅法亦未禁止關係人交易，不應補 稅及裁罰。 ３、財政部97年4月30日台財稅字第09700196750號函，說明股權 可回復原狀之處理原則，等於承認當股權無法回復原狀時， 股權移轉為有效。既是有效，為何94年移轉股份，就構成規 避以後年度之稅捐。宜勝公司迄仍正常營運，除虧損無法分 配外，其餘年度包括103年都有分配，則為何95、96年要課 ，其餘年度不課，法律適用應有其一致性，被告有必要說明 法律依據和適用標準。宜勝公司是以買賣上市櫃公司股票為 主，具高度不確定性，股市變化難以預測，無法預測損益， 不要說預期明後年獲利，就算明天也無法預測，系爭股票移 轉以後的年度，股利是無從預期的，川普當選美國總統，造 成股市波動劇烈，誰人能知，本件不應歸課移轉股票後之95 、96年度之所得稅並裁罰。本件移轉股票後，宜勝公司反而 不得不分配股利，被告沒有查核宜勝公司分配股利原因，以 事後分配股利，就說是規避稅負，顯然錯誤，況股利發放是 存在的事實，不是理由。無本稅就無罰鍰，縱有本稅，因租 稅規避與租稅逃漏不同，實無可歸責，況原告持有宜勝公司 ，已享有不分配加徵百分之10的權利，將其轉讓予東台公司 ，也是取得加徵百分之10的利益。沒有節省稅負，也沒有規 避稅負，無可罰之理。96年度，被告以可預知而補稅，又因 不可預知而減罰，理由相互矛盾，被告既認為能預知95、96 年，為何不能預知97年虧損無股利分配。94年移轉股票時， 95、96年所得還不存在，如何計算稅額，本件被告在98年查 核，所以可知道95、96年金額，是將事後發生的事項，當作 事前已知的事項。同樣有股利分配，有些年度課，有些年度 不課，將課稅年度取決於可預測獲利而非法律規定，違反法 律規定。 ４、系爭股權移轉迄未回歸原告，足見非暫時性移轉，被告明知 所得稅法第66條之8歸課要件為股權短暫性移轉，本件卻主 張非僅以股權暫時移轉為規範，違背所得稅法第66條之8立 法理由。而所稱短暫，一般公認不超過1年為限，依財政部 100年5月6日台財稅字第10000076610號函，關於股票信託課 稅，雖信託期間長達數年，僅歸課已確知股利的第一年，不 及於以後年度，在同樣理由下，本件95、96年度當然也應比 照適用，不該歸課。宜勝公司縱為原告可控制，亦無法控制 其投資之上市櫃公司的獲利，近幾年股市波動劇烈，金融股 尤其慘烈，股市難以掌控，被告應提出具體論述及證據，作 為核課基礎。 ５、原處分核課之關鍵理由若是錯誤，原處分是否有效，訴願可 否另提理由維持核課處分，如果可以，無形中將二級二審制 變成一級一審，剝奪人民行政救濟權利。因此，若後續救濟 程序發現理由錯誤，至少應撤回原處分機關，重新審議，本 件就發生這樣的問題。本件被告所提理由都是錯誤，已無核 課理由，歸課年度擴及以後年度，未提理由也無法律依據， 違反比例、中立及租稅法律原則。 ６、宜勝公司百分之80以上的稅後淨利，在最後一個交易收盤後 才能確定，證明損益無法預知。原告將股票移轉予宜富、東 台和金讚公司後，依商業會計法規定須採權益法認列損益， 若宜勝公司有盈餘不分配時，將會造成重複加徵結果，縱宜 勝公司為家族間接控制，已無法控制股利分配，無法選擇不 分配加徵百分之10所得稅，這也是94年股權移轉時所無法預 知，可證明宜勝公司95、96年的盈餘分配，不是為了規避個 人所得稅，是為避免重複加徵。 ７、聲明求為判決： 1 訴願決定及原處分（含復查決定除追減部分外）均撤銷。 2 訴訟費用由被告負擔。 三、被告主張略以： １、原告為宜勝公司股東，該公司94年6月30日召開股東常會， 決議分配93年度盈餘，並經董事會訂定94年10月31日為除息 基準日，原告、原告同父異母的妹妹洪憶華、洪憶華母親袁 敬等3人於94年8月26日至同年10月11日以每股35元出售宜勝 公司股票分別為440萬股、90萬股及190萬股，計720萬股， 總價款252,000,000元予原告為公司負責人，資本額8千萬元 之東台公司。被告查得原告等3人涉有藉股權之移轉，不當 規避或減少納稅義務，依所得稅法第66條之8規定，經財政 部102年2月22日台財稅字第10200007960號函（以下簡稱102 年2月22日函）核准，按原告實際應獲配宜勝公司之股利， 核定其94-96年度營利所得，併課原告綜合所得稅。 ２、原告家族對該家族投資之宜勝、東台、金讚公司及大虹投資 股份有限公司（以下簡稱大虹公司）等，所持股數計超過已 發行股份總數半數，分別由家族成員擔任負責人，對公司之 經營管理具有控制力。宜勝公司93-95年度經營情況良好， 有鉅額盈餘，而東台公司93年度累積盈餘790,851元、本期 利益332,470元，帳上現金及銀行存款僅14,845元及993,574 元，其處分資產未取得足夠資金，顯無資力支付系爭股款， 除以出售股票及土地之少數自有資金11,848,887元支付股款 外，另向原告及股東洪憶華等分別借款190,000,000元及36, 080,000元，作為該公司給付原告等3人股款之主要資金來源 。94年10月31日東台公司獲配宜勝公司股利後，於宜勝公司 除息基準日95年9月27日前之95年9月12日至同年月20日間， 再以每股20.5元出售宜勝公司股票840萬股，總價款172,200 ,000元予公司負責人袁敬，股東為原告及洪憶華，3人持有 公司股權100％，資本額僅8千萬元之金讚公司，而金讚公司 94年度累積虧損達37,995,049元，顯無資力支付股款，向原 告借款173,000,000元作為支付股款之主要資金來源。原告 將原應分配予原告之營利所得並適用40﹪稅率綜合所得稅， 轉換為東台公司不計入所得額課稅之投資收益，東台公司再 於95年度除息基準日前低價賣予累積虧損之金讚公司，縱東 台公司當年度取得宜勝公司之股利屬成本回收，每股成本從 35元降為26.2元（每股成本35元－每股現金股利8.8元）， 亦較其出售價格20.5元為低，該筆交易仍造成東台公司帳上 有出售系爭股票之投資虧損，是東台公司獲配自宜勝公司之 股利淨額，除依所得稅法第42條第1項不計入所得額課稅外 ，並可藉此出售系爭股票之投資虧損，以減少東台公司當年 度所應負擔之稅負。原告為規避個人獲配股利需課徵40%鉅 額綜合所得稅，刻意安排結果，最終達成原告不當規避或減 少綜合所得稅之目的，以此濫用法律上之形式或法律行為， 規避稅捐之脫法行為，在稅法上應予以否認，應依所得稅法 第66條之8規定調整，俾符合課稅公平原則。 ３、依宜勝公司94-96年實際分配現金股利金額計算原應歸屬原 告之營利所得如下：⑴94年度，宜勝公司分配現金股利計1 71,600,000元、可扣抵稅額9,661,080元，按原告移轉股票 股數440萬股占宜勝公司全部實收資本之全部股數1950萬股 之比例，將原應歸屬原告之現金股利38,720,000元及可扣抵 稅額2,179,936元，核定系爭營利所得40,899,936元（0000 0000＋0000000）及可扣抵稅額2,179,936元。⑵95年度，宜 勝公司分配現金股利計140,189,868元、可扣抵稅額6,528,2 22元，依同上比例，核定系爭營利所得33,105,620元、可扣 抵稅額1,473,035元。⑶96年度，宜勝公司分配現金股利計 96,123,702元、可扣抵稅額7,564,935元，因東台公司於96 年除息基準日前之95年12月18日以每股20元回售宜勝公司股 票49萬股予原告，依此按原告移轉宜勝公司391萬股（440萬 －49萬）占全部實收資本之全部股數1950萬股之比例，將原 應歸屬原告之現金股利19,274,035元及可扣抵稅額1,516,86 6元，核定系爭營利所得20,790,901元及可扣抵稅額1,516,8 66元。 ４、宜勝公司94及95年度申報之營業收入分別為235,911,607元 及292,341,176元，項目主要為出售短期投資收入即買賣上 市櫃股票之證券交易所得、現金股利收入、股票股利收入及 手續費折讓等，短期投資標的為玉山金控、兆豐金控、建華 金控、復華金控、第一銀行、遠東商銀、中鋼等，均屬穩健 經營、獲利能力良好，且股利獲配穩定之績優股。原告配偶 為宜勝公司負責人，明瞭知悉公司營收及財務狀況，原告利 用家族對於宜勝、東台及金讚公司之控制力，於宜勝公司股 利分配基準日前所為不合交易常規之股權移轉，係故意規避 稅捐之脫法行為。被告依查得資料，按原告實際應獲配之股 利予以調整，並符合所得稅法第110條第1項構成要件，此稅 捐規避行為致生漏稅之結果，足認主觀上有漏報之故意，具 有可責性。被告按94至96年度所漏稅額14,180,039元、11,7 69,213元及6,767,094元，處0.5倍罰鍰7,090,019元、5,884 ,606元及3,383,547元，尚非無據。惟原告為租稅規避規劃 ，宜勝公司93及94年度營收，屬可明確掌握或合理推估，96 年度雖不能預知確切營利，惟股權已移轉，縱宜勝公司發放 股利，亦不違背租稅規劃之本意，衡酌96年度違章情節，其 可歸責性之程度較低，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考 表（以下簡稱裁罰倍數表）使用須知第4點規定，重行裁量 審酌結果，94及95年度按所漏稅額0.5倍，96年度從輕按所 漏稅額0.4倍裁處罰鍰。 ５、聲明求為判決： 1 原告之訴駁回。 2 訴訟費用由原告負擔。 四、本院的判斷： １、按所得稅法第2條第1項規定：「凡有中華民國來源所得之個 人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所 得稅。」第14條第1項第1類規定：「個人之綜合所得總額， 以其全年下列各類所得合併計算之：第1類：營利所得：公 司股東所獲分配之股利總額……」 ２、次按憲法第19條規定：「人民有依法律納稅之義務」，係指 人民有依法律所定要件負繳納稅捐之義務或享減免繳納之優 惠而言，此即所謂租稅法律主義。又「涉及租稅事項之法律 ，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目 的，衡酌經濟之意義及實質課稅之公平原則為之。」為司法 院釋字第420號解釋所明示，此實質課稅原則已於98年5月13 日增訂於稅捐稽徵法第12條之1第1項、第2項：「涉及租稅 事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法 律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為 之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實 質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據 。」查納稅義務人不選擇稅法上所考量認為通常之法形式（ 交易形式），卻選擇與此不同之迂迴行為或多階段行為或其 他異常的法形式，以達成與選擇通常法形式之情形基本上相 同之經濟效果，而同時卻能減輕或排除與通常法形式相連結 之稅捐負擔者，即應認屬租稅規避。而租稅規避行為因有違 租稅公平原則，故於效果上，應本於實質課稅原則，就其事 實上予以規避，然卻與其經濟實質相當之法形式作為課稅之 基礎。另租稅規避之效果既是以與其經濟實質相當之法形式 作為課稅之基礎，故就此法形式，依稅法規範之納稅主體、 稅目、稅率等為租稅之核課，即難謂有違租稅法定原則。 ３、再者，所得稅法第66條之8規定：「個人或營利事業與國內 外其他個人或營利事業、教育、文化、公益、慈善機關或團 體相互間，如有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他 人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關 納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得資料， 按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整 。」觀諸該規定立法理由之記載「……由於不同身分納稅義 務人間，有關稅額扣抵與退還之規定各不相同，易滋生納稅 義務人利用股權之暫時性移轉或其他虛偽之安排，不當規避 或減少納稅義務之誘因。為防杜納稅義務人藉投資所得適用 稅率高低之不同，將高稅率者應獲配之股利、盈餘及可扣抵 稅額，移轉為低稅率者所有，或將不計入課稅之股利或盈餘 ，移轉為應計入課稅之股利或盈餘，俾利用可扣抵稅額扣抵 應納稅額，甚或退還等，不當規避或減少納稅義務，減損政 府稅收，並破壞兩稅合一制度，爰參酌紐西蘭及新加坡立法 例，規定稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額， 得報經財政部核准後，依查得資料，按營利事業實際應獲配 之股利、盈餘或可扣抵稅額，分別予以調整。至於營利事業 或相關納稅義務人之行為涉及漏稅罰或行為罰部分，則依本 法（例如第110條）或稅捐稽徵法（例如第41條或第43條） 相關規定處罰。」可知，所得稅法第66條之8係透過法律之 明文規定，授予財政部權限，將藉由形式上合法，而實質上 為利用兩稅合一等制度，進行租稅規避或逃漏之行為，本於 實質課稅原則，否定或變更原形式上之經濟行為安排，並按 原實際情形進行調整之制度，非如原告所稱，僅以股權之暫 時性移轉為規範對象。又所得稅法第66條之8關於所得調整 規定，係基於實質課稅原則，依該行為之實質為所得之調整 ，俾得正確計算相關納稅義務人之應納稅額。該應調整之所 得，應視原該當所得稅法第66條之8規定之股權移轉等行為 ，其後續之相關情況是否仍該當該條之規範目的判定之，並 非僅得為原移轉股權年度之所得調整（參見最高行政法院10 2年度判字第280號判決意旨）。 ４、又所得稅法第71條第1項前段規定：「納稅義務人應於每年5 月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關， 申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之 項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應 納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額， 計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」第110條第1 項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算 申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情 事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」依所得稅法第66條 之8規定所為按原實際情形進行之調整，並非即當然不構成 逃漏租稅之違章，若其事實合致所得稅法第110條規定之漏 稅罰要件，仍應按該條規定處以罰鍰。 ５、本件如事實概要欄所載之事實，有原告94-96年綜合所得稅 結算申報書、核定通知書、違章案件漏稅額計算表、裁處書 、徵銷明細檔查詢表、核定稅額繳款書、罰鍰繳款書、復查 申請書、被告103年12月19日財北國稅法二字第1030053469 號復查決定書等附於原處分卷，及訴願書附於訴願決定卷可 佐，為可確認之事實。經查： ⑴、原告、原告同父異母妹妹洪憶華及洪憶華母親袁敬等3人， 均為原告父親洪炳耀的家族成員，94-96年度原告家族投資 之公司為宜勝、東台、金讚及大虹公司，其等所持股數合計 ，為超過已發行股份總數半數之主要股東，各公司亦分別由 家族成員擔任負責人，宜勝公司負責人為原告配偶林秀惠、 原告為東台及大虹公司負責人、金讚公司負責人為袁敬。東 台公司股東為原告母親王若貴、洪憶華、宜勝、金讚及大虹 公司，持有該公司股權計95%以上；金讚公司股東為原告、 洪憶華及袁敬3人，持有該公司股權100%等情，有公司股東 明細查詢列印表、營業人暨扣繳單位稅籍查詢列印表、投資 人資料審核正誤清單、營業稅稅籍資料查詢作業、戶籍資料 查詢清單、股東資料查詢作業等件附於原處分卷第12-14、5 8-60、102-106、200-201、241、244頁可佐。顯見原告家族 對前述公司具有實質的控制能力。 ⑵、宜勝公司93-95年度稅後利益分別為220,464,724元、157,12 1,140元及107,664,087元（見原處分卷第145-147頁宜勝公 司營利事業所得稅結算申報書之損益表），經營情況良好， 有鉅額盈餘。該公司94年6月30日召開股東常會決議分配93 年度盈餘，94年8月22日的董事會議並決議除息基準日為94 年10月31日等情，有原處分卷第179、178頁所附公司股東常 會會議紀錄、董事會議紀錄可稽。嗣99年8月26日至99年10 月11日，原告、洪憶華、袁敬3人以每股35元，分別移轉宜 勝公司股票440萬股（見原處分卷第182-197頁）、90萬股、 190萬股合計720萬股，總價款252,000,000元予實收資本總 額為8千萬元之東台公司（見原處分卷第103頁投資人資料審 核正誤清單）。94年10月31日東台公司獲配宜勝公司股利後 ，於宜勝公司95年9月27日除息基準日前之95年9月12日至99 年9月20日間，再以每股20.5元，出售宜勝公司股票840萬股 ，總價款172,200,000元予資本額僅8千萬元之金讚公司（見 原處分卷第23-32、58頁）等情，已堪憑認。參以，東台公 司93年度資產負債表帳列之累積盈餘790,851元、本期利益3 32,470元，帳上現金及銀行存款僅14,845元及993,574元， 而該公司僅以出售股票及土地，取得少數自有資金11,848,8 87元支付股款外，並未積極處分其他資產以取得足夠資金， 顯無資力支付系爭高達252,000,000元之購股款。東台公司 係以向原告及股東洪憶華分別借款190,000,000元、36,080, 000元，作為給付購股款之主要資金來源，並於公司帳上記 載股東往來即向股東借款，有資產負債表建檔及維護作業、 東台公司資流表附於原處分卷第96-97、91頁可參。另外， 金讚公司94年度資產負債表帳列之累積虧損高達37,995,049 元、而當年度之保留盈餘亦為虧損之24,036,017元，其帳上 之現金及銀行存款僅分別為9,783元及10,765,677元，顯無 資力支付達172,200,000元之購股款。並以向原告借款173,0 00,000元，作為支付股款之資金來源，於公司帳上記載股東 往來即向股東借款，亦有資產負責表、公司資流表等附於原 處分卷第57、46頁為憑。此等交易情形，並觀其自有資金及 股東借款比例，顯非商業常態性行為，明顯違反常情。 ⑶、由前揭各該公司股東之組成情形、宜勝公司股東常會及董事 會會議之開會日期及內容、股權移轉、東台及金讚公司之資 產負債狀況等情，可知宜勝、東台及金讚公司為原告家族可 控制之公司，對各該公司之營業、投資、理財決策顯有絕對 的控制權，具操縱股利分配政策以預先安排規避租稅之能力 。宜勝公司93-95年度經營情況良好，有鉅額盈餘，原告若 獲配股票股利，個人綜合所得稅負將因此遽增。參之前揭股 票轉讓時點及流程，原告在宜勝公司除息基準日前以每股35 元出售股票予東台公司，使原應分配予原告之營利所得並適 用40﹪稅率綜合所得稅，轉換為東台公司不計入所得額課稅 之投資收益。事後東台公司於95年度除息基準日前，以每股 20.5元出售宜勝公司股票予94年資產負債表帳列累積虧損37 ,995,047元、95年帳列累積虧損24,036,017元（見原處分卷 第57、55頁）之金讚公司，縱此交易行為對東台公司而言， 屬成本回收，每股成本由35元降為26.2元（每股成本35元減 每股現金股利8.8元，見原處分卷第154頁），亦較出售之每 股20.5元為高，仍造成東台公司帳上有出售系爭股票之投資 虧損（見原處分卷第91-2頁），而東台公司獲配自宜勝公司 之股利淨額，除依所得稅法第42條第1項不計入所得額課稅 外，並因此出售系爭股票之投資虧損，減少該公司當年度所 應負擔之稅負。佐以前揭行為時序之緊密程度及各該股東成 員間之關聯性等各項情節綜合觀之，原告於宜勝公司94年6 月30日股東常會後，94年10月31日除息基準日之前，將系爭 股票移轉予東台公司，顯然是利用稅法的相關規定，藉由形 式上的股權移轉，實質上將宜勝公司原應分配予原告之營利 所得，轉換為東台公司免計所得額之投資收益，不當規避原 告之綜合所得稅，合致所得稅法第66條之8所規範之「藉股 權之移轉，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」要件。 被告為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，於報經財政部 以102年2月22日函（見原處分卷第261頁）核准，依查得之 資料，按原告應自宜勝公司獲配之股利予以調整所得主體， 進而調整原告94-96年之營利所得，洵然有據。原告以被告 未查核宜勝公司必須分配股利原因、東台公司無規避稅負必 要、系爭股票係真實交易，有支付股款事實、宜勝公司95、 96年度之獲利無從預測等語，指摘被告違反比例、中立及租 稅法律原則，均無可採；而股東會後除息日前的交易或關係 人交易、股東借款予公司等情，與各該事實是否足以判認納 稅義務人有租稅規避行為，是二件事，原告以法律未禁止股 東會後除息日前的交易或關係人交易、股東借款是商業常態 等語，主張不應被認為是規避稅負，容係對租稅規避要件之 誤解；至94年間，原告出售宜勝公司股票予宜富公司乙節， 個案情節有異，自難以執為有利本件原告之認定。 ⑷、至調整之所得，依宜勝公司94-96年度實際分配現金股利金 額計算原應歸屬原告之營利所得為： ①、94年度，宜勝公司分配現金股利計171,600,000元、可扣抵 稅額9,661,080元，按原告移轉股票股數440萬股占宜勝公司 全部實收資本之全部股數1950萬股之比例，將原應歸屬原告 之現金股利38,720,000元（4,400,000÷19,500,000×171,6 00,000）及可扣抵稅額2,179,936元（4,400,000÷19,500,0 00×9,661,080），核定系爭營利所得40,899,936元（38,72 0,000元＋2,179,936）及可扣抵稅額2,179,936元（見原處 分卷第154頁投資人明細及分配盈餘表）。 ②、95年度，宜勝公司分配現金股利計140,189,868元、可扣抵 稅額6,528,222元，按同上之原告移轉股票股數占宜勝公司 全部實收資本之全部股數比例，將原應歸屬原告之現金股利 31,632,585元（4,400,000÷19,500,000×140,189,868元） 及可扣抵稅額1,473,035元（4,400,000÷19,500,000×6,52 8,222元），核定系爭營利所得33,105,620元（31,632,58 5 ＋1,473,035）及可扣抵稅額1,473,035元（見原處分卷第15 3頁投資人明細及分配盈餘表）。 ③、96年度，宜勝公司分配現金股利計96,123,702元、可扣抵稅 額7,564,935元，因96年除息基準日前之95年12月18日，東 台公司以每股20元回售宜勝公司股票49萬股予原告。依此按 原告移轉宜勝公司391萬股（440萬－49萬）占全部實收資本 之全部股數1950萬股之比例，原應歸屬原告之現金股利為19 ,274,035元（3,910,000÷19,500,000×96,123,702元）、 可扣抵稅額為1,516,866元（3,910,000÷19,500,000×7,56 4,935元），其中系爭營利所得應為20,790,901元（19,274, 035＋1,516,866），被告核定系爭營利所得為20,709,901（ 少於20,790,901）元、可扣抵稅額為1,516,866元（見原處 分卷第152、181、290頁投資人明細及分配盈餘表、證券交 易稅一般代繳稅額繳款書、96年度綜合所得稅核定通知書） 。依前開規定及說明，被告於報經財政部核准後，將上開應 歸屬原告之營利所得，分別歸戶核定原告94-96年度綜合所 得稅總額，據以補徵各該年度綜合所得稅，應屬有據。 ６、罰鍰部分： ⑴、行政機關為行使法律所授與裁量權，在遵循法律授權目的及 範圍內，必須實踐具體個案正義，惟顧及法律適用之一致性 及符合平等原則，乃訂定行政裁量準則作為下級機關行使裁 量權之基準，既能實踐具體個案正義，又能實踐行政之平等 原則，當非法律所不許。財政部發布之裁罰倍數表係按各種 稅務違章情形及違章後情形等事項分別訂定裁罰金額或倍數 ，該表除訂定原則性或一般性裁量基準外，另訂有例外情形 之裁量基準，與法律授權之目的並無牴觸，稽徵機關辦理相 關案件，應可適用。裁罰倍數表就關於違反所得稅法第110 條第1項「短漏報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑 單及股利憑單之所得，且無第5點情形者，處所漏稅額0.2倍 之罰鍰。短漏報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單 之所得，且無第5點情形者，處所漏稅額0.2倍之罰鍰。短 漏報屬前2點以外之所得，且無第5點情形者，處所漏稅額0. 5倍之罰鍰（短漏報所得如同時有屬第1點至第3點之所得者 ，其所漏稅額之處罰倍數分別按各該所得比例計算。）…… 」之規定，乃財稅主管機關為使各級稅捐機關辦理稅務違章 案件時，對於裁罰金額或倍數有一個客觀的參考標準，避免 專斷或有輕重之差別待遇，自得援用。且該倍數表使用須知 第4點規定：「參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定 之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或 減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查 報告敘明其加重或減輕之理由。」 ⑵、原告家族對宜勝、東台及金讚公司具實質控制力，原告之配 偶林秀惠為宜勝公司負責人，其應知悉宜勝公司之豐厚盈餘 狀況，卻藉由形式上之股權移轉，以達規避其個人之綜合所 得稅負目的．主觀上具有漏報系爭營利所得之故意，應甚明 確，其行為已然合致所得稅法第110條第1項之裁罰要件。被 告審酌原告之違章情節，以原告故意逃漏稅，94、95年度因 該公司之93、94年度營收屬可明確掌握及合理推估，顯可預 知宜勝公司營收狀況佳，將有盈餘分配，乃按所漏稅額14,1 80,039元、11,769,213元，處0.5倍之罰鍰計7,090,019元、 5,884,606元；至96年度雖不能預知確切95年之營收，惟股 權已移轉，縱宜勝公司發放股利亦不違背本意，衡酌96年度 違章情節之可歸責性較低，乃參酌裁罰倍數表使用須知第4 點規定，按所漏稅額6,767,094元處0.4倍之罰鍰計2,706,83 7元，核已考量違章程度之適切裁罰，並無裁量怠惰、裁量 逾越或裁量濫用之違法。 五、綜上，原告所訴各節，均無可採。被告於報請財政部核准調 整，依查得之資料調整所得，所為前揭94-96年度綜合所得 稅之補稅及罰鍰決定，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無 不合。原告訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。 六、本案事證已明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，均與本件判決 結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。 七、結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項 前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　105 　年　　12　 月　 29　　日 臺北高等行政法院第七庭 審判長法 官 陳秀媖 法 官 鍾啟煌 法 官 蘇嫊娟 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　105　 年　　12　　月　　29　　日 　　 　　　　書記官　李淑貞