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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 104年度訴字第1979號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　106年4月18日辯論終結 原　　　告　陳桂蕊 　　　　　　杜俊雄 　　　　　　張財源 　　　　　　林月娥 　　　　　　林江帝 原　　　告　泉鴻企業有限公司 代　表　人　黃偉猷（董事）住同上 原　　　告　莊秀珍 　　　　　　梁馨予 　　　　　　梁智傑 　　　　　　梁智強 　　　　　　陳劉月娥 　　　　　　余翠霞 原　　　告　英屬維京群島商優業有限公司 代　表　人　鄭樹芬（經理人） 原　　　告　郭景元 　　　　　　陳忠信 　　　　　　鄭明矩 　　　　　　林素珍 　　　　　　張麗梅 　　　　　　任培言 　　　　　　廖世琦 原　　　告　得潤投資股份有限公司 代　表　人　尤淳平（董事長） 原　　　告　周芳如 原　　　告　華固建設股份有限公司 代　表　人　鍾榮昌（董事長） 原　　　告　謝珮玉 原　　　告　詠富築股份有限公司 代　表　人　蘇秀紋（董事長） 原　　　告　郭英強 　　　　　　劉名崇 　　　　　　張玉蓮 　　　　　　藍林素惠 　　　　　　廖翁淑惠 　　　　　　謝妱玲 　　　　　　陳繐萱 原　　　告　正溢投資有限公司 代　表　人　梁偉中（董事）住同上 上　一　人 訴訟代理人　李迎新　會計師 原　　　告　陳寶緣 原　　　告　建橋投資股份有限公司 代　表　人　尤淳永（董事長） 上三十五人 共　　　同 訴訟代理人　黃繼岳　律師 　　　　　　林雅娸　律師 被　　　告　臺北市稅捐稽徵處 代　表　人　蘇鈞堅（處長）住同上 訴訟代理人　歐思吟 　　　　　　馬魏紫沂（兼送達代收人） 上列當事人間房屋稅事件，原告不服臺北市政府中華民國104年1 1月10日府訴一字第10409150700號、第00000000000號、第00000 000000號至第00000000000號、同年月11日府訴一字第104091502 00號、第00000000000號至第00000000000號、第00000000000號 至第00000000000號及同年12月15日府訴一字第10409171800號訴 願決定，提起行政訴訟，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 一、事實概要： 緣原告分別所有臺北市○○區○○路○○○ 號0 樓至00樓及 000 號0 樓至00樓等共計40戶房屋（下稱系爭40戶房屋）及 持分所有同路段000 號0 樓房屋（下稱系爭000 號1 樓房屋 ），領有臺北市政府都市發展局於民國103 年8 月7 日核發 之103 使字第0000號使用執照，建築物之構造種類為鋼骨RC 造，總層數為21層，用途分別為集合住宅及自由職業事務所 。經被告審認符合臺北市政府103 年2 月11日府財稅字第 10330000500 號公告修定之「臺北市房屋標準價格及房屋現 值評定作業要點」（下稱評定作業要點）第2 點適用增訂之 臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103 年7 月起適用） ，且系爭40戶房屋符合同要點第15點規定之高級住宅認定標 準，應自103 年9 月起按系爭40戶房屋坐落地點臺北市○○ 區○○路之街路等級調整率（270 ％）加成核計系爭40戶房 屋構造標準單價，並據以核計房屋現值。嗣104 年房屋稅開 徵，被告乃依房屋稅條例第5 條第1 項、臺北市房屋稅徵收 自治條例第4 條第1 項及「住家用房屋供自住及公益出租人 出租使用認定標準」第2 條規定，分別核定系爭40戶房屋按 自住用房屋稅率1.2 ％、非自住之其他供住家用房屋在2 戶 以下者稅率2.4 ％、3 戶以上者稅率3.6 ％、營業用稅率3 ％，及系爭000 號0樓房屋按非住家非營業用稅率2 ％課徵 104 年房屋稅，原告等不服，於104 年5 月29日第1 次申請 復查。嗣經被告所屬中北分處（下稱中北分處）查得，原告 甲○○等34人所有臺北市○○區○○路○○○ 號3 樓等共計37 戶房屋（原告華固建設股份有限公司所有臺北市○○區○○ 路○○○ 號0 樓、00樓及00樓等3 戶房屋除外；下稱系爭37戶 房屋）1 樓停車空間部分，前業主華固建設股份有限公司（ 下稱華固公司）持有期間原按非自住之其他住家用房屋稅率 3.6 ％課徵房屋稅，參照財政部73年10月5 日台財稅第 60731 號函釋規定，該地上1 樓停車空間未收費者應予更正 按自住用房屋稅率1.2 ％課徵房屋稅，致該公司有溢繳稅款 應予退還，惟該分處誤將上開退稅金額扣抵原告甲○○等34 人持有系爭37戶房屋104 年房屋稅，乃依被告受理稅捐稽徵 案件適用更正程序處理作業要點規定，爰以被告104 年6 月 10日北市稽中北乙字第10440769400 號函知原告甲○○等34 人，更正104 年房屋稅（並未更正原告華固公司所有3 戶房 屋及原告等35人持分所有系爭000 號0 樓房屋之104 年房屋 稅），另以104 年6 月10日北市稽中北乙字第10440769401 號函知原告華固公司應退還溢繳之房屋稅。原告甲○○等34 人仍不服上開更正後之104 年房屋稅，遂提出行政救濟，經 復查及訴願決定後，原告仍表不服，遂向本院提起本件行政 訴訟。 二、本件原告主張： （一）依照本院102年度訴字第573號判決、102年度訴字第567號 判決、101年度訴字第1926號判決等見解，針對房屋稅事 件，於提起行政訴訟救濟時，多位房屋所有權人得共同向 法院提起行政訴訟；另本件原告所有之系爭房屋屬同一大 樓，街路等級調整率（下稱路段率）、房屋構造標準單價 有相同之處，且本件原告係就依據評定作業要點第15點、 臺北市政府公告之新房屋構造標準單價表、房屋稅條例就 住宅房屋課稅以及房屋稅稅率等規定所為之原處分（含復 查決定）及訴願決定不服；再本件亦合於行政訴訟法第37 條之規定，並為達訴訟經濟目的，是本件原告共同提起行 政訴訟，應於法無違。 （二）系爭評定作業要點第15點第2項規定將高級住宅之房屋構 造標準單價，係按「路段率」加成核計，惟由最近實價登 錄所揭露富邦宜華大直案之成交單價每坪高達290萬，相 較於本件○○大樓成交單價多近一倍，但富邦宜華大直案 之路段率僅180%，反較本件路段率270%為低，可見評定作 業要點第15點第2 項規定以「路段率」加成核計，係有所 偏頗且無根據，應與租稅公平原則、量能課稅原則有違。 （三）系爭評定作業要點第15點攸關房屋標準價格之評定，實已 涉及核計房屋稅稅基（房屋現值）之構成要件，顯非執行 法律之細節性或技術性事項，應有憲法第19條租稅法律主 義之適用，然評定作業要點並非憲法第170條所定經立法 院通過，總統公布之法律，亦未獲法律明確授權制定，性 質上屬行政規則，故已牴觸憲法所定之租稅法律主義。且 該規定亦未依地方制度法第25條以自治條例之形式，經地 方立法機關即臺北市議會通過，亦有違地方制度法規定。 （四）系爭評定作業要點第15點所定判斷「高級住宅」之8項標 準自立法目的與法體系整體關聯性觀點，大多因過於抽象 且無客觀標準而難以理解、操作，一般受規範者更難以預 見個案事實是否屬於其所欲規範之對象，亦無從經由司法 審查加以確認，已違反法律明確性原則。 （五）評定作業要點第15點強調「房地總價」、「每坪單價」、 「地段絕佳」，並就高級住宅之房屋構造標準單價按「路 段率」加成核計，顯違反房屋稅條例第11條第1項第3款「 減除地價部分」後訂定標準之規定。且將路段因素納入房 屋構造標準單價加以考量，不僅與不當連結禁止原則相違 ，更違反房屋稅條例第11條第1項係將房屋構造標準單價 、折舊率、路段率分列為評定房屋標準價格3項不同獨立 因素，而違反租稅法定原則。另亦形成高級住宅與一般住 宅在計算稅額上有所差異，違反租稅公平原則。 （六）原告購買系爭房屋及起造人建築房屋的決定，是根據當時 的法秩序，應包括原有房屋稅制給予原告及建築執照起造 人的信賴，因而對於房屋稅之房屋構造標準單價調整前已 取得建築執照之房屋所有人、買受人，應有信賴保護原則 之保護，是臺北市政府公告之新房屋構造標準單價表大幅 調高，有違信賴保護原則以及從新從優原則。 （七）財政部發布之「住家用房屋供自住及公益出租人出租使用 認定標準」，以3戶作為區分點，惟未考慮建商新完工房 屋，是剛上架商品，並非囤房，沒有緩衝機制；再者，如 此規定同時也變相鼓勵人民分產，以免遭受課稅損害，有 違憲法第15條保障財產權之原則，並有違臺灣傳統孝道觀 念。 （八）本件原告等前於104年5月29日就系爭房屋104年房屋稅事 件申請復查，嗣後被告對原告等所為如附件4-1至附件4-2 0、附件4-22至附件4-29、附件4-31至附件4-36及附件4-3 8至附件4-40之處分，增加、提高核定之應納稅額及核計 之房屋課稅現值等，於基礎事實並無變更之情形下，被告 所為前揭復查決定有違不利益變更禁止原則。 （九）評定作業要點第15點訂定高級住宅加價課徵之規定後，及 本件房屋稅課徵後，房價已有所變動，且臺北市政府財政 局亦表示系爭評定作業要點第15點第2項將高級住宅之房 屋構造標準單價按路段率加成核計，有重覆計算之嫌，擬 改採固定比率或分級比率計算；及考量課稅目的與合理， 關於起造人新建住宅房屋，將修正臺北市房屋稅徵收自治 條例規定於1年內按2%稅率課徵房屋稅，此均屬基礎或環 境客觀情勢發生變動，應有情事變更原則適用，原處分應 予變更。又如臺北市於106年調整房屋稅之新規定相較於 被告課徵本件104年度房屋稅時之舊規定有利於原告等， 則原告等主張被告課徵本件104年度房屋稅時所適用之規 定，應已不得適用。又行政訴訟撤銷訴訟之裁判基準時， 非均一律以行政處分作成時之事實及法律狀態為斷，又本 件原處分屬尚未執行之行政處分，應以行政法院判決時作 為裁判基準時為當，以維行政訴訟保障人民權益之實體稅 捐正義及訴訟經濟之追求，故原告主張本件應屬已有情事 變更，原處分對原告等顯失公平，原處分應予調整。 （十）系爭40戶房屋位於土壤液化區，且早於91年間政府單位已 有相關報告及證明揭示○○路為土壤液化區，臺北市政府 及被告未慮及上情，103 年仍調高路段率，被告並據以對 原告等課稅，顯屬不合理。 （）被告未針對系爭000 號0 樓及0 樓房屋已分攤第1 層供車 道使用之共有持分面積部分，目前是否仍按高級住宅加價 課徵104 年房屋稅予以處理，仍有疑義。 （）聲明並求為判決：1.訴願決定（即附件2-1至附件2-40臺 北市政府104年11月10日、104年11月11日及104年12月15 日訴願決定書）及原處分（含復查決定）（即附件3-1至 附件3-40繳款書、附件4-1至附件4-40被告104年6月10日 北市稽中北乙字第10440769400號函、被告104年6月10日 北市稽中北乙字第10440769401號函及繳款書、附件5-1至 附件5-40被告104年7月29日及104年10月13日復查決定書 及繳款書）（含核計系爭房屋104年度房屋現值及核定系 爭房屋104年度房屋稅額部分）不利於原告部分均撤銷。 2.訴訟費用由被告負擔。 三、被告則抗辯： （一）依卷附資料記載，原告華固公司所有臺北市○○區○○路 ○○○ 號0 樓、00樓及00樓等3 戶房屋，其中1 筆建物移轉 面積130.68坪，交易總價為1 億3,300 萬元，交易單價每 坪1,017,753 元，而系爭3 戶房屋總面積分別為427.81平 方公尺（約129.41坪）、431.31平方公尺（約130.47坪） 及431.99平方公尺（約130.68坪），以此單價計算系爭3 戶房屋總價均逾8,000 萬元以上，符合評定作業要點第15 點認定為高級住宅之規定。又中北分處為酌參前開要點第 15點規定之8 項特徵，於103 年8 月25日派員現場勘查並 逐項審核結果，審認已具備前開高級住宅之8 項特徵，是 被告依據房屋稅條例第7 條、第10條、第11條、臺北市政 府103 年2 月11日府財稅字第10330000500 號公告增訂之 臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103 年7 月起適用 ）及評定作業要點第4 點規定，並按系爭40戶房屋坐落地 點之街路等級調整率即270 ％加成核計房屋構造標準單價 ，並核定系爭房屋現值。另本件部分原告為公司法人，並 無「住家用房屋供自住及公益出租人出租使用認定標準」 第2 條自住房屋規定之適用，是被告乃依房屋稅條例第5 條第1 項、臺北市房屋稅徵收自治條例第4 條第1 項及「 住家用房屋供自住及公益出租人出租使用認定標準」第2 條規定，分別核定系爭40戶房屋按自住用稅率1.2 ％、非 自住之其他供住家用房屋在2 戶以下者稅率2.4 ％、3 戶 以上者稅率3.6 ％、營業用稅率3 ％課徵104 年房屋稅， 尚非無據。 （二）按房屋稅條例第5條及第10條規定，房屋稅稅基已明定為 房屋現值，而房屋現值則由主管稽徵機關依據不動產評價 委員會評定之標準核計而得。不動產評價委員會評定之房 屋標準價格，應以同條例第11條第1項規定之3款基準為依 據，並由直轄市、縣（市）政府公告之。各直轄市及縣（ 市）政府依同條例第24條規定，有訂定房屋稅徵收細則之 權限。準此，臺北市政府於103年2月11日修正公告評定作 業要點，其中第15點規定無非依據房屋建材及其他影響房 屋交易之價格因素，區分及規範高級住宅之適用範圍，並 定其標準價格，係在上開3款基準範圍內，核計房屋現值 ，如不逾市場交易價格，即符合前揭房屋稅條例之規定旨 意，無違法律保留原則及租稅法定主義，此有最高行政法 院104年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議可資參照。 另查現行房屋稅及房屋現值之計算公式如下：房屋稅＝房 屋現值×稅率。房屋現值＝房屋構造標準單價×（1 ＋加 價比率－減價比率）×（1 －折舊經歷年數×折舊率）× 街路等級調整率×房屋面積（平方公尺）。依上述計算方 式，並未將房屋買賣價格列入房屋評定現值計算公式，自 無減除地價之問題。至評定作業要點第15點規定，高級住 宅8項特徵為酌參認定之標準，併予敘明。 （三）按臺北市不動產評價委員會於103年1月22日召開常會審議 調整房屋構造標準單價時，決議自103年7月1日起取得使 用執照之新建房屋，始適用新的標準單價，並經臺北市政 府於103年2月11日以府財稅字第10330000500號公告在案 。是系爭40戶房屋既經臺北市政府都市發展00000000 00000000000000號使用執照，被告依上開規定核定 系爭房屋適用增訂之臺北市35層以下房屋構造標準單價表 （103年7月起適用），並據以核計房屋現值，於法並無不 合。另經查臺北市房屋稅徵收自治條例第14條第3項既已 明定，103年10月9日修正同自治條例第4條規定，自103年 7月1日施行，自得追溯該日起適用，原告之主張顯有誤解 。 （四）查被告訂有受理不服稅捐稽徵案件適用更正程序處理作業 要點，原告前於104年5月29日申請復查時，經被告查得系 爭40戶房屋1樓停車空間部分，前業主華固公司持有期間 原按非自住之其他住家用房屋稅率3.6％課徵房屋稅，惟 參照財政部73年10月5日台財稅第60731號函釋規定，該地 上1樓停車空間未收費者應改按自住用房屋稅率1.2％課徵 房屋稅，產生之差額房屋稅原應退還予上開公司，中北分 處誤將該退稅金額扣抵至承買人即原告甲○○等34人，因 符合上開要點第2點第3款及第4款規定屬原處分適用法令 錯誤及主體錯誤，該分處乃依同要點第4點規定改按更正 程序處理，並以被告104年6月10日北市稽中北乙字第1044 0769400號函知原告甲○○等34人，並檢送更正後之104年 房屋稅繳款書，另以被告104年6月10日北市稽中北乙字第 10440769401號函通知原告華固公司退稅金額，於法自屬 有據，程序亦無不合。本件係因適用稅率錯誤，屬原處分 適用法律錯誤之情形，自無不利益禁止變更原則之適用， 併予敘明。 （五）因近年來臺北市各捷運系統陸續完工，不僅交通便捷帶動 商業繁榮，而且生活機能日益完善，為反映都市繁榮、公 共設施利益及房價上漲情形，使房屋稅之課徵符合實際經 濟情況，並基於租稅公平原則，臺北市不動產評價委員會 乃依據房屋稅條例第11條第1項之3款基準於103年重行評 定臺北市路段率。是臺北市路段率之調整與該地段是否位 於土壤液化區並無關聯。 （六）被告於104年7月29日就系爭40戶房屋作成復查決定時，因 查得已分攤予該等房屋第1層共有持分面積部分，其使用 執照所載用途為車道，非屬高級住宅加價課徵範圍，原誤 按高級住宅加價課徵104年房屋稅，業本諸職權辦理更正 ，是系爭000 號0 樓及0 樓房屋已分攤之第1 層供車道使 用之共有持分面積部分，亦已更正不予按高級住宅加價課 徵104 年房屋稅，併予說明。從而，被告就系爭40戶房屋 按高級住宅加價及按修正後房屋稅率課徵104 年房屋稅， 並無違誤。 （七）按房屋標準價格，每3年重行評定1次，並應依其耐用年數 予以折舊，按年遞減其價格。被告除每3年依房屋稅條例 第11條第1項第1款至第3款規定之事項調查擬定房屋標準 價格，送交臺北市不動產評價委員會重行評定外，另為避 免已核認之高級住宅房屋，其房屋交易市場行情因經濟因 素或社會環境變遷而波動，依評定作業要點第15點規定， 每年訂定「高級住宅清查作業計畫」，重新審查其價格是 否仍符合要件，作為房屋稅課稅之依據，故原告主張被告 之核課處分已不符時宜，此乃顯有誤解。 （八）按司法院大法官釋字第369號解釋文略以：「憲法第19條 規定『人民有依法律納稅之義務』，係指人民有依法律所 定要件負繳納稅捐之義務或享受減免繳納之優惠而言。至 法律所定之內容於合理範圍內，本屬立法裁量事項，是房 屋稅條例第1條、第5條、第6條及第15條之規定與憲法並 無牴觸。」原告主張，核無足採。 （九）聲明並求為判決：1.駁回原告之訴。2.訴訟費用由原告負 擔。 四、本院判斷： （一）按房屋稅條例第2條規定：「本條例用辭之定義如左：一 、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅 用者。二、增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵 房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者 。」第3條規定：「房屋稅，以附著於土地之各種房屋， 及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」第 4條第1項前段規定：「房屋稅向房屋所有人徵收之。」第 5條第1項規定：「房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之 ：一、住家用房屋：供自住或公益出租人出租使用者，為 其房屋現值百分之一點二；其他供住家用者，最低不得少 於其房屋現值百分之一點五，最高不得超過百分之三點六 。各地方政府得視所有權人持有房屋戶數訂定差別稅率… …。」第6條規定：「直轄市及縣（市）政府得視地方實 際情形，在前條規定稅率範圍內，分別規定房屋稅徵收率 ，提經當地民意機關通過，報請或層轉財政部備案。」第 10條第1項規定：「主管稽徵機關應依據不動產評價委員 會評定之標準，核計房屋現值。」第11條規定：「（第1 項）房屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分 別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告之：一、按各種 建造材料所建房屋，區分種類及等級。二、各類房屋之耐 用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通 情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣 價格減除地價部分，訂定標準。（第2項）前項房屋標準 價格，每三年重行評定一次，並應依其耐用年數予以折舊 ，按年遞減其價格。」第24條規定：「房屋稅徵收細則， 由各直轄市及縣（市）政府依本條例分別擬訂，報財政部 備案。」次按臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項第1 款規定：「本市房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之： 一、住家用房屋：（一）供自住或公益出租人出租使用者 ，為百分之一點二。（二）持有本市非自住之其他供住家 用房屋在二戶以下者，每戶均為百分之二點四；持有三戶 以上者，每戶均為百分之三點六。（三）公有房屋供住家 使用者，除法規另有規定外，一律按百分之一點五計課。 」第8條規定：「房屋稅條例第十一條所稱之房屋標準價 格，稽徵機關應依同條第一項第一款至第三款規定房屋種 類等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率等事項調查擬 定，交由本市不動產評價委員會審查評定後，由臺北市政 府（以下簡稱市政府）公告之，並送臺北市議會備查。」 第14條第3項規定：「本自治條例中華民國一０三年十月 九日修正條文，自中華民國一０三年七月一日施行。」 （二）復按臺北市政府103年2月11日公告之評定作業要點第1點 規定：「為簡化房屋標準價格之評定及房屋現值之核計作 業，特訂定本要點。」第2點規定：「房屋現值之核計， 以『房屋構造標準單價表』、『折舊率及耐用年數表』及 『房屋街路等級調整率評定表』為準據。『房屋構造標準 單價表』之適用，依使用執照核發日或房屋建造完成日認 定。」第4點第1項、第2項規定：「（第1項）適用『房屋 構造標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途 及總層數等，依建築管理機關核發之使用執照（未領使用 執照者依建造執照）所載之資料為準。面積則以地政機關 核發之建物測量成果圖為準。但已領使用執照未辦理所有 權第一次登記者，以使用執照所載資料為準；未領使用執 照（或建造執照）之房屋，以現場勘定調查之資料為準。 （第2項）前項房屋總層數之計算，不包括地下室或地下 層之層數；同一使用執照記載樓層數如有數種且獨立使用 者，應分別評定。」第8點規定：「房屋樓層之高度在四 公尺以上者，其超出部分，以每十公分為一單位，增加標 準單價百分之一點二五，未達十公分者不計。……。」第 9點規定：「房屋之夾層，地下室或地下層，按該房屋所 適用之標準單價八成核計。……。」第15點規定：「（第 1項）房屋為鋼筋混凝土以上構造等級，用途為住宅，經 按戶認定房地總價在八千萬元以上，且建物所有權登記總 面積達八十坪以上或每坪單價一百萬元（不含車位價）以 上者，得酌參下列特徵，認定為高級住宅：㈠獨棟建築㈡ 外觀豪華㈢地段絕佳㈣景觀甚好㈤每層戶少㈥戶戶車位㈦ 保全嚴密㈧管理週全。（第2項）依前項認定為高級住宅 者，其房屋構造標準單價按該棟房屋坐落地點之街路等級 調整率加成核計。（第3項）第一項之價格，依市場行情 定之；如查無市場行情者，得參考相同路段或臨近區域之 高級住宅市場行情。（第4項）第一項認定標準，除已依 第十四點規定加成課徵之房屋外，自一０三年七月一日起 實施。」第23點規定：「本要點報經臺北市政府核定後公 告實施。」臺北市政府103年2月11日府財稅字第10330000 500號公告：「主旨：公告重行評定臺北市房屋標準價格 有關事項。依據：一、房屋稅條例第11條。二、臺北市不 動產評價委員會103年1月22日常會決議。公告事項：一、 重行評定臺北市房屋標準價格及相關作業要點如下：㈠修 訂臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點……㈢修 訂臺北市○○街路等級調整率評定表及其說明……㈧臺北 市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）…… 修訂臺北市○○街路等級調整率表……。二、增訂之臺 北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）… …適用於103年7月1日（含）以後建築完成之房屋。三、 修訂後之『臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點 』......『臺北市○○街路等級調整率評定表及其說明』 ……自103年7月1日起實施。」又財政部103年11月5日台 財稅字第10304636460號令釋規定：「一、參照房屋稅條 例第6條、第9條至第11條及第24條等規定，房屋稅徵收率 及徵收細則均由各直轄市及縣(市)政府自行訂(擬)定之規 定，各地方政府評定房屋構造標準單價時，得視地方實際 情形自行決定其適用原則。二、廢止本部99年2月26日台 財稅字第09800596590號函。」財政部99年2月26日台財稅 字第09800596590號函釋規定：「主旨：不動產評價委員 會依房屋稅條例第11條第2項規定重新評定房屋構造標準 單價，公告實施前已依原標準單價核計房屋現值之房屋， 是否應依重行評定房屋構造標準單價核計房屋現值乙案。 說明：……二、房屋現值之核計以『房屋標準單價』、『 折舊率』及『房屋位置所在段落等級』為準據，而房屋標 準單價主要係反映房屋之建材與人工價格，故不動產評價 委員會依房屋稅條例第11條第2項規定重行評定房屋標準 單價，僅適用重行評定後新建、增建、改建之房屋。」而 都市更新條例第46條第2款規定：「更新地區內之土地及 建築物，依下列規定減免稅捐：……（第2款）二、更新 後地價稅及房屋稅減半徵收二年。」住家用房屋供自住及 公益出租人出租使用認定標準第1條規定：「本標準依房 屋稅條例（下稱本條例）第五條第二項規定訂定之。」第 2條規定：「個人所有之住家用房屋符合下列情形者，屬 供自住使用：一、房屋無出租使用。二、供本人、配偶或 直系親屬實際居住使用。三、本人、配偶及未成年子女全 國合計三戶以內。」 （三）按我國法制對「租稅法律主義」之理解，依釋憲機關向來 之詮釋，並非採用嚴格之「國會保留」，而是依循司法院 釋字第443號解釋之意旨（即解釋理由書第1段所稱「憲法 所定人民之自由及權利範圍甚廣，凡不妨害社會秩序公共 利益者，均受保障。惟並非一切自由及權利均無分軒輊受 憲法毫無差別之保障：關於人民身體之自由，憲法第八條 規定即較為詳盡，其中內容屬於憲法保留之事項者，縱令 立法機關，亦不得制定法律加以限制……，而憲法第7條 、第9條至第18條、第21條及第22條之各種自由及權利， 則於符合憲法第23條之條件下，得以法律限制之。至何種 事項應以法律直接規範或得委由命令予以規定，與所謂規 範密度有關，應視規範對象、內容或法益本身及其所受限 制之輕重而容許合理之差異：諸如剝奪人民生命或限制人 民身體自由者，必須遵守罪刑法定主義，以制定法律之方 式為之；涉及人民其他自由權利之限制者，亦應由法律加 以規定，如以法律授權主管機關發布命令為補充規定時， 其授權應符合具體明確之原則；若僅屬與執行法律之細節 性、技術性次要事項，則得由主管機關發布命令為必要之 規範，雖因而對人民產生不便或輕微影響，尚非憲法所不 許。……」）採取層級化保留體系之法律見解，依待規範 事實之實證特徵，分為「憲法保留」、「絕對法律保留」 、「相對法律保留」及「非屬法律保留」等4類事項。其 中「相對法律保留」事項，本得以依母法授權之「法規命 令」為規範，惟母法授權仍需符合「明確性原則」之要求 ，因此釋憲機關又發展出「概括授權」理論（司法院釋字 第402號、釋字第480號、釋字第497號、釋字第606號、釋 字第612號、釋字第643號解釋參照）。「概括授權」理論 在稅法領域之詮釋，則為司法院釋字第480號解釋，其解 釋理由書第1段載明「國家對人民自由權利之限制，應以 法律定之且不得逾必要程度，憲法第23條定有明文。但法 律內容不能鉅細靡遺，一律加以規定，其屬細節性、技術 性之事項，法律自得授權主管機關以命令定之，俾利法律 之實施。行政機關基於此種授權，在符合立法意旨且未逾 越母法規定之限度內所發布之施行細則或命令，自為憲法 之所許，此項意旨迭經本院解釋在案。惟在母法概括授權 情形下，行政機關所發布之施行細則或命令究竟是否已超 越法律授權，不應拘泥於法條所用之文字，而應就該法律 本身之立法目的，及其整體規定之關聯意義為綜合判斷。 ……」。至於釋憲機關在稅法領域對技術性及細節性事項 之詮釋，向來採取「反面理論」，每以「憲法第19條規定 人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之 義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅 客體、租稅客體對租稅主體之歸屬、稅基、稅率、納稅方 法及納稅期間等租稅構成要件，以法律或法律具體明確授 權之法規命令定之；若僅屬執行法律之細節性、技術性次 要事項，始得由主管機關發布行政規則為必要之規範。」 等文字來描述（司法院釋字第705號、釋字第700號、第62 5號解釋），隨即直接指明那些事項非屬細節性、技術性 事項（司法院釋字第650號、釋字第657號解釋參照）。但 正面為認定者，到目前為止，則僅有司法院釋字第438號 解釋，直接認為「佣金之認定與舉證方式屬細節性、技術 性次要事項」。而房屋稅條例第24條即明定「概括授權」 各地方縣市政府分別制定不同之「房屋稅徵收細則」，並 報財政部備案。臺北市政府依此授權而制定之臺北市房屋 稅徵收自治條例第8條復明定「房屋稅條例第十一條所稱 之房屋標準價格，稽徵機關應依同條第一項第一款至第三 款規定房屋種類等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率 『等事項』調查擬定，交由本市不動產評價委員會審查評 定後，由臺北市政府（以下簡稱市政府）公告之，並送臺 北市議會備查。」則臺北市房屋稅徵收自治條例第8條規 定內容，乃是房屋稅條例第11條第1項各款稅基量化規定 之具體化，依該具體化規定，臺北市政府可按臺北市之實 際情況，參酌房屋稅條例第11條第1項第1款及第3款之因 素，按房屋結構及地理區域分為「高級住宅」及「一般住 宅」二類住宅。而系爭評定作業要點正屬執行該具體化規 定之行政規則，所規範者則屬執行臺北市房屋稅徵收自治 條例第8條之「技術性」及「細節性」事項，自屬處理本 案之適格法規範（最高行政法院103年度判字第473號、第 472號、第471號判決參照）。 （四）查原告分別所有前述房屋，領有臺北市政府都市發展局於 103 年8 月7 日核發之103 使字第0185號使用執照，建築 物之構造種類為鋼骨RC造，總層數為21層，用途分別為集 合住宅及自由職業事務所。經被告審認符合臺北市政府 103 年2 月11日府財稅字第10330000500 號公告修定之評 定作業要點第2 點適用增訂之臺北市35層以下房屋構造標 準單價表（103 年7 月起適用），且符合評定作業要點第 15點規定之高級住宅認定標準，應自103 年9 月起按系爭 40戶房屋坐落地點臺北市○○區○○路之街路等級調整率 （270 ％）加成核計系爭40戶房屋構造標準單價，並據以 核計房屋現值。嗣104 年房屋稅開徵，被告乃依房屋稅條 例第5 條第1 項、臺北市房屋稅徵收自治條例第4 條第1 項及「住家用房屋供自住及公益出租人出租使用認定標準 」第2 條規定，分別核定系爭40戶房屋按自住用房屋稅率 1.2 ％、非自住之其他供住家用房屋在2 戶以下者稅率 2.4 ％、3 戶以上者稅率3.6 ％、營業用稅率3 ％，及系 爭000 號0 樓房屋按非住家非營業用稅率2 ％課徵104 年 房屋稅，原告不服，於104 年5 月29日第1 次申請復查。 嗣經中北分處查得，原告甲○○等34人所有本市○○區○ ○路○○○ 號3 樓等共計37戶房屋（原告華固公司所有臺北 市○○區○○路○○○ 號0 樓、00樓及00樓等3 戶房屋除外 ；下稱系爭37戶房屋）1 樓停車空間部分，前業主華固公 司持有期間原按非自住之其他住家用房屋稅率3.6 ％課徵 房屋稅，參照財政部73年10月5 日台財稅第60731 號函釋 規定，該地上1 樓停車空間未收費者應予更正按自住用房 屋稅率1.2 ％課徵房屋稅，致該公司有溢繳稅款應予退還 ，惟該分處誤將上開退稅金額扣抵原告甲○○等34人持有 系爭37戶房屋104 年房屋稅，乃依被告受理稅捐稽徵案件 適用更正程序處理作業要點規定，以被告104 年6 月10日 北市稽中北乙字第10440769400 號函知原告甲○○等34人 ，更正104 年房屋稅（並未更正原告華固公司所有3 戶房 屋及原告等35人持分所有系爭000 號0 樓房屋之104 年房 屋稅），另以104 年6 月10日北市稽中北乙字第10440769 401 號函知原告華固公司應退還溢繳之房屋稅。原告甲○ ○等34人仍不服上開更正後之104 年房屋稅，遂提出行政 救濟，經復查及訴願決定後，原告仍表不服，遂向本院提 起本件行政訴訟之事實，除後述部分外，為兩造所不爭執 ，並有臺北市○○○市000000 0000000號使用執照 存根（見原處分可閱部分卷一第13頁至第17頁）、房屋新 增改建設籍及使用情形申報書（見原處分可閱部分卷一第 18頁至第20頁）、現勘照片（見原處分可閱部分卷一第21 頁至第26頁）、臺北市不動產數位資料庫─建物土地標示 部及所有權部（見原處分可閱部分卷一第27頁至第133 頁 ）、系爭房屋相關網路資料及附近環境（見原處分可閱部 分卷一第134 頁至第142 頁）、復查決定書及訴願決定書 在卷可稽，堪認為真實。 （五）原告主張評定作業要點第15點之規定，違反房屋稅條例第 11條第1項之規定，而違反租稅法律主義、法律保留原則 、法律明確性原則，且未將地價減除而有重複評價、以路 段率重複加成核計，對少部分人增加稅捐負擔，與租稅公 平原則有違，且違反不當聯結禁止原則云云。惟按： 1.房屋稅之性質屬財產稅，其規範形式上是以財產為稅捐客 體，並進行稅基量化，再以量化結果乘以法定稅率，而得 出稅額。稅基量化乃個案之事實認定，原應依個別房屋之 狀態定其稅基金額。惟因房屋稅之稽徵有大量行政特質， 因此在法制設計上將其量化程序予以格式化、通案化，以 專設之機關，抽象之準則，將一定範圍內之多數稅捐客體 ，依通案式規則量化稅基。由前揭規定可知，房屋稅是依 房屋現值，按一定稅率課徵。而房屋現值，是主管稽徵機 關依評價委員會評定之標準核計，至房屋標準價格則係由 評價委員會依房屋稅條例第11條第1項各款事項分別評定 ，並由直轄市、縣（市）政府公告。亦即先由評價委員會 審酌房屋稅條例第11條第1項所定事項之標準，用以決定 通案式之房屋標準價格，並對外公告。再由主管稽徵機關 依評價委員會評定之標準核計各別房屋之房屋現值。亦即 ，在大量的房屋稅事件，有關房屋評價，可採通案式類型 觀察方法為之。而依房屋稅條例第11條規定可知，有關房 屋評定標準價格，應斟酌「房屋建築價格」（相當於原始 取得成本及其折舊）、「房屋之外部使用價值」（當地商 業交通情形）以及「房屋公平市價」3項因素，以反映量 能課稅原則。是介於收益價值與交易價值之間的評定方式 。 2.次按我國對於不動產持有稅部分，現行係採房地分離課稅 ，稅基分別土地公告地價及房屋評定現值，均由地價評議 委員會或不動產評價委員會評定。依房屋稅條例第11條第 1項第3款規定，係由不動產評價委員會依據房屋所處街道 村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同 地段之房屋買賣價格減除地價部分訂定標準等事項，據以 評定房屋標準價格，主管稽徵機關再依據不動產評價委員 會評定之標準價格核計房屋現值。是不動產評價委員會評 定之「房屋構造標準單價表」及「房屋街路等級調整率評 定表」，業已依房屋稅條例第11條第1項第3款規定，按房 屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比 較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂出標準 ，尚無與地價稅重複課稅或應減除地價之問題（最高行政 法院106年度判字第68號、第100號判決參照）。房屋稅之 稅基量化，除時間因素外，應斟酌建物本體之設計及其結 構建材，以及建物所坐落之地理區域。易言之，若經認定 為「高級住宅」，其對應之稅基量化調整法律效果，必須 按「坐落地點之街路等級調整率」加成核計，考慮因素仍 然是建物之地理區段，而非素地價值，因此上開法規範仍 符合房屋稅條例第11條第1項第1款及第3款之規範意旨（ 最高行政法院105年度判字第374號判決參照），亦無違反 不當聯結禁止之問題。 3.臺北市對於一般房屋現值之計算，其類型化處理方式為： 一般房屋現值＝核定單價×（1-折舊率×經歷年數）×房 屋街路等級調整率（路段率）×房屋面積。其中房屋構造 標準單價係房屋評定現值的主要因素之一，反映房屋之建 材與人工價格等實際工程造價，然歷年來建築材料及人工 價格等因物價上漲而提高，使得房屋建築成本大幅增加， 惟103年7月以前採行之標準單價係70年評定並沿用30餘年 ，其價格已遠低於現今房屋造價，以致評定之房屋現值明 顯偏低，造成持有不動產之稅捐負擔失衡；且上述計算公 式僅考量房屋取得造價成本及關於生活機能○○○區位○ 路段）之部分使用收益價值，並未完全反映其房屋之全部 收益價值及房屋交易價值，以高級住宅為例，雖其建造成 本較高，且交易價格甚鉅，但原有評定作業要點並無特別 之加價規定，實質上等於擬制二者房屋之建造成本、使用 收益價值及交易價格完全相同，此一評價基準明顯違反一 般社會經驗法則。因此，臺北市不動產評價委員會依房屋 稅條例第11條規定，於103年常會決議增訂於103年7月1日 （含）以後建造完成房屋適用之臺北市35層以下房屋構造 標準單價表及修訂系爭評定作業要點，對於不同類型價值 之房屋，進一步為加成評價規定。其中第8點、第10點增 加標準單價之規定，無非係依據房屋建材暨建材用於房屋 之相關特定設施、構造及用途而影響房屋交易之價格因素 ，定其標準價格，難謂非在房屋稅條例第11條第1項第1款 「按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級」之法定事 項及合理範圍內，依相關價格因素評定各別房屋標準價格 ，核未逾越該條款規定之授權範疇，符合前揭房屋稅條例 之規定旨意，無違法律保留原則及租稅法定主義（最高行 政法院106年度判字第100號判決參照）。而房屋稅之稅基 為房屋現值，又依房屋稅條例第11條規定可知，有關房屋 評定標準價格，應斟酌「房屋建築價格」（相當於原始取 得成本及其折舊）、「房屋之外部使用價值」（當地商業 交通情形）以及「房屋公平市價」3項因素，以反映量能 課稅原則，已如前述。是評定作業要點第15點將高級住宅 房屋現值，以該房屋之標準單價，按所處街路之路段率加 成核計，使之與一般住宅有別，係就性質不同之事務，進 行不同處理，以符合實質課稅與負擔公平原則，並無原告 所稱租稅不公平之情形。 4.復按行使國家司法權之最高行政法院，負有統一行政訴訟 法律見解及從事法續造之任務。其中統一法律見解，乃為 避免因司法裁判見解分歧，而損害法治國家所要求之法律 預測可能性及法律秩序安定性。行政法院組織法第16條第 3項：「最高行政法院之裁判，其所持之法律見解，各庭 間見解不一致者，於依第一項規定編為判例之前，應舉行 院長、庭長、法官聯席會議，以決議統一其法律見解。」 即係本此意旨而為規定。是最高行政法院為統一法律見解 ，依行政法院組織法第16條第3項舉行院長、庭長、法官 聯席會議所作成之決議，具有法律上之拘束力。「房屋稅 係依房屋現值按規定之稅率課徵，房屋現值則由主管稽徵 機關依據不動產評價委員會評定之標準核計而得（房屋稅 條例第5條、第10條參照）。不動產評價委員會評定之房 屋標準價格，應以同條例第11條第1項規定之3款基準：『 一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。二、各 類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里 之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段 之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。』為依據，並 由直轄市、縣（市）政府公告之。各直轄市及縣（市）政 府依同條例第24條規定，有訂定房屋稅徵收細則之權限。 準此，臺北市政府於100年1月24日修正公告臺北市房屋標 準價格及房屋現值評定作業要點，其中第15點第1項規定 ：『房屋為鋼筋混凝土以上構造等級，經逐棟認定具有下 列8項標準，為高級住宅，其房屋構造標準單價按該棟房 屋坐落地點之街路等級調整率加成核計：㈠獨棟建築㈡外 觀豪華㈢地段絕佳㈣景觀甚好㈤每層戶少㈥戶戶車位㈦保 全嚴密㈧管理週全。』無非依據房屋建材及其他影響房屋 交易之價格因素，區分及限制高級住宅之適用範圍，並定 其標準價格，係在上開3款基準範圍內，核計房屋現值， 如不逾市場交易價格，即符合前揭房屋稅條例之規定旨意 ，無違法律保留原則及租稅法定主義。」業經最高行政法 院104年度4月份第2次庭長法官聯席會議著有決議在案。 而103年2月11日修正後之評定作業要點第15點：「（第1 項）房屋為鋼筋混凝土以上構造等級，用途為住宅，經按 戶認定房地總價在八千萬元以上，且建物所有權登記總面 積達八十坪以上或每坪單價一百萬元（不含車位價）以上 者，得酌參下列特徵，認定為高級住宅：㈠獨棟建築㈡外 觀豪華㈢地段絕佳㈣景觀甚好㈤每層戶少㈥戶戶車位㈦保 全嚴密㈧管理週全。（第2項）依前項認定為高級住宅者 ，其房屋構造標準單價按該棟房屋坐落地點之街路等級調 整率加成核計。（第3項）第一項之價格，依市場行情定 之；如查無市場行情者，得參考相同路段或臨近區域之高 級住宅市場行情。（第4項）第一項認定標準，除已依第 十四點規定加成課徵之房屋外，自一０三年七月一日起實 施。」比較修正後之評定作業要點第15點第1項、第2項與 修正前評定作業要點第15點第1項規定內容可知，前者乃 是後者分成兩項，並在第1項增列「用途為住宅，經按戶 認定房地總價在八千萬元以上，且建物所有權登記總面積 達八十坪以上或每坪單價一百萬元（不含車位價）以上者 」之規定。至於本件爭執所在之經認定為高級住宅者，「 其房屋構造標準單價按該棟房屋坐落地點之街路等級調整 率加成核計」規定，兩者並無不同。因此，最高行政法院 決議自亦適用於修正後之評定作業要點第15點第1項及第2 項規定，亦即該等規定與法律保留原則及租稅法定主義無 違（最高行政法院106年度判字第1號、第68號判決參照） 。 5.而所謂法律明確性原則，在使人民從事經濟活動時，得預 測其法律效果為何。在稅法上，法令規定應使納稅人得以 大致瞭解其應負擔之稅捐負擔多少，即符合法律明確性原 則。立法者雖然使用不確定法律概念，苟其意義非難以理 解，且為受規範者所得預見，並可經由司法審查加以確認 ，即不得謂與法律明確性原則相違（司法院釋字第521號 解釋參照）。系爭評定作業要點第15點以房地總價在8千 萬以上，且建物所有權登記面積達80坪以上或每坪單價10 0萬元以上（不含車位價），得參酌下列8項特徵認定為高 級住宅。其所列8項類型化之特徵，依下列說明，具有正 當性，並符合房屋稅條例規定：⑴獨棟建築：係指並未與 其他建物或建案連結，有別於一般平價之集合住宅或公寓 房屋。⑵外觀豪華：表彰其建築材料等級極為高級，造價 成本較高，符合房屋稅條例第11條第1項第1款評價應考量 之因素。⑶地段絕佳及⑷景觀甚好：顯示其地理位置優越 ，交通便利，外部使用價值較高，市場交易價格亦較高， 景觀良好，表示其使用收益價值甚高，為房屋稅條例第11 條第1項第3款評價應考量因素。⑸每層戶少：表彰其大坪 數之高級住宅格局，與一般小坪數之一般房屋住宅有別。 ⑹戶戶車位、⑺保全嚴密及⑻管理週全：顯示房屋使用機 能完善，使用價值甚高，持有人經濟上負擔能力較強，亦 屬高級住宅情況證據之表徵。另，每戶總價8千萬元以上 、每坪單價100萬元以上或每戶面積80坪以上，顯示房屋 市價甚高，與一般房屋有別，符合房屋稅條例第11條第1 項第3款評價應考量因素。原告指摘該8項評定標準與房屋 構造無涉，將之列入考量屬權力濫用云云，尚有誤會。而 前開各項標準之意義可為一般社會大眾所能理解，事先得 以預見是否為高級住宅，事後如有疑義，亦可由司法機關 進一步審查認定，並未違反法律明確性原則。 （六）原告另主張：系爭評定作業要點以使用執照取得日而非建 造執照取得日判斷房屋標準價格，有違信賴保護原則、從 新從優原則，且103年10月9日令自103年7月1日起適用， 有違不溯既往原則云云，惟： 1.依房屋稅條例第4條規定，房屋稅係向房屋所有人徵收。 又依土地登記規則第78條以下「建物所有權第一次登記」 之規定，建築完成後應提出使用執照或免發使用執照及其 他相關圖件，向主管機關登記確認為所有權人。再房屋稅 條例第7條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起 三十日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅 籍有關事項及使用情形；……。」而建築物非經領得使用 執照，不准使用（建築法第73條）。因此對有使用執照之 房屋，依取得使用執照時之相關核計房屋現值之法令，評 定房屋標準價格，並據以核計房屋現值，符合前揭法律之 規範意旨。至於房屋（有使用執照）是何時取得建造執照 ，則不影響以取得使用執照時之相關核計房屋現值之法令 評定房屋標準價格之判斷（最高行政法院106年度判字第6 8號、第100號判決參照）。 2.又，本件並非人民申請許可案件，不生處理程序終結前法 規變更，依中央法規標準法第18條規定應從新從優之問題 。且房屋稅是依房屋現值，按一定稅率課徵。而房屋現值 ，是主管稽徵機關依評價委員會評定之標準核計，至房屋 標準價格則係由評價委員會依房屋稅條例第11條第1 項各 款事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告，已如 前述。而信賴保護之構成，須具備信賴基礎、信賴表現及 信賴值得保護等要件。房屋構造標準單價，本即有調整之 可能，且房屋於興建完成時，始為房屋稅課徵之對象，尚 難以起造時之房屋構造標準單價，據為信賴之基礎，且原 告亦未能證明其係因信賴房屋起造時之構造標準單價而取 得系爭房屋，難認有信賴表現，尚無信賴保護原則之適用 。而房屋稅為1 年徵收1 次之週期稅，每一稅捐週期屆至 （每年7月1日至次年6月30日），稅捐債務即告成立。系 爭評定作業要點第15點第4項規定第1項之認定標準自103 年7月1日即104年房屋稅課徵期間之起日實施，當無違反 法律不溯既往原則之問題。 （七）原告另主張本件就「法人」持有之房屋，卻比照「自然人 」持有3戶以上非自住最高3.6％「囤房稅率」核課，未考 慮建商新完工房屋是剛上架商品，並非囤房，於法有違， 且臺北市政府103年10月9日調整非自住之其他住家用房屋 稅率自103年7月1日施行，有違不溯既往原則及信賴保護 原則一節： 1.按「房屋稅實質稅率偏低，向來被認為是臺灣高房價成因 之一。因此，期待透過擴大自用住宅與非自用住宅稅率之 差距，提高房屋持有成本、以抑制房產炒作，保障自住權 益，而有103年6月4日房屋稅條例第5條之修正，其中第1 項第1款修正為：『房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵 之：一、住家用房屋：供自住或公益出租人出租使用者， 為其房屋現值百分之一點二；其他供住家用者，最低不得 少於其房屋現值百分之一點五，最高不得超過百分之三點 六。各地方政府得視所有權人持有房屋戶數訂定差別稅率 。』乃維持自用住宅之原有稅率，並加入『公益出租人』 之類型得與自用住宅者同享最低稅率；再者，『其他非自 住而供住家用』之房屋稅率為1.5%～3.6%。此外，基於尊 重地方自治之前提，並授權各地方政府得視所有權人持有 戶數訂定差別稅率，以減少囤屋之誘因（是此項修正一般 稱為『囤屋稅』，以下從之）。至於如何區隔『自住』與 『非自住』，則增列第2項規定，授權由財政部以法規命 令制定認定標準。因房屋稅所指涉之自住房屋，乃為人民 生存所不可或缺之居住處所，寓有保障人民最低生存所需 之內涵，此處之人民當指自然人，而不及於法人。是故， 財政部訂定認定標準，第2條規定：『個人所有之住家用 房屋符合下列情形者，屬供自住使用：一、房屋無出租使 用。二、供本人、配偶或直系親屬實際居住使用。三、本 人、配偶及未成年子女全國合計三戶以內。』將房屋自住 使用限於自然人，不及於法人，而就自然人、法人持有房 屋之稅率有所差別待遇，俾以維護自然人之生存權，乃為 正當，自得援用。臺北市房價居於全臺之冠，乃循房屋稅 條例第6條關於房屋稅徵收率制定之程序規定，於103年10 月9日配合修正北市自治條例第4條關於房屋稅率之規定， 其中第1項第1款第1目、第2目、第3項修正為：『（第1項 ）本市房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、住家 用房屋：㈠供自住或公益出租人出租使用者，為百分之一 點二。㈡持有本市非自住之其他供住家用房屋在二戶以下 者，每戶均為百分之二點四；持有三戶以上者，每戶均為 百分之三點六。……（第3項）房屋空置不為使用者，應 按其現值依據使用執照所載用途或都市計畫分區使用範圍 認定，分別以非自住之其他住家用房屋或非住家用房屋稅 率課徵。』第14條第3項規定：『本自治條例中華民國一 百零三年十月九日修正條文，自中華民國一百零三年七月 一日施行。』核其制定程序合於房屋稅條例第6條程序規 定，此經原審調閱北市議會103年10月14日議法委字第103 10000640號函、北市府103年11月4日府授法三字第103138 82900號函及財政部103年11月10日台財稅字第1030069386 0號函查證在案，而稅率依房屋持有數而遞增之規定，亦 合於同條例第5條之授權。茲再援用財政部認定標準第2條 關於房屋自住限於自然人之規定，則法人於臺北市內持有 非自住之供住家用房屋2戶以下者，每戶均為2.4%，3戶以 上者，每戶房屋稅稅率均為3.6%，乃為行為時租稅實定法 規範所明定。」（最高行政法院106年度判字第62號判決 參照）。 2.又，「人民持有多數房屋雖未必出於囤房炒作之動機，但 低成本而得持有多數房屋則顯然提高囤屋之可能，降低議 價空間，有礙房屋正常市場交易，而為房屋稅條例第5條 、北市自治條例第4條立法目的之所不許。是而，當然不 能以持有房屋數多寡與持房者是否出於囤房動機無『必然 』之因果關係，而指上開法令選擇持有房屋數多寡為課徵 房屋稅率之客觀標準，而不選擇以持有房屋之主觀動機為 稅率標準，即屬法律體系上違反立法目的之不圓滿狀態， 逕指為法律漏洞。就本件上訴人為建商，建屋完工超過1 年未售出，且超過3戶者，是否應課予囤屋稅之爭議，與 其謂屬於上開法規漏未斟酌之法律漏洞，毋寧謂為上開法 規之規範核心。蓋房屋稅條例第12條規定：『（第1項） 房屋稅每年徵收一次，其開徵日期由省(市)政府定之。（ 第2項）新建、增建或改建房屋，於當期建造完成者，均 須按月比例計課，未滿一個月者不計。』已就建商新建房 屋於1年內未售出者，降低稅賦，乃就房屋市場必要之議 價時間予以考量。基於臺北市房價過高此公眾所知之事實 ，於前揭必要之議價期間外，即有提高建商持房成本，加 強其出清存貨之壓力，以利議價空間形成，而使房價合理 化，乃為房屋稅條例第5條、北市自治條例第4條修正之本 旨，於本案予以適用，無違租稅公平之可言。」（最高行 政法院106年度判字第62號判決參照）。且臺北市房屋稅 徵收自治條例第14條第3項明定103年10月9日修正條文字 103年7月1日施行，自得追溯自103年7月1日起適用，亦無 違不溯既往原則、信賴保護原則。 （八）原告又主張，原處分作成後，臺北市房價已下跌，臺北市 於106年調整房屋稅之新規定對原告較有利，原處分對原 告顯失公平，依情事變更原則，被告課徵本件104年房屋 稅所適用之規定應已不得適用云云，惟房屋稅為1年徵收1 次之週期稅，每一稅捐週期屆至（每年7月1日至次年6月 30日），稅捐債務即告成立。復依房屋稅條例第11條第2 項規定，房屋標準價格每3年重行評定1次，臺北市不動產 評價委員會據此，於105年12月16日常會決議，重行評定 臺北市房屋標準價格有關事項，經臺北市政府於106年1月 23日以府財稅字第10630000700號公告，自106年7月1日起 實施（見本院卷三第423頁至第495頁）。而104年以後房 價下跌，系爭土地經公布屬土壤液化潛勢區等情，核均與 104年房屋稅之課徵無涉。原告主張情事變更，而認為被 告課徵本件104年房屋稅所適用之規定應已不得適用云云 ，自非可採。 （九）經查，系爭40戶房屋係103年8月7日建築完成，且依卷附 實價登錄等資料所示，系爭40戶房屋各戶總面積約在102. 51坪至168.57坪間，均大於80坪，於103年11月起至104年 2月間有37筆交易，成交價多在1億1千萬元以上，僅3筆成 交價8千餘萬元、1筆9千9百餘萬元，亦即均符合總價8000 萬元以上要件；而原告華固公司所有3戶房屋雖查無實際 交易價格，但參照前述其他交易價格推估，該3戶面積分 別為427.81平方公尺（約129.41坪）、431.31平方公尺（ 約130.47坪）及431.99平方公尺（約130.68坪），總價亦 均逾8000萬元。經中北分處派員勘查，系爭房屋為獨棟建 築，且外觀為華麗設計風格，設有挑高藝術門廳及接待室 ，鄰近捷運行天宮站及捷運松江南京站，有長春國小、大 同高中、著名之四平商圈、行天宮，地點絕佳，三面臨路 ，可享校園綠地景觀甚好，且一層僅2戶，戶數單純隱密 性高，總計83個汽車停車位、98個機車停車位（大於戶數 41戶），戶戶有車位，並設有24小時保全、專人清潔維護 ，管理周全，且有相關登記資料、網路資料在卷可參（見 原處分可閱部分卷一第21頁至第142頁），符合評定作業 要點第15點有關高級住宅之規定。是被告依房屋稅條例第 7條、第10條、第11條及臺北市政府103年2月11日公告增 訂之臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適 用）及評定作業要點第4點規定，並按其坐落地點之街路 等級調整率270％加成核計房屋構造標準單價，並核定系 爭房屋現值，自屬有據。又，我國不動產市場交易習慣， 除預售屋買賣外，多以房地總價為買賣價格，且房屋、土 地不易分開估價，經被告依臺北市不動產數位資料庫─建 物、土地標示部及所有權部（見原處分卷可閱部分附件7 ）、高級住宅及實價查詢系統（見原處分卷可閱部分附件 9）及更檔後104年房屋稅主檔查詢畫面（見原處分卷可閱 部分附件51）等資料彙整系爭40戶房屋之房屋現值加土地 現值介於5630萬元至6534萬元，但其交易市價在8026萬元 至18428萬元，亦即除前述4戶交易價格8、9千萬元，低於 其他各戶售價而有偏低之情形外，其餘各戶房屋現值加土 地現值，均僅為市價（交易價格）之35％至55％（詳見本 院卷三第126頁），堪認被告認定之系爭房屋現值，並未 逾市場交易價格。另原告為法人者，因無住家用房屋供自 住及公益出租人出租使用認定標準第2條自住房屋規定之 適用，被告乃依房屋稅條例第5條第1項、臺北市房屋稅徵 收自治條例第4條第1項及住家用房屋供自住及公益出租人 出租使用認定標準第2條，分別核定系爭40戶房屋按自用 住宅稅率1.2％、非自住之其他供住家用房屋在2戶以下者 稅率2.4％、3戶以上者稅率3.6％、營業用稅率3％課徵10 4年房屋稅，於法並無不合。又，原告前於104年5月29日 申請復查時，經被告查得系爭40戶房屋1樓停車空間部分 ，前業主華固公司持有期間原按非自住之其他住家用房屋 稅率3.6％課徵房屋稅，惟參照財政部73年10月5日台財稅 第60731號函釋規定，該地上1樓停車空間未收費者應改按 自住用房屋稅率1.2％課徵房屋稅，產生之差額房屋稅原 應退還予華固公司，中北分處誤將該退稅金額扣抵至承買 人即原告甲○○等34人，因符合被告受理稅捐稽徵案件適 用更正程序處理作業要點第2點第3款及第4款規定屬原處 分適用法令錯誤及主體錯誤，該分處乃依同要點第4點規 定改按更正程序處理，並以被告104年6月10日北市稽中北 乙字第10440769400號函知原告甲○○等34人，並檢送更 正後之104年房屋稅繳款書，另以被告104年6月10日北市 稽中北乙字第10440769401號函通知原告華固公司退稅金 額，於法自屬有據，並無違不利益變更禁止原則。而原告 詠富築公司所有系爭○○路000 號0 樓、0 樓房屋，經被 告於104 年7 月29日作成復查決定時查知其分攤第1 層共 有持分面積部分，使用執照記載用途為車道，非屬高級住 宅加價課徵範圍，原按高級住宅加價課徵104 年房屋稅有 誤，而依職權辦理更正，有課稅明細表（見本院卷三第 264 頁、第265 頁、第268 頁、第269 頁）可參。原告爭 執該部分認定有誤，應屬誤會。 （十）綜上所述，原告起訴主張經核均非可採，原處分並無違誤 ，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷訴願決定 及原處分不利於原告部分，為無理由，應予駁回。又本件 事證已臻明確，兩造其餘主張及攻擊防禦，核與本件判決 結果不生影響，無逐一論述之必要，併此敘明。 據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項 前段、第104條、民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　106　 年　　5　　 月　　9 　　日 臺北高等行政法院第四庭 審判長法 官　許 瑞 助 　法 官　許 麗 華 法 官　洪 慕 芳 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　106　 年　　5　　 月　　9 　　日 書記官 陳 又 慈