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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　 104年度訴更一字第82號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　105年5月26日辯論終結 原　　　告　周金榮 被　　　告　財政部北區國稅局 代　表　人　吳英世 訴訟代理人　辛素榕 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國103年9 月1日台財訴字第10313946990號訴願決定（案號：第00000000號 ），提起行政訴訟，本院判決後，被告上訴，經最高行政法院將 原判決除確定部分外廢棄發回，本院更為判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 第一審及發回前上訴審訴訟費用（除確定部分外）由原告負擔。 　　事實及理由 一、程序事項： 原告起訴後，被告代表人由李慶華變更為吳英世，茲據其聲 明承受訴訟，核無不合，應予准許。 二、事實概要： １、被告以原告民國99年度綜合所得稅結算申報，未依所得基本 稅額條例第12條第1項第3款規定申報本人與配偶出售未上市 （櫃）及非屬興櫃之直得科技股份有限公司（以下簡稱直得 公司）有價證券交易所得新臺幣（下同）31,747,980元，經 被告查獲，核定基本所得額32,168,825元，基本稅額5,233, 765元，補徵稅額5,218,127元，並按所漏稅額5,173,757元 處1倍罰鍰計5,173,757元。 ２、原告就罰鍰處分不服，循序提起行政訴訟，經本院103年度 訴字第1639號判決訴願決定及原處分（即復查決定）關於罰 鍰超過4,117,757元部分均撤銷，並駁回原告其餘之訴。針 對原判決不利被告部分（即指罰鍰1,056,000元部分），被 告不服上訴，經最高行政法院104年度判字第376號將此部分 廢棄發回本院更為審理。至原判決駁回原告其餘之訴部分（ 即指罰鍰4,117,757元部分），因原告未上訴，已告確定。 三、原告主張略以： １、原告及親友參與直得公司投資計2次，第1次87年，購入成本 為每股10元，第2次為92年，購入成本為每股18元。而原告 及配偶陳貴玲暨親友參與直得公司92年溢價18元增資案共認 購1,550張股票（每張1,000股），於92年12月12日由原告匯 2790萬元予直得公司，原告及配偶部分係由92年12月初在公 開市場出售金寶及飛信等公司股票籌集之1188萬元認購共66 0張。惟直得公司為作業方便，於93年分割印製股票時，將 所有人之股票作更動，致原告及配偶名下660張溢價18元股 票，統歸為10元之原始股票，與事實不符。故請求減輕罰鍰 1,056,000元〔660,000股×（18-10）×20%〕，即將罰鍰由 原5,173,757元扣除被告錯誤之1,056,000元，減為4,117,75 7元。原告報稅期間之100年5月19日，到被告所屬竹東稽徵 所接受輔導，並列印99年度綜合所得稅結算申報所得資料參 考清單，其中基本所得額顯示為0，原告依此輔導結果申報 繳稅，輔導人員未告知其他應注意事項。此次出售直得公司 股票，係因原告不諳未上市股票買賣所得須併入基本所得之 法令，且被告未盡輔導義務所致。被告未於處罰前通知原告 ，逕處1倍罰鍰5,173,757元，實有違誤，應減罰鍰1,056,00 0元。 ２、直得公司87年發起集資，因原告任職仁寶公司廠長，希藉由 原告身分使集資順利，協議由原告為家族代表參與投資直得 公司，並擔任公司董事，分數次計匯2400萬元給直得公司， 89年直得公司正式登記成立，原告代表的240萬股，其中原 告為4萬股、周碩根為10萬股、周碩彥為10萬股、周金鍛為2 萬股、周讚標為3萬股、陳劍明及陳政俊家族為211萬股，但 當時是家族與直得公司協議，將240萬股全部登記在原告名 下。92年直得公司增資，以每股18元溢價發行，再以原告代 表匯入2790萬元，認購1550張155萬股，其中原告為46萬股 、原告配偶陳貴玲為20萬股、周金鍛為4萬股、周讚標為10 萬股、陳劍明及陳政俊家族為75萬股，直得公司不知為何將 股份誤植。 ３、聲明求為判決： 　　1 訴願決定及原處分（復查決定）關於罰鍰超過4,117,757 元部分撤銷。 2 訴訟費用由被告負擔。 四、被告主張略以： １、原告89年9月以每股10元現金增資認股取得直得公司股票240 萬股，93年6月3日轉讓190萬股，93年12月22日以每股11元 向第三人陳劍明購入26萬股。另原告配偶93年6月3日及93年 12月22日分別向原告及第三人陳劍明以每股10元、11元各購 入20萬股及50萬股。嗣原告及其配偶於99年間出售直得公司 股票計146萬股，被告以購入價格10元、11元核定原始取得 成本1536萬元，並無不合。 ２、查直得公司92年增資發行新股之股東繳納股款明細表並無原 告及其配偶之認股資料，原告雖稱其係92年12月以每股18元 購入直得公司增資發行股票660張，所提出之所有資金明細 ，足以證明其與配偶名下確有660張持股成本為18元之股票 ，惟未能提示相關買賣契約書或其他足資證明買賣價格之文 件供查核認定，難認為真實，況直得公司股務代理機構第一 金證券股份有限公司（以下簡稱第一金證券公司）102年7月 9日第一金證股字第1020012號函表示直得公司92年12月辦理 之現金增資發行新股，每股認購價格為18元，其中周金榮經 查並無認股繳款資料。又綜合所得稅係採自行申報制，原告 及其配偶當年度實際有多少所得，在其等之管領範圍，本件 漏報金額尚非微小，原告未依規定申報基本所得額，致短漏 基本稅額，核有過失，自應論罰。原告雖於100年5月19日向 稽徵所臨櫃查調99年度所得資料，惟原告99年度綜合所得稅 結算申報係採人工申報方式辦理，且系爭有價證券交易所得 非屬提供查詢之所得資料範圍，自無免予處罰規定之適用。 ３、原告與其配偶陳貴玲於99年間出售直得公司股票計146萬股 ，其中110萬股以每股31.5元出售，另36萬股以每股35元出 售，成交總價額計4725萬元，本件原查以原始取得成本15,3 60,000元及必要費用證券交易稅142,020元，核定原告與其 配偶99年度出售直得公司有價證券交易所得31,747,980 元 （00000000－00000000－000020），惟原核定證券交易稅計 算有誤，應為141,750元，重行核算原告與配偶99年度出售 直得公司有價證券交易所得應為31,748,250元（00000000－ 00000000－000050），復查階段重行計算，應按所漏稅額5, 173,811元，處1倍罰鍰5,173,811元，基於行政救濟不利益 變更禁止之原則，原處罰鍰5,173,757元已考量違章情節輕 重所為之適切裁罰，請續予維持。至原告提出直得公司105 年1月6日說明書，該公司僅說明周金榮家族92年度增資取得 155萬股，由原告繳納增資股款，無法證明原告及其配偶增 資認股繳納股款之事實。 ４、聲明求為判決： 　　1 原告之訴駁回。 　　2 訴訟費用由原告負擔。 五、本院的判斷： １、最低稅負制，係基於社會法治國要求，於立法依據下，對過 度的經濟政策目的之租稅優惠作調整。行為時所得基本稅額 條例第1條規定：「為維護租稅公平，確保國家稅收，建立 營利事業及個人所得稅負擔對國家財政之基本貢獻，特制定 本條例。」第2條規定：「所得基本稅額之計算、申報、繳 納及核定，依本條例之規定；本條例未規定者，依所得稅法 及其他法律有關租稅減免之規定。」第4條第1項規定：「營 利事業或個人依本條例規定計算之一般所得稅額高於或等於 基本稅額者，該營利事業或個人當年度應繳納之所得稅，應 按所得稅法及其他相關法律規定計算認定之。一般所得稅額 低於基本稅額者，其應繳納之所得稅，除按所得稅法及其他 相關法律計算認定外，應另就基本稅額與一般所得稅額之差 額認定之。」第5條第1項規定：「營利事業或個人依所得稅 法第71條第1項……規定辦理所得稅申報時，應依本條例規 定計算、申報及繳納所得稅。」第11條規定：「個人之一般 所得稅額，為個人當年度依所得稅法第71條第1項、第71條 之1第1項或第2項規定計算之應納稅額，減除依其他法律規 定之投資抵減稅額後之餘額。」第12條第1項第3款第1目、 第4項規定：「個人之基本所得額，為依所得稅法規定計算 之綜合所得淨額，加計下列各款金額後之合計數：……下 列有價證券之交易所得：㈠未在證券交易所上市或未在證券 商營業處所買賣之公司所發行或私募之股票、新股權利證書 、股款繳納憑證及表明其權利之證書。……」、第13條第1 項規定：「個人之基本稅額，為依前條規定計算之基本所得 額扣除新臺幣6百萬元後，按百分之20計算之金額。但有前 條第1項第1款規定之所得者，已依所得來源地法律規定繳納 之所得稅，得扣抵之。」第15條第2項規定：「營利事業或 個人未依本條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調 查，發現有依本條例規定應課稅之所得額者，除依規定核定 補徵應納稅額外，應按補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」所 得基本稅額條例施行細則第2條第1項規定：「依本條例規定 繳納所得稅之營利事業或個人，於辦理所得稅結算申報時， 應依本條例規定計算基本稅額，並依財政部規定之格式申報 及繳納。」 ２、行為時所得基本稅額條例第12條第4項規定：「第1項第3款 規定有價證券交易所得之查核，有關其成交價格、成本及費 用認定方式、未申報或未能提出實際成交價格或原始取得成 本者之核定等事項之辦法，由財政部定之。」依此授權於95 年6月5日訂定發布，95年1月1日施行之有價證券交易所得計 入個人基本所得額查核辦法（自102年1月1日施行，嗣101年 11月22日修正名稱為個人證券交易所得或損失查核辦法）第 4條規定：「有價證券交易所得之計算，以交易時之成交價 格，減除原始取得成本及必要費用後之餘額為所得額。申報 有價證券交易所得時，應檢附收、付款紀錄、證券交易稅繳 款書、買賣契約書或其他足資證明買賣價格之文件，供稽徵 機關查核認定。」第12條規定：「第4條及第5條所稱必要費 用，指證券交易稅及手續費。」第14條規定：「個人從事第 2條規定之有價證券交易，未依法申報交易所得，或未提供 證明所得額之文件者，稽徵機關應按下列方式，計算其所得 額：已提供交易時之實際成交價格或已查得交易時之實際 成交價格，但無法證明原始取得成本者，以實際成交價格之 百分之20，計算其所得額。未提供交易時之實際成交價格 者，以第9條規定計算之收入之百分之75，計算其所得額。 稽徵機關查得之實際所得額較依前項規定計算之所得額為高 者，應依查得資料核計之。」 ３、再者，行政機關為行使法律所授與裁量權，在遵循法律授權 目的及範圍內，必須實踐具體個案正義，惟顧及法律適用之 一致性及符合平等對待原則，乃訂定行政裁量準則作為下級 機關行使裁量權之基準，既能實踐具體個案的正義，又能實 踐行政之平等原則，當非法律所不許。財政部發布之稅務違 章案件裁罰金額或倍數參考表（以下簡稱裁罰倍數表）係按 各種稅務違章情形及違章後情形等事項分別訂定裁罰金額或 倍數，該表除訂定原則性或一般性裁量基準外，另訂有例外 情形之裁量基準，與法律授權之目的並無牴觸，稽徵機關辦 理相關案件，應可適用。裁處時裁罰倍數表，就所得基本稅 額條例第15條第2項個人未依規定計算及申報基本所得額， 應按補徵稅額，處3倍以下罰鍰，其違章情形及裁罰倍數係 規定：「一、未申報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑 單及股利憑單之所得，……處所漏稅額0.4倍之罰鍰。二、 未申報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，… …處所漏稅額0.4倍之罰鍰。三、未申報所得屬前2點以外之 所得，……處所漏稅額1倍之罰鍰。……」 ４、本件如事實概要欄所載之事實，有違章案件移案單、漏稅額 計算表、第一金證券股份有限公司（以下簡稱第一金證券公 司）股務代理部102年7月9日第一金證股字第1020012號函及 所附之直得公司92年12月現金增資案於92年12月26日經會計 師查核後之查核報告書、101年7月4日第一金證股字第10100 18號函及所附之直得公司89年度現金增資，會計師出具之增 加登記資本額查核報告書及股東繳款明細表、101年5月28日 第一金證股字第1010015號函及所附之直得公司股東陳貴玲 、周碩彥及原告持有直得公司交易明細、101年4月26日第一 金證股字第1010010號函及所附之原告股東分戶帳卡及過戶 明細表、直得公司102年7月11日直人102字第07003號函、股 票交易所得查核清單、股票交易所得查詢清單、原告99年個 人基本所得表、證券交易稅一般繳款書檔表、99年度綜合所 得稅結算申報書、核定通知書、裁處書、99年度綜合所得稅 核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、復查申請書、被告 103年4月29日北區國稅法二字第1030007707號復查決定書等 附於原處分卷可佐，為可確認之事實。原告對於99年間，其 以每股31.5元出售直得公司76萬股，其中26萬股之原始成本 為每股11元，4萬股之原始成本為每股10元；原告配偶陳貴 玲出售直得公司70萬股，其中34萬股以每股31.5元出售，另 36萬股以每股35元出售，計出售之70萬股中，50萬股之原始 成本為每股11元等事實，並不爭執。惟原告出售76萬股中之 46萬股及原告配偶陳貴玲出售70萬股中之20萬股，關於每股 之原始成本，被告認為每股10元，該66萬股係原告於89年以 每股10元取得之股權，嗣93年6月3日以每股10元將其中20萬 股移轉予其配偶陳貴玲；原告則主張每股18元，該66萬股係 其與配偶陳貴玲於92年12月以每股18元取得等語。經查： ⑴、依公司法第273條第1項及第274條第1項前段：「公司公開發 行新股時，董事會應備置認股書，載明左列事項，由認股人 填寫所認股數、種類、金額及其住所或居所，簽名或蓋章： ……四、股款繳納日期。」「公司發行新股，而依第272條 但書不公開發行時，仍應依前條第1項之規定，備置認股書 ；……」之規定，股份有限公司發行新股，不論是公開發行 或不公開發行，應於認股人提出認股書及繳足股款時確定。 且有發行股票之股份有限公司，因依證券交易法第8條第1項 規定，所謂發行係指「發行人於募集後製作並交付，或以帳 簿劃撥方式交付有價證券之行為。」並「記名股票，由股票 持有人以背書轉讓之，並應將受讓人之姓名或名稱記載於股 票。」「股份之轉讓，非將受讓人之姓名或名稱及住所或居 所，記載於公司股東名簿，不得以其轉讓對抗公司。」「股 東名簿應編號記載左列事項：一、各股東之姓名或名稱、住 所或居所。二、各股東之股數；發行股票者，其股票號數。 三、發給股票之年、月、日。……」復經公司法第164條前 段、第165條第1項及第169條第1項規定甚明。即股份有限公 司因發行新股而製作並交付之記名股票，因各股東之姓名或 名稱及股數等均應記載於股東名簿，如有轉讓亦應以背書方 式為之。故而，於股份有限公司發行記名股票之新股時，不 論其係公開發行或不公開發行，若認股人之認股資料及嗣後 股東名簿之記載均相符者，除有該記名股票已依法轉讓或原 記載資料確屬錯誤之例外情事外，關於核算上述行為時所得 基本稅額條例第12條第1項第3款第1目所規定有價證券之交 易所得時，應依此等證據為之（參見最高行政法院104年度 判字第376號判決意旨）。 ⑵、被告為查明99年間原告及其配偶陳貴玲在出售系爭計146萬 股前，對於直得公司之持股情形，曾先後發函予直得公司及 該公司之股務代理機構即第一金證券公司，調取原告歷年持 有及移轉直得公司股份資料、原告及其配偶陳貴玲與周碩彥 之歷年持有直得公司相關資料、原告89年認購直得公司現金 增資繳款相關資料、依原告主張92年12月認購直得公司股權 及繳款資料。由第一金證券公司檢送之原告股東分戶帳卡及 過戶明細表（見原處分卷第91、92頁）、原告及其配偶陳貴 玲與周碩彥持有直得公司股份之交易明細表（見原處分卷第 87-89頁）、會計師出具之直得公司89年增加資本登記資本 額查核報告書及股東繳款明細表（見原處分卷第84-85頁） 、直得公司92年12月現金增資案，經會計師查核後出具之查 核報告書及繳納股款明細表（見原處分卷第27-29頁）等資 料可知： ①、原告係於直得公司89年7月增資5780萬元時，以每股10元取 得240萬股，嗣93年6月3日以每股10元移轉190萬股，190萬 股中之20萬股係移轉予其配偶陳貴玲，93年12月22日以每股 11元自第三人陳劍明取得26萬股，至此原告計持有直得公司 76萬股（000－000＋26＝76）；而原告配偶陳貴玲則係93年 6月3日因原告之移轉而取得20萬股，93年12月22日以每股11 元自第三人陳劍明取得50萬股，至此原告配偶陳貴玲計持有 直得公司70萬股。是以，原告及其配偶陳貴玲於99年計出售 之直得公司146萬股，除其中76萬股源自93年12月以每股11 元由原告取得之26萬股及由原告配偶陳貴玲取得之50萬股外 ，其餘70萬股，其中50萬股係源自原告89年7月以每股10元 取得，另20萬股係原告配偶陳貴玲於93年6月3日以每股10元 自原告所取得。 ②、直得公司92年12月之現金增資發行新股，每股面額10元，每 股認購價格為18元，原告並無認股繳款資料等情，有第一金 證券公司102年7月9日第一金證股字第1020012號函及檢附經 會計師查核之查核報告書及公司變更登記股東繳納股款明細 表附於原處分卷第22-26頁為憑。而就此直得公司92年12月 現金增資以每股18元之認購及繳款情形，直得公司亦以102 年7月11日直(人)102字第07003號函表示「委請第一金證券 公司102年7月9日以發文字號第一金證股字第1020012號函回 覆」（見原處分卷第31頁直得公司102年7月11日函）等語， 並以104年1月15日直人字第10401001號函表示該公司92年12 月12日增資之相關文件，與日前透過證券商提供給國稅局之 資料相符（見本院103年度訴字第1639號卷第71頁直得公司 104年1月15日函）。此外，另依上開第一金證券公司102年7 月9日函檢附之查核報告書及股東繳納股款明細表，亦未見 有原告配偶陳貴玲之認股繳款資料。顯見，原告及其配偶陳 貴玲並未於直得公司92年12月現金增資發行新股時，以每股 18元認購取得92年增資股。從而，原告主張146萬股中之66 萬股，係持股成本為每股18元之92年增資股，自無可採。被 告以原告及其配偶上揭歷年持有及移轉直得公司股票情形， 核認其等於99年出售直得公司146萬股之每股原始成本，其 中76萬股為每股11元，另70萬股為每股10元，應屬有據。 ⑶、況依原告主張，其與家族先後合資以2400萬元及2790萬元， 分別於89年及92年取得直得公司股權240萬股及155萬股，合 資成員人數達8人以上，金額高達5190萬元，甚至89年之240 萬股，原告僅持有4萬股，取得之240萬股權卻全數登記在原 告名義之情況下，彼此間未有任何書面協議，與吾人日常交 易經驗有違，已殊難想像，僅憑「周金鍛、周鑽標分別於92 年12月匯款72萬元、180萬元予原告，原告於92年12月12 日 匯款計2790萬元予直得公司，周金鍛、周鑽標於92年直得公 司增資發行股票時，係登記繳納股款金額108萬元、234萬元 」之情節，衡情並不足以證明89年當時，原告實質僅持股4 萬股，亦不足以證明原告92年12月12日匯款2790萬元予直得 公司，係為自己及配偶陳貴玲認購直得公司66萬股所為。 ⑷、退步言，縱原告所稱直得公司92年現金增資時，繳款2790萬 元係為家族集資認購155萬股乙節為真，然由原告表示其與 家族集資2400萬元，取得每股10元之直得公司股權240萬股 ，協議登記在原告名下並出任公司董事等語（見本院105年3 月8日準備程序筆錄、本院卷第45頁原告補充狀），參以原 告表示匯款之2790萬元，其中635萬元係原告配偶陳貴玲92 年12月12日匯入（見本院卷第38頁原告聲明書），此635萬 元金額明顯大於原告所主張92年陳貴玲以每股18元認購20萬 股之應繳納金額360萬元（18元×20萬），益見原告及其家 族就直得公司股權之歷次取得，進行刻意之安排，其臨訟主 張是直得公司便宜行事，將原告及家族成員之股權登記錯誤 ，應非事實。而原告與其家族成員內部之間，對於直得公司 歷次增資持股之安排，依前開規定及說明，並不影響原告及 其配偶陳貴玲於99年出售之直得公司146萬股，其中76萬股 之每股原始成本是11元，另70萬股之每股原始成本是10元之 事實，原告所執陳詞及所提出第三人周金鍛、周讚標之子周 慶源於105年1月16日出具之聲明書，均不足為有利原告之認 定。 ５、綜合所得稅結算申報係採自動報繳制，納稅義務人取有所得 ，即有應自行據實申報之義務。所得基本稅額條例係94年12 月28日公布，95年1月1日起施行，於本件原告應申報時已公 布施行數年，原告為經濟活動之主體，對於各該年度出售取 得系爭有價證券交易所得，知之甚明。原告及其配偶陳貴玲 於99年度既有出售直得公司股票146萬股之交易所得，卻未 依規定計算、申報及繳納基本稅額，其未依規定申報基本所 得額，核有應注意能注意而疏未注意致漏未申報之過失，自 應受罰，不得以不知法規為由免除行政處罰責任。是以，被 告依所得基本稅額條例第15條第2項，並參酌裁罰倍數表關 於該部分之規定，審酌本件違章情節，按本件所漏稅額處原 告1倍之罰鍰（按原告及其配偶陳貴玲99年間出售直得公司 股票計146萬股，其中110萬股以每股成交價格31.5元出售， 另36萬股以每股成交價格35元出售，成交總價額計4725萬元 ，被告核定原告與其配偶99年度出售直得公司有價證券交易 所得為31,747,980元、基本所得額32,168,825元、基本稅額 5,233,765元，補徵稅額5,218,127元，所漏稅額5,173,757 元「原核定證券交易稅計算有誤，將141750元誤算為142020 元，故系爭146萬股直得公司股票之交易所得應為31,748,2 50元，而非原核計算之31,747,980元，所漏稅額應為5,173, 811元，而非原核之5,173,757元，被告基於行政救濟不利益 變更禁止原則，仍以原核為據」，並按所漏稅額5,173,757 元，處1倍罰鍰即5,173,757元。就直得公司146萬股之原始 取得成本，其中76萬股每股成本11元、4萬股每股成本10元 萬，兩造並無爭執，兩造間之歧異乃另66萬股之每股原始取 得成本究為10元或18元，原告就罰鍰處分不服，循序提起行 政訴訟，本院103年度訴字第1639號判決認為被告對系爭66 萬股之每股原始取得成本為10元之認定有誤，應由被告本於 2790萬元之匯款事實再予查詳，而將訴願決定及原處分「即 復查決定」關於罰鍰超過4,117,757元部分撤銷「660,000× ﹝18－10﹞×20%＝0000000，0000000－0000000＝0000000 」，即被撤銷的罰鍰金額為1,056,000元，就此不利被告部 分，被告上訴後，經最高行政法院廢棄發回，本件即為該部 分之審理），並未逾越法定裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量 怠惰情事，已考量原告違章程度所為之合義務性裁量，於法 無誤。原告主張應減輕罰鍰至0.1倍，並無可取。 六、綜上，原告所訴各節，均無可採。原處分關於罰鍰超過4,11 7,757元部分（即罰鍰1,056,000元部分），認事用法並無違 誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請判決如聲明所 示，為無理由，應予駁回。 七、本案事證已明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，均與本件判決 結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。 八、結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項 前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　105　 年　　6　　 月　　23　　日 　　　　　 臺北高等行政法院第二庭 審判長法 官　胡方新 法 官　鍾啟煌 法 官　蘇嫊娟 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　105　 年　　6　　 月　　23　　日 書記官 李淑貞