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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 105年度訴字第1507號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　106年5月11日辯論終結 原　　　告　歐立達股份有限公司 代　表　人　陳逸弘 訴訟代理人　鄧治萍　會計師 被　　　告　財政部臺北國稅局 代　表　人　許慈美 訴訟代理人　劉淑珍 上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10 5年8月17日台財法字第10513937390號（案號：第00000000號） 訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 一、程序事項： １、本件原告起訴後，被告代表人由何瑞芳變更為許慈美，有行 政院民國106年1月4日院授人培字第1060034305號令附卷可 稽，茲據其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。 ２、原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法 第218條準用民事訴訟法第386條所列各款情形，爰依被告聲 請，由其一造辯論而為判決。 二、事實概要： 原告102年度營利事業所得稅結算申報，列報呆帳損失新臺 幣（下同）48,261,824元，經被告核定為0元，應補稅額3,9 13,723元。原告不服申請復查，經被告105年4月14日財北國 稅法一字第1050013963號復查決定駁回，復不服提起訴願， 經決定駁回後，提起本件行政訴訟。 三、原告主張略以： １、原告係經營鞋業及配件批發，96-98年外銷與匈牙利LANCAST -HUNGARY公司，有商品買賣交易，其中45筆交易金額計美金 1,682,995.29元，折合新台幣48,261,824元之應收帳款未收 到，原告就此超過2年之應收帳款積極催收未獲回應。LANCA ST-HUNGARY公司在匈牙利經營多年，經我國駐匈牙利代表處 經濟組確認營業地址屬實，目前該公司仍正常營運，不可能 發生實質屬招領之情況。102年12月原告正式寄出存證信函 ，該公司負責人不願收受，拒收存證信函，發生形式上屬於 招領之狀態。104年11月，原告重新寄存證信函給該公司， 並透過管道告知不應消極迴避，該公司即以拒收方式退回郵 件，足見郵政信函一定可以送達，絕非查無招領，依營利事 業所得稅查核準則（下稱查核準則）第94條第5款第2目規定 ，原告實質已符合財政部各地區國稅局審查營利事業呆帳損 失認定原則（下稱認定原則）之以拒收為由退回存證信函之 催收證明。依原告送達之存證信函拒收之催收證明，係104 年11月取得送達之催收證明，該呆帳損失列報年度應為104 年。 ２、原告公司係86年成立，致力研發新型且對人體有益之足部產 品，投入重大人力及財力，不惜借款，甚至發生鉅額虧損。 101年顯示成果，原告公司由虧轉盈，開始更積極處理過去 的呆帳，期望過去發生的實際損失，對現今之獲利可得稅務 減免，被告卻以「前次債款未獲清償下仍持續出貨，有違一 般商業常情」質疑交易正當性，不予認列呆帳損失。是否前 債清償，才再出新貨，是判斷評估的結果，所有銷貨交易均 有紀錄可驗證，被告不應以事後發生呆帳，認定交易當時非 屬一般商業常情。 ３、聲明求為判決： 1 訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。 2 訴訟費用由被告負擔。 四、被告主張略以： １、原告102年度營利事業所得稅結算申報，列報對LANCAST-HUN GARY公司呆帳損失48,261,824元，所提示之存證信函於102 年12月尚於匈牙利郵局招領中，並未取具債務人收受該項存 證函之回執聯，不符合認列呆帳損失之規定。本件原告列報 對該公司的呆帳損失，其中屬96、97年度應收帳款之呆帳損 失分別為25,436,954元、20,943,041元，惟原告96、97年度 申報全年度營業收入總額僅為15,988,950元、16,028,209元 ，小於其列報之呆帳損失。原告稱其從事三角貿易，營利事 業所得稅採淨額申報，其帳載處理方式為支付供應商款項時 ，借記代付款項貸記現金或銀行存款，銷貨予LANCAST-HUNG ARY公司時，則借記應收帳款，貸記代付款項差額為佣金收 入，而以佣金收入申報營業收入。惟三角貿易交易型態究屬 買賣或居間，以是否負擔產品瑕疵擔保責任為斷，如負擔產 品瑕疵擔保即屬買賣應以總額申報，如不負擔產品瑕疵擔保 ，即為居間仲介應以淨額列報，原告支付供應商款項時，會 計紀錄借記代付款項以淨額列報收入，其交易行為顯屬居間 ，銷貨貨款有無收取即與原告無涉，否則列報之呆帳損失將 與收入成本費用配合原則不符。 ２、原告列報95-98年度對LANCAST-HUNGARY公司債權分別為8,71 1元、25,436,954元、20,943,041元及2,477,062元，均已逾 期2年，期間以E-MAIL催請付款，內容未提及欠何種款項、 金額多少。原告於102年12月寄發存證信函，惟該函於102年 度尚於匈牙利郵局招領中，縱104年取得拒收退回之存證信 函，102年度仍不符合查核準則及認定原則所定應以郵政事 業已送達催收函之規定，自不得認列，本件被告核定呆帳損 失為0元，並無不合。 ３、聲明求為判決： 1 原告之訴駁回。 2 訴訟費用由原告負擔。 五、本院的判斷： １、所得稅法第24條第1項前段規定：「營利事業所得之計算， 以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純 益額為所得額。」呆帳損失是指營利事業之債權資產，無法 實現的損失，營利事業所得稅法制基於營利事業所得實現的 時點採權責發生制，為顧及已認列所得之債權屆期發生倒帳 風險，本於量能課稅原則要求，有呆帳損失認列制度的承認 ，所得稅法第49條第5項即規定：「應收帳款、應收票據及 各項欠款債權有左列情事之一者，得視為實際發生呆帳損失 ：因倒閉逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權 之一部或全部不能收回者。債權中有逾期兩年，經催收後 ，未經收取本金或利息者。」足見，如欲以所得稅法第49條 第5項第2款規定為呆帳損失之列報，須具備之「債權已逾期 2年」及「經催收後未經收取本金或利息」2項要件，並因所 謂「視為」，乃將具類似性質，而實質不同之法律事實，經 由法律規定，賦予相同之法律效果；故須債權已逾期2年及 經催收後未經收取本金或利息2項要件均具備時，始生本條 所稱視為實際發生呆帳損失之效果。 ２、又所得稅法第80條第5項規定：「稽徵機關對所得稅案件進 行書面審核、查帳審核與其他調查方式之辦法，及對影響所 得額、應納稅額及稅額扣抵計算項目之查核準則，由財政部 定之。」查核準則係依此規定授權訂定，規定有關營利事業 所得稅結算申報之調查、審核等事項，該準則第94條第5款 第2目、第8款規定：「呆帳損失：……應收帳款、應收票 據及各項欠款債權，有下列情事之一，視為實際發生呆帳損 失，並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。……㈡債權中有逾期 兩年，經催收後，未經收取本金或利息者。上述債權逾期2 年之計算，係自該項債權原到期應行償還之次日起算；債務 人於上述到期日以後償還部分債款者，亦同。……第5款 第2目屬債權有逾期2年，經債權人催收，未能收取本金或利 息者，應取具郵政事業已送達之存證函、以拒收或人已亡故 為由退回之存證函或向法院訴追之催收證明。」核係就所得 稅法第49條第5項第2款得視為實際發生呆帳損失之規定，為 細節性及執行性事項之規範，與所得稅法相關規定無違，自 得予適用，此規定係屬關於「經催收後未經收取本金或利息 」要件證明方式之規定，俾得以認定該債權客觀上已經催收 ，且經催收後並未能收取之事實。另為建立各地區國稅局審 查及認定營利事業呆帳損失之一致性，減少徵納雙方爭議， 訂定認定原則，該原則第6點第1款、第3款規定：「第3點第 1項第2款所定債權有逾期2年，經催收後，未經收取本金或 利息之認定，依下列規定辦理：㈠債權逾期2年，經債權人 催收，未能收取本金或利息者，應取具郵政事業已送達之存 證函或向法院訴追之催收證明。如存證函或催收證明交寄之 年度與送達年度不同時，以存證函或催收證明之送達年度為 呆帳損失列報年度。……㈢債權逾期2年，營利事業取得郵 政事業以『拒收』為由退回之存證函，如經債權人提示債權 之證明文件，並經查核屬實者，以存證函退回當年度為呆帳 損失列報年度。……」核係財政部基於主管權責，協助下級 機關統一解釋法令所為解釋性行政規則，符合所得稅法規範 意旨，被告辦理相關案件，自得援用。 ３、本件如事實概要欄所載之事實，有102年度營利事業所得稅 結算網路申報書、駐匈牙利代表處經濟組102年11月4日匈經 字第10200001160號函、存證信函、國際快捷郵件、重點查 核報告書、102年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、 核定稅額繳款書、復查申請書、核稅案件徵銷資料列印作業 表、被告105年4月14日財北國稅法一字第1050013963號復查 決定書、訴願書等附於原處分卷可稽。而系爭原告所稱逾期 2年對匈牙利LANCAST-HUNGARY公司之應收帳款，於原告以10 2年12月存證信函催收，該催收函在102年12月當時，尚在匈 牙利郵局候領中，此有國際快捷郵件查詢單、回函附原處分 卷第244、245頁可稽，既非已送達，亦非有拒收、人已死亡 退回或向法院訴追之情形，依前開規定及說明，該原告所稱 之應收帳款在102年度並不能發生所得稅法第49條第5項得視 為實際發生呆帳損失之效果，被告否准認列為102年度呆帳 損失，於法自屬有據。原告以所稱應收帳款已於104年度再 次催收並經拒收，主張102年度的候領就是拒收，核無可採 。至原告所稱之應收帳款在104年度是否發生得視為實際發 生呆帳損失效果而得列報為104年度呆帳損失，無涉本件之 認定，附此說明。 六、綜上，原告所訴各節，均無可採。被告就原告102年度營利 事業所得稅結算申報，列報呆帳損失48,261,824元，核定為 0元，認事用法俱無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。 原告訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。 七、本案事證已明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，均與本件判決 結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。 八、結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項 前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　106　 年　　6　　 月　　8　　 日 臺北高等行政法院第七庭 審判長法 官 陳秀媖 法 官 鍾啟煌 法 官 蘇嫊娟 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　106　 年　　6　　 月　　8　　 日 　 　　　　　書記官　李淑貞